Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2007 № 09АП-10768/06

Д Е В Я Т Ы Й     А Р Б И Т Р А Ж Н Ы Й     А П Е Л Л Я Ц И О Н Н Ы Й    С У Д

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Москва                                                                                                    

Резолютивная часть постановления объявлена 24.09.2007                                                                                           

Полный текст постановления изготовлен  24.10.2007                                                                                          

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи   Сафроновой М.С.

судей      Румянцева П.В., Павлючука В.В.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Павлючуком В.В.,

при участии

представителя заявителя   ФИО1   по дов. от 28.02.2007 № 12-64, ФИО2 по дов. от 03.07.2007 № 12-416, ФИО3 по дов. от 14.02.2007 № 12-58, ФИО4 по дов. от 28.02.2007 № 12-62, ФИО5 по дов. от 17.10.2006 № 12-577, ФИО6 по дов. от 17.10.2006 № 12-577,

представителя заинтересованного лица ФИО7 по дов. от 13.06.2007 №58-07/9963, Тё Е.А. по дов. от 21.06.2007 № 58-07/10802, ФИО8 по дов. от 29.06.2007 № 58-07/1441,

рассмотрев в закрытом судебном заседании апелляционные жалобы  ОАО «Ростелеком»  и МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №7  на решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.05.2007, принятое судьей Карповой Г.А.., по делу А40-41980/06-99-179с по заявлению ОАО «Ростелеком»  о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №7,

У С Т А Н О В И Л:

ОАО «Ростелеком» (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 (далее – инспекция, налоговый орган) от 09.06.2006 № 5 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

 Решением Арбитражного суда г.Москвы от 04.05.2007 оспариваемый заявителем ненормативный акт инспекции признан недействительным, за исключением пунктов 9, 6.3, п.п. «б» п.1 резолютивной части решения.

Инспекция не согласились с принятым судом решением в части удовлетворённых требований заявителя, общество не согласилось с решением суда в той части, которой в удовлетворении заявленных требований ему отказано. Стороны обратились в суд  с апелляционными жалобами.

В судебном заседании представители сторон апелляционные жалобы  поддержали, просили суд их удовлетворить и заявили возражения против удовлетворения апелляционной жалобы другой стороны.

Законность и обоснованность решения суда проверены Девятым арбитражным апелляционным судом в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ. Изучив материалы дела, выслушав стороны, оценив доводы апелляционной жалобы и возражения по ней, арбитражный суд находит, что  решение суда подлежит отмене в части отказа обществу в признании недействительным п.п. «б»  п.1 резолютивной части решения в части привлечения общества к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 142 482, 18 руб. по налогу на доходы иностранных юридических лиц, в остальной части оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Материалами дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2003, по результатам которой составлен акт от 12.05.2006 № 3 (т. 2, л.д. 61-216). Инспекцией рассмотрены и отклонены возражения общества по акту (т. 17, л.д. 167-169), принято решение (т. 3, л.д. 1-237), которым обществу доначислено 3 474 161 533, 68 руб., в том числе налогов на сумму 2 180 713 943, 97 руб., пени – 860 768 262, 69 руб., общество привлечено к ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных ч. 1 ст. 122, ст. 123 и ч. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафов на сумму 432 679 327, 02 руб.

Решение инспекции обществом обжалуется частично: общество не обжалует доначисление налогов в сумме 545 388, 53 руб. по п. 2.2.2, 2.2.3, 2.4.6, п.п. 1 п. 2.4.9, п. 4.2, п. 6.5, п. 6.6, п.п. 2 п. 7.3, п. 7.4, п. 8.

П. 2.1.1 и 3.1 решения инспекции «Недополученная выручка ОАО «Ростелеком» при оказании оператору ООО «СЦС «Совинтел» услуги по пропуску международного трафика» (стр. 2-13 решения суда).

Налоговый орган указывает на то, что при сравнении схем
пропуска международного трафика и транзитного международного трафика, исходящего
от  сети   ООО   «СЦС   Совинтел»,   установлено,   что   в   обоих  случаях   пропуск
трафика осуществляется через МЦК общества по каналам связи общества до сетей иностранных операторов, т.е. услуги по пропуску международного трафика и услуги по пропуску международного трафика транзитом через МЦК общества идентичны.

Арбитражный апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о неподтвержденности указанного довода налогового органа. При рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговым органом не пояснено, каким образом, по его мнению, выглядела схема пропуска международного трафика ООО «СЦС Совинтел» транзитом через МЦК общества.

Для проверки довода общества о том, что транзитный международный трафик ООО «СЦС Совинтел» после пропуска через МЦК общества направлялся не на сети международных операторов, как утверждает налоговый орган, а обратно на сеть ООО «СЦС Совинтел», как утверждает общество, определением суда от 26.12.2006 была назначена экспертиза, проведение которой поручено специалистам ФГУП «ЦНИИС». Заключением экспертизы (том 73 л.д. 38-162)подтверждена обоснованность позиции общества. Апелляционный суд соглашается с доводом заявителя о том, что доказательств недостоверности заключения, некомпетентности экспертов, нарушения порядка проведения экспертизы налоговый орган не представил.

Таким образом, довод налогового органа относительно идентичности услуги по пропуску международного трафика и услуги по пропуску международного трафика транзитом через МЦК ОАО «Ростелеком» не только не подтвержден доказательствами, но и опровергается результатами экспертизы.

В   апелляционной   жалобе   налоговый   орган   указывает,   что   общество маршрутизировало   международный   трафик   ООО    «СЦС    Совинтел»   в   нарушение
отраслевого законодательства, тем самым «уводя международный трафик».   При этом по мнению налогового органа, Арбитражный суд г. Москвы не дал оценку действиям  общества на предмет соответствия  отраслевому  законодательству.Приведенные в апелляционной жалобе налогового органа доводы необоснованны.

Так, утверждение налогового органа о том, что общество не имело права маршрутизировать международный трафик, входящий с сети ООО «СЦС Совинтел», обратно на сеть этого оператора, обосновано налоговым органом только ссылкой на письмо Управления Россвязьнадзора по г. Москве от 15.11.2006 № 04-1/2811 (том 71 л.д.71).Арбитражный суд г. Москвы, исследовав указанное письмо, сделал обоснованный вывод, что оно не подтверждает заявляемую налоговым органом по этому вопросу позицию.

Никаких иных ссылок на положения нормативных актов в области связи, которые бы запрещали обществу маршрутизировать трафик соответствующим образом, налоговый орган не привел.

Кроме того, даже если допустить, что, маршрутизируя международный трафик ООО «СЦС Совинтел» указанным образом, общество нарушало отраслевое законодательство, то налоговый орган и в этом случае не имел права доначислять обществу налоги, пени и штрафные санкции на основании ст. 40 НК РФ, как это сделано в решении налогового органа.

Действительно, если налоговый орган считает, что, маршрутизируя международный трафик на сеть ООО «СЦС Совинтел», общество нарушало отраслевое законодательство, то тем самым он фактически признает, что международный трафик ООО «СЦС Совинтел» после пропуска через МЦК общества направлялся обратно на сеть ООО «СЦС Совинтел». Тем самым налоговый орган опровергает свой же довод о том, что услуга по пропуску международного трафика ООО «СЦС Совинтел» транзитом через МЦК была идентична услуге по пропуску исходящего международного трафика, который общество маршрутизировало на сети иностранных операторов.

Заявляя о нарушении обществом отраслевого законодательства, налоговый орган не должен был применять последствия занижения обществом цен на услугу по пропуску международного трафика транзитом через МЦК общества для ООО «СЦС Совинтел» по сравнению с ценами на услуги по пропуску исходящего международного трафика ввиду неидентичности этих услуг, а должен был применять именно последствия нарушения отраслевого законодательства.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что действия общества  при оказании услуг по пропуску международного трафика транзитом через МЦК общества лишены экономического смысла, поскольку минимальная цена пропуска международного трафика составляет 0,15 у.е. за 1 минуту, а цена пропуска транзитного международного трафика 0,015 у.е. за 1 минуту трафика. На этом основании налоговый орган указывает, что схема взаимодействия общества и ООО «СЦС Совинтел» нарушала интересы экономической безопасности государства, так как основным акционером общества является Российская Федерация.

Апелляционный суд принимает доводы налогоплательщика о том, что  сопоставление налоговым органом только доходов от услуг по пропуску исходящего международного трафика и от услуг по пропуску международного трафика транзитом через МЦК общества и несопоставление присущих этим услугам расходов ведет к необъективности картины расчетов между обществом и операторами связи.

            При оказании услуги по пропуску исходящего международного трафика общество принимало на себя обязательство по доведению трафика от точки присоединения сети российского оператора к сети общества до вызываемого абонента на территории иностранного государства. Поэтому для оказания этой услуги общество привлекало иностранных операторов, которые осуществляли доведение трафика от сети общества до вызываемых абонентов. Общество оплачивало услуги этих иностранных операторов. Поэтому валовая маржа общества от оказания услуги по пропуску исходящего международного трафика определялась как разность между валовой маржой от оказания услуги по пропуску исходящего международного трафика, доходами от пропуска исходящего международного трафика по установленным ценам,расходами на пропуск трафика по сети общества, расходами на пропуск трафика по сетям иностранных операторов.

В материалы дела обществом представлены расчеты (т. 78 л.д.60-125), подтверждающие, что цена на пропуск исходящего международного трафика для российских операторов устанавливалась на 4, 25% выше от цены, уплачиваемой обществом иностранным операторам за пропуск трафика по их сети. Это означает, что из 0.15 у.е., которые налоговый орган приводит в качестве цены за пропуск 1 минуты исходящего международного трафика, общество должно было заплатить иностранному оператору 0,144 у.е. (0,15/104,25%*100%).

При оказании услуги по пропуску международного трафика транзитом через собственную МЦК, общество принимало на себя обязательство только по пропуску трафика через МЦК. Соответственно, общество несло только расходы по пропуску трафика через МЦК и не несло никаких расходов на оплату услуг иностранных операторов. Поэтому валовая маржа общества от оказания услуги по пропуску международного трафика транзитом через МЦК общества определялась как разность междуваловой маржой от оказания услуги по пропуску исходящего международного трафика, доходами от пропуска исходящего международного трафика по установленным ценам, расходами на пропуск трафика по сети общества.

Деятельность общества по оказанию этой услуги являлась прибыльной, с рентабельностью по расходам более 36%.Сравнение не только доходов от услуг по пропуску исходящего международного трафика и услуг по пропуску международного трафика транзитом через МЦК общества, причем исключительно через сравнение тарифов 1 минуты пропуска трафика, но и присущих этим услугам расходов, показывает экономический смысл оказания обществом услуги по пропуску международного трафика транзитом через собственный МЦК, а также принципиальное отличие этой услуги от услуги по пропуску исходящего международного трафика.Довод инспекции о причинении ущерба Российской Федерации как основному акционеру общества необоснован, поскольку Российская Федерация непосредственно не владеет акциями ОАО «Ростелеком» с 1997 г. (том 20, л.д. 32-39).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что суд не учел факт взаимозависимости общества и ООО «СЦС Совинтел» в проверяемый период 2003 г.

            Данный довод не соответствует действительности.Оспариваемое обществом решение налогового органа от 09.06.2006 принято по результатам выездной налоговой проверки общества за 2003 г. Таким образом, проверяемым периодом является 2003 г.Суд первой инстанции, исследуя материалы дела: протокол общего собрания участников ООО «СЦС Совинтел» от 05.09.2002, новую редакцию учредительных документов ООО «СЦС Совинтел», зарегистрированных 10.09.2002 (т.78 л.д.133-140),установил, что уже в сентябре 2002 г., т.е. до начала проверяемого периода, общество перестало быть участником ООО «СЦС Совинтел», и, следовательно, в проверяемый период ОАО «Ростелеком» и ООО «СЦС Совинтел» не являлись взаимозависимыми лицами.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что в ходе выездной налоговой проверки общество не представило данные о направлениях пропуска транзитного международного трафика ООО «СЦС Совинтел». Однако факт наличия у общества этих данных подтвержден заключением экспертизы, назначенной судом.

Общество не оспаривает, что, действительно, не предоставило налоговому органу данные о том, в какие иностранные государства звонили абоненты ООО «СЦС Совинтел», трафик которых был пропущен транзитом через МЦК общества. Однако эти данные не влияли на порядок оказания обществом услуг ООО «СЦС Совинтел» (весь трафик ООО «СЦС Совинтел» после пропуска через МЦК общества направлялся на сеть ООО «СЦС Совинтел»), а также на порядок расчетов между обществом и ООО «СЦС Совинтел» (весь трафик оплачивался по единой цене). В связи с этим правомерен довод общества о том, что указанные сведения не относятся к исчислению налогов, следовательно, их непредставление налоговому органу не может влиять на объем налоговых обязательств общества, и, кроме того, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ эти сведения не могут быть истребованы налоговым органом.

Непредставление этих данных не может являться доказательством того, что общество не пропускало трафик транзитом через собственный МЦК.

Непредставление налогоплательщиком  данных о том, в какие государства звонили абоненты ООО «СЦС Совинтел», не может являться доказательством того или иного способа маршрутизации обществом международного трафика ООО «СЦС Совинтел».Информация о маршруте пропуска трафика содержится в совершенно иных признаках телефонных звонков - в признаках входящего и исходящего каналов (транков). Эти признаки, указанные в приложении № 2 к договору о межсетевом взаимодействии с ООО «СЦС Совинтел», определяли маршрут, по которому общество направляло поступивший с указанных в договоре каналов трафик, были исследованы в ходе проведения экспертизы, на основании чего эксперты определяли маршрут пропуска трафика.

Налоговый орган указывает, что, назначая экспертизу, Арбитражный суд г. Москвы не учел позицию инспекции, тем самым нарушив ст.ст.7, 8 и 9 АПК РФ. При этом соответствующие доводы инспекции носят общий характер. В ст.ст. 7-9 АПК РФ установлены общие принципы арбитражного судопроизводства в Российской Федерации, а именно, равенство перед законом, равноправие сторон и состязательность арбитражного процесса. Налоговый орган не указывает, позиция по каким вопросам не учтена судом при назначении экспертизы, не указывает, каким образом и какие конкретные выводы суда нарушили права налогового органа.

Из материалов дела следует, что при назначении экспертизы суд первой инстанции рассматривал варианты экспертных учреждений,  предложенных в порядке ст. 82 АПК РФ обществом ОАО «Ростелеком» (Россвязьнадзор и ФГУП ЦНИИС), а также налоговым органом (компания «CBOSS» и МГТУ им. Баумана) (том 74 л.д. 42-43).При этом общество представило документальные подтверждения компетенции предложенных экспертов (Устав ФГУП ЦНИИС, свидетельство об аккредитации научной организации - том.73 л.д. 41-62), а налоговый орган таких подтверждений в отношении предложенных им организаций не представил, в то время как согласно п.1 и 4 ст.82, п.1 ст.83 АПК РФ такие подтверждения необходимы. Судом первой инстанции в оспариваемом решении обоснован выбор организации, которой поручено проведение экспертизы (стр.5 решения, а также - определение о назначении экспертизы от 26.12.2006  (том 73 л.д.77-78). Конкретных доводов против аргументов суда по выбору экспертной организации в апелляционной жалобе  не содержится.Круг вопросов, поставленных перед экспертом, определен с учетом мнения обеих сторон: вопросы    №№ 1-2 поставлены по предложению общества, а вопросы  3-8 - по предложению инспекции. Выбор экспертного учреждения и формулировки вопросов обсуждались в ходе судебных заседаний, о чем свидетельствуют протоколы этих заседаний  от 20.12.2006 и от 26.12.2006 (том 73л.д.74-76). Судом удовлетворялось ходатайство инспекции о присутствии ее представителей при проведении экспертизы, определение суда фактически исполнено, что подтверждается материалами экспертизы (том 73 л.д. 124-129).

При таких обстоятельствах общество считает, что судом первой инстанции экспертиза назначена и проведена в соответствии с нормами арбитражно-процессуального законодательства.

Суд первой инстанции установил и правомерно принял во внимание неправильность расчетов налогового органа: для доначисления налогов инспекция применила среднюю цену 1 минуты пропуска исходящего международного трафика, тогда как в соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ доначисление налогов при применении ст. 40 НК РФ следует производить исходя из рыночных, а не средних цен. На недопустимость использования средних цен при доначислении налогов в соответствии со ст. 40 НК РФ указано в п. 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 17.03.2001 № 71.

Кроме того, суммы занижения обязательств общества по налогу на прибыль и по НДС определены инспекцией  путем умножения величины занижения налоговой базы на ставку налога. Однако, поскольку цена, по которой налоговый орган доначислил доходы общества, установлена с учетом НДС, то сумма доначисленного налога должна была определяться по расчетной ставке (20/120 процентов). Сумма занижения налога на прибыль должна была определяться как произведение ставки налога на разницу между доначисленным доходом и суммой занижения НДС.

Неправильные рапчеты инспекции привели к завышению суммы доначисленного  обществу НДС на 25 150 960, 49 руб. и налога на прибыль на 30 181 152, 59 руб.

На основании изложенного арбитражный апелляционный суд считает правильными выводы суда первой инстанции относительно решения налогового органа по данным эпизодам.

П.2.1.2 и 3.2 решения налогового органа «Влияние расчетов по интегральной расчетной таксе за пропуск междугородного трафика операторов связи через технические средства ОАО «Ростелеком» на формирование выручки от реализации услуг связи ОАО «Ростелеком» (стр. 13-31 решения суда).

Изложенные по данным пунктам в апелляционной жалобе доводы повторяют позицию инспекции, приведенную в вынесенном ею решении.При этом налоговый орган не указывает на ошибочность выводов суда г.Москвы, на обстоятельства, неправильно установленные судом, на нормы права, которые не были применены судом  либо применены неправильно. Эти доводы в полном объеме исследованы Арбитражным судом г.Москвы и получили надлежащую оценку. Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для их переоценки.

При присоединении  сетей электросвязи  на междугородном  уровне  операторами оказывается  сетевая  услуга,  которая  может  оплачиваться  в  зависимости  от  объема пропущенного трафика (п.п. 2, 5, 13 Основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые   сетевые   ресурсы   и   участие   в   передаче    нагрузки    этих   сетей, утвержденных постановлением Правительства РФ от  17.10.1997 №  1331  (далее - постановление № 1331).

Расчеты за сетевые услуги ведутся от присоединяемого оператора к присоединяющему (п.6 постановления № 1331, письмо Россвязьнадзора от 29.01.2007 №СМ-П21-159 (т.75 л.д.20-21), письмо Аппарата Правительства РФ от 02.02.2007 № П-15-2761 (том 75 л.д.130-131)). При этом присоединяющим оператором являлось общество (письмо Министерства информационных технологий и связи РФ от 05.02.2007 №БА-П 12-500 - т. 75, л.д.109-110).Цены на сетевые услуги (расчетные таксы) должны применяться к исходящему трафику, но при этом должны учитывать использование сетевых ресурсов для пропуска трафика в обе стороны (п.п. 24, 31 постановления        № 1331, письмо Россвязьнадзора от 29.01.2007 №СМ-П21-159  (т.75 л.д.20-21).Интегральная расчетная такса, установленная приказом МАП России от 15.10.2001 №1078, являлась   предельной   ценой   одной   минуты   пропуска   трафика   и   должна   была использоваться   для   определения   стоимости   услуг   ОАО   «Ростелеком»   (п.п. 2,   33 постановления № 1331, письмо Россвязьнадзора от 21.11.2006 №СМ-П21-6189 (т.71 л.д.1- 2),  п. 13 ст.40 НК РФ).

Даже если допустить обоснованность позиции налогового органа, то при доначислении обществу расчетным путем доходов, налоговый орган был обязан определить расчетным путем и расходы общества (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, письмо Министерства финансов РФ от 05.03.2007  № 03-02-07/1-114 (т.76 л.д.5-8).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что общество  неправильно понимает и трактует позицию налогового органа, смешивая понятия «взаиморасчет» и «стоимость»; интегральная расчетная такса (ИРТ) не является стоимостью (ценой) услуги, а должна использоваться только для ведения взаиморасчетов. Стоимость услуг общества должна определяться на основании размера платы за линию и платы за терминацию трафика, т.е. исходя из линейной расчетной таксы и оконечной расчетной таксы.

Арбитражный апелляционный суд считает, что приведенное налоговым органом толкование ИРТ не соответствует положениям постановления Правительства РФ от 17.10.1997 № 1331 и приказу МАП России от 15.10.2001 № 1078.Указанным постановлением Правительство РФ наделяет МАП России полномочиями по установлению именно предельных цен на пропуск междугородного трафика (п.33 постановления). Положений о наделении МАП России полномочиями по установлению правил денежных расчетов между операторами связи это постановление не содержит. Порядок денежных расчетов является вторичным по отношению к ценообразованию на услуги монополий (т.е. рассчитаться надо за услуги, стоимость которых определена по определенным ценам), и поэтому государственное антимонопольное регулирование всегда состоит именно в регулировании цен на услуги монополий, но не в регулировании правил денежных расчетов между ними. Именно такой подход к регулированию деятельности монополий закреплен в ст. 6 Федерального закона «О естественных монополиях» от 17.08.1995 № 147-ФЗ.

Таким образом, правомерны доводы общества о том, что, действуя в рамках компетенции, предоставленной постановлением Правительства от 17.10.1997 №1331, МАП России утвердило предельные цены для расчетов за использование сетевых ресурсов для пропуска междугородного трафика и утверждаемая приказами МАП России величина ИРТ являлась именно ценой пропуска междугородного трафика.

Подтверждением позиции общества по этому вопросу является письмо Россвязьнадзора от 21.11.2006 № СМ-П21-61889 (том 71 л.д. 1-2),полученное обществом в ходе разбирательства по делу в суде первой инстанции.

Арбитражный суд г. Москвы правомерно подтвердил позицию общества, что ИРТ является именно ценой одной минуты пропуска трафика и что именно по этой цене должны были определяться доходы от пропуска междугородного трафика в бухгалтерском и налоговом учете общества.

В названном письме Россвязьнадзор указал, что линейная расчетная такса, по которой согласно позиции налогового органа обществу надлежит определять стоимость своих услуг, не является самостоятельной ценой, а используется только как элемент расчета ИРТ.

Обосновывая необходимость определения доходов общества по линейной расчетной таксе (ЛРТ) и оконечной расчетной таксе (ОРТ), при определении суммы занижения доходов общества и расчете неуплаченных налогов, вместе с тем инспекция определяет доходы общества не на основании ЛРТ и ОРТ, а на основании ИРТ и ОРТ. Таким образом, расчет суммы заниженного обществом дохода и  недоимки, сделанныеналоговым органом, противоречат его позиции по этому вопросу.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на нарушение обществом принципов бухгалтерского учета, в частности, норм п. 5 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также пп. «б» п. 4 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

Данный довод налогового органа противоречит вынесенному им решению, поскольку по рассматриваемому эпизоду налоговый орган привлек общество к ответственности не по ст. 120 НК РФ, которая предусматривает ответственность за занижение налоговой базы в результате нарушения правил бухгалтерского учета, а по ст.122 НК РФ.

Кроме того, названные налоговым органом в апелляционной жалобе положения нормативных документов по бухгалтерскому учету определяют объекты бухгалтерского учета, а также устанавливают необходимость регистрации всех хозяйственных операций в бухгалтерском учете, а содержание вменяемого обществу налоговым органом нарушения состоит в занижении доходов в результате применения интегральной расчетной таксы. Именно на этом основании налоговый орган доначисляет обществу налоги, пени и штрафы.Таким образом, содержание вменяемого обществу нарушения, как оно сформулировано в оспариваемом решении, состоит не в том, что общество не отразило в бухгалтерском учете операции по оказанию услуг, а в том, что в результате неправильной оценки были занижены доходы общества от оказания услуг.

В связи с изложенным ссылки налогового органа на приведенные нормы законодательства не могут быть приняты судом.

Оценка доходов общества для целей бухгалтерского учета осуществлялась на основании ПБУ 9/99 «Доходы организации».В соответствии с п.2 ПБУ 9/99 доходом признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Если организация не имеет права на получение этого дохода (пп. «а»  п. 12 ПБУ 9/99), у организации отсутствует уверенность в получении дохода (пп.в) п. 12 ПБУ 9/99), и тем более если организация не намеревается получать доход, то такой доход в соответствии с ПБУ 9/99 не признается.

Согласно п. 6.1 ПБУ 9/99 выручка определяется исходя из цен, установленных в договоре. В случае оказания услуг обществом цены были не только установлены в договоре, но и утверждены МАП России. Поэтому общество не имело никаких оснований для признания в бухгалтерском учете доходов по каким-либо другим ценам.Это в полной мере касается определения обществом выручки от оказания услуг и для целей налогообложения.

Таким образом, довод налогового органа о нарушении обществом порядка ведения бухгалтерского     учета     не     соответствует     обстоятельствам     дела.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что выводы налогового органа относительно доначисления налогов за услуги терминации и применения интегральной расчетной таксы подтверждены постановлением ФАС Московского округа от 15.05.2007 по делу № А40-6755/05-107-27. Между тем указанное постановление принято ФАС Московского округа по спору между налоговым органом и ОАО «Дальсвязь», обстоятельства которого отличны от спора между налоговым органом и обществом. Поэтому выводы, которые сделаны в названном постановлении,  не  могут подтверждать доводы налогового органа в настоящем деле.

В отношении расчетов по интегральной расчетной таксе. 

В постановлении ФАС Московского округа от 15.05.2007 по делу № А40-6755/05-107-27 термин «интегральная расчетная такса» не используется. Из судебных актов по этому делу,  принятых  судами  первой   и  апелляционной  инстанции,  следует, что претензии налогового органа к ОАО «Дальсвязь» состояли не в том, чтоОАО «Дальсвязь» рассчитывалось по интегральной расчетной таксе, а в том, что в расчете показателя ИРТ для ОАО «Дальсвязь» не был учен трафик ОАО «МТТ» (том 79 л.д. 2-63). В этом деле налоговый орган не оспаривал правомерность проведения расчетов по ИРТ, спор сводился только к установлению фактических обстоятельств расчета значения ИРТ для ОАО «Дальсвязь».

В   отношении   расчетов   за   терминацию   трафика.    

Как   указано   в  постановлении ФАС Московского округа от 15.05.2007 по делу №А40-6755/05-107-27, нарушение, выявленное налоговым органом в отношении ОАО «Дальсвязь», состояло в безвозмездном оказании услуг по терминации трафика ОАО «Ростелеком».  В настоящем же деле налоговый орган вменяет ОАО «Ростелеком» не безвозмездное получение услуг по терминации трафика (что должно было бы влечь за собой только доначисление налога на прибыль), а занижение доходов на сумму расходов на терминацию входящего трафика (и доначисляет не только налог на прибыль, но и НДС).   Иными словами, в деле ОАО «Дальсвязь» налоговый орган утверждал о том, что ОАО «Ростелеком» получало услуги терминации на безвозмездной основе, а в настоящем деле налоговый орган исходит из возмездности    получения    ОАО  «Ростелеком»    этих    услуг   -    услуги    терминации оплачивались обществом путем установления расчетной таксы, учитывающей в себе использование сетевых ресурсов для пропуска трафика в обе стороны. Факт возмездности оказания   обществу  услуг  не оспаривается  ни  обществом,   ни   налоговым  органом. Соответственно вывод ФАС Московского округа, сделанный в деле ОАО «Дальсвязь» применительно к налоговым последствиям безвозмездного оказания услуг, не может быть применен в настоящем деле, в котором рассматриваются налоговые последствия определения доходов по расчетным таксам, учитывающим в себе использование сетевых ресурсов для пропуска трафика в обе стороны на возмездной основе.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что, поскольку расходами признаются только документально подтвержденные затраты, то он не обязан был одновременно с доначислением обществу дополнительных доходов доначислять и дополнительные расходы общества.

Данный довод исследовался Арбитражным судом г.Москвы и получил надлежащую оценку.При этом суд правомерно сослался на пп. 7 п.1 ст.31 НК РФ, постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 №668/04, а также письмо Министерства финансов РФ от 05.03.2007 №03-0207/1-114 (том 76 л.д. 5-6),являющееся ответом на запрос общества.

Таким образом, в своей апелляционной жалобе налоговый орган не приводит никаких новых доводов, подтверждающих необоснованность выводов Арбитражного суда г. Москвы, не указывает на неправильное применение судом каких-либо норм материального права.

П. 2.2.4 решения инспекции «Отчисления во внебюджетный фонд НИОКР» (стр. 38-39 решения суда).

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что в своем решении суд не ссылается на документы, подтверждающие факт того, что переплата, образовавшаяся у общества в результате подачи уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г., не возвращена обществу и не зачтена им в счет уплаты.

Указанный довод налогового органа, по мнению суда, является необоснованным по следующим основаниям:

Довод о том, что переплата по налогу на прибыль, образовавшаяся у общества в результате подачи уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г.,  не возвращена обществу и не зачтена в счет уплаты будущих платежей по
налогам, заявлялся обществом в возражениях на акт выездной налоговой проверки от
12.05.2006 №3, на основании которого налоговый орган вынес оспариваемое решение, однако в нарушение п.3 ст. 101 НК РФ (в действовавшей редакции) налоговый орган при вынесении решения не проверил обоснованность этого довода общества и не дал ему оценки.

Информация о состоянии расчетов с бюджетом по налогу на прибыль имеется у налогового органа, поскольку общество представило в судебное заседание акт сверки  расчетов  общества  по  налогам   (т.72 л.д.40-152),подписанный   со   стороны инспекций, проводивших сверку, по состоянию на 09.06.2006, т.е. на момент вынесения налоговым органом решения.Представленный акт сверки доказывает наличие у общества переплаты по налогу на прибыль в размере 49 539 248,86 руб. и тот факт, что уменьшение налога на прибыль всумме 15 600 000 руб., отраженное обществом в уточненной декларации за 2003 г., налоговым органом не произведено.

Исследовав данный акт сверки и переплату общества по налогу на прибыль, а также представленные обществом в материалы дела первоначальную декларацию по налогу на прибыль за 2003 г. от 29.03.2004 (том 69 л.д.1-19)и уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2003г. от 30.12.2005 (том 5 л.д.106-147),суд первой инстанции  установил, что корректировка налога на прибыль произведена обществом только на основании уточненной декларации по налогу на прибыль за 2003 г. от 30.12.2005, а в 2003 г. налог на прибыль исчислен и уплачен обществом правильно; представленный в материалы дела акт сверки подтверждает, что переплата по налогу на прибыль, образовавшаяся у общества в связи с представлением уточненной декларации за 2003 г., не возвращена заявителю.

На основании данных установленных обстоятельств суд сделал правомерный вывод, что ошибочно поданная уточненная декларация за 2003 г., хотя и содержащая заниженную сумму налога, не влечет недоимки, так как ранее при подаче первоначальной декларации сумма налога уже была уплачена в бюджет в надлежащем размере. Правильность выводов суда подтверждает  позиция Президиума ВАС РФ,  изложенная в постановлении от 19.09.2006 № 5957/06.

П. 2.3.2 и 3.2.1 решения инспекции «Влияние расчетов за международный трафик между операторами электросвязи и ОАО «Ростелеком» без учета стоимости терминации на налогооблагаемую базу ОАО «Ростелеком» (стр. 41-52 решения суда).

По операторам МРК ОАО «Связьинвест».

В апелляционной жалобе по этому эпизоду налоговый орган также не приводит никаких доводов, отличных от изложенных в вынесенном им по результатам проверки решении. Арбитражный апелляционный суд считает, что эти доводы в полном объеме  исследованы Арбитражным судом г. Москвы и получили надлежащую оценку, а потому не опровергают правильности выводов суда.

При  присоединении  сетей  электросвязи  на международном  уровне  операторами оказывается  сетевая  услуга,  которая  может  оплачиваться  в  зависимости  от  объема пропущенного трафика (п.п. 2, 5, 13 Основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые   сетевые   ресурсы   и    участие   в   передаче   нагрузки    этих    сетей, утвержденных постановлением Правительства РФ от  17.10.1997 №  1331   (далее - постановление № 1331).

Расчеты за сетевые услуги ведутся от присоединяемого оператора к присоединяющему (п. 6 постановления № 1331, письмо Россвязьнадзора от 29.01.2007 № СМ-П21-159 (том 75 л.д. 20-21), письмо Аппарата Правительства РФ от 02.02.2007 № П-15-2761 (т.75, л.д. 130-131). При этом присоединяющим оператором   являлось   ОАО «Ростелеком»   (письмо   Министерства   информационных технологий и связи РФ от 05.02.2007 № БА-П12-500 (том 75 л.д. 109-110), лицензия ОАО «Ростелеком» № 8777 (том 75 л.д. 23-26), Правила Технической эксплуатации первичныхсетей ВСС РФ (том 75 л.д. 102-104).

Цены на сетевые услуги (расчетные таксы) должны учитывать использование сетевых ресурсов для пропуска трафика в обе стороны, но расчеты должны производится только от присоединяемого оператора к присоединяющему (п.п.24, 31 постановления №1331, письмо Россвязьнадзора от 29.01.2007 №СМ-П21-159.

Тариф на услуги общества по пропуску международного трафика устанавливался таким   образом,   чтобы   учитывать   стоимость   использования   сетевых   ресурсов   как общества,    так   и    присоединяемого    оператора    (абз.2    ст. 3    письма   Министерства информационных технологий и связи РФ от 29.06.2006 №БА-П15-2315 (том 56 л.д. 41-44), совместная телеграмма ФСЕМС РФ, Госкомсвязи России от 29.04.1998 №2931 (том 6 л.д.22-26).

Необходимость  использования  применявшегося  обществом  способа расчетов  за пропуск   международного   трафика  предписана  телеграммой   Министерства  связи   от 06.01.1993 №24, телеграммой Министерства связи РФ от 01.12.1993 №6046, приказом Министерства связи  РФ  от  09.06.1995  №70,  совместной  телеграммой  ФСЕМС  РФ, Госкомсвязи России от 29.04.1998 №2931, приказом Госкомсвязи России 19.08.1998 №142 (том 6 л.д. 22-26), а также подтверждена письмом Международного Союза электросвязи от  28.06.2006   (том  56 л.д.  48-49)   и  письмом   Министерства  информационных технологий и связи РФ от 29.06.2006 №БА-П15-2315 (том 56 л.д.41-44).

Апелляционный суд считает обоснованным довод налогоплательщика о том, что, если допустить обоснованность позиции налогового органа, то при доначислении
обществу расчетным путем доходов, налоговый орган был обязан определить расчетным
путем и расходы общества (пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, письмо Министерства финансов РФ от
05.03.2007 №03-02-07/1-114 (том 76 л.д. 5-8).

В апелляционной жалобе налоговый орган заявляет, что обоснованность его позиции по этому вопросу подтверждается п.п. 2, 6, 13, 14, 24, 30 постановления №1331. Однако данные нормы исследовались Арбитражным судом г.Москвы, соответствующим доводам инспекции дана надлежащая правовая оценка, доводов, опровергающих выводы решения суда, апелляционная жалоба не содержит.

Налоговый орган приводит ссылки на приказы Министерства связи РФ от 21.05.1994 №126, от 08.10.2002 №126, Указание Министерства связи РФ от 20.08.1996 №136-у, приказ Госкомсвязи России от 11.01.1999 №3, которые, по его мнению, обосновывают необходимость расчетов от общества к МРК за пропуск международного трафика от сети общества на сети МРК ОАО «Связьинвест».

Положения приведенных налоговым органом правовых актов не могут являться основанием к отмене решения суда. Так, приказ Министерства связи РФ от 21.05.1994 № 126 «О ходе внедрения матричной системы взаиморасчетов» (равно как и приказ Министерства связи РФ от 19.02.1993 № 44 «О введении взаиморасчетов за услуги междугородной телефонной связи по матричной системе», на основании которого принят приказ Министерства связи РФ № 126) относятся к действовавшей в период до 1997 г. матричной системе взаиморасчетов между операторами при пропуске междугородного, а не международного трафика. Это следует и  из названия приказа № 44, а также из п. 4 этого приказа, в котором прямо указано на необходимость расчетов за услуги международной связи на основании телеграммы Министерства связи от 06.01.1993 № 24.Кроме того, матричная система взаиморасчетов с принятием постановления    № 1331 не применялась в 1997 г. и не действовала в 2003 г.Поэтому названные приказы не могли применяться в связи с принятием акта большей юридической силы, установившем иную - интегральную систему расчетов - постановления № 1331, а также приказа антимонопольного органа - МАП России от 15.10.2001  № 1078, которым осуществлялось регулирование интегральной системы расчетов в проверяемый период.О том, что приказы Министерства связи РФ от 19.02.1993 № 44 и от 21.05.1994 № 126 фактически утратили силу и не подлежали применению, указывает само Министерство информационных технологий и связи в письме от 29.06.2006 № БА-П15-2315.

Тот факт, что указанные приказы были отменены лишь приказами Министерства информационных технологий и связи РФ от 25.01.2005 № 5 и от 21.11.2003 № 133, не имеет правового значения, т.к. нормативные правовые акты могут не применяться не только путем их прямой отмены, но и в результате принятия по данному вопросу иного нормативного правового акта большей юридической силы. В данном случае таким актом является постановление Правительства №1331 от 17.10.1997.

Ссылаясь на Положение о порядке организационно-технического взаимодействия операторов телефонных сетей связи общего пользования на территории Российской Федерации, одобренное решением ГКЭС России от 28.06.1996 № 153, совместной комиссией Минсвязи России и ГКАП России по демонополизации отрасли «Связь», введенное в действие Указанием Минсвязи России от 20.08.1996 №136-у (далее по тексту - Положение), налоговый орган не учитывает, что использование данного документа в качестве нормативного акта государственного органа власти неправомерно, поскольку данный документ введен в действие письмом, а принят в виде решений и протоколов, что запрещено п. 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 № 1009: данный документ носил межведомственный характер, поскольку одобрен совместно Минсвязи России и ГКАП России, в связи с чем такой документ должен был быть опубликован и зарегистрирован Министерством юстиции РФ, однако такой регистрации и опубликования   данного   документа   не   было   произведено   в   нарушение   п. 8   УказаПрезидента РФ от 23.05.1996 №763, п.2 Положения о порядке государственной регистрации ведомственных нормативных актов, утвержденного постановлением Правительства РФ от 08.05.1992 № 305, п.10 и п.17 Правил подготовки нормативных актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 №1009, что исключает возможность его применения как нормативного акта с момента принятия постановления от 13.08.1997         № 1009.

В любом случае данное Положение могло действовать только до 01.11.1996, то есть в период проверки не действовало и потому не может применяться в отношении расчетов за пропуск междугородного и международного трафика в период проверки.

Из текста Указания Министерства связи РФ от 20.08.1996 № 136-у относительно введения в действие Положения следует, что оно вводится в действие только до принятия Правительством РФ документа, регулирующего порядок сопряжения ведомственных и выделенных сетей связи общего пользования и условия подключения сетей операторов к сети связи общего пользования и действовало именно в этой части. Соответствующий нормативный документ – Правила присоединения ведомственных и выделенных сетей электросвязи к сети электросвязи общего пользования утвержден постановлением Правительства РФ от 19.10.1996 № 1254 и введен в действие с 01.11.1996, следовательно, с 01.11.1996 Положение, на которое ссылается налоговый орган, не подлежало применению.

На противоречие Положения названным постановлениям Правительства РФ косвенно указано в п. 4 приказа Госкомсвязи России от 11.01.1999 № 3 (на который также ссылаетсяналоговый орган), в котором указано на необходимость «коррекции» Положения с учетом принятых нормативных документов.Даже если допустить, что Положение действовало в 2003 г., следует учитывать, что в соответствии с п. 1.2 Указания Министерства связи РФ от 20.08.1996 № 136-у данное Положение изначально не подлежало применению в части регулирования имущественных аспектов взаимодействия операторов, т.е. никогда не регулировало расчеты между операторами за пропуск трафика. Порядок таких расчетов регулировался в проверяемом периоде постановлением  № 1331, на которое обосновано сослался суд, принимая решение.

Приказ Госкомсвязи России от 11.01.1999 № 3, как прямо указано в преамбуле данного документа, касается нарушений, выявленных в 1998 г., т.е. в период перехода с матричной на интегральную систему расчетов. Следовательно, данный приказ не может быть отнесен к периоду 2002, 2003 гг.

Кроме того, в настоящее время Министерство информационных технологий и связи подтверждает обоснованность применявшейся обществом в 2003 г. системы расчетов за пропуск международного трафика (письмо Министерства информационных технологий и связи РФ от 29.06.2006 № БА-П 15-2315), и опровергает возможность применения тех актов, на которые в своей жалобе ссылается инспекция.

В отношении непосредственно указания №136-у Министерством информационных технологий и связи РФ по запросу общества дано отдельное разъяснение от 06.07.2007  № БА-П12-2858 относительно принципиальной невозможности применения данного документа после введения в действие постановления Правительства РФ от 19.10.1996 № 1254  и постановления Правительства РФ от 17.10.1997  № 1331.

Положение приказа Госкомсвязи России от 11.01.1999 № 3о том, что при оказании услуг по пропуску междугородного и международного трафика используемые расчетные показатели базируются не на расчетных таксах, а на принципах деления доходов не может являться основанием для доначисления налогов ОАО «Ростелеком» по следующим основаниям.

В соответствии с п. 14 постановления № 1331 для осуществления взаиморасчетов между операторами используются следующие единицы измерения:единица технических средств (ресурсов), используемых при предоставлении услуг - 1    соединительная линия    (исходящая   и   входящая)    оператора присоединяемой сети электросвязи, 1 канал, 1 точка подключения и др.;единица трафика - 1 минута телефонного разговора (местного, междугородного и международного) пользователей присоединяемой сети электросвязи, 1 кбайт информации, переданный по сети электросвязи, и др.;единица доходов - 1    рубль   доходов,    получаемых    за   предоставление междугородных телефонных разговоров (в случае отсутствия учета пропуска трафика между взаимодействующими операторами).

Расчеты между ОАО «Ростелеком» и МРК ОАО «Связьинвест» за использование сетевых ресурсов для пропуска международного трафика велись по последнему из названных показателей - единице доходов.Налоговый орган указывает, что, поскольку в проверяемый период существовала возможность учета пропуска трафика, в соответствии с п. 14 постановления № 1331 расчеты между ОАО «Ростелеком» и МРК ОАО «Связьинвест» должны были вестись на основании единиц трафика.

Арбитражный апелляционный суд соглашается с доводом заявителя о том, что при допущении обоснованности утверждения   налогового   органа   относительно   возможности   учета   трафика,   ссылканалогового органа на п. 14 постановления № 1331 не может являться подтверждением обоснованности доначисления ОАО «Ростелеком» налогов.

Действительно, существо спора по рассматриваемому вопросу сводится к возможности ведения расчетов за использование сетевых ресурсов для пропуска трафика с применением расчетной таксы, которая учитывает пропуск трафика в обе стороны (т.н. интегральной таксы).На основании п.п. 6. 24, 31 постановления № 1331 общество указывало на возможность проведения расчетов с использованием интегральной таксы. Такая возможность, исходя из того, что в этих или иных пунктах постановления №1331 или иных актах не установлено ограничение в применении этих пунктов и к расчетом по единице измерения - единице доходов, существует вне зависимости от того, какая единица измерения сетевых услуг используется для ведения взаиморасчетов - единица доходов или единица трафика.

Так, например, если бы ОАО «Ростелеком» и МРК ОАО «Связьинвест» в качестве единицы измерения услуг выбрали бы единицу трафика, то это не означает, что одновременно они бы утратили возможность вести расчеты по интегральной таксе и должны были бы рассчитываться за пропуск трафика в обе стороны раздельно.

П. п.6. 24, 31 постановления № 1331 не устанавливают никаких ограничений возможности расчетов между операторами связи только в одну сторону в зависимости от выбранной единицы измерения услуг, а, наоборот, предписывают ведение расчетов от присоединяемого оператора к присоединяющему. Поэтому ОАО «Ростелеком» и МРК ОАО «Связьинвест» были бы вправе определить расчетную таксу, в том числе и в виде части единицы дохода, которая подлежала бы уплате только от МРК ОАО «Связьинвест» к ОАО «Ростелеком», но при этом учитывала бы пропуск трафика в обе стороны.

По этой причине ссылка налогового органа на п. 14 постановления № 1331 не может рассматриваться в качестве опровержения довода ОАО «Ростелеком» относительно возможности установления интегральной таксы и, соответственно, в качестве обоснования для доначисления ОАО «Ростелеком» налогов.

Допустимость применения операторами по их выбору любой из указанных в п. 14 постановления №1331 единицы измерения, и невозможность доначислений налогов исходя из иных единиц измерения, не выбранных сторонами, подтверждается и судебной практикой: постановление ФАС Московского округа от 10.10.2006 по делу № КА-А40/9430-06.

Является обоснованным довод заявителя о том, что ссылка налогового органа на п. 14 постановления № 1331 могла бы служить основанием для доначисления налогов только при доказанности налоговым органом, что ведение расчетов по начисленным доходам привело к занижению доходов ОАО «Ростелеком» по сравнению с расчетами по пропущенному трафику исходя из единицы – минуты, то есть доказанности налоговым органом, что выбор единицы измерения услуги повлиял на стоимость этой услуги, а именно занижении этой стоимости по сравнению с рыночной.

В таком случае налоговому органу надлежало определить рыночную цену, применяемую к одной минуте пропуска трафика, протарифицировать весь пропущенный трафик по этой цене и сопоставить полученную сумму дохода с фактическими доходами ОАО «Ростелеком».Однако такие расчеты налоговым органом не проводились, поэтому налоговый орган не доказал, что применение недопустимой единицы измерения услуг привел к занижению доходов ОАО «Ростелеком».

На этом основании является обоснованным довод ОАО «Ростелеком», что положение приказа Госкомсвязи России от 11.01.1999 № 3 о том, что расчеты между операторами связи ведутся на основании принципа деления доходов, не может являться основанием для доначисления обществу налогов по рассматриваемому эпизоду.

Приказ Министерства связи РФ от 08.10.2002 № 126,как указано в его преамбуле, вынесен по результатам проверки взаимодействия ОАО "Электросвязь" Костромской области и ОАО "Костромская ГТС", ОАО "Электросвязь" Калининградской области и ООО "Связьинформ" (г.Калининград), ОАО "Уралсвязьинформ" Пермской области с ОАО "Мобильные ТелеСистемы" (г.Москва), ЗАО "Уральский Джи Эс Эм" (г.Екатеринбург), ООО "Рейд-Интернет" (г.Пермь), ЗАО "Элсвязь" (г.Пермь). ЗАО "Пермская Телефонная Компания", ОАО "Уралтелеком" Свердловской области и ОАО "АТС-50" (г.Екатеринбург), ОАО "Дальсвязь" (г.Владивосток) и ЗАО "Интеркомби" (г.Находка).

Поэтому правомерно утверждение налогоплательщика о том, что положения данного приказа не имеют отношения  к ОАО «Ростелеком».

Фактически, ссылаясь на названные документы, принятые в различные годы до вступления в действие постановления Правительства России № 1331 или носящие адресный характер, налоговый орган указывает, что ряд документов Минсвязи России предписывал оператору связи отчуждать часть своего имущества в оплату входящего междугородного и международного трафика посредством перечисления денежных средств помимо воли сторон договора, которым такие расчеты не предусматривались.

Такое применение названных документов означает ограничение предусмотренной п.1 ст. 34 Конституции России конституционной свободы осуществления предпринимательской деятельности.

Согласно пункту 3 статьи 15 Конституции России любые нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения. Приведенные налоговым органом в его апелляционной жалобе документы Госкомсвязи (Минсвязи) РФ не отвечали конституционным требованиям к нормативным актам, которыми могло быть ограничено конституционное право участников предпринимательской деятельности, предусмотренное ст.34 Конституции России.

Налоговый орган указывает на оценку судом вопроса об оказании услуг и их возмездности на основе действовавшего в проверяемый период законодательства, а не исходя из мнения должностных лиц органов исполнительной власти,  что представленные заявителем письма либо не опровергали доводов инспекции, а в отдельных случаях противоречили действовавшему отраслевому законодательству, в частности, приказу Министерства связи РФ от 19.02.1993 №44, приказу Министерства связи РФ от 21.05.1994 №126, постановлению Правительства РФ от 17.10.1997 №1331, приказу Министерства связи РФ от 23.11.2003 №133, Указанию Министерства связи РФ от 20.08.1996 №136-у.

Обоснован довод общества о том, что вопрос об оказании услуг и об их возмездности не является предметом спора между ОАО «Ростелеком» и налоговым органом по настоящему эпизоду. Как указано  в решении, принятом налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, решении суда (стр. 44), а также в апелляционной жалобе (стр.12) ни ОАО «Ростелеком», ни налоговыйорган не оспаривают факт оказания обществу сетевых услуг при пропуске международного трафика от сети общества на сети МРК ОАО «Связьинвест», а также возмездный характер этих услуг.Существо спора сводится к выяснению того, можно ли было при установлении цены договора осуществлять сальдирование стоимости сетевых услуг общества и сетевых услуг МРК, и каким образом установление цены услуг общества таким образом влияет на налоговые обязательства общества.

Таким образом, все разъяснения органов исполнительной власти, на которые  ссылается общество по настоящему эпизоду, касаются того, предусматривали ли действовавшие отраслевые нормативные акты установление цен, применявшихся к исходящему трафику МРК и учитывающих стоимость использования сетевых ресурсов для пропуска трафика в обе стороны, или нет. Представленные обществом разъяснения оценивались Арбитражным судом г.Москвы как одно из доказательств по делу на основании ст.ст.64, 67, 68, 71, 75 АПК РФ.

При этом письмо Министерства информационных технологий и связи РФ от 29.06.2006 № БА-П 15-2315 касалось возможности  применения  приказа Министерства связи  РФ  от  19.02.1993  №44  и приказа Министерства связи РФ от 21.05.1994  № 126 в период действия постановления№ 1331;возможности расчетов за услуги международной связи по принципу деления доходов как было установлено телеграммой Министерства связи от 06.01.1993 №24. телеграммой Министерства связи РФ от 01.12.1993 №6046, приказом Министерства связи РФ от 09.06.1995 №70, совместной телеграммой ФСЕМС РФ, Госкомсвязи России от 29.04.1998 № 2931.

Таким образом, Министерство информационных технологий и связи РФ разъясняло порядок применения документов, изданных его правопредшественниками. Наличие у Министерства информационных технологий и связи РФ таких полномочий следует из п. 5 Положения «О министерстве информационных технологий и связи Российской Федерации», утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 26.06.2004 № 311.

Письмо Россвязьнадзора от 29.01.2007 № СМ-П21-159 относительно толкования постановления № 1331 в части установления цен, применявшихся к исходящему трафику МРК и учитывающих стоимость использования сетевых ресурсов для пропуска трафика в обе стороны, получено на основании п. 3 Правил государственного регулирования цен на услуги присоединения и услуги по пропуску трафика, оказываемые операторами, занимающими существенное положение в сети связи общего пользования, утвержденных постановлением Правительства РФ от 19.10.2005 №627, которым Россвязьнадзор наделен полномочиями по государственному регулированию цен на услуги по пропуску трафика, а также на основании п. 6.2 Положения о Федеральной службе по надзору в сфере связи, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 №318 (действовало до июня 2007 г.), которым Россвязьнадзор наделен правом по разъяснению вопросов, относящихся к своей сфере ведения.

Данные разъяснения подписаны либо заместителем Министра информационных технологий и связи РФ либо заместителем руководителя Россвязьнадзора на бланках этих ведомств, что подтверждает довод налогоплательщика о том, что эти разъяснения исходят от государственных органов, от имени которых эти лица действуют, разъяснения даны Министерством информационных технологий и связи РФ и Россвязьнадзором в пределах имеющейся у этих органов компетенции.

Довод инспекции о том, что между полученными обществом разъяснениямии рядом указанных им нормативных документов имеются противоречия, не может быть принят, поскольку перечень нормативных актов, которым якобы противоречат разъяснения, приведен налоговым органом произвольно, без учета действия и применимости данных нормативных актов.Из приведенного инспекцией перечня в 2002-2003 гг. подлежал применению только один нормативный акт - постановление № 1331, на соответствие которому Арбитражный суд г. Москвы и проверял решение налогового органа.Остальные названные налоговым органом документы не подлежали применению как противоречащие нормативным актам, имеющим большую силу.

В отношении оператора ЗАО «Телмос».

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на преюдициальный характер решения Арбитражного суда г. Москвы и постановления Девятого арбитражного апелляционного суда по спору между ЗАО «Телмос» и налоговым органом.Для доначисления налогов и привлечения общества к ответственности по указанному эпизоду налоговому органу было необходимо не только установить факт нарушения законодательства о налогах и сборах, но также и соблюсти процедуру вынесения решения по результатам налоговой проверки в отношении данного налогоплательщика, которая установлена НК РФ.

Нарушение по оператору ЗАО «Телмос» впервые сформулировано налоговым органом только в решении (стр.52), акт выездной налоговой проверки указание на это правонарушение не содержит.

Между тем согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в постановлении от 14.07.2005 № 9-П, акт выездной налоговой проверки является итоговым актом налогового контроля, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки. Согласно позиции Конституционного суда РФ с датой акта проверки в НК РФ связывается (в редакции, действовавшей в период проведения данной налоговой проверки) окончание срока давности привлечения к налоговой ответственности.

Включение нового по сравнению с актом проверки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику только в решении о привлечении к налоговой ответственности, нарушает нормып. 5 ст. 100, п.1 ст. 101 НК РФ, предусматривающие право налогоплательщика на представление   своих   возражений   по   акту   проверки,   а   также   обязанности налогового органа по рассмотрению таких возражений. Включение нового состава правонарушения в решение лишает налогоплательщика возможности реализовать указанные права;п. 3   ст. 101   НК  РФ,  предусматривающего,   что  в  решении   налогового  органа излагаются обстоятельства совершенного    налогоплательщиком    налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой.  В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ при   выездной   налоговой   проверке   документально   подтвержденные   фактыналоговых    правонарушений,    выявленных    в    ходе    проверки    изначально фиксируются именно в акте проверки.

Необоснованность включения в решение налогового органа нарушений, не отраженных вакте проверки, подтверждается постановлением ФАС Московского округа от 07, 14.11.2006 по делу № КА-А41/10833-06, постановлением ФАС Поволжского округа от 20.04.2006 по делу № А55-13564/05-10.

Таким образом, на основании нарушения налоговым органом процедуры вынесения решения по результатам выездной проверки Арбитражный суд г.Москвы обоснованно признал решение налогового органа в этой части.

Апелляционный суд учитывает, что в апелляционной жалобе налоговый орган не оспаривает нарушение процедуры вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки в этой части.

Пункт 2.4.1 решения «Проценты по долговым обязательствам Правительству РФ» (стр. 52-57 решения суда).

В данном пункте решения налоговый орган указывает, что штрафные проценты в сумме 2 837 874,19 руб., предусмотренные  к начислению в случае нарушения условий долговых обязательств являются санкциями, налагаемыми Минфином России, в связи с чем суммы таких процентов не должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, доначисление налога на прибыль в размере 681 089,81 руб. правомерно. При этом налоговый орган исходит из того, что долговые обязательства     №№ 76-1-1-27 и № 95-1-1-27 заключены в соответствии с распоряжением Правительства РФ от 07.10.1994 №1602-р; вне зависимости от того, на какие счета обществом перечислялись денежные средства, конечным получателем всех платежей является Минфин России, выступающий от имени и по поручению Правительства РФ, и, соответственно, данные проценты являются санкциями, перечисляемыми в бюджет и взимаемыми государственными организациями (п.2 ст.270 НК РФ).

Однако налоговый орган не учитывает, что обязанность общества по уплате штрафных процентов, которые налоговый орган считает санкциями, перечисляемыми в бюджет и наложенными государственным органом, носит исключительно гражданско-правовой договорный характер, что исключает применение в данном случае п. 2 ст. 270 НК РФ. Судом первой инстанции обоснованно указано на то, что признание договорного характера этих штрафных процентов означает невозможность применения к этим процентам положений п. 2 ст. 270 Кодекса, поскольку данная норма применяется только в отношении санкций, которые установлены законодательством. Данная позиция подтверждается и судебной практикой: постановление ФАС Московского округа от 27.07.2005 №КА-А40/6944-05, ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2006 № А56-13319/2006, ФАС Центрального округа от 09.03.2004  № А09-7432/03-29.

            Кроме того, оценивая данный довод инспекции, необходимо учесть, что в тексте долговых обязательств (том 6, л.д.29-46)нет ссылки на распоряжение Правительства РФ №1602-р.  Данное распоряжение не устанавливает и не могло устанавливать порядка учета штрафных процентов для целей налогообложения, поскольку являлось ненормативным актом организационно-распорядительного характера, не являлось ни элементом законодательства о налогах и сборах, ни документом, принятым в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

            Ссылаясь на п. 3 распоряжения № 1602-р «оплата процентов комиссии по привлекаемому кредиту осуществляется за счет собственных средств предприятий связи», налоговый орган утверждает, что, отнеся суммы штрафных процентов на расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль, общество нарушило данный пункт распоряжения и штрафные проценты, таким образом, выплачены обществом за счет собственных средств.

Обосновывая свои доводы по данному эпизоду, налоговый орган не указывает на нормы законодательства о налогах и сборах, которые неправильно применены судом  первой инстанции.

Тот факт, что по условиям долговых обязательств Внешэкономбанк после получения платежей от общества должен был перечислять эти денежные средства на счета, указанные ему Минфином России, не означает, что суммы штрафных процентов могут быть отнесены к санкциям, перечисляемым в бюджет или налагаемым государственными организациями, которым законодательством предоставлено право наложения санкций, поскольку ни в п. 2 ст. 270 НК РФ, на который ссылался налоговый орган в оспариваемом пункте решения, ни в иных нормах налогового законодательства не установлено, что для применения данного   подпункта   ст. 270   НК   РФ   денежные   средства   не   должны   направляться налогоплательщиком непосредственно в адрес бюджета, и что достаточно, чтобы лишь конечным   получателем   средств   являлся   бюджет.   Такое   толкование   ведет к признанию того,   что,   поскольку   значительная   часть  денежных   средств   в   результате  естественного оборота направляется в бюджет в том или ином виде (налогов, пошлин, оплаты услуг государственных организаций), то любые штрафные проценты (неустойки пени),  выплачиваемые  по  тому  или  иному  договору, также  относятся  к  расходам, указанным в п. 2 ст. 270 НК РФ, поскольку конечным получателем значительного объема денежных средств становится бюджет.

Именно  в  силу правового  статуса  Внешэкономбанка  как  кредитной  организации, природы денежных средств как объектов гражданских прав (ст. 140 ГК РФ),  поступление денежных средств на определенный банковский счет означает прекращение обязательств общества по  уплате  соответствующей  денежной  суммы.  Таким  образом,  штрафныепроценты по условиям ФИО9 обязательств считались уплаченными не тогда, когда они перечислялись на счета, открытые Минфину РФ во Внешэкономбанке (это действие, которое Внешэкономбанк был обязан совершить уже после получения денежных средств от общества на свой счет и к которому общество уже не имело никакого отношения), а именно в момент зачисления их на счета самого Внешэкономбанка;имеющиеся у общества доказательства - условия самих ФИО9 обязательств (пункты 6.1, п.2.7., том 6 л.д. 32, 35),платежные поручения, в которых указано назначение платежа, получатель платежа и номер счета, а также   ведомости расписаний платежей, полученных именно от Внешэкономбанка, по состоянию на 24.01.2003 (том 6, л.д.47-66),подтверждают, что денежные средства в уплату штрафных процентов перечислялись на счета, принадлежащие самому Внешэкономбанку и не предназначенные для отражения расчетов с бюджетом; взимание   санкций,   на   которое   указано   в   п. 2   ст. 270   НК   РФ   предполагает,   что соответствующий государственный орган принял соответствующие решения о взыскании с налогоплательщика данных санкций. В рассматриваемом случае никаких решений о взыскании этих штрафных процентов Минфин России не принимал, более того, суммы штрафных процентов уплачивались обществом в добровольном порядке.

С учетом изложенного к рассматриваемым суммам должен применяться пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, предусматривающий включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сумм признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств.

Пункт 2.4.2 «Включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, агентского вознаграждения ОАО «Альфа-банк» и процентов по векселям ОАО «Ростелеком», переданным ОАО «Альфа-банк» (стр. 58-64 решения суда).

В своей жалобе налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства, не позволяющие, по его мнению, отнести сумму агентского вознаграждения, выплаченному в пользу ОАО «Альфа-банк» по агентскому договору от 05.06.2003 № 2-03-23 (том 6 л.д.67-88)в размере 2 454 541,67 руб. и сумму процентов по векселям общества, переданным ОАО «Альфа-банк» в качестве компенсации расходов ОАО «Альфа-банк» как агента в размере 89 081 647.58 руб. к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли:

данные выплаты не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, а, наоборот, обусловлены погашением долгового обязательства от 16.08.1994   № 3-1-3-14, т.е. расходами общества (том 6л.д. 142-150);

экономическая обоснованность привлечения ОАО «Альфа-банк» в качестве агента не подтверждается условиями, предусмотренными представленными для проверкидокументами;

выплаты в адрес ОАО «Альфа-банк» являются санкциями, уплачиваемыми в бюджет (п. 2  ст. 270  НК  РФ)  и   одновременно  направлены  на  погашение   заимствований  по договорам   кредита   или   займа   (целевого   поступления   из   бюджета   в   пользу   ОАО «Ростелеком» по Долговому обязательству от 16.08.1994 № 3-1-3-14, которое не должно было учитываться в составе доходов на основании п. 2 ст. 251 НК РФ), в связи с чем наосновании п. 12 ст. 270 НК РФ эти выплаты не должны уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в 2003 г.

            Арбитражный апелляционный суд считает приведенные налоговым органом доводы не соответствующими нормам законодательства по следующим основаниям.

Действительно, по долговому обязательству от 16.08.1994 № 3-1-4-13 (том 6 л.д. 142-150) к 01.06.2003 у общества имелась просроченная задолженность, поскольку согласно п.2.3. Долгового обязательства, оно подлежало погашению до 31.10.2001.

            При этом на основании п. 2.7. Долгового обязательства на сумму просроченной задолженности в сумме 11 600 552 948 яп. йен только за период с 01.01.2003 по 31.05.2003 было начислено штрафных процентов по ставке 7,3% годовых на сумму 352 283 096,85 японских йен или 92 806 772,52 руб. (акт сверки задолженности по Долговому обязательству на 01.06.2003, том 6, л.д.151,расчеты штрафных процентов за период с 01.01.2003 по 16.06.2003, подтверждающие изложенные обстоятельства и признание обществом как основного долга, так и штрафных процентов по нему (том 6, л.д.100-108)).

Привлечение обществом ОАО «Альфа-банк» в качестве агента и выдача ему векселей общества были осуществлены в связи с реструктуризацией обществом задолженности перед Правительством РФ по названному долговому обязательству от 16.08.1994  № 3-1-3-14.

Реструктуризация задолженности общества состояла в том, что задолженность общества перед Правительством РФ по Долговому обязательству погашена ОАО «Альфа-банк» как агентом общества за свой счет, но от имени общества, а в качестве компенсации расходов ОАО «Альфа-банк» на погашение этой задолженности общество выдало ОАО «Альфа-банк» собственные векселя, номинированные в долларах США, предусматривающие начисление процентов по ставке 5, 94 % годовых.

Отношения между обществом и ОАО «Альфа-банк» по реструктуризации задолженности по Долговому обязательству были оформлены названным агентским договором от 05.06.2003 (том 6, л.д.67-88).

На основании Правил погашения задолженности перед федеральным бюджетом, выраженной в иностранной валюте, государственными ценными бумагами и правами требования по обязательствам РФ, составляющими государственный внешний долг РФ, утвержденными постановлением Правительства РФ  от 16.04.2003 № 221, между Министерством финансов РФ, Внешэкономбанком СССР и обществом заключено Соглашение о погашении задолженности от 19.06.2003 №01-01-06/07-277 (том 6, л.д.89-95).

Для погашения Долгового обязательства ОАО «Альфа-банк» и привлеченные им агенты передали Министерству финансов РФ права требования по обязательствам РФ, составляющим государственный внешний долг РФ (долговые обязательства РФ перед Словацкой республикой), удостоверенные Сертификатами об уступке долговых требований.

Соответственно, в результате реструктуризации задолженность общества перед Правительством РФ по Долговому обязательству была полностью погашена.

Кроме того, при этом в соответствии с п. 17 приказа Минфина России от 16.09.2003 № 291 «О списании задолженности юридических лиц по начисленным штрафным процентам» списана   задолженность   общества   по   погашению   штрафных   процентов   поДолговому обязательству в сумме 2 837 243 495 яп. йен (749 367 077,41 руб.) (том 6, л.д.96-99).

Таким образом, для общества экономический эффект от проведенной реструктуризации задолженности состоял в замене   просроченной   задолженности   со   ставкой   7.3%   годовых   по   одному долговому   обязательству   на   текущую задолженность   по   новому   долговому обязательству (по векселям) со ставкой 5, 94 % годовых;списании задолженности по штрафным процентам в сумме 749 367 077, 41 руб., которая учтена для целей налогообложения прибыли в составе доходов;факт
учета    списанной     задолженности    по    штрафным    процентам     для     целей
налогообложения   прибыли   подтверждается   регистром   налогового   учета   5.1
«Внереализационные доходы» за 3 квартал 2003 г. (строка 21.8 регистра) (том
71 л.д. 104).

Следовательно, проведение реструктуризации задолженности общества привело к увеличению доходов общества (ст.41 НК РФ) и, как следствие, - к увеличению налогооблагаемой прибыли общества, т.е. было направлено на получение доходов.

            Апелляционный суд считает обоснованными доводы общества о том, что  экономическая обоснованность привлечения ОАО «Альфа-банк» в качестве агента подтверждается, кроме того,  следующими обстоятельствами.

Общество не располагало правами требования по обязательствам РФ, составляющими государственный внешний долг РФ, которые требовались для передачи Минфину России в погашение задолженности по Долговому обязательству в соответствии с постановлением Правительства РФ № 221 от 16.04.2003. Обязанность общества по передаче Минфину России именно прав требования Словацкой Республики к Российской Федерации была прямо предусмотрена Соглашением о погашении задолженности от 19.06.2003 № 01-01-06/07-277, заключенным между обществом, Минфином России, и Внешэкономбанком, в котором также прямо было предусмотрено, что данные права требования будут передаваться любым третьим лицом, (том 6 л.д. 89-95). Такие права требования были приобретены ОАО «Альфа-банк» на зарубежных финансовых рынках. Следовательно, без привлечения ОАО «Альфа-банк» погашение задолженности по Долговому обязательству на условиях постановления Правительства РФ от 16.04.2003 № 221  не могло бы состояться.

Приобретение Правительством РФ в лице Минфина РФ долговых обязательств СССР и РФ перед Словацкой Республикой было предусмотрено в Соглашении о погашении задолженности от 19.06.2003. Данное Соглашение устанавливало, что погашение задолженности по долговым обязательствам возможно только путем передачи Минфину России долговых требований к РФ, что очевидно свидетельствует с необходимости для РФ уменьшить объем внешнего долга, что также не может не подтверждать эффективность проведенного с участием ОАО «Альфа-Банк» погашения задолженности как общества перед Правительством РФ, так иПравительства РФ перед иностранным кредитором.

Как участники реструктуризации Минфин России и Внешэкономбанк прямо подтверждают своими документами, полученными обществом непосредственно от ОАО «Альфа-банк» с его отчетами (том 6, л.д.114-141), что необходимые Правительству РФ права требования Словацкой Республики к Российской Федерации были получены надлежащим образом от привлеченного ОАО «Альфа-банк» субагента -AlfaCapitalHoldings (Cyprus) Limitedименно во исполнение обязательств ОАО «Ростелеком» (акт приема-передачи от 21.06.2003, том 6, л.д.114-141,письмо Министерства финансов РФ от 27.06.2003 №07-03-05/1626 а также письмо Внешэкономбанка от 24.06.2003 № 3936/050000-В4 (том 6, л.д.114-141).

Поскольку предметом основной деятельности общества являлось оказание услуг междугородной и международной электрической связи, общество не располагало достаточным  опытом  и  знаниями  для  проведения  погашения  задолженности на условиях Постановления Правительства РФ №221, в то время как ОАО «Альфа-Банк» является   кредитной   организацией,   располагающей   достаточными   финансовыми ресурсами и международным признанием на финансовых рынках, без привлечения которых погашение задолженности общества по Долговому обязательству с учетом требований   к   порядку   и   форме   погашения,   установленной   постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 № 221,  не могло бы состояться;расходы  общества,  связанные  с  привлечением  ОАО  «Альфа-банк»  как агента (агентское вознаграждение), произведены на основании договора и документально подтверждены.

Ссылки налогового органа на положения пп. 2, 12 ст. 270 НК РФ, по мнению апелляционного суда, являются необоснованными по следующим причинам:

Пунктом 2.3 агентского договора предусмотрено, что исполнение агентом
поручения принципала по настоящему Договору не является основанием перехода
к агенту каких-либо прав кредитора по Долговому обязательству. С учетом данного
положения агентского договора любые суммы, выплачиваемые обществом в пользу
ОАО  «Альфа-Банк» по агентскому договору, не могут считаться  расходами  по
долговому обязательству. Утверждая, что уплата
агентского вознаграждения и процентов по векселю представляют собой расходы по
долговому обязательству, налоговый орган не   представляет   никаких
доказательств   перехода   к   ОАО   «Альфа-Банк»   полномочий   по   наложению на
общество санкций в виде агентского вознаграждения и процентов по векселям.

Выплата вознаграждения и процентов по векселям согласно п. 3.1.5, п .4.1  и 4.3 агентского   договора   с   ОАО   «Альфа-Банк»   осуществлялись   после   погашения
задолженности общества по Долговому обязательству и не
могли быть отнесены к суммам, указанным в пп.2 ст.270 НК РФ (штрафы и иные
санкции в бюджет). Акт сверки задолженности по Долговому обязательству №3-1-3-
14 от 25.06.2003 подтверждает, что к дате передачи векселей ОАО «Альфа-Банк»
30.06.2006 и   выплате   ему   вознаграждения   задолженность   по   Долговом
обязательству была полностью погашена (том 6, л.д.109-110, л.д.111-113).

Расходы общества на уплату ОАО «Альфа-банк» агентского вознаграждения процентов по векселям не являются и средствами, направленными на погашение заемных/кредитных обязательств, как это предусмотрено пп.12 ст.270 НК РФ.Погашение задолженности по заимствованиям возможно только посредством возврата полученных ранее заемных денежных средств и уплатой процентов на них, если они были предусмотрены договором займа.

Налоговый орган оценивает выплаченные в адрес ОАО «Альфа-банк» суммы как возврат целевого бюджетного финансирования и процентов по нему, полученного обществом из бюджета по Долговому обязательству №3-1-3-14. Однако ОАО «Ростелеком» не получало от Правительства РФ, равно как и от Минфина РФ или даже Внешэкономбанка каких-либо денежных средств в займ или по кредиту, доказательств этого налоговый орган ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представил. Общество не могло получить финансирование из бюджета и от ОАО «Альфа-Банк» как частной кредитной организации.

По Долговому обязательству были  предусмотрены проценты и комиссии за пользование денежными средствами.    Возвратность   и   платность   пользования   денежными средствами не может сочетаться с целевым бюджетным финансированием, которое согласно   ст.75 Бюджетного кодекса РФ осуществляется   только в двух формах - субсидий и субвенций, возврат которых возможен только при их нецелевом использовании и без начисления каких-либо процентов.

Суммы процентов по векселям и агентского вознаграждения не могли быть переданы обществу из бюджета в силу их правовой природы: вексель представляет собой ничем не обусловленное обязательство уплатить указанную в нем сумму и проценты, и только после выдачи векселей, о которой стороны Долгового обязательства (общество, Минфин РФ и Внешэкономбанк) не предполагали при заключении Долгового обязательства, а вознаграждение агента напрямую связано с условиями Соглашения о погашении задолженности от 19.06.2003, о заключении которого в 1994 г., когда подписывалось Долговое обязательство, не могло быть известно.

            Характер     взаимоотношений  по Долговому  обязательству никаким  образом  не отвечает тем требованиям, которые НК РФ предъявляет к целевому финансированию и
его субъектам в соответствии со ст. 251 НК РФ.

Таким образом, сама правовая природа агентского вознаграждения и процентов по векселям не позволяют отождествить их с целевыми бюджетными поступлениями или с возвратом полученных из бюджета заемных средств.

В данном случае в отношении процентов по векселям применению подлежат нормы п.п. 2 п.1 ст. 265 НК РФ, ст. 269 НК РФ, на что правильно указано судом первой инстанции (стр.63 решения).

Пункт 2.4.3 «Штрафы по договору от 16.08.1994 № 3-1-3-14» (стр.64-67 решения суда).

Для целей обоснования позиции налогового органа о невозможности отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли сумм штрафных процентов по Долговому обязательству  от 16.08.1994 № 3-1-3-14 налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на следующее:

В связи с тем, что Долговое обязательство № 3-1-3-14 является обязательством общества перед Минфином РФ по выплате определенной в Долговом обязательства суммы в связи с предоставлением средств для оплаты контракта №1 от 11.10.1993 на поставку оборудования, расчеты по данному договору должны были быть учтены как возврат средств целевого финансирования из бюджета, которые согласно п.2 ст.251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы;   материалами   встречной   проверки   Внешэкономбанка установлено, что штрафные проценты в адрес общества не предъявлялись;данные штрафные проценты являются санкциями, указанными в п. 2 ст. 270 НК РФ.

Налоговый орган ссылается на п. 2 ст. 251 НК РФ, в котором предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления, к которым относятся поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций.

            Апелляционный суд обращает внимание на то, что норма п. 2 ст.251 НК РФ, на которую ссылается инспекция, говорит о доходах, а не расходах, доходы в данном случае должны были быть получены в 1993 -1994 гг., когда норма п. 2 ст. 251 НК РФ еще не действовала.

В рассматриваемом случае финансирования из бюджета либо займа общество, исходя из формулировки предмета Долгового обязательства № 3-1-3-14 не получало, доказательств обратного налоговый орган не представил.

            Являются неверными утверждения инспекции о том, что обществом по условиям Долгового обязательства осуществлялось погашение задолженности перед бюджетом, возникшее в связи с предоставлением средств для оплаты контракта №1 от 11.10.1993  на поставку оборудования. Обстоятельства заключения Долгового обязательства указаны в тексте 2.4.3 Долгового обязательства:

Между       ВО        «Машприборинторг»       и        иностранным       производителем
телекоммуникационного оборудования  - Сумитомо Корпорейшн заключен контракт
на поставку телекоммуникационного оборудования.

Для оплаты этого контракта иностранным банком - Экспортно-импортным банком Японии Внешэкономбанку выдан кредит.Этот кредит погашался Правительством РФ через Внешэкономбанк.По условиям Долгового обязательства № 3-1-3-14 общество безотзывно обязывалось компенсировать те затраты, что были понесены Правительством РФ при оплате кредитов, выданных иностранным банком Внешэкономбанку. Также п.2.7 Долгового обязательства (том 6 л.д.145)предусматривалось начисление обществу неустойки на невыплаченные вовремя суммы в виде штрафных процентов.

В 2003 г. указанные штрафные проценты, как и иная задолженность по Долговому обязательству № 3-1-3-14 списана в соответствии с Соглашением о погашении задолженности от 19.06.2003 (том 6 л.д.89-95).

Таким образом, предоставления целевых средств обществу не было.

            При ссылке налогового органа на ст.251 НК РФ необходимо соответствие характера взаимоотношений по Долговому обязательству характеру взаимоотношений при целевом финансировании, как это понятие раскрыто в ст.251 НК РФ. Как следует из обстоятельств заключения Долгового обязательства ни одного из признаков целевого финансирования, перечисленных в ст.251 НК РФ, не имелось ни по сути операции, ни по ее субъектному составу.

Что касается довода налогового органа о том, что из материалов встречной проверки следует, что Внешэкономбанк не предъявлял обществу штрафные проценты к уплате, то из письма Внешэкономбанка от 18.01.2006 № 40/420002 такой вывод не следует, следует только то, что задолженность по Долговому обязательству № 3-1-3-14 по состоянию на 01.01.2006 погашена в полном объеме.

Сумма штрафных процентов за 2003 г. полностью признана обществом в акте сверки задолженности по состоянию на 01.06.2003 между обществом, Внешэкономбанком и Минфином России (том 6, л.д.151).

В соответствии с данным актом ОАО «Ростелеком» со своей стороны подтверждало и признавало, что задолженность по уплате штрафных процентов на 16.06.2003 составила всего 2 851 502 620 рублей. Как правильно указывает налоговый орган, собственно за 2003 г. (с 01.01.2003 по 31.05.2003) начислено штрафных процентов 352 283 096,85 японских йен или 92 806 772, 52 руб. (акт сверки задолженности по Долговому обязательству на 01.06.2003, том 6, л.д.151,расчеты штрафных процентов за период с 01.01.2003 по 16.06.2003 (том 6, л.д.100-108)).

Из указанного следует, что сумма штрафов по Долговому обязательству № 3-1-3-14 была признана обществом, что в соответствии с п.п. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ и без предъявления сумм штрафных процентов со стороны Внешэкономбанка является достаточным основанием для отнесения рассматриваемой суммы штрафов к признанным должником суммам штрафных и иных санкций по договорным или долговым обязательствам (внереализационным расходам налогоплательщика).

П. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ также не требует, чтобы соответствующие проценты были фактически произведены, на что неправомерно указывает налоговый орган в своей апелляционной жалобе.

Как и в решении, так и в апелляционной жалобе налоговый орган подтверждает договорный характер начисленных по Долговому обязательству № 3-1-3-14 штрафных процентов. Как уже указывалось применительно к доводам жалобы по п. 2.4.1 со ссылками на сложившуюся судебную практику арбитражных судов кассационной инстанции договорный гражданско-правовой характер штрафных процентов, начисляемых по долговым (договорным) обязательствам, перечисление денежных средств не в бюджет, а в адрес Внешэкономбанка на счета, не связанные с расчетами с бюджетом, исключает возможность применения к ним нормы п. 2 ст. 270 НК РФ.

П. 2.4.5 решения инспекции «Доходы и расходы прошлых лет» (стр. 67-71 решения суда).

Позиция налогового органа сводится к тому, что согласно уточненным налоговым декларациям по налогу на прибыль за 2002-2003 гг., представленным обществом в ходе выездной налоговой проверки ОАО «Ростелеком» неправомерно исключило из внереализационных доходов за 2003 г. доходы прошлых лет в сумме 191 693 437 руб.,  выявленные в 2003 г.; кроме того, налоговый орган оспаривает вывод суда о необоснованности привлечения общества на основании п. 4 ст. 81 НК РФ к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в связи с исключением из внереализационных расходов за 2003 г. расходов прошлых лет, выявленных в 2003 г., в сумме 552 404 544 руб.

Согласно ст.54 Кодекса при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

   Материалами дела установлено, что доходы прошлых лет, выявленные в 2003 г., состояли из доходов, относящихся к 2002 г., к периодам до 2002 г., а также к неопределенному периоду. В соответствии со ст. 54 НК РФ обществом произведено уточнение налоговой базы на величину доходов и расходов прошлых лет.

   В результате уточнения доходы, относящиеся к 2002 г.,  исключены из налоговой базы за 2003 г. и включены в налоговую базу за 2002 г. (что отражено в уточненной декларации за 2002 г., сданной 30.12.2005); доходы, относящиеся к периодам до 2002 г.,  исключены из налоговой базы за 2003 г. и при налогообложении не учитывались; доходы неопределенного периода из налоговой базы за 2003 г. не исключались.Одновременно, в налоговую базу 2003 г. включены доходы, выявленные в 2004 г., но относящиеся к 2003 г. в сумме 410 491 648 руб.

   Аналогичным образом уточнены расходы за 2003 г. Факт включения сумм доходов и расходов за 2002 г., выявленных в 2003 г., в налоговую базу за 2002 г. подтверждается налоговыми регистрами и копиями первичных документов, представленными налоговому органу при проведении налоговой проверки (п.5 требования №4/2-9 от 18.01.2006, требования №4/2-11 от 24.01.2006, п.2 требования №4/2-11/1 от 27.01.2006, п.1 и 2 требования №4/2-14 от 01.02.2006, п.2 требования №4/2-15 от 06.02.2006 и доп. к требованию №4/2-15 от 10.02.2006 - том 7, л.д.1-34).

  Первоначальная декларация по налогу на прибыль за 2003 г. представлена обществом в материалы дела (том 69 л.д.1-19).

   Таким образом, в результате уточнения налоговых обязательств из суммы доходов прошлых лет, выявленных в 2003 г., при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль общество не учло только сумму доходов, относящуюся к периоду до 2002 г. (9 027 623 руб.). При этом общество руководствовалось положениями письма Минфина России  от 15.06.2004 № 03-03-05/1/80 «О сроках исправления налоговой отчетности», в соответствии с которым не производится перерасчет налоговых обязательств за периоды, которые не могут быть охвачены налоговой проверкой (т.е. за периоды, предшествующие периоду, в котором производится уточнение, более, чем на три года). По этой же причине  общество не учло для целей налогообложения  расходы,  выявленные  в 2003 г., но относящиеся  к  периодам до 2002 г. (61 044 952 руб.).

   Таким образом, искажения     налоговой     базы,     допущенные     обществом     при     составлении первоначальной декларации, привели к завышению налоговой базы по налогу на прибыль.  Установив данное обстоятельство, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что в данном   случае   при   подаче   уточненной   декларации неприменимы положения ст. 81 НК РФ, в которой идет речь о выявлении ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога.  Также не может быть применена ст. 122 НК РФ, поскольку в результате совершения этих ошибок не возникло событие налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК
РФ, а именно неуплата налога.   Напротив, сумма налога на прибыль за 2003 г. уплачена обществом в излишнем размере, что не опровергнуто налоговым органом.

Апелляционная жалоба по данному эпизоду повторяет решение инспекции, новых доводов в ней не содержатся. Инспекция не приводит обстоятельств, неправильно установленных судом, и не ссылается на нормы права, которые не были применены судом либо применены неправильно.

П.  2.1.3., 3.4, 6.2 решения инспекцией на основании применения норм ст. ст. 40, 20 Налогового кодекса РФ обществу доначислен НДС, налог на прибыль и НДФЛ (стр. 31-39 решения суда).

В п.п. 2.1.3,  3.4 решения инспекцией указано, что  в нарушение п. 2 ст. 40, п. 2 ст.154, п.1 ст. 248, п. 2 ст. 249, п. 1, 3 ст. 271. п. 6 ст. 274  Налогового кодекса РФ заявитель занизил выручку от реализации своим работникам основных средств (квартир) по цене ниже рыночной стоимости идентичных товаров более чем на 20 процентов. Сумма занижения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль составила 14 511 586 руб., сумма занижения НДС - 2 902 317,3 руб., налога на прибыль - 3 482 780,64 руб.

            В п.6.2 решения инспекцией указано на то, что в нарушение п.1 ст.212 Налогового кодекса РФ общество не признало указанную сумму материальной выгодой физических лиц - покупателей квартир и не исчислило с указанной суммы налог па доходы физических лиц по ставке 13 процентов, что составило 1 083 094 руб. (8 331 492 руб. * 13 процентов).

  Арбитражный апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что решение в этой части инспекцией принято без учета всех фактических обстоятельств и не соответствует положениям Кодекса.

  В соответствии с п.2 ст.20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным, не предусмотренным п.1 ст.20 НК РФ основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять па результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

  В определении от 04.12.2003 №441-0 Конституционный Суд Российской Федерации отмстил, что право признания судом лиц взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п.1 ст.20 Кодекса, может быть использовано лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этим лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

  Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что трудовые отношения, основанные на нормах Трудового кодекса Российской Федерации, являются отношениям взаимозависимости.Однако налоговым органом не доказано, что это обстоятельство повлияло на результаты сделок по реализации квартир.

  Судом первой инстанции исследованы представленные обществом сведения о должностном положении работников, в том числе бывших, которым были проданы квартиры (том 58 л.д.61-93). При этом суд правильно оценил, что данные работники - ведущий инженер отдела,   заместитель   начальника   службы,    начальник    службы,    старший электромеханик,   инженер   электросвязи,   ведущий   специалист   отдела   по   работе персоналом, архивариус, главный технолог отдела,   начальник отдела не занимали руководящие должности, и их должностное  положение не могло оказать решающего влияния па условия сделок по заключению договоров найма жилого помещения с правом выкупа и в последующем - договоров купли-продажи квартир.

  Кроме того, из указанных в приложении 7 к акту проверки физических лиц, с которыми  заключены договоры купли-продажи квартир, на момент их заключения сотрудниками общества являлись только 6 человек из 10. В подтверждение данного обстоятельства  общество представило копии приказов об увольнении работников (том 5, л.д.8-22).

  Как пояснили представители общества в судебном заседании, на праве собственности у общества имелось значительное количество недвижимости, в том числе жилых помещений. Общество предпринимало меры по реализации «непрофильной» недвижимости, т.е. не являющейся необходимой для производства и реализации услуг связи.

  С этой целью по всем спорным квартирам с сотрудниками общества в 1998-2002 гг. заключены договоры найма с условием о последующей продаже квартиры по цене, определенной в момент заключения договора найма, т.е. по балансовой цене квартиры.

   Во исполнение условий   договоров   найма   общество   при   заключении   договоров   купли-продажи установило в качестве договорной цены квартир ранее определенную в договорах найма цену. Копии договоров купли-продажи квартир и договоров найма квартир с правом выкупа представлены обществом в материалы дела (том 5 л.д.23-94).

   Данное обстоятельство не учтено инспекцией при определении рыночной цены на реализованные таким образом квартиры по ранее заключенным договорам найма с правом выкупа в сопоставимых условиях, как этого требует п.9.ст.40 Кодекса. Налоговый орган неправомерно применил цены на квартиры, определенные по данным за 2003 г., поскольку договорные цены были определены в договорах найма, заключенных в  1998-2002 гг.

   Вместе с тем инспекция неправильно определила рыночную цену реализованных квартир.

В соответствии с п.4 ст.40 Кодекса рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. В п.п.5-9 ст.40 Кодекса названы условия, которые должны учитываться при определении рыночных цен. Так, в п.9 ст.40 Кодекса указано, что при определении рыночных цен учитываются такие условия сделок, как сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

  В соответствии с п. 11 ст. 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных цепах па товары, работы или услуги,   и биржевых котировках.

   В качестве рыночных цен на квартиры инспекцией приняты цены, указанные в справке Мосгорстата от 22.02.2006 № 6-16/145 (том 62 л.д.98-1 01) о средней цене 1 кв.м. общей плошади однокомнатных и двухкомнатных квартир па вторичном рынке жилья но данным выборочного статистического обследования в 2002-2003 гг. Согласно указанной справке на 31.12.2002 стоимость 1 кв.м. однокомнатной квартиры в г. Москве составляла 26 717,36 руб.; двухкомнатной - 26 938.46 руб. По состоянию на 31.12.2003стоимость             1 кв.м. однокомнатной квартиры в г. Москве составляла 35 304.76 руб.; двухкомнатной - 33 959.21 руб.

   Информация, указанная в справке Мосгорстата, не может использоваться для расчета рыночной стоимости квартир, реализованных обществом, поскольку в ней приведены сведения о средней цене 1 кв.м. общей площади однокомнатных и двухкомнатных квартир на вторичном рынке жилья, по данным выборочного статистического обследования, в 2002-2003 гг., она не учитывает факторы, оказывающие существенное влияние на стоимость квартиры в том или ином районе г. Москвы (расположение, этаж, инфраструктура, экология и т.п.).

   Как указано в справке, разработка цен на рынке жилья, реализуемого московскими юридическими лицами, их обособленными подразделениями, осуществляющими операции с недвижимостью, по адресам и административным округам города не предусмотрена, что также подтверждает неправомерность оценки налоговым органом рыночной стоимости квартир с учетом этой справки.

  Кроме того, использование налоговым органом данных Мосгорстата для оценки рыночной стоимости реализованных обществом квартир неправомерно и с точки зрения положений Кодекса.

   Так, в соответствии с п. 11 ст. 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги сведения могут быть получены налоговой инспекцией из официальных источников информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

   Однако, поскольку в соответствии с п.3 ст. 40 Кодекса определение рыночных цен производится по правилам пунктов 4-11 ст.40 Кодекса, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени, а не только о средней цене реализации товаров (работ, услуг) в определенный период в данном регионе.

   Положения статьи 40 Кодекса не предусматривают возможности доначисления налога на основании средней цены товара, работы или услуги.

   Аналогичная правовая позиция изложена Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 19.11.2002 № 1369/01.

   В соответствии с п. 6. 7, 9 ст. 40 Кодекса идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные признаки. При определении идентичности товаров не берутся во внимание незначительные различия в их внешнем виде, однако анализу подвергаются их различные физические характеристики, качество, производитель, репутация на рынке и т.д.

   Однородными признаются товары, которые не являются идентичными, однако имеют схожие характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одинаковые функции и быть коммерчески взаимозаменяемыми.

  При этом сопоставимыми признаются условия, существенным образом не влияющие на цену товара, либо влияние которых может быть учтено с учетом поправок и корректировок.

            Таким образом, налоговым органом не определена рыночная цена квартир по правилам ст. 40 Кодекса на основании  данных о сделках купли-продажи с идентичными товарами в сопоставимых условиях.

              Для определения рыночной стоимости квартир, выкупленных физическими лицами, у общества на основании договоров найма жилого помещения с правом последующего выкупа, действовавшей в соответствующий период времени, общество обратилось к независимому эксперту на рынке недвижимости ЗАО «Корпорация «ИНКОМ-Недвижимость», которое произвело оценку рыночной стоимости объектов недвижимости в соответствии с Федеральным законом от 29.07.1998 №135-Ф3 «Об оценочной деятельности в Российской Федерации». Выводы, содержащиеся в заключении ЗАО «Корпорация «ИНКОМ-Недвижимость», основаны на расчетах, заключениях и информации, полученной в результате обследования объектов и изучения рынка квартир г. Москвы (подход сравнения рыночных продаж), в том числе на основании базы данных оценщика, а также исходя из опыта и профессиональных знаний оценщиков и привлеченных экспертов (том. 65 л.д. 120-171).

   Из данных проведенной оценки следует, что  почти во всех случаях квартиры был проданы обществом физическим лицам по стоимости, отклоняющейся от рыночной цены менее чем на 20 процентов (от 15,32 процента до 16, 54 процента), что соответствует требованиям ст.40 Кодекса и не дает оснований для доначисления налогов.

   При расчете цен на реализованные квартиры налоговым органом принят во внимание только один фактор, а именно - количество комнат в квартире. Налоговый орган сделал вывод, что рыночная цепа является одинаковой для квартир с одинаковым количеством комнат, расположенных в разных районах г. Москвы. Кроме того, при определении рыночных цен не учитывались другие факторы (помимо места расположения), оказывающие существенное влияние на стоимость квартир: период заключения договора купли-продажи квартиры, этаж расположения квартиры, ориентация окон, транспортная доступность, инфраструктура района, состояние квартиры, наличие балкона и телефона, условия расчетов по сделке и др., что не позволяет говорить о примененных налоговым органом ценах как о рыночных, при расчете которых были бы учтены все разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. (п.9 ст.40 Кодекса).

  Кроме того, из содержания п. 9 ст. 40 Кодекса, а также Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 442-0 следует, что рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями п.п.4 - 11 ст.40 Кодекса, что налоговый орган не вправе ссылаться на официальные источники  информации,  если в  данных источниках  не  учитывается  сопоставимостьгосударственной статистики о средних ценах.

В п.5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71 отмечается, что в случае выявления сделок, цены по которым более чем на 20 процентов отклоняются от уровня цен, примененных налогоплательщиком в отношении идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в пределах непродолжительного периода времени, доначисление налога но этим сделкам не может производиться исходя из средней цены реализации.

Судом первой инстанции правомерно указано на то, что  сумма доначисленного НДС (с учетом того обстоятельства, что рыночные цены определяются с учетом включения в их состав НДС), должна была быть рассчитана с применением расчетной ставки налога(20/120 процентов). Сумма занижения налога на прибыль должна была определяться как произведение ставки налога на разницу между доначисленной налоговой базой и суммой занижения НДС.

   Неправильный расчет налогового органа привел к завышению суммы начисленного к уплате НДС на 483 719, 53 руб. (2 902 17, 2 14 511 586 руб.*20/120) и налога на прибыльна 580 463,44руб.(3 482 780, 64 - 14 511 586 (1-20/120процентов)*24процентов).

   Признавая недействительным п. 6.2. решения инспекции, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что обязанность общества удержать и перечислить суммы НДФЛ в размере 1 083 094 руб. противоречит п.9 ст.226 Кодекса, согласно которому уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается; также обоснованно сослался на то, что с частью работников   общество уже не имеет трудовых отношений ввиду их увольнения, а у таких физических лиц как ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13 совокупный доход, выплаченный в течение 12 месяцев, был меньше доначисленной налоговым органом суммы НДФЛ, что является основанием для освобождения общества от обязанности по удержанию из доходов этих лиц НДФЛ.

   Вывод суда о том, что доначисление налоговым органом в п. 2.1.3, 3.4, 6.2 решенияналога на прибыль, НДС и налога на доходы физических лиц в связи с признанием цен сделок по реализации квартир не соответствующими рыночным ценам неправомерно, является правильным.

В п. 2.2.4 решения инспекцией указано на необоснованное включение заявителем в нарушение п.1 ст. 252 и п.1 ст. 272 НК РФ в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, затрат в виде отчислений  на формирование внебюджетного фонда НИОКР Минсвязи России в сумме 65 000 000 руб. (стр. 38-39 решения суда).

Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п.1 ст.272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической оплаты денежных средств.

  Инспекция считает, что в нарушение названных норм Кодекса общество            необоснованно включило в уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2003 г. и в п. 15 регистра НПР-5.2.2 «Убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде» расходы, произведенные во втором квартале 2004 г., а именно отчисления на формирование внебюджетного фонда НИОКР за 2004 г. в сумме 65 000 000 руб.

  Несение данных расходов обществом в 2004 г. подтверждено платежным поручением от 19.04.2004 № 877 с указанием в назначении платежа «Отчисления на формирование внебюджетного фонда НИОКР Минсвязи России за 2004 г.».

  Инспекция считает, что расходы, произведенные в 2004 г., не должны быть включены в регистр НПР - 5.2.2. «Убытки прошлых лет, выявленные в текущем месяце» за 2003 г. Таким образом, убытки прошлых лет налоговых периодов, выявленные в текущем налоговом периоде, завышены по уточненной декларации за 2003 г. от 30.12.2005 на 65 000 000 руб., что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2003 г. в размере 65 000 000 руб. и налога на прибыль в размере 15 600 000 руб.

   Арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правомерно не приняты данные выводы налогового органа, исходя
из следующего.

  Судом установлено, что указанные расходы действительно относятся к 2004 г. и учтены обществом при исчислении налоговой базы за 2003 г. ошибочно. В то же время, поскольку эти расходы относятся к периоду 2004 г., они должны быть учтены обществом для целей налогообложения в 2004 г., что не оспаривается налоговым органом в решении.

  Указанные расходы были учтены при налогообложении прибыли только в уточненной налоговой декларации за 2003 г., которая подана обществом в инспекцию ФНС России №7 по г. Москве 30.12.2005 (том 5 л.д. 106-147). В результате представления этой декларации налоговая база уменьшилась на 144 053 976 руб., сумма налога, соответственно, уменьшилась на 34 572 954 руб.

Согласно статье 11 Кодекса недоимкой признается сумма налога или сбора, не уплаченная в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

 Как следует из статьи 80 Кодекса, налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Ошибочно поданное заявление с уточненной налоговой декларацией, содержащей заниженную сумму налога, не влечет недоимки, т.к. ранее сумма налога  была уплачена в бюджет. По результатам проверки такой декларации инспекция, сообщив налогоплательщику о допущенной ошибке, вправе отказать ему учесть переплату налога.

До настоящего времени переплата, образовавшаяся в результате представления обществом указанной уточненной декларации, обществу не возвращена и в счет исполнения обязательств по уплате налогов не зачтена.

Таким образом, неправомерное включение суммы 65 000 000 руб. в состав расходов в 2003 г. не привело к образованию у общества недоимки по налогу на прибыль, что является необходимым условием для начисления пени в соответствии со ст. 75 Кодекса и позицией, изложенной в п.20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», а также в постановлении Президиума ВАС РФ от 19.09.2006 № 5957/06.

На основании изложенного выводы суда о недействительности п. 2.2.4 решения о доначислении обществу налога на прибыль в размере 15 600 000 руб. являются обоснованными.

  П. 3.3 решения инспекции «Неправомерно примененные вычеты по НДС»(стр. 83-85 решения суда).

Приведенная в апелляционной жалобе позиция заключается в следующем. Общество неправомерно применило налоговые вычеты сумм НДС, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), использованных для осуществления операций по реализации услугмеждународной связи иностранным покупателям.

            Позиция налогового органа обоснованно отвергнута судом первой инстанции. Перечень операций, освобожденных от обложения НДС, установлен в ст. 149 НК РФ, которая не предусматривает    освобождения    от налогообложения    операций    по    реализации  услуг    международной    связи иностранным операторам. Услуги международной связи, оказываемые иностранным покупателям, являются облагаемыми НДС.

Положений, запрещающих применять налоговые вычеты по НДС по операциям по реализации услуг международной связи иностранным покупателям, Кодекс не содержит,в связи с чем применение к операциям по реализации услуг международной связи иностранным покупателям норм о вычете НДС, установленных НК РФ для операций, освобождаемых от обложения НДС, является неправомерным.Позиция общества относительно правомерности применения вычетов по
НДС  по  операциям  по  реализации услуг международной  связи  иностранным
покупателям подтверждена ответом Министерства финансов РФ от 26.12.2006
№ 03-04-08/254 на  запрос  общества,  сделанный  в  ходе
судебного разбирательства в суде первой инстанции. Согласно письму Минфина России денежные средства, полученные обществом от иностранных операторов за оказанные услуги международной связи в налоговую базу по НДС не включаются. Поскольку специальный порядок применения вычетов по НДС при осуществлении операций по оказанию услуг международной  связи  иностранным операторам не установлен, то обществу следует руководствоваться  общеустановленным порядок применения вычетов по НДС с учетом положений ст. ст. 171, 172 НК РФ (т.75, л.д.37-40).

В апелляционной жалобе налоговый орган приводит доводы, аналогичные изложенным в принятом им по результатам выездной проверки решении, которым судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.

  Пункт 2.3.1 решения инспекции «Арифметические расхождения в налоговых регистрах» (стр. 39-41 решения суда).

           Оспаривая решение суда в части признания недействительным решения инспекции  об арифметических расхождениях вналоговых регистрах и о доначислении обществу  налога, инспекцияв апелляционной жалобе  указывает,чтопри составлении сводных налоговых регистров общество допустило арифметическую
ошибку, повлекшую занижение налоговой базы по налогу на прибыль сумму
2 641 377,88 руб. при определении дохода в виде процентов, полученных по долговым
обязательствам. Содержание этой ошибки, по мнению налогового органа, заключается в
том,  что   при   суммировании    процентного   дохода   по   долговым    обязательствам,
относящегося к текущему периоду и указанного в гр.9 регистра НПР 5.1.2 «Процентные
доходы по долговым обязательствам без учета государственных ценных бумаг» за
полугодие 2003 г., допущена ошибка, в результате которой в стр. 5 регистра
НПР 5.1   «Проценты  к получению»  (том  71 л.д.   104)не попала сумма доходов
2 641 377.88 руб.; регистр 5.1.2 «Процентные    доходы    по    долговым    обязательствам    без учета государственных ценных бумаг» за 1 кв. 2003 г., представленный обществом при проведении выездной проверки, не содержал в себе записей о корректировке сумм  начисленных процентов;аналитические налоговые регистры (в расшифровке по объектам) по выбытию ценных бумаг при проведении выездной налоговой проверки не представлены.Вместе с тем налоговый орган отметил, что при представлении возражений на акт выездной налоговой проверки (том 2 л.д.61-216),общество подтвердило исключение процентов по соответствующим ценным бумагам из итоговой строки регистра 5.1.2 за полугодие 2003 г.

            Арбитражный апелляционный суд считает, что данные доводы инспекции   правомерно отвергнуты судом первой инстанции. На основании исследования   представленных обществом документов суд установил, что в представленных обществом в налоговый орган возражениях на акт проверки указано, что проценты по нескольким ценным бумагам в сумме 2 641 377.88 руб. действительно исключены из итоговой строки регистра НПР 5.1.2 «Процентные доходы по долговым обязательствам без учета государственных ценных бумаг» за полугодие 2003 г., поскольку сумма доходов в виде полученных процентов по этим ценным бумагам была учтена в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль при реализации ценных бумаг.

Кроме того, при определении суммы доходов обществом допущена ошибка, в результате которой в налогооблагаемую базу была излишне включена сумма полученных процентов на сумму 3 753 557.78 руб., о чем налогоплательщик сообщил налоговому органу в возражениях и в обоснование своей позиции представил подтверждающие документы (т.5, л.д.148-163).

            Суд основывал свои выводы на установленности недостоверного изложения обстоятельств представления обществом документов, что привело к неправильным выводам инспекции. При этом суд исходил из следующих обстоятельств: информация   о произведенных   обществом   корректировках   регистра   НПР   5.1.2 представлялась налоговому органу в ходе выездной проверки 08.02.2006 по требованию от 13.01.2006№ 4/2-13  (см. том 6 л.дЛ-21);данные бухгалтерского учета (выручка от реализации ценных бумаг - обороты по счету   91.13.30   «Доходы   от   реализации   финансовых   вложений»,   расходы   от реализации ценных бумаг   - обороты по счету 91.23.31   «Стоимость финансовых вложений», информация о суммах, отраженных на указанных счетах бухгалтерского учета) представлены заявителем в налоговый орган по п. 3 требования № 3 от 12.10.2005 (см. том 4 л.д.47-79, том 5 л.д. 150-163, том 69 л.д. 112-113).

            Кроме того, к возражениям по акту проверки налогоплательщиком составлены расшифровки доходов и расходов по операциям с ценными бумагами, указанных в регистре НПР 3.5 с указанием наименования ценных бумаг (том 5 л.д. 150-163);

            Налогоплательщиком представлены также документы, содержащие информацию о фактической  цене сделки  от реализации ценных бумаг к возражениям к акту
проверки   в   приложении   № 2.3.1-2   (т.5,  л.д.150-163).   Эти   же   документы   представлены обществом в ходе выездной налоговой проверки по п. 10 требования
№ 3 от 12.10.2005 (том 4 л.д.47-79).

            Таким образом, довод налогового органа о том, что документы, обосновывающие позицию, представлены обществом только в судебное заседание, недостоверен, что установлено судом.

            Для проверки доводов заявителя судом проведена двусторонняя сверка расчетов об учете спорной суммы при налогообложении за 1 кв. 2003 г. в регистре 3.5.2 и о наличии арифметической ошибки, по результатам которой, налоговый орган признал обоснованность доводов общества, за исключением суммы 854 794. 52 руб.

Судом установлено, что указанное расхождение возникло в связи с тем, что налоговый орган не учел корректировку, по доначислению процентов по векселю АКБ Промсвязьбанк № 0001230, произведенную обществом в 4 кв. 2003г. и отраженную в регистре НПР-5.1.2 (корректировочный) (том 71 л.д.139), который предоставлен в налоговый орган по п.2 требования № 4/2-13 от 31.01.2006, что подтверждается материалами дела (том 6 л.д. 1-21).

Материалами дела установлено, что все документы, приобщенные к материалам дела, представлены налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки и к возражениям по акту проверки, что прямо отражено в тексте оспариваемого решения на стр.42 (том 3).

Таким образом, судом полно и надлежащим образом исследованы документы, представленные в  материалы дела,  доводы  сторон,  результаты  проведенной  сверки  и сделан   обоснованный  вывод о недействительности решения  налогового  органа   в оспариваемой части.

Пункт 2.5.1 решения инспекции «Налог на доходы GreatNorthernTelegraphCompany» (стр. 71-78 решения суда).

Ссылки налогового органа на нормы ст. ст. 32, 46, 108 НК РФ, подтверждающие, по мнению инспекции, возможность взыскания с налоговых агентов сумм неудержанного налога, несостоятельны. Из названных нормах не следует возможность взыскания с агента сумм налога, которые агент не удержал у налогоплательщика (т.е. которыми агент не располагал).

Следует отметить, что в ст. 108 НК РФ речь идет о перечислении причитающихся сумм налога. Однако, если следовать нормам п.2 ст.45 НК РФ. предусматривающей, что исполнением обязанностей налогоплательщика по уплате налога считается удержание налога налоговым агентом и п.4 ст.24 НК РФ, устанавливающей статус налоговых агентов применительно ко всем видам налогов, то данные нормы устанавливает общую для всех налоговых агентов обязанность по перечислению в бюджет только удержанных налогов, при этом налогоплательщики по всем налогам считаются неисполнившими свои обязанности по уплате налога (должниками перед бюджетом), если налоговым агентом налог не был удержан.

            Таким образом, те суммы, о которых идет речь в ст. 108 НК РФ, представляют собой только удержанные, но не перечисленные в бюджет средства, которые хотя и находятся у агента, но предназначены для уплаты в бюджет.

Арбитражный апелляционный суд считает соответствующие выводы суда первой инстанции о незаконности решения налогового органа в части взыскания с общества не удержанного им налога правильными.

Пункт 2.5.2 решения инспекции «Налог на доходы иностранных организаций в виде дивидендов, полученных от российской организации ОАО «Ростелеком» (стр. 78-83).

Оспаривая решение арбитражного суда, налоговый орган в апелляционной жалобе не указывает, какие именно нарушения допущены судом в ходе судебного разбирательства по вопросу правомерности применения обществом пониженных ставок по налогу с доходов иностранных юридических лиц от источников в РФ в отношении выплат дивидендов компаниям LindsellEnterprisesLimited(1 987 773, 66) и RedHandInvestmentsLimited(3 833 405, 22).В апелляционной жалобе приводит те же доводы, что и в суде первой инстанции, которым судом дана надлежащая оценка.

Доводы инспекции состоят в следующем.По компании LindsellEnterprisesLimitedналогоплательщик неправомерно применил ставку налога в размере 10 %, т.к. на дату выплаты дохода у общества отсутствовали документы, подтверждающие постоянное местонахождение компании в Республике Кипр, относящиеся к году выплаты дохода, т.е. к 2003 году;документы, подтверждающие, что указанная компания имеет фактическое право на дивиденды.

По компании RedHandInvestmentsLimitedобщество неправомерно применило ставку налога в размере 5 %, т.к. на дату выплаты дохода у него отсутствовали:документы, подтверждающие, постоянное местонахождение компании в Республике Кипр, относящиеся к году выплаты дохода, т.е. к 2003 году; документы, подтверждающие, что указанная компания имеет фактическое право на
дивиденды; документы, подтверждающие, что сумма вложений капитала указанной компании в капитал общества составляет не менее 100 000 долларов США.

Однако материалами дела установлено, что по компании LindsellEnterprisesLimiledзаявитель  располагал всеми необходимыми документами, которые представил инспекции в период проведения проверки по п. 1 требования № 4/2-11/1 от 27.01.2006 (т.8 л.д.22-47) и повторно к возражениям по акту проверки (т. 8, л.д. 22-119): справкой о количестве ценных бумаг общества, которыми владела компания LindsellEnterprisesLimited по состоянию на 28.04.2003, подтверждающая ее право на дивиденды, сертификатом, подтверждающим постоянное местонахождение компании в Республике
Кипр,   с   которой   РФ   имеет   международный   договор,   регулирующий   вопросы
налогообложения, датированный 08.05.2003.

Довод налогового органа относительно того, что одна из выплат дивидендов произведена ранее, чем общество получило указанный сертификат, неправомерен, поскольку противоречит письму Минфина России от 03.03.2003 № 04-06-05/1/10, в котором разъяснено, что в случае, если в выданном документе не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание иностранной компании, считается, что такое подтверждение относится к календарному году, в котором выдан соответствующий документ.Следовательно, общество имело право на применение пониженной налоговой ставки по налогу с доходов иностранных юридических лиц от источников в РФ в отношении всех выплат в адрес компании LindsellEnterprisesLimited, произведенных в 2003 г.

Кроме того, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в своих постановлениях от 06.02.2007  № 13225/06 и от 29.05.2007 № 1646/07 (том 75 л.д. 42-56) выразил позицию о том, что если налогоплательщик на момент выездной налоговой проверки располагал доказательствами того, что иностранная организация не являлась плательщиком налога на территории РФ в силу международных соглашений, у налогового органа отсутствуют законные основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности ввиду отсутствия события налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ.

Общество располагало также необходимыми документами в отношении компании RedHandInvestmentsLimited: свидетельством,     подтверждающим     постоянное     местонахождение компании     в Республике  Кипр,  с   которой   РФ  имеет международный  договор,   регулирующий вопросы налогообложения, датированное 24.01.2003, которое  представлено в налоговый орган в период проведения проверки по п. 1  требования от 27.01.2006 № 4/2-11/1  (т.8 л.д. 28, т. 62 л.д.149); выписками из реестра акционеров о количестве ценных бумаг общества, которыми   владела   компания   RedHandInvestmentsLimited   пo   состоянию   на 28.04.2003, подтверждающая ее право на дивиденды; перечнем номинальных держателей, через которых возможно получить информацию, подтверждающую, что сумма вложений компании RedHandInvestmentsLimited в акции общества на дату выплаты дивидендов, составляла более 100 000
долларов США.

На сделанные в указанные обществом номинальные держатели акций запросы судом первой инстанции получены ответы, согласно которым сумма вложений компании RedHandInvestmentsLimited в акции общества на момент выплаты дивидендов составила более 100 000 долларов США, что в свою очередь, подтвердило правомерность применения обществом льготного режима налогообложения в отношении выплат компании RedHandInvestmentsLimited.

Доначисление инспекцией заявителю налога и обязание перечислить сумму недоначисленного ранее налога с выплаченных дивидендов за счет собственных средств налогового агента суд обоснованно посчитал не соответствующими нормам законодательства. Правомерны также выводы суда о  незаконности привлечения общества к ответственности по ст.123 ПК РФ  ввиду отсутствия  события налогового правонарушения.

Вывод суда о том, что общество, являясь налоговым агентом, добросовестно исполнило обязанность по удержанию и уплате налога с доходов иностранных юридических лиц от источников в РФ в отношении выплат дивидендов компаниям LindsellEnterprisesLimited и RedHandInvestmentsLimited, является правомерным.

Пункт 4.1 решения  инспекции «Неначисление ЕСН с выплат в НПФ «Ростелеком-Гарантия» (стр. 85-91 решения суда).

В качестве доводов, обосновывающих правомерности принятого налоговым органом решения в части данного пункта о доначислении обществу единого социального налога в сумме 10 280 660 руб. с суммы взносов в НПФ «Ростелеком-Гарантия», перечисленных обществом в 2003 г. на сумму 34 268 866 руб., налоговый орган указывает следующее.

Согласно регистрам налогового учета НПР 4.2. за 1-й и 2-й квартал 2003 г. общество отнесло на расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль названные суммы взносов на негосударственное пенсионное обеспечение. Следовательно,   на основании п.1 ст.237  НК  РФ данные суммы должны быть  включены   в базу  по  ЕСН, поскольку относятся согласно главе 25 НК РФ к расходам на оплату труда;

Условия договора № 872-2.8 (том 8л.д. 130-141), заключенного между обществом и НПФ «Ростелеком-Гарантия», являются условиями договора добровольного личного страхования, которые   предусматривали   обязанность   общества   уведомлять   фонд   о   персонификации участника и выборе для него конкретной пенсионной схемы, а также составлять список участников      фонда,    что,      по      мнению      инспекции,      подтверждает      возможность персонифицированного   учета   размера   перечисляемых   взносов   отдельно   по   каждому работнику вне зависимости от пенсионной схемы и внесения взносов единым платежом на солидарный счет.

            Как следует из материалов дела, в ходе проверки общество представило доказательства того, что в 2003 г. взносы общества в НПФ не учитывались для целей налогообложения прибыли. В частности, обществом представлялись документы, подтверждающие, что взносы в НПФ, действительно включенные в состав расходов в 1 и 2 кварталах 2003 г., сторнированы в 4 квартале 2003 г.и, таким образом, спорные выплаты не были отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. В подтверждение этого обстоятельства общество представило налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2003 г., расшифровку строки 100 приложения 03 к листу 02 раздела 5 налоговой декларации участника выборе для него конкретной пенсионной схемы, о приобретении участником (с оговоренной даты) права на получение негосударственной пенсии, об условиях владения участником пенсионными накоплениями», составлять список участников фонда.

Обоснован довод заявителя о том, что в договоре № 872-2.8 не содержалось таких обязанностей вкладчика, что подтверждается его содержанием (том 8 л.д. 130-141).

Право на любую негосударственную пенсию по договору № 872-2.8 могло возникать только в случае прекращения трудовых отношений с обществом  (приложения к договору № 872-2.8 - том 8 л.д. 130-152, том 9 л.д. 1-16, том 69 л.д. 53-81). То есть взносы по договору № 872-2.8 в принципе не могли предназначаться работникам общества, как того требует часть 2 п. 1 ст. 237 НК РФ для включения данных начислений в базу по ЕСН.

Налоговый орган, ссылаясь на ст. 4 Закона РФ от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации», делает вывод о том, что взносы по договору № 872-2.8 являются страховыми взносами по добровольному личному страхованию. При этом налоговый орган произвольно излагает ст.4 указанного закона, в которой нет указаний на такие объекты страхования как «связанные с пенсионным обеспечением» и «трудоспособностью», ст.4 не содержит и термина «личное страхование».

В то же время налоговый орган не учитывает того, что принятым в более позднее, по сравнению с Законом РФ «Об организации страхового дела» Федеральным законом «О негосударственных пенсионных фондах» от 07.05.1998 № 75-ФЗ (ст.2 этого закона) проведено четкое разделение таких видов деятельности негосударственных пенсионных фондов как негосударственное пенсионное обеспечение и обязательное пенсионное страхование, осуществляемое НПФ.

Добровольным страхованием интересов, связанных с трудоспособностью и пенсионным обеспечением, либо личным страхованием, как оно определено в ст. 934 ГК РФ (а не в законе «Об организации страхового дела», который не может противоречить ГК РФ),  негосударственный пенсионный фонд заниматься не имеет права.

Таким образом, внесения взносов в пользу работников при перечислении названных сумм в адрес НПФ «Ростелеком-Гарантия» не происходило.

Если даже предположить, что пенсионные взносы, перечислявшиеся по договору   № 872-2.8,  могут входить в объект налогообложения по ЕСН, как он обозначен в ст. 236 НК, общество не имело бы возможности вести персонифицированный учет начисленных пенсионных взносов по конкретным физическим лицам в силу того, что взносы перечислялись единым платежом для функционирования системы пенсионного обеспечения («на финансирование пенсионных программ»), становились собственностью фонда, после чего общество объективно не могло участвовать в их распределении по выплатам на конкретные пенсии, которое осуществлялось самим фондом, (платежные поручения на перечисление данных взносов, ответ НПФ «Телеком-Союз», как правопреемника НПФ «Ростелеком-Гарантия» - том 69 л.д.101-111).

Перечисление взносов, право собственности на которые возникало у фонда и которое фонд сам распределял по пенсионным выплатам, а также отсутствие персонификации при самом перечислении этих взносов в фонд, не позволяло обществу учитывать эти взносы в составе расходов на оплату труда, поскольку невозможно доказать относимость этих взносов к выплатам именно к выполнению трудовых функций в обществе.

Данные выводы подтверждаются судебной практикой: постановления ФАС Московского округа    от     13.04.2006    № КА-А40/2643-06,     от 24.11.2005     дело  № КА-А40/11379-05.

Пункт 4.2 решения инспекции «Неуплата единого социального налога с вознаграждений членам Совета директоров общества»(стр. 91-93 решения суда).

Оспаривая выводы суда, налоговый орган в апелляционной жалобе ограничивается ссылками на общие нормы главы 24 НК РФ о едином социальном налоге без учета существенных фактических обстоятельств вмененного обществу нарушения.

Сумма    доначисленного ЕСН  290 007 руб., которую общество оспаривает по
данному эпизоду, относится к суммам ЕСН, подлежащим уплате в федеральный бюджет.          Налоговый орган не поясняет порядок исчисления именно такой суммы ЕСН, ограничиваясь лишь ссылками на то, что из 620 723 руб., доначисленных по данному эпизоду (из которых в свою очередь 566 586 руб. - по федеральному бюджету), общество не оспаривает 330 716 руб. (также по федеральному бюджету), никаких расчетов доначислений не приводит.

Арбитражный апелляционный суд считает обоснованным довод заявителя о том, что налоговым органом нарушен основной принцип исчисления ЕСН - исчисления его персонально по каждому.

Ввиду того, что никаких расчетов налоговый орган не предоставил, исходя только из самих доначисленных сумм, следует вывод о том, что налоговый орган при исчислении суммы неуплаченного ЕСН с вознаграждений Совету директоров по данному эпизоду применил среднюю ставку ЕСН по всему обществу исходя из данных налоговой декларации общества по ЕСН за 2003 г., в то время как для того, чтобы доначисление налога было обоснованным, налоговый орган должен был руководствоваться требованием об исчислении налоговой базы и применения налоговых ставок, установленных ст. 241 НК РФ, не в целом ко всем вознаграждениям, а к сумме начисленных вознаграждений персонально по каждому физическому лицу.

Ст. 237 НК РФ определяет, что налоговая база по ЕСН исчисляется отдельно по каждому физическому лицу, и, соответственно, ставки налога, предусмотренные ст.241 НК РФ, также применяются к налоговой базе по каждому конкретному физическому лицу, сучетом размера выплаченных в его пользу вознаграждений и иных выплат (превышения начисленных в пользу физического лица установленного в ст.241 НК РФ размера вознаграждений в 600 000 руб.).

Применительно   к   произведенным   доначислениям   по   выплатам   члену   Совета директоров общества ФИО14, налоговый орган включил в базу по ЕСН
сумму   967 397 руб.,   из  которых  327 397 руб. - компенсация   за   неиспользованныйотпуск при увольнении и   640 000 руб. - компенсация при увольнении по соглашению сторон (начислены в ноябре 2003 г.).

Согласно пункту 1 статьи 238 НК РФ указанные выплаты не подлежат налогообложению ЕСН. Документы, подтверждающие назначение и характер данных выплат, бухгалтерские регистры - индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат, сумм начисленного ЕСН в отношении ФИО14, где содержались сведения о названных суммах, решения Совета директоров о размерах выплат, расшифровка расчета суммы компенсации    за    неиспользованный    отпуск    обществом представлены      и    были исследованы как инспекцией, так и судом (том 9 л.д.105-111, том 9 л.д.21-29 и том 59 л.д. 21-29).

Таким образом, такой способ исчисления ЕСН, который применил налоговый орган (средняя ставка в целом по обществу при наличии документов, подтверждающих персонифицированный учет обществом сумм выплат и вознаграждений, включение в базу выплат, не подлежащих налогообложению), не предусмотрен НК РФ, в связи с чем доначисление ЕСН, произведенное таким образом, обоснованно не принято судом как незаконное.

В пункте 6.1 решения налоговый орган указывает, что в нарушение п.2 ст.230 Кодекса  общество в качестве налогового агента не представило в налоговый орган по месту своего учета  сведения о доходах физических лиц, получивших доходы в виде дивидендов в обособленных подразделениях, и физических лиц, указанных в списках номинальных держателей акций (всего 16 270 человек) по форме 2-НДФЛ за 2003 г.  (стр. 93-97 решения суда). Налогоплательщик привлечен к ответственности поп.1 ст. 126 Кодекса в виде штрафа в размере 813 500 руб. (50 руб. за каждый непредставленный документ).

Оспаривая решение, налоговый орган в апелляционной жалобе не указывает на допущенные судом нарушения при оценке соответствующих обстоятельств, а излагает свою позицию, также уже исследованную судом.

            Ссылаясь на нормы  п. 2 ст. 230 НК РФ, инспекция указывает, что общество  должно было представлять сведения о доходах физических лиц в виде дивидендов, полученных  в  обособленных  подразделениях,  в  налоговый орган по месту постановки на учет головной организации, однако в нарушение данной нормы указанные сведения в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации не представило.Инспекцией произведен расчет количества непредставленных сведений и доначислен штраф.

Арбитражный апелляционный суд полагает, что арбитражный суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о необоснованности привлечения общества к ответственности.

Инспекцией не учено, что место учета, о котором идет речь в п. 2 ст. 230 НК РФ, определяется п.1 ст.83 НК РФ, устанавливающим, что организация, имеющая обособленные подразделения, должна встать на учет в налоговых органах как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения обособленных подразделений. Положения п. 2 ст. 230 НК РФ в системной связи с п. 1 ст. 83 НК РФ и п. 7 ст. 226 НК РФ, устанавливающими обязанность налогоплательщика, имеющего обособленные подразделения, перечислять исчисленные и удержанные суммы налога с доходов работников обособленных подразделений по месту нахождения таких подразделений, подтверждают довод налогоплательщика о том, что общество должно было представить сведения о доходах сотрудников обособленных подразделений по форме 2-НДФЛ в тот налоговый орган, где соответствующее подразделение стоит на учете, что обществом было выполнено.

            Исследуя доводы сторон и представленные в материалы дела доказательства, на основании анализа п. 2 ст. 230, ст. 83, ст. 19 НК РФ,  письма Минфина России от 16.01.2007 № 03-04-06-01/2 (т.75 л.д.41), суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что обособленное подразделение, действующее в качестве налогового агента, должно представлять сведения по форме 2-НДФЛ о доходах физических лиц - работников обособленного подразделения в налоговые органы по месту своего учета.

Изложенная судом позиция подтверждается судебно-арбитражной практикой, в частности, постановлением ФАС Московского округа от 15.06.2006 № КА-А40/5048-06 (том 75 л.д. 105-107).

Судом, кроме того, установлено, что приложения, в которых инспекция указывает списки работников, получивших доходы в виде дивидендов за 2003 г. в обособленных подразделениях общества, и номинальных держателей акций, на которые ссылается налоговый орган в акте проверки и решении, фактически ни к акту, ни к решению не приложены;при расчете количества непредставленных сведений, послужившего базой для определения размера штрафа, инспекция допустила ряд фактических ошибок, поскольку описанная в акте проверки и решении методика расчета содержит существенные противоречия (использование для расчета данных о численности работников из декларации по ЕСН, не учтены сведения, поданные обществом по Генеральной дирекции и др.), в результате которых неправильно определена как общая численность сотрудников общества, так и численность сотрудников, по которым сведения были представлены.

Судом полно и объективно исследованы доводы сторон и все представленные в материалы дела доказательства, сделан законный и обоснованный вывод о том, что общество добросовестно исполнило обязанность по представлению сведений о доходах физических лиц, получивших доходы в виде дивидендов в обособленных подразделениях, и физических лиц, указанных в списках номинальных держателей акций по форме 2-НДФЛ за 2003 г.

П. 4.3 ЕСН, 5.1. ОПС, 6.6. НДФЛ решения иснпекции по филиалу Междугородный и международный телефон «Расходы, не подтвержденные первичными кассовыми документами» (стр. 97-103 решения суда).

Налоговый орган указывает, что общество неправомерно списало с подотчетных лиц расходы, не подтвержденные надлежащим образом оформленными первичными кассовыми документами, что повлекло за собой занижение налоговой базы по единому социальному налогу, занижение налоговой базы для начисления страховых взносов на ОПС и налоговой базы по НДФЛ.

На этом основании обществу доначислено за 2003 г. ЕСН в размере 32 305,44 руб., ОПС в размере 12 081,31 руб.  и  НДФЛ  в   размере 20 757 руб.

Инспекция указала, что суммы, списанные с подотчетных лиц, не подтверждены  надлежащим образом оформленными первичными кассовым документом (приложения № 5а-8а к акту проверки).

При этом налоговыйорган не отрицает, что обществом представлены приходные кассовые ордера, квитанции, накладные, билеты в отношении соответствующих расходов на приобретение железнодорожных и авиабилетов, билетов на пригородный транспорт, на проживание сотрудниковв гостинице, оплату автостоянки и т.п. (т.57 л.д. 35-51, т.10,  л.д. 1-252).Эти документы в полном объеме полностью исследованы судом первой инстанции.

Оспаривая выводы суда, налоговый орган  не учитывает следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 2 Федерального закона «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт», Положением об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утвержденным постановлением Правительства РФ от 31.03.2005                 № 171 установленавозможность осуществления наличных денежных расчетов без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению и при условии выдачи соответствующих бланков строгой отчетности (квитанций, билетов, проездных документов, талонов, путевок).

Помимо этого собственно на подотчетных лиц никаким нормативным актом не возложена обязанность и не предоставлены соответствующие правомочия по истребованию у продавцов товаров (работ, услуг) кассовых чеков и соответственно ни подотчетные лица, ни общество не могут нести ответственность за неполучениеот продавцов таких чеков. Согласно данному законув обязанности налоговых органов входитосуществление контроля за порядком применениям ККМ всеми лицами, реализующимитовары, работы или услуги. Таким образом, именно на налоговый орган возлагается обязанность по доказыванию, что кассовые чеки были выданы соответствующимипродавцами товаров (что данные продавцы вообще применяли контрольно-кассовуютехнику), но по вине общества не были приложены к авансовым отчетам.

Правомерность позиции общества подтверждается сложившейся арбитражной практикой: постановления    ФАС    Дальневосточного    округа    №    ФОЗ-А51/04-2/4332    от 11.02.2005, Северо-Кавказского округа № Ф08-2438/2005-989А от 07.06.2005, Восточно-Сибирского округа № А19-12027/05-20-Ф02-7085/05-С1 от 26.01.2006, Восточно-Сибирского округа № 9-14265/05-44-Ф02-6745/05-С1 от 11.01.2006, Восточно-Сибирского округа № А19-30009/04-52-Ф02-328/06-С1 от 15.02.2006.

Действительно, расходы согласно ст. 252 НК РФ должны быть подтверждены документами,оформленными в соответствии с законодательством РФ. Законодательство о применении контрольно кассовой техники не запрещает использоватьпри расчетах иные документы, кроме кассовых чеков.

В соответствии с п.1 ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №12-ФЗ все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными первичными учетными документами,на основании которых и ведется учет.

Согласно п. 2 этой же статьи 9 первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации,а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах,должны содержать определенные законом обязательные реквизиты.

Согласно п.п. 1п. 1 постановления Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 были утверждены унифицированные формы первичной документации для оформления кассовых операций: приходные и расходные ордера, журналы их регистрации, кассовая книга. Такие документы у общества имелись, что не отрицается налоговым органом.

Таким образом, при наличии первичных учетных документов расходы не могут считаться документально не подтвержденными.

Данные доводы заявителя также подтверждаются сложившейся практикой ФАС Московского округа (постановления №КА-А40/12974-05 от 13.01.2006,  № КА-А40/12227-05 от 09.12.2007,  № КА-А41/13069-05 от 11.01.2006).

П. 2.4.7 решения«Налог на прибыль. Начисление амортизации на основные средства земных станций спутниковой связи, подъездных дорог», Дальневосточный филиал (стр. 103-106 решения суда).

Инспекцией указано, что обществом неправомерно отнесены к седьмой группе Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства России от 01.01.2002 №1 (далее -Классификация основных средств), сроком службы 15-20 лет, земные спутниковые станции («СВР-МЯТ», «СВР-МЯТ-1», «СВР»)(п. 2.4.7.1), подъездные дороги (2.4.7.2), что привело к завышению амортизационных отчислений и соответственно занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на 3 301 909 руб. На этом основании обществу доначислен налог на прибыль в сумме 792 458,16 руб.

П. 2.4.7.1 решения «Земные станции спутниковой связи».

Арбитражный апелляционный суд полагает, что судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о неправильном толковании инспекцией налогового законодательства и норм Классификации основных средств. В соответствии с Классификацией основных средств в седьмую амортизационную группувключается имуществосо сроком полезного использованиясвыше 15 лет до 20 лет включительно. В частности, в раздел: «Здания (кроме жилых)» с ОКОФ группы 110000000, включаютсядеревянные,   каркасные      и      щитовые,      контейнерные,деревометаллические, каркасно-обшивные и панельные, глинобитные, сырцовые, саманные и другиеаналогичные.

          Согласно ОКОФ, утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 №359 в составе ОКОФ, подраздел 110000000 «Здания (кроме жилых)» прямо указан вид основных средств «станции спутниковые» №11 4526583.Изучив техническое описание земных спутниковыхстанций  (стр.105 решения суда,  том 59 л.д.88-110), суд установил, что  станции включены обществом в седьмую группуобоснованно, поскольку имеют согласно ОКОФ код 114526583, входящий в ОКОФ группы 110000000 и являются зданиями контейнерного типа.

           Обществом выполнены все условия для отнесения станций именно к седьмой амортизационной группе: станции являются зданиями контейнерного типа и согласно ОКОФ спутниковые станции прямо отнесены к подразделу 110000000, который назван в Классификации основных средств как основание для отнесения основных средств к седьмой группе.

           Суд проверил довод налогового органа относительно того, что земные спутниковые станций должны быть отнесены к десятой амортизационной группе и обоснованно указал, что  в Классификации прямо указано,что здания и сооружения, входящие в эту группу, не должны быть отнесены ни к какой иной группе данной Классификации основных средств, причем здания в этой группе могут быть только построенными из камня или с железобетонными конструктивными элементами и долговечными покрытиями, каковыми земные спутниковые станции исходя из их технических характеристик (том 59 л.д. 88-110)не являются.

2.4.7.2 Имущество подъездных дорог.

Оспаривая решение арбитражного суда, налоговый орган посчитал неправомерным признание судомнедействительным решения налогового органа о доначислении обществу налога на прибыль в сумме 66 406.32 руб., произведенное в связи с тем, что общество необоснованно отнесло к расходам, связанным с производством и реализацией, принимаемым для целей налогообложения, расходы в виде амортизационных отчислений по имуществу подъездных дорог, не находящемуся у налогоплательщика на праве собственности, что привело к занижению налоговой базы на 276 693 руб.

Налоговый орган ссылается на несовпадение стоимости и инвентарных номеров подъездных дорог по данным 1992 г. и 2003 г., что,  по его мнению, не позволяет признать право собственности общества на это имущество.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговая инспекция, принимая решение о доначислении обществу налога на прибыль, также как и в первом случае, основывалась на неправильном толковании налогового законодательства и неполном изучении порядка применения обществом норм амортизации.

Исследуя материалы дела, суд установил, что указанные налоговым органом объекты основных средств переданы обществу в 1992 г. при приватизации и имели иные инвентарные номера и первоначальнуюстоимость. После принятия к бухгалтерскому учетудорог под инвентарными номерами 701000715, 701000713, 701000712, 70113915  была проведена их  переоценка, в ходе которой произошло изменение первоначальной стоимости этих объектов основных средств (т. 7, л.д. 43-72).

            Изменение же инвентарных номеров указанных объектов основных средств произведено обществом в связи с переходом на единую автоматизированную систему учета, однако информация о прежнем инвентарном номере каждогообъекта основного средства, отраженного в Пообъектном перечне, внесена обществом в новую инвентарную карточку, что подтверждается представленнымив материалы дела бухгалтерскими справками об изменениях инвентарных номеров.

На основании анализа норм   действовавшего   в  спорный   период   законодательстваипредоставленных обществом (налоговому органу указанные документы были представлены в ходе налоговой проверки) извлечения из Пообъектного перечня зданий и сооружений, включенных в уставный капитал общества по условиям приватизации (том 7 л.д. 43-74), суд правильно установил, что необходимости наличия каких-либо иных документов,подтверждающих право собственности общества на подъездные дороги, возникшее в 1992 г., действовавшее в тот период законодательство не содержало. Доказательств обратного налоговым органом не было.

Таким образом,  судом сделан обоснованный вывод, что обществом предоставлены все необходимые документы, подтверждающие право собственности на объекты основных средств, принятые им к учету по результатам приватизации. Следовательно, расходы в виде амортизационных отчислений по указанному имуществув размере 276 693 руб. отнесены налогоплательщиком на расходы, связанные с производством и реализацией, принимаемые для целей налогообложения, правомерно.

П. 2.4.9. решения инспекции «Налог на прибыль. Расходы на выплату районных коэффициентов. Сибирский филиал», (стр. 111-113 решения суда).

Налоговый орган,оспаривая решение арбитражного суда, считает неправомерным признание судом недействительным решения налогового органа о доначислении обществу налога на прибыльв сумме 97 781,31 руб., указывая на неправомерное отнесение обществом в 2003 г. на расходы, связанные с производствоми реализацией, затрат по повышеннымрайонным коэффициентамв размере 5 % к заработной плате на сумму 300 458, 78 руб., в результате чего прочие расходы общества оказались завышены на сумму излишне начисленного ЕСН на выплаты по районному коэффициенту на106 963, 33 руб. Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 97 781, 31 руб.

При этом инспекция ссылаетсяна то, что согласно постановлениям Правительства РФ от 21.10.1996 №1256 и от 27.12.1997 №1631  администрации Алтайского края было разрешено вводить на территории Алтайского края районный коэффициент к заработнойплате в размере 1.2, а на отдельных территориях  повышать его с 1.2 до 1.25; расходы на выплату повышенных коэффициентов должны осуществляться за счет средств предприятий и организаций. Для введения повышенного районного коэффициента на территории Алтайского края требуется принятие администрацией края соответствующего нормативного правового акта.

Исходя изэтого, инспекция считает, что к расходам, уменьшающим базупо налогу на прибыль, предусмотренным п. 11 ст. 255 НК РФ, могли относиться выплаты по районным коэффициентам, установленным только в централизованном порядке - постановлением Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 17.07.1971 №325/24, распоряжением исполкома Алтайского краевого Совета народных депутатов трудящихся № 787-р от 02.09.1971 и распоряжением крайисполкома № 5-р от 05.01.1972, т.е. только по коэффициентам 1.15 и 1.20.

Судом проанализированы положения трудового законодательства изаконодательства о налогах и сборах и установлено, что инспекцией при вынесении решения по данному эпизоду не учтено, чтосогласно части 1 ст. 255 НК РФ,  частным случаем которой является пп.11 части 2 ст.255 НК РФ, в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, предусмотренные нормами законодательстваРоссийской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Спорные коэффициенты предусмотрены обществом в соответствии с Трудовым кодексом РФ, п. 3.3. и 6.7.6 коллективного договора ОАО «Ростелеком», действовавшего в 2003-2005 гг. (том 7 л.д. 150-159), Положением об оплате труда работников Сибирского филиала, являющимся локальным нормативным актом, регламентирующим условия, формы и систему оплаты труда сотрудников.Размер районного коэффициента не только был предусмотрен локальным нормативным актом, принятым в соответствии с коллективным договором, действовавшим в 2003 г. и Положением об оплате труда работников Сибирского филиала, но и не превышал указанного в постановлении Правительства РФ от 21.10.1996 № 1256 размера коэффициента - 1.20, на который ссылается налоговый орган.

Таким образом, надбавки и доплаты к заработной плате по районному коэффициенту 1.20 установлены обществом на законных основаниях.

Кроме того, на основании анализа постановления Госкомтруда СССР и СекретариатаВЦСПС от 17.08.1971 №325/24 о необходимости применения только коэффициента 1.15, на которое в обоснованиесвоей позицииссылался налоговый орган, суд установил, что применение данных актов после введения в действие с 01.02.2002  нового Трудового кодекса РФ согласно ст. 423 ТК РФ возможно только в той части, вкоторой они не противоречат нормам Трудового кодекса РФ и нормативным актам РФ, к числу которых относятся и постановление Правительства РФ от 21.10.1996 № 1256, позволяющее применять коэффициенты 1.20 и 1.25. Следовательно, ссылки налогового органа на указанные акты  неправомерны.

Таким образом, суд обоснованно признал правомерным включениеобществом врасходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, расходов в виде надбавки к оплате труда работников Сибирского филиала в размере 5%.

П. 3.6. решения инспекции «НДС по затратам капитального характера при реконструкции здания. Сибирский филиал» (стр. 113-115 решения суда).

Налоговый орган, оспаривая решение арбитражного суда, считает неправомерным признание судом недействительным решения налогового органа о доначислении обществу НДС в сумме 2 741 865,70 руб.В апелляционной жалобе  налоговый орган указывает, что доначисление им обществу указанной суммы НДСпроизведено в связи с неправомерным принятием к вычету НДС по работам, связанным с реконструкцией здания, расположенного по адресу: <...>.

Как следует из материалов дела, Сибирский филиал общества 07.04.2003 заключил договор подряда № 3,СФ-ОЗ с ЗАО «Гарант» на реконструкцию административного здания с надстройкой 3-го этажа. Предусмотренные договором работы выполнены, здание после реконструкции принято на баланс. Проверкой установлено, что при реконструкции имели место затраты капитального характера, в бухгалтерском учете они отнесены на счет 08 «Капитальные затраты». Согласно п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ, п. 2 ст. 259 НК РФ суммы НДС при капитальном строительстве подлежат вычету после принятия на учет объектов завершенного капитального строительства.

            В нарушение данных требований законодательства НДС принимался к вычету не после принятия на учет завершенного объекта, а по мере выставления и оплаты счетов-фактур. Данное обстоятельство установлено судом первой инстанции и не оспаривается заявителем. Таким образом, обществом нарушен срок применения вычетов по НДС по работам, связанным с реконструкцией здания.

Судом установлено, что за рассматриваемый период у общества имелась переплата в бюджет по НДС, что подтверждается актами сверки расчетов по платежам в бюджет по НДС за периоде 01.01.2003  по 30.09.2003 а также с 01.01.2004  по 12.07.2004  между обществом и МИ МНС России  № 40 по г. Москве, представленным в материалы дела (том 8. л.д.120-129).Даннаяпереплатамногократно превышала сумму доначисленного    инспекцией    налога,    поэтому    и    в    случае    внесения    корректировок несвоевременно учтенных вычетов НДС по работам, связанным с реконструкцией здания, за период сентябрь-декабрь 2003 г., переплата по НДС сохраняется.

            Налоговый орган в своем решении и апелляционной жалобе подтверждает, что все документы, предусмотренные ст. 172 НК РФ для принятия НДС к вычету, у общества имелисьи рассматривались инспекцией в ходе налоговой проверки (стр.156-157 решения налогового органа).

            На основании изложенного апелляционный суд считает правильными выводы суда первой инстанции.

П. 7.4. решения инспекции «Налог на имущество. Льгота по налогу в отношении имущества линии связи. Сибирский филиал»(стр. 115-118 решения суда).

Налоговый орган, оспаривая решение арбитражного суда, считает неправомерным признание судом недействительным решения налогового органа о доначислении обществу налога на имущество в сумме 4 440 241.38 руб., поскольку общество, по его мнению, неправомерно применило льготу по налогу на имущество, предусмотренную п. «г»ст.5 Закона РФ «О налоге на имущество предприятий», включив в перечень льготируемого имуществаобъекты основных средств, не относящиеся к линиям энергопередач.Арбитражный апелляционный суд выводы суда считает правомерными. Суд обоснованно исходил из того, что законодательство о налогах и сборах не содержит определения понятия «линия связи» или «сооружения, предназначенного для поддержания в эксплуатационном состоянии» линии связи, поэтому в соответствии с п.1 ст.ll НK РФ указанные понятия должны применяться в том значении, в котором используются в другихотраслях законодательства.

Согласно письму Минсвязи России от 27.03.1996 № 55-у «О льготе на имущество» в перечень имущества, относящегося к линиям связи, а также сооружениям,предназначенным для поддержания в эксплуатационном состоянии указанных объектов, в частности, отнесены передающие и приемные станции спутниковой связи, образующие спутниковую линию связи с полным набором сооружений, технологического, вспомогательного и измерительного оборудования.

Согласно Введению к ОКОФ, утвержденному постановлением Госстандарта России    № 359 ОК-013-94, сооружением является каждое отдельное сооружение со всеми устройствами, составляющими с ним единое целое.

Основываясь на требованиях законодательства в области связи и о налогах и сборах, суд сделал правильный вывод, что общество правомерно уменьшило налогооблагаемую базу по налогу на имущество в 2003 г. на стоимость земной станции спутниковой связи «Кросна», являющейся льготируемым имуществом, относящимся к средствам связи, предназначенным для обеспечения эксплуатациилиний связи.

Довод налогового органа о том, что исключаемые из налогообложения объекты должны входить в закрытый перечень, утвержденный Министерством энергетики и направленный налоговым органам письмом МНС России от 11.05.2001 № ВТ-6-04/379  «О налоге на имущество предприятий», судом первой ин станции правомерно отвергнут, поскольку в указанном нормативном актепредставлен перечень электросетевых объектов, входящих в состав линий электропередачи, а общество применяло льготув отношении линий связи и средств связи, используемых при оказании услуг связи и обеспечивающих функционирование сетей связи, а не энергетики.

            Суд обоснованно исходил из того обстоятельства, что в Перечне Министерства энергетики дана прямая ссылка на ГОСТы, регулирующиетолько линии электропередачи, а письмо Минсвязи России № 55-у, на основании которого действовало общество,напротив, указывает  на ГОСТы линии связи.

По мнению апелляционного суда, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что в отношении указанного в акте налогового органа имуществу льготаприменена правомерно, посколькусогласно технологическомупроцессу оказания услуг связи отсутствие данного оборудованияповлечет невозможностьпредоставления услуг по мультимедийной связи, оказания услугпо передаче данных и услуг телематических служб.Как следует из материалов дела, определением суда (том 57л.д. 17-19)налоговому органубылопредложено представить перечень имущества, в отношении которого инспекцией не принята льгота по налогу на имущество,не приложенного  к акту выезднойналоговой проверки.

            Исследованием представленного налоговым органом перечня (том 66 л.д.104-153, том 67л.д.1-176, том.69 л.д. 94)суд установил, что в нем содержится информация по имуществу Сибирского филиала общества, в том числе и объектам жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы за период с 2002 по 2003 г. (проверке подлежал только 2003 г.), существеннопревышающая остаточную стоимость объектов основных средств, исключенных налоговым органом из льготируемых объектов, без уточнения, к какому именно имуществу из всего представленного перечня была, по мнению налогового органа, неправомерно применена льгота по налогу на имущество в соответствии с п. «г» ст.5 Закона «О налоге на имущество предприятий».

Налоговым органом был представлен еще один перечень имущества, который, как он указал, представлял собой именно перечень имущества, необоснованно включенного обществом, по мнению налогового органа, в состав льготируемого имущества.

Суд исследовал представленный перечень, заключения технических специалистов общества (том 72 л.д. 10-20),пояснения общества (том72 л.д.2-8, л.д.22)и установил, чтообъекты основных средств, исключенные налоговым органом из льготируемого имущества, являются линиями связи, а также сооружениями, предназначеннымидля поддержания линий связи в эксплуатационном состоянии, поскольку это имущество отвечаеттем характеристикам, которые необходимы для отнесения его к имуществу линий связи с учетом письма Минсвязи РФ № 55-у;при   расчете  льготы   по   налогу   на   имущество,   налоговым   органомдопущены искажения фактической информации овключении ряда объектов в льготируемые в периоде, в котором льгота применялась, повлекшие за собой арифметические ошибки, посколькупо   некоторым   видам   линий   связи   и   сооружениям,   обеспечивающим поддержание этих линий в эксплуатационном состоянии, имеется ряд ошибок;по   ряду   объектов,   исключенных   налоговым   органом   из   льготы   по   налогу   на имущество, указанным обществом (том 72 л.д. 4)посостоянию
на 01.01.2004 налоговый орган учел эти объекты по их первоначальной стоимости, в то
время как в соответствии с Законом «О налоге на имущество
предприятий» общество   включало    основные    средства    подлежащие    льготированию,    по балансовой (остаточной) стоимости.

Арбитражный апелляционный суд считает, что ввиду того, что налоговым органом в порядке ст.65 АПК РФ не было представлено необходимых доказательств, опровергающих приведенные доводы и доказательства, представленные обществом, судпервой инстанцииправомерно пришел к выводу о том, что выявленные им при исследовании материалов дела нарушениясо стороны налогового органа привели к занижению величины используемойобществом льготы по линиям связи и вспомогательному оборудованию на       1 851 865.04 руб.

            Таким образом, судправомерно признал недействительным пункт 7.4. решения в части неправомерного применения льготы  по налогу на имуществои доначислении обществу налога на имущество (с учетом уточнения заявленных по данному эпизоду требований общества) в размере 4 433 744.36 руб., взыскании пени - 1  363 170.47 руб., а также  штрафа  в сумме  886 748.87 руб.

П. 6.4. решения инспекции «НДФЛ. В платежных документах налоговым агентом неверно указан код бюджетной классификации» (стр. 118-119 решения суда).

Налоговыйорган, оспаривая решение арбитражного суда, считает неправомерным признание судом недействительным решения налоговогооргана о доначислении обществу пени по налогу на доходы физических лиц. В апелляционной жалобе указывает, что произвел начисление пени на основании того, что налог на доходы физических лиц в сумме 11 797 руб., уплаченный обществом, не поступил в бюджет, поскольку общество неверно указало код бюджетной классификации налога в платежных поручениях   №№ 3821, 4249, 4641, 4990.

Суд, исследуя материалы дела, установил, что в соответствии с Классификацией доходов бюджетов РФ, изложенной в редакции приказа Минфина России № 45нот 20.05.2003, код бюджетной классификации 1010202 применялся именно для уплаты налогана доходы физических лиц. Судом установлено также, что в платежных поручениях, на которые ссылается налоговый орган, указан именно КБК 1010202. соответствующий требованиям Классификации доходов бюджетов РФ.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду  опровергаются имеющимися в деле платежными поручениями (том 16, л.д.25-30),подтверждающими, что общество надлежащим образом исполнило обязанность по перечислению НДФЛ в соответствии со ст.45 НК РФ и постановлением Конституционного суда РФ от 12.10.1998  № 24-П, что в свою очередь всоответствии со ст.75 ПК РФ исключает возможность начисления пени.Решение налогового органа о начислении обществу пени по НДФЛ судомправомерно признано недействительным.

П. 7.1 решения инспекции «Налог на имущество. Доначисление налога по причине непредставления документов по требованию налогового органа. ТУ-1 Южный филиал» (стр. 119-122 решения суда).

Налоговый орган, оспаривая решение арбитражного суда, считает неправомерным признаниесудом недействительным решения налогового органа о доначислении обществу налога на имущество в сумме 34 449,38 руб., начислении пени в размере 9 854 руб., а также штрафа, предусмотренного ст. 122 НК РФ в размере  6 890 руб., указывая на доначисление налога в связи с непредставлением обществом в ходе налоговой проверки документов по структурному подразделению ТУ-1 Южного филиала, подтверждающих право на применение льготы по налогу на имущество.

            Судом установлено, что заявителем по требованию налогового органа не были представлены документы по структурному подразделению ТУ-1 Южного филиала, подтверждающие право на применение льготы по налогу на имущество, в связи с чем из расчета среднегодовой стоимости имущества, подлежащего налогообложению,  исключена стоимость льготируемого имущества и доначислен налог на имущество в сумме 34 449, 38 руб.

            Однако соответствующие документы обществом представлены с возражениями какту проверки, т.е. до принятия инспекцией решения, обществом предоставлены затребованные налоговым органом документы,подтверждающие правомерность применения им льготы по налогу на имущество (том 59, л.д.131-138),которые налоговый орган не принял, сославшись на то, что указанный раздел акта проверки уже составлен.

            Судом исследованы представленные обществом документы, которые не были исследованы налоговым органом, в результате чего установлено, что в состав льготируемого имущества обществом включены средства связи и объектыжилого фонда, которые в силу норм ст.11 НК РФ, п. «г» ст.5 Закона РФ от 13.12.1991 №2030-1 «О налоге на имущество предприятий», касающегося льготирования линий связи и энергопередачи, атакже сооружений, предназначенных для поддержания в эксплутационном состоянии указанных объектов и п. «а» ст.5 Закона РФ от 13.12.1991 № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий», касающегося льготирования объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика, подлежат льготированию.

            Судом первой инстанции обоснованно указано на то, что  в связи с непредставлением документов для проверки по требованию налогового органаобщество могло быть привлечено к ответственности по  п.1 ст. 126 НК РФ из расчета 50 руб. за каждый непредставленный документ, доначисление же обществу налога, пени и привлечение егок ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в данном случае незаконно.

П. 2.4.8 решения инспекции «Налог на прибыль. Расходы по капитальному ремонту вентиляционной системы Производственно-Лабораторного корпуса. Приволжский филиал» (стр. 122-124 решения суда).

Налоговый орган, считая неправомерным признание судом недействительным решения налогового органа о доначислении обществу налога на прибыль в сумме 15 950.88 руб. в апелляционной жалобе указал,что произвел доначисление налога в связи с тем, что в нарушение п.1 ст.256, п.1 ст.253 и ст.275.1 НК РФ общество неправомерно включило в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль, расходы непроизводственного характера по регистрации садовых домиков, пуско-наладочных работ и пр., а также по капитальному ремонту вентиляционной системы и пожарно-охранной сигнализации здания, принимаемые для целей налогообложения по налогу на прибыль, расходы на имущество первоначальной стоимостью более 10 000 рублей и сроком полезного использования более 12 мес.

По данному пункту налоговым органом произведены доначисления налога на прибыль в размере 15 950 руб. только в отношении занижения базы по налогу на прибыль на 66 462 руб. - расходы по ремонту вентиляционной системы. Претензии, касающиеся пуско-наладочных работ наканализационных сооружениях, регистрации садовых домиков и пр. расходов непроизводственного, по мнению инспекции, характера, урегулированы еще при рассмотрении возражений общества на акт проверки, в связи с чем налоговым органом доначисления по этим обстоятельствам в резолютивной части пункта 2.4.8 не проводились  (стр.92 и 94 решения налогового органа, т.3).

            В отношении доначисления 15 950 руб., связанного с расходами на капитальный ремонт вентиляционной системы и пожарно-охранной сигнализации здания Производственно-Лабораторного корпуса и нарушениями п. 1 ст. 256 НК РФ судом проверены доводы налогового органа и установлено, чтообщество при отнесении расходов на ремонт вентиляционной системы, проведенный филиалом общества по договору подряда с ООО «Самараспецмонтаж» от 01.04.2003 № КР-1/03 и дополнительному соглашению  от 28.07.2003 № 18 в размере 410 083.94 руб. и в том числе в размере спорной стоимости замененного оборудования(вентилятора, воздухонагревателя, тепловой завесыи др.) - 66 462 руб. (том 7, л.д.136-159)к расходам, предусмотренным п.1 ст.260 НКРФ, действовало правомерно. П.1 ст.256 НК РФ в данном случае применению не подлежит в связи со следующим.

В соответствии с п. 69 Методических указанийпо бухгалтерскомуучету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.1998 № 33, действовавших в проверяемом периоде, восстановление основных средств может осуществляться посредством ремонта (текущего, среднего и капитального), а также модернизации и реконструкции.

Согласно Введению к ОКОФ, утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.1994  №359 СЖ-013-94, в состав зданий входят коммуникации внутри зданий,необходимые для их эксплуатации, как-то: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами: внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводкисо всей осветительной арматурой: внутренние телефонные и сигнализационные сети: вентиляционные устройства общесанитарного назначения; подъемники и лифты.

Таким образом, ремонтируемая обществом вентиляционная система не может являться самостоятельным инвентарным объектом основных средств, а учитывается в составе Производственно-Лабораторного корпуса. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Суд первой инстанции правомерно сослался на п.72 названных Методических указаний, согласно которым при капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемыхобъектов, за исключением полной замены основных конструкций,срок службы которых в данном объекте является наибольшим.

На основании того, что включение обществом в состав расходов на ремонт вентиляционной системы Производственно-Лабораторного корпуса затрат на вентиляторы, регулятор мощности воздухонагревателя ТТС и Воздухонагревателя ЕО 40-20-12 обусловлено условиями договора подряда, заключенного с ООО «Самараспецмонтаж» и нормой ст.704 ГК РФ, предусматривающей,что работы выполняются подрядчиком из его материалов, его силами и средствами, если иное не предусмотрено договором подряда, суд заключил, что все расходы. произведенные по указанномудоговору подряда на ремонт вентиляционной системы Производственно-Лабораторного корпуса,  правомерно отнесены заявителем к расходам на ремонт основных средств по п.1 ст.260 НК РФ, т.е. к прочим расходам.Кроме того, в главе 25 НК РФ разграничены институтыамортизационных отчислений как расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, и прочих расходов. В ст.257 НК РФ предусмотрены случаи, когда уменьшение базы по налогу на прибыль осуществляется именно через амортизационные отчисления: проведение достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения... соответствующих объектов. При этом критерии отнесения работ не к ремонту,а к реконструкции, модернизации, перевооружению и пр. прямо определены в п. 2 ст. 257 НК РФ. Налоговым органом не представлено доказательств того, что в результате ремонта вентиляционной системы, которая уже имелась в Производственно-Лабораторном корпусе, произошло изменение технологического или служебного назначения здания, повышение нагрузки или возникли иные новые качества здания, повысились технико-экономические показатели, увеличились        производственные    мощности,    изменилась    номенклатура    выпускаемой продукции, были внедрены передовые технологии в производство и пр. Арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства в части данного эпизода и им дана правильная правовая оценка.

П.п. 1 п. 7.3 решения инспекции «Налог на имущество. Льготы по налогу на имуществосоциально-культурной сферы, имущество линий связи, а также сооружений, предназначенных для поддержания в эксплуатационном состоянии линий связи», Приволжский филиал,  (стр. 124-125 решения суда).

По результатам проверки по данному эпизоду налоговым органом доначислен налог на имущество в размере 20 139 руб. в связи с неправильным применением льготы, предусмотреннойп. «а» ст. 5 Закона РФ от13.12.1991 №2030-1 «О налоге на имущество предприятий» в отношении базы отдыха «Электрон» и пристроя к столовой базы отдыха «Электрон».

Материалами дела установлено, что по договору аренды от 01.06.2002 Приволжским филиалом общества база отдыха «Электрон» передана в аренду ООО «Электрон» на срок с 01.06.2002 по 01.04.2003. На  основании  приказа  от  23.06.2002          № 266 данный договор расторгнут и по акту приема-передачи 30.09.2002 база отдыха «Электрон» передана в ведение филиала общества. В соответствии с договором аренды от 01.05.2003, дополнительного соглашения к договору аренды от 01.10.2003 Приволжским филиалом общества база отдыха передана в аренду ООО «Самара-Сигнал» на срок с 01.05.2003по31.12.2003.

Инспекция указывает, чтольгота, предусмотренная  п. «а» ст.5 Закона «О  налоге на имущество»  не распространяется на имущество, которое сдано налогоплательщиком в аренду;используя базу отдыха «Электрон» не для нужд социально-культурной сферы, а для сдачи в аренду (нецелевое использование), Приволжский филиала общества утрачивает право на применение льготы по п. «а» ст. 5 Закона «О налоге на имущество предприятий»; столовая  не относится  к объектам социально-культурной сферы, а является предприятием общественного питания; п. 4 письма МНС Россииот 11.03.2001 № ВТ-6-04/197 к льготируемымотнесены только столовые для лечебного питания; указанные обстоятельства исключают возможность применения названной льготы.

Между тем пункт «а» ст. 5 Закона «О налоге на имущество предприятий» связывает предоставление налогоплательщику льготы исключительно с наличием на его балансе объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы,без ссылок на характер использования имущества.Данный вывод подтверждается и системным толкованием нормы ст.5 Закона «О налоге на имущество предприятий», в пунктах«б», «в», «к» которой в качестве одного из основных условий применения льготы помимо нахождения имущества на балансе налогоплательщика, указано на характер использования имущества, а в п.п. «а», «г», «д», «е», «з», «и» никаких оговорок в отношении использования не сделано.

            После передачи в аренду база «Электрон» продолжает оставаться на балансе общества как собственное имущество. Налоговый орган не приводит нормативно-правовых актов, запрещающих налогоплательщику пользоваться данной льготой при передаче льготируемого имщества в аренду. Материалами дела подтверждено, что ООО «Самара-Сигнал» база отдыха использовалась только по целевому назначению в качестве базы отдыха, то есть для нужд социально-культурной сферы (т. 7, л.д.76-135)

Налоговый орган подтверждает, что при отнесении имущества кобъектам социально-культурной сферы следует руководствоваться Общероссийским классификатором «Отрасли народного хозяйства», утвержденным Госстандартом России 01.01.1976 №1-75-018 (OKOНX).В соответствии с ОКОНХ база отдыха относится к отрасли «Здравоохранение, физическая культура и социальное обеспечение» - код 91000 и является оздоровительным учреждением и учреждением отдыха - код 91610.

            База отдыха «Электрон» располагается на о. Песчаный в Красноглинском районе               г. Самары, из чего следует вывод, что столовая находится в неразрывной физической и технологической связи с льготируемым объектом и непосредственно участвует в процессе создания и оказания услуг в области здравоохранения и отдыха. Использование пристроя к столовой с учетом его месторасположения возможно только со всей  базой отдыха «Электрон».

В соответствии с п. 4 письма МНС России от 11.03.2001 № ВТ-6-04/197@ «Методические рекомендации для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имуществе предприятий», на который ссылается инспекция, подлежат налогообложению в установленном порядке столовые (за исключением столовых для лечебного питания), рестораны и другие объекты, не предназначенные для непосредственного обслуживания клиентов гостиницы.       

Таким образом, обществом правомерно применена льгота по налогу на имущество в отношении пристроя к столовой базы отдыха, а разделение базы отдыха она отдельные имущественные составляющие в целях исключения применения льготы по налогу на имущество противоречит п. «а» ст. 5 Закона «О налоге на имущество предприятий», п.п. 6 Инструкции от 08.06.1995 № 33, Классификатору отраслей народного хозяйства № 1-75-018 и письму МНС России от 11.03.2001 №ВТ-6-04/197@ «Методические рекомендации для использования в практической работе при осуществлении контроля за правомерностью использования налогоплательщиками льгот по налогу на имуществе предприятий».Сделанные судом первой инстанции выводы подтверждаются  сложившейся арбитражной практикой:постановления ФАС Московского округа № КА-А40/4428-06 от 19.04.2007, № КА-А40/2567-07, КА-А40/740-07 от22.02.2007,  №КА-А40/13297-06 от 22.01.2007, в которых указано на неправомерность разделения единого объекта на составляющие в целях налогообложения.

П. 3.5. решения инспекции «Неправомерное предъявление к налоговому вычету НДС», Северо - Западный филиал (стр. 127-129 решения суда).

            Не соглашаясь с решением судапо данному эпизоду, инспекция приводит в обоснование своей позиции те же доводы, что и в п.3.5 оспариваемого решения, а именно, что обществом  неправомерно приняты к вычету суммы НДС по счетам – фактурам, оформленным с нарушением требований пп. 2-4 п. 5 ст. 169 и п. 1ст. 172 НК РФ, на сумму  1 954 413,82 руб.

            При этом инспекция указывает на следующие нарушения порядка оформления счетов-фактур: пп. 2 п.5 ст.169 ПК РФ - не указаны идентификационный номер и адрес
покупателя (сумма НДС  составляет 103 183.5 руб.); пп.3    п.5   ст.169   НК    РФ    -    не указаны    наименование    и    адрес грузополучателя (сумма НДС - 1 770 438.95 руб.);  пп.4   п.5   ст.169   НК   РФ   -   не   указан   номер   платежно-расчетных документов, по которым была получена предоплата в счет предстоящих  поставок товара, не указаны грузоотправитель и грузополучатель; исправленные счета-фактуры не могут быть приняты при проверке 2003 г., а должны быть предъявлены к вычету только в 2006 г. (сумма НДС - 80 791.38 руб.).

            Сумму   доначисления   НДС   по   причине   отсутствия   ИНН   и   адреса
покупателяобщество не оспаривало, в связи с чем ссылки инспекции на эти обстоятельства
не имеют отношения к рассматриваемому делу.

Что касается отсутствия в счетах-фактурах наименования и адреса грузополучателя,
то инспекция не учитывает, что в соответствии с письмом Минфина России от 09.08.2004 №03-04-11/127 при заполнении реквизитов счетов-фактур, выставленных налогоплательщиком за реализованные работы, услуги или имущественные права, в строке 3 (наименование и адрес  грузоотправителя) строке 4 (наименование  и  адрес  грузополучателя) данные указываться не должны.

Рассматриваемые счета-фактуры на сумму НДС 1770 438.95 руб. выставлены обществу за выполненные работы, оказанные услуги, предметом отношений при которых не является поставка товаров и, соответственно, направление каких-либо грузов, в связи с чем суд правомерно посчитал, что вычеты НДС по указанным счетам-фактурам применены обществом правомерно, поскольку при данных операциях грузоотправитель и грузополучатель отсутствуют.

            Ссылки инспекции на невозможность принятия исправленных счетов-фактур, представленных с возражениями на акт проверки и необходимость предъявления их к вычету не за 2003 г., а за период внесения в них исправлений, т.е. за 2006 г., несостоятельны.

            В соответствии с п. 29 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» предусмотрена возможность внесения налогоплательщиком исправлений в счета-фактуры. В силу п.5 ст.100 НК РФ налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному объяснению (возражению) документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений или мотивы неподписания акта проверки, а налоговый орган обязан не только принять такие документы, но и рассмотреть возражения и приложенные к ним документы и возражения для принятия соответствующего решения в порядке ст.101 НК РФ.

В рассматриваемом случае претензии налогового органа не касались стоимости работ или услуг, отраженной в счете-фактуре либо сумм самого налога, в связи с чем никаких изменений в объемах налоговых обязательств при внесении в счета-фактуры исправлений по платежно-расчетным документам, накладным, заполнению необязательных строк по грузополучателю и грузоотправителю, не произошло. Никаких претензий непосредственно к исправленным счетам-фактурам у налогового органа ни по решению налогового органа, ни входе рассмотрения дела в суде первой инстанции не было.

Таким образом, исходя из того, что ни НК РФ, ни постановление Правительства РФ        № 914 не запрещают налогоплательщику представить исправленные счета-фактуры в налоговый орган и не запрещают принимать исправленные счета-фактуры к вычету, не предусматривают, что вычет по исправленным счетам-фактурам не должен предоставляться за период, в котором была совершена соответствующая хозяйственная операция - 2003 г., на основании правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в определениях №№ 267-О от 12.07.2006 и от 16.11.2006 №467-О, подтверждающей право налогоплательщика представлять дополнительные документы непосредственно в суд, а также корреспондирующие этому праву обязанности налогового органа и суда по рассмотрению этих документов для решения вопроса о праве на вычет, суд первой инстанции обоснованно исследовал все представленные обществом исправленные счета-фактуры, учел, что инспекция не имеет никаких претензий, помимо изложенных в решении налогового органа, и принял решение о наличии у общества права на налоговый вычет по исправленным счетам-фактурам именно за 2003 г.

О возможности внесения изменений в счета-фактуры и применении вычета по исправленным счетам-фактурам,свидетельствуют многочисленные примеры из арбитражной практики. Например, постановление ФАС Московского округа от18.01.2007 № КА-А40/13128-06-2, от 10.10.06 №КА-А40/9430-06,  от 22.11.2005         № КА-А-40/10313-05; от 19.10.2005  №КА-А40/10234-05; от 11.07.2005 № КА-А40/6122-05.

На основании изложенного суд правомерно признал недействительным пункт 3.5. решения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 851 230.33 руб.

П. 6.3 решения инспекции «Неисчисление, неудержание и неперечисление сумм НДФЛ», Северо-Западный филиал, (стр. 129-131 решения суда).

Налоговый орган, оспаривая решение арбитражного суда, считает неправомерным признание судом недействительным решения налогового органа о доначислении обществу НДФЛ в сумме 540 232 руб., поскольку, являясь головным предприятием, общество выступало налоговым агентом и должно было исчислять и уплачивать НДФЛ как по месту своегонахождения, так и по месту нахождения филиалов и обособленных подразделений. Общество же перечислило суммы НДФЛ с доходов работников Северо-Западного филиала не по месту их работы, а по месту нахождения общества.

По мнению апелляционного суда, суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа недействительным, указав, что налоговый орган принял решение, основываясь на неправильном применении законодательства и неверном расчете суммы доначисленного налога.

Судом установлено, что действительно, как указывает налоговый орган,НДФЛ с доходов работников Северо-Западного филиала удержан и перечислен обществом в полном объеме по месту нахождения общества в г. Москве, а не по месту нахождения Северо-Западного филиала в г. Санкт-Петербурге.

Однако  суд   обоснованно исходил из того, что налоговые   платежи   поступили федеральный бюджет своевременно и в полном объеме, в связи с чем  государство не понесло никаких убытков в связи с уплатой НДФЛ головной организацией иперечисление заявителем в бюджет   удержанного   с   работников   Северо-Западного   филиала   НДФЛ  не   по   месту нахождения последних, а по месту нахождения головной организации не образует состав налогового правонарушения.

            Данный вывод основан на норме ст.123 ПК РФ, по смыслу которой правонарушением, предусмотренным данной статьей, является неперечисление сумм налога налоговым агентом.

            Спорная сумма НДФЛ своевременно перечислена в федеральный бюджет,как таковая задолженность общества по уплате налога в бюджет отсутствует, что всвою очередь не может влечь доначисление обществу сумм НДФЛ ко взысканию, поскольку подобные действия противоречат п. 9 ст. 226 НК РФ.

            На невозможность взыскания с налогового агента не удержанных им сумм налога указал Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в постановлении от 16.05.2006         № 16058/05, сославшись на п. 9 ст. 226 НК РФ.

            Судом первой инстанции  также установлено, что в расчет неперечисленного HДФЛ налоговый орган включил как сумму НДФЛ за 2003 г. в размере 305 458.29 руб., так и за 2002 г. в размере 234 773,71 руб., что противоречит решению налогового органа о внесенииизменений и дополнений от 06.04.2006 № 10/11  (том 17, л.д.129-150),в соответствии с которыми 2002 г.  исключен из периода выездной проверки общества.

П.п. «г» п. 2.1 резолютивной части решения инспекции , приложение № 6, «Уплата пени» (стр. 131-132 решения суда).

Налоговый орган, оспаривая решение арбитражного суда, считает неправомерным признаниесудом недействительным решения инспекции о доначислении пени по всем  налогам, в соответствии  с  приложением № 6  к  решению  на том  основании,  что в решении инспекцией не приведена расшифровка расчета пеней.

Арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции обоснованно принял решение о признании недействительным доначисления обществу пеней по всем налогам, поскольку налоговый орган не представил расчет пеней ни к акту проверки, ни к решению, ни в судебных заседаниях.

Основной аргумент,  который  налоговый орган  приводит в обоснование своей  позиции, сводится   к   тому,   что   фактическое   отсутствие   расчета   пеней    не   свидетельствует о неправильности их расчета, ссылаясь на акт сверки расчетов,представленный в материалы дела. Исследуя указанный довод инспекции, суд установил, что налоговый орган не доказалправильность произведенного им расчета пеней, несмотря на то, что обязанность по доказыванию правильности такого расчета возлагается ст.65 и 200 АПК РФ на налоговый орган.

Ссылка налогового органа на наличие в материалах дела акта сверки также не доказывает правильность произведенного им расчета пеней, поскольку расчет пеней к акту не приложен;акт сверки, на который ссылается инспекция, ввиду существенных противоречий, не подписан со стороны общества, на что  указал суд первой инстанции.О необходимости представления расчета пеней для доказательства правомерности своих действий свидетельствует арбитражная практика: постановление ФАС Московского округа от 21.05.2007 № КА-А40/3969-07, от 16.04.2007 № КА-А40/2153-07; от 27.12.2006  № КА-А40/12476-06.

Таким образом, Арбитражный суд г. Москвы, полно и объективно исследовав доводы сторон и все представленные в материалы дела доказательства, пришел к законному и обоснованному выводу о том, что начисление пеней, произведенное налоговым органом, не подкреплено надлежащими доказательствами их правомерности и выполнено с нарушением требований налогового законодательства.

Апелляционный суд принимает во внимание также то обстоятельство, что инспекция не обжалуeт решение в части выводов суда первой инстанции на стр.135 по дополнительным основаниям для признания оспариваемого решения недействительным в отношении привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ (п.п. «б») п.1 резолютивной части решения налогового органа) в связи с пропуском налоговым органом срока давности привлечения к налоговой ответственности, установленного ст. 113 ПК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 г.), а также в отношении признания подпункта а) п.1 резолютивной части решения налогового органа недействительным в отношении штрафа в общем размере 108 133 928. 29 руб. по причине пропуска срока давности привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ.

П. 9решения «Непредставление документов ТЦМС-15 Дальневосточного филиала» (стр. 107-111 решения суда).

            Налоговый орган указывает, что общество не исполнило требования о представлении документов по структурным подразделениям Дальневосточного филиала, сославшись на то, что решением налогового органа от 03.10.2005  № 11 о проведении выездной налоговой проверки общества проверка была назначена только по Дальневосточному филиалу (КПП 272102001), территориальные управления и их КПП в решении указаны не были.

На этом основании инспекция привлекла общество к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 Кодекса в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ, что составило 129 800 руб.

 Судом сделан вывод о необоснованности привлечения заявителя к ответственности в части штрафа за непредставление 31 документа в сумме 1 550 руб. - непредставление документов, имеющих гриф «секретно», за непредставление документов,  которые ранее уже были представленыголовным предприятием в г. Москве и за непредставление документов, истребованных у Дальневосточного филиала, которых у него не было и не могло быть в наличии.

В части взыскания штрафа в сумме 128 250 руб. решение налогового органа судом признано законным.

Судом проверены и признаны обоснованными доводы заявителя о невозможности представления документов, которых у него не имеется и не  может быть, истребовании инспекцией документов секретного характера с нарушением требований нормативных актов о защите сведений, составляющих государственную тайну. Данные доводы общества инспекцией не отвергнуты.

Поэтому суд обоснованно пришел  к выводу об отсутствии в бездействии общества в виде непредставления 31 документа состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 126 Кодекса.

Вместе с тем апелляционный суд считает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что  решение инспекции о наложении штрафа в размере 128 250 руб. за непредставление остальных истребованных налоговым органом документов соответствует Кодексу, а доводы апелляционной жалобы считает необоснованными и не подлежащими удовлетворению.

Согласно решению руководителя инспекции от 17.10.2005 № 1/11 (с изменениями и дополнениями) о проведении выездной налоговой проверки общества проводится выездная налоговая проверка Дальневосточного филиала.

Выездная налоговая проверка проводится за 2003 г., в этом году изменялась структура общества, наименование филиалов.

В 2002 г. на учете в инспекции состоял филиал общества Территориальный центр междугородных связей и телевидения № 15 (далее - ТЦМС-15). В состав филиала входили 6 Технических узлов магистральных связей и телевидения (далее - ТУ СМ) и  головное предприятие - ТЦМС-15.

В связи с изменениями, внесенными в устав общества, с 01.01.2003 ТЦМС-15 переименован в Дальневосточный филиал общества (филиал) и изменена структура филиала. В 2003 г. в структуру Дальневосточного филиала вошли 10 Территориальных управлений (далее - ТУ).

Для проведения выездной налоговой проверки руководителю Дальневосточного филиала было вручено 5 требований о предоставлении документов необходимых для проведения налоговой проверки по филиалу и структурным подразделениям (требования от 24.10.2005. 07.11.2005. 09.11.2005. 14.1 (.2005. 22.11.2005), которые в полном объеме не исполнены (том 17, л.д. 151 -160).

Документы по Дальневосточному филиалу представлялись обществом частично (по реестрам от 31.10.2005, 02.11.2005. 14Л 1.2005, 16.11.2005. 17.1 1.2005, 29.11.2005).

Инспекцией установлено, что в проверке не представлены документы, перечень которых приведен в разделе акта соответствующего филиала, является его неотъемлемой частью и получен обществом, о чем свидетельствует штамп общества.

Отказ представить документы по структурным подразделениям Дальневосточного филиала и по управлению Дальневосточного филиала мотивирован тем, что решением от 03.10.2005 № 11 о проведении выездной налоговой проверки общества проверка назначена только по Дальневосточному филиалу (КПП 272102001), территориальные управления и их КПП в решении не указаны. Территориальные управления состоят на налоговом учете по месту нахождения и имеют отдельные КПП, отличные от КПП филиала. В территориальных управлениях организован бухгалтерский и налоговый учет в соответствии с установленной учетной политикой общества. Все первичные
документы, созданные территориальными управлениями, хранятся по месту нахождения
подразделений.

Отчетность филиала (налоговые декларации для сводной отчетности предприятия) не может представить в связи с тем. что эти документы представлены обществу, которое, в свою очередь, представило указанные документы для выездной налоговой проверки в инспекцию.

Суд считает, что, не представив истребованные инспекцией документы по ТУ Дальневосточного филиала, общество нарушило требования ст. 93 Кодекса, обязывающей налогоплательщика представлять истребованные инспекцией для проверки документы в пятидневный срок.

Как следует из устава общества, с 01.01.2003 в структуру Дальневосточного филиала вошли 10 территориальных управлений (ТУ), это подтверждается и положениями об обособленных подразделениях (том 62 л.д. 10-29).

В названных положениях прямо предусмотрено, что:

-территориальные управления являются подразделениями общества, входящими в
структуру филиала и находятся в административном подчинении филиала (и. 2.1.. 4.1.4);

-директор территориального управления назначается директором филиала (п.2.5.);

-территориальное управление создано в целях осуществления в зоне его действия
функций, возложенных на филиал (п. 3.1.);                    .                                                          

-территориальное   управление   обеспечивается   необходимыми   основными   и
оборотными средствами, которыми общество обеспечивает филиал (п. 4.1.1.);

-бухгалтерский    учет    осуществляет    главный    бухгалтер    территориального
подразделения, которого назначает директор филиала (п.4.4.2.);

-территориальное  подразделение  не  составляет  бухгалтерскую  отчетность  по
формам,  утвержденным  нормативно-правовыми  актами  по  бухгалтерскому учету,  а
формирует внутренние регистры бухгалтерского учета, предназначенные для сбора и
обработки информации в целом по обществу в соответствии с учетной политикой (п.
4.4.4.);

-территориальное подразделение не является налогоплательщиком и выполняет
обязанности общества по уплате налогов в соответствии с налоговым законодательством,
учетной   политикой  и  организационно-распорядительными документами  общества  в
области налогообложения (п. 4.5.1.);

-бухгалтерия территориального подразделения обеспечивает сбор и передачу в центральную    бухгалтерию    общества    информации,    необходимой    для    расчета    и
исполнения налоговых обязательств общества (п. 4.5.5).

Кроме того, согласно пункту 4.7 устава общества, филиал участвует в хозяйственном обороте от имени общества на территории, которая образует зону действия филиала и может охватывать территории нескольких субъектов Российской Федерации. В зоне действия филиала общество имеет подразделения, входящие в структуру филиала и находящиеся в административном подчинении филиала (том 62 л.д. 39)

Из изложенного следует, что территориальные подразделения являются неотъемлемыми составными частями Дальневосточного филиала. Без проверки соблюдения законодательства о налогах и сборах территориальными подразделениями невозможна проверка филиала в целом.

Поэтому, истребовав документы, касающиеся деятельности Дальневосточного филиала в целом, инспекция вправе была получить и документы, касающиеся деятельности территориальных управлений филиала.

Ссылка общества на отсутствие в решении о проведении выездной налоговой проверки упоминания о проверке территориальных управлений, входящих в состав Дальневосточного филиала, является необоснованной, поскольку указание в решении о проведении проверки Дальневосточного филиала предполагает также и проверку входящих в его состав структурных подразделений.

То обстоятельства, что данные территориальные управления имеют иные, отличные от Дальневосточного филиала, номера ИНН/КПП, правового значения не имеет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Кодекса за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, общество правомерно привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ в размере 128 250 руб.

Кроме изложенного эпизода, общество также обжалует отказ суда первой инстанции в признании недействительным п. 2.5.1 решения инспекции о привлечении к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ (пп. «б» п.1 резолютивной части решения налогового органа).

Общество привлечено к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 1 142 482,18 руб. по налогу на доходы иностранных организаций, доначисленных по п. 2.5.1 решения «Налог на доходы GreatNorthernTelegraphCompany» в размере 5 712 410,89 руб., за невыполнение обязанности агента по удержанию и перечислению сумм налога.

Решение налогового органа по данному эпизоду судом первой инстанции признано законным. При этом суд исходил из признания выплаченных обществом сумм в пользу датской компании распределением прибыли и что эти суммы подпадают под понятие дивиденды.

Арбитражный апелляционный суд считает, что решение суда в данной части незаконно и подлежит отмене, а апелляционная жалоба налогоплательщика обоснованна и подлежит удовлетворению.

Налоговый орган указывает, что в нарушение п.п. 2 п. 1 ст. 309, п. 1, п. 2 ст. 310 НК РФ общество не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет налог с доходов, полученных иностранной организацией GreatNorthernTelegraphCompany, Дания (далее - «датская компания») от источников в РФ в результате распределения в пользу датской компании прибыли в сумме 5 712 410, 89 руб. (186 916,26 долларов США), в том числе по сроку 16.07.2003  - 2 849 688,47 руб. (93 325,62 долларов США); по сроку 19.09.2003 – 2 862 722, 42 руб. (93 590,64 долларов США).

Суд первой инстанции признал, что решение налогового органа не соответствует законодательству только в части доначисления обществу налога с доходов, полученных от источника по ставке 10 процентов, не исчисленного, не удержанного и не перечисленного обществом в бюджет с доходов, полученных датской компанией от источников в РФ в результате осуществления платежей в пользу датской компании в сумме 5 712 410.89 руб. со ссылкой только на п. 4 ст. 24 НК РФ.В части начисления сумм пеней и привлечения общества как налогового агента к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ суд признал решение налогового органа обоснованным.

Признавая решение налогового органа обоснованным, суд основывался на том, что выплаченные обществом в пользу датской компании доходы являются распределением прибыли и подпадают под   понятие   «дивиденды», определенное в п. 3 ст. 10 Конвенции от 08.02.1996 между Правительством РФ и Правительством Королевства Дания об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (далее – Конвенция, том 69 л.д. 20-31).

Суд исходил из того, что, поскольку в п. 4 ст. 7 Основного соглашения по сооружению и эксплуатации подводной кабельной системы Албертслунг-Кингисепп (Дания-Россия 1) от 24.02.1992(том 8 л.д.1-21),заключенного между правопредшественником общества АО «Совтелеком», и датской компанией (далее - Основное соглашение) и в Приложении 1 к Дополнению к Основному соглашению от 20.07.2000 (далее - Дополнение) содержится указание на уплату обществом в пользу датской компании части прибыли от использования подводной кабельной системы, значит, датская компания фактически являлась участником распределения доходов от прав на использование и эксплуатацию оборудования, не являющихся долговыми обязательствами (абз.9 ст.76 решения суда).При этом суд сослался на ст.431 ГК РФ, которая устанавливает правила выявления воли сторон договора. Апелляционный суд считает, что ссылка на данную норму закона  приведена судом без учета всех фактических обстоятельств по делу.

Согласно ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

В п. 4 ст. 7 Основного соглашения и в Приложении 1 к Дополнению действительно содержится указание на уплату обществом в пользу датской компании части прибыли от использования подводной кабельной системы. Однако, использование в названных документах термина «прибыль» не означает и не может означать в силу гражданско-правового характера Основного соглашения, что фактически уплачиваемые суммы представляли собой какую-либо прибыль в том смысле, в каком прибыль понимается законодательством о налогах и сборах РФ (нормами публичного права).

В п. 2 ст. 3, ст.5 и Приложении 1 Дополнения установлена фиксированная сумма, подлежащая уплате Обществом в будущем: определена исходя из платы в 0,13 золотого франка за минуту предполагаемого входящего и исходящего трафика по установленному графику платежей (всего 125,619 млн. датских крон), а также график ее уплаты. В п.1 ст.5 Дополнения указано на право общества осуществлять досрочную уплату платежей, а в п. 3 ст.5 Дополнения установлена ответственность общества за несвоевременную уплату платежей.

Приведенные положения, по мнению суда, подтверждают довод заявителя о том, что такое определение платежа, т.е. изначальное установление фиксированной суммы задолженности общества перед датской компанией, определение графика ее погашения, установление возможности досрочного погашения задолженности и ответственности за несвоевременное погашение задолженности, подтверждает, что указанные платежи нельзя расценивать как оплату части прибыли, которой свойственна заранее очевидная неопределенность суммы и невозможность уплаты досрочно.

Из этих положений следует, что указанная оплата должна производиться и в случае отсутствия прибыли. Позиция общества в отношении природы платежей подтверждается заключением между обществом и датской компанией Соглашения о внесении изменений в Основное соглашениеот 10.10.2003 № 519-03-12 (далее - Дополнительное соглашение, том 8 л.д.17).действие которого стало распространяться на отношения, возникшие с 01.01.2002.

Так, в п.3.4. Дополнительного соглашения стороны установили, что с 01.01.2002 ст.7 Основного соглашения будет называться не «доход и прибыль», а «платежи». Согласно п.3.5. Дополнительного соглашения общество должно оплачивать датской компании не прибыль, а «вознаграждение за успешную эксплуатацию». Соответствующие изменения также были внесены в приложение 1 к Дополнению.Таким образом, общество и датская компания согласились, что производимые обществом платежи по своей природе не являются распределением какой-либо прибыли.Кроме того, сопоставление всех условий Основного соглашения, Дополнения и Дополнительного соглашения свидетельствует о том, что уплачиваемые обществом в пользу датской компании платежи не являются прибылью.Соответственно, толкование договора в соответствии со ст. 431 ГК РФ, а именно сопоставление формулировки Основного соглашения о «прибыли» с остальными положениями Основного соглашения и Дополнения, указывающими на действительную природу выплачиваемых доходов, а также учет Дополнительного соглашения, заключенного впоследствии, приводит к выводам, отличным от выводов суда.

На этом основании апелляционный суд полагает, что, ограничившись констатацией наличия в Основном соглашении формулировки «прибыль», суд неправильно применил ст.431 ГК РФ и сделал неверный вывод о действительной природе доходов, выплаченных обществом датской компании.

В соответствии с п.2 ст. 10 Конвенции дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогами в этом другом Государстве, при этом взимаемый налог не должен превышать 10 % общей суммы дивидендов.

Согласно п. 3 ст. 10 Конвенции термин «дивиденды» означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибылях, а также доход от других корпоративных прав, который приравнивается в отношении налогообложения к доходам от акций в соответствии с законодательством государства, в котором компания, распределяющая прибыль, является лицом с постоянным местопребыванием.

Отвергая утверждение общества о том, что п. 3 статьи 10 Конвенции относит к дивидендам только доходы от корпоративных прав, а доходы от иных корпоративных обязательств обязательно должны быть связаны с участием в хозяйственной деятельности, суд сослался на их несоответствие буквальному содержанию и смыслу этой нормы, однако при этом не привел никаких доводов в обоснование.

Арбитражный апелляционный суд согласен с доводом заявителя о том, что, делая вывод, что другие права.., дающие право на участие в прибылях, могут не являться корпоративными правами, суд неправильно выявил действительный смысл п. 3 ст. 10 Конвенции.Во-первых, на это указывает использование в п. 3 ст. 10 Конвенции оборота «а также доход от других корпоративных прав»,что, по мнению суда, означает, что и все ранее перечисленные доходы относятся к корпоративным правам. Во-вторых, это следует из письма Министерства финансов РФ от 26.04.2000  № 04-06-05, в котором рассматривается вопрос об обложении в РФ прибыли от совместной деятельности, получаемой резидентом Кипра на территории РФ. Отвечая на этот вопрос, Министерство    финансов    указывает,    что    к    прибыли,    получаемой    резидентом    Кипра,применяются положения ст. 7 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 - «Прибыль от предпринимательской деятельности». При этом определение понятия «дивиденды» в Соглашении между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 (том.59 л.д.1-23)полностью соответствует определению понятия «дивиденды» в Конвенции.

Таким образом, письмо Министерства финансов подтверждает, что не всякий доход от права на участие в прибыли может рассматриваться в качестве дивидендов. На этом основании положения Конвенции о дивидендах могут применяться только к доходам от корпоративных прав. В свою очередь, корпоративные права вытекают из участия в хозяйственной деятельности и управлении какой-либо компании (юридического лица).ОАО «Ростелеком» является акционерным обществом. Согласно ст.25 ФЗ от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» уставный капитал акционерного общества составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. Акционеры - владельцы обыкновенных акций общества имеют право на получение дивидендов (ст.31 Закона).Обязанность общества по перечислению датской компании рассматриваемых платежей следует из п. 4 ст. 7 Основного соглашения, Дополнения и Дополнительного соглашения. Соглашение носит гражданско-правовой характер и определяет права и обязанности сторон по строительству кабельной системы.

Согласно Дополнительному соглашению в ст. 3 Основного соглашения внесены изменения, предусматривающие, что общество и датская компания «...будут использовать ресурсы в Дания-Россия 1 ....по своему исключительному усмотрению и, исходя из собственных деловых интересов, а также будут вправе вести независимую предпринимательскую деятельность, связанную с коммерческим использованием и эксплуатацией Дания-Россия 1 и получать прибыль от такой деятельности».

Таким образом, Основное соглашение и все дополнения к нему не преследовали цели передавать датской компании акции общества и получать по ним дивиденды или создавать какое-либо иное юридическое лицо, в котором бы датская компания владела акциями и имела бы право на дивиденды.Датская компания не обладала и не обладает акциями общества или иного юридического лица, созданного в связи с заключением вышеуказанного Основного соглашения и дополнений к нему, в связи с чем, невозможно утверждать, что датская компания может являться получателем каких-либо дивидендов от общества. Перечисляемые обществом денежные средства в пользу датской компании не являются распределением прибыли в пользу датской компании.

Суд не применил ст.7, 21 Конвенции в отношении рассматриваемых платежей в пользу датской компании, которые предусматривает освобождение от обложения налогом у источника выплаты доходов от предпринимательской деятельности, которые не приводят к образованию постоянного представительства, а также доходов, которые прямо не поименованы в Конвенции.В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 3 10 НК РФ российская организация вправе не удерживать налог при выплате доходов, освобожденных от налогообложения в соответствии с международными договорами РФ при условии представления получателем дохода документа, подтверждающего его     постоянное     местонахождение     в     государстве,     заключившем     соответствующий международный договор с РФ. Факт представления такого подтверждения датской компанией обществу признан инспекцией на стр. 85 акта выездной налоговой проверки (т. 2, л.д. 61-216).

Таким образом, в соответствии с п.п. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ и ст. 7, 21 Конвенции общество было вправе не удерживать налог при выплате доходов датской компании и соответственно неправомерно привлечено к ответственности по ст. 123 НК РФ. Выводы суда сделаны с нарушением норм материального права, в связи с чем решение суда по данному эпизоду подлежит отмене.

            На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110,266, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

                                                           П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.05.2007 по делу № А40-41980/06-99-179с  изменить.

Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требования ОАО «Ростелеком» о признании недействительным п. 2.5.1 решения МИ ФНС России по  крупнейшим налогоплательщикам  № 7 от 09.06.2006 № 5 в части начисления штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 1.142.482 руб. 18 коп.

Признать недействительным п. 2.5.1 решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 от09.06.2006 № 5, вынесенное в отношении ОАО «Ростелеком», в части начисления штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 1.142.482 руб. 18 коп. как противоречащее НК РФ.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам  № 7 в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 рублей.

Председательствующий  судья                                                                          М.С. Сафронова

Судьи                                                                                                                    П.В. Румянцев

                                                                                                                                           В.В. Павлючук