ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12
адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru
адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 09АП-27800/2019
г. Москва Дело № А40-252582/18
18 июня 2019 года
Резолютивная часть постановления объявлена 17 июня 2019 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 июня 2019 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Яковлевой Л.Г.,
судей: | Мухина С.М., ФИО1, |
при ведении протокола | секретарем судебного заседания Казнаевым А.О., |
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
АО «Международный Центр Девелопмент»
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.03.2019 по делу № А40-252582/18
принятое судьей Лариным М.В.,
по заявлению АО «Международный Центр Девелопмент»
к ИФНС России № 30 по г. Москве
о признании недействительным решения от 21.03.2018 № 21-10/88,
при участии:
от заявителя: | ФИО2 по доверенности от 22.11.2018; |
от заинтересованного лица: | ФИО3 по доверенности от 04.03.2019, ФИО4 по доверенности от 17.01.2019, ФИО5 по доверенности от 08.02.2019; |
У С Т А Н О В И Л:
АО "Международный Центр Девелопмент" (общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в суд к ИФНС России № 30 по г. Москве (ответчик, инспекция, налоговый орган) с требованием о признании недействительным решения от 21.03.2018 № 21-10/88 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением от 26.03.2019 Арбитражный суд г. Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований.
Не согласившись с принятым судом решением, заявитель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить как принятое с нарушением норм права.
В судебном заседании представитель подателя апелляционной жалобы доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней.
Представитель ответчика возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 АПК РФ.
Суд апелляционной инстанции, проверив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.
Как усматривается из материалов дела, инспекция проводила выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.
После окончания проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 25.10.2017 № 21-10/599, рассмотрены возражения и материалы проверки (протокол), вынесено решение от 21.03.2018 № 21-10/88, которым, с учетом письма о внесении изменений в решение от 10.07.2018 № 21-03/24545, уменьшен убыток по налогу на прибыль организаций за 2014 год в размере 698 134 356 р., предложено внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета путем подачи уточненных деклараций по налогу на прибыль организаций за 2014-2015 год, в которых увеличить налоговую базу на 698 134 356 р. в декларации за 2014 год и уменьшить размер непереносимого убытка, полученного в 2014 году, на 698 134 356 р. в декларации за 2015 год.
Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 12.07.2018 № 21-19/148534 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения и утверждено, что послужило основанием для обращения 23.10.2018 в суд.
Налоговым органом по оспариваемому решению установлено, что общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций за 2014 год проценты по выданному в 2011 году ОАО «Сбербанк России» кредиту, в размере превышающем предельно допустимую ставку установленную пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) на 698 134 356 р., что повлекло завышение убытка на указанную сумму.
Не согласившись с оспариваемым решением, заявитель обратился в Арбитражный суд г. Москвы.
Суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований, ввиду следующего.
В соответствии со статьями 252 и 265 НК РФ расходы в виде процентов по договору займа (в том числе если заемные средства направлены на приобретение (создание) амортизируемого имущества, на приобретение доли в уставном капитале) учитываются у заемщика в составе внереализационных расходов при условии, что они направлены на получение дохода. Из анализа положений пункта 1 статьи 269 НК РФ следует, что в общем случае проценты по долговому обязательству учитываются в составе расходов исходя из фактической ставки, установленной договором при условии, что их размер существенно не отклоняется (более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения) от среднего уровня процентов, взимаемых по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях (в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения).
Согласно пункту 1.1 статьи 269 НК РФ с 1 января 2011 года по 31 декабря 2014 года включительно при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
В силу пункта 8 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком – заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 НК РФ.
В соответствии с позицией, установленной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 № 9898/11, для определения сопоставимых условий выдачи кредитов необходимо сравнивать уровень обязательств по выданному банком налогоплательщику кредиту не с иными имеющимися у налогоплательщика обязательствами, а со сведениями банка-кредитора об условиях выданных им в соответствующем квартале кредитов иным лицам, то есть сведения банка – кредитора о среднем проценте по долговым обязательствам, выданным другим заемщикам на сопоставимых условиях.
Как верно учстановлено судом первой инстанции, между налогоплательщиком (заемщик) и ОАО «Сбербанк России» (кредитор) заключен договор № 1779 от 27.10.2011 об открытии невозобновляемой кредитной линии (далее - договор № 1779 от 27.10.2011), согласно которому кредитор обязуется открыть заемщику невозобновляемую кредитную линию для финансирования затрат: - по инвестиционному контракту от 02.06.2006 №УД-147д, заключенному между заемщиком и ФГУП «Президент-Сервис» Управления делами Президента Российской Федерации по строительству многофункционального комплекса, - на завершение расчетов по соглашению от 19.10.2010 об уступке прав требования по инвестиционному контракту, - на завершение расчетов по покупке акций заемщика (в форме предоставления заемщиком займа Компании «TORPLEX SYSTEM LIMITED»), - на погашение ранее выданного кредитором заемщику кредита по кредитному договору <***> от 08.06.2011 на срок 26.10.2015.
Предельный лимит предоставления кредита по договору был увеличен с 80 млн. долларов США в 2011 году до 394 млн. долларов США в 2014 году.
Договором было предусмотрено уплата процентов за пользование кредитом в валюте кредита (долларах США) в размере 9,5% в период с даты выдачи кредита до 28.06.2015, в размере 12,43% в период с 29.06.2015 по 01.10.2016 и в размере 9,5% в период с 02.10.2016 по даты полного погашения кредита.
Заявитель в период с 2011 по июнь 2014 года начислял и уплачивал проценты по кредиту в размерах и по ставке указанной в договоре, учитывая выплаченные проценты в размере соответствующем договору в бухгалтерском учете, а в налоговом учете применял ограничения к максимальному размеру процентов по кредитам выданным в иностранной валюте установленные пунктом 1.1 статьи 269 НК РФ, отнеся в состав внереализационных расходов сумму начисленных процентов, рассчитанных по ставке рефинансирования Банка России в размере 8,25% годовых, с применением коэффициента 0,8.
После получения письма от ОАО «Сбербанк России» от 10.06.2014 № 43/260 налогоплательщик, посчитав, что банк – кредитор подтвердил сопоставимость условий кредита по договору № 1779 от 27.10.2011 с иными кредитами выданными банком в этом же периоде (2011 год), произвел перерасчет процентов по кредиту для целей налогообложения и налогового учета за период с 2011 по 2014 год исходя из фактически установленной ставки по договору (9,5% годовых) и учел полученную разницу между процентами по бухгалтерскому учету (фактическими процентами) и процентами по налоговому учету (предельными процентами) в размере 698 134 356 р. на основании пункта 3, 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, единовременно в составе внереализационных расходов за 2014 год (постоянная разница между бухгалтерским и налоговым учетом).
Налоговым органом установлено, что до 30.06.2014 общество рассчитывало предельную сумму процентов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль организаций по договору исходя из действующей ставки рефинансирования 8,25, с применением коэффициента 0,8, на основании метод расчета закреплен в Положении об учетной политике для целей налогового учета на 2012, 2013, 2014 годы, который полностью соответствовал действовавшим в проверяемом периоде положениям статьи 269 НК РФ.
Начиная с 31.07.2014 по 31.12.2014 общество включало в состав расходов проценты по долговым обязательствам в полном объеме без расчета предельной величины процентов, признаваемых расходом, основанием для такого изменения послужило письмо ПАО «Сбербанк России» от 10.06.2014 № 43/260, направленное в адрес заемщика, которым кредитор сообщил, что: - при принятии решения о предоставлении кредита по договору принималась во внимание текущая рыночная ситуация на рынке банковского финансирования, в том числе в отношении стоимости предоставленных заемщикам кредитных ресурсов, - на момент заключения договора условия кредитования, в том числе, в части размера процентной ставки по данному договору, были сопоставимы с условиями по иным кредитам, выданным кредитором.
Инспекцией для проверки сопоставимости условий выданного кредита условиям иных кредитов выданных кредитором в 2011 году направила запросы в ПАО «Сбербанк России», в ответ на которые банк сообщил об отсутствии в указанном периоде кредитов выданных иным, кроме общества лицам, на сопоставимых условиях, включая следующие: 1) направление выданного кредита строго на финансирование строительных процентов по инвестиционному договору, 2) лимит кредита в размере 395 млн. долларов США, 3) срок кредита 5 лет, 4) максимальная ставка по кредиту 9,5%, 5) обеспечение по кредиту - а) залог акций заемщика; б) залог инвестиционных прав на возводимые площади; в) поручительство платежеспособной компании.
Дополнительно банк в письме от 30.03.2018 сообщил, что в ответе банка на запрос заемщика от 10.06.2014 говорится о сопоставимости условий кредитования не для целей налогообложения, а о единых подходах банка к структурированию сделок по направлению финансирования строительных проектов (исходя из бюджета проекта, максимальной доли участия банка в проекте, расчетного срока кредита, структуры обеспечения), включая порядок установления размере процентной ставки (исходя из валюты кредита, срока кредита, оформленного обеспечения, оценки кредитного риска, требований к валовой и чистой марже по кредиту, ставки ЕТС на дату одобрения кредитной сделки).
Как верно указал суд первой инстанции, письмо банка от 10.06.2014 само по себе не дает основания для вывода о подтверждении банком сопоставимости выданного заявителю кредита с иными кредитами выданными банком другим заемщикам на тех же условиях, поскольку в письме указано только на сопоставимость в процентной ставке по кредиту и на общие условия выдачи кредитов организациям для финансирования строительных процентов, в то время как под сопоставимостью положения статьи 269 НК РФ и гражданского законодательства понимается иное.
В соответствии с положениями налогового и гражданского законодательства под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные: - в той же валюте (наиболее распространенными валютами являются рубли, доллары США и евро); - на те же сроки (как правило, для сопоставления сроки устанавливаются с шагом в три месяца: займы, выданные на срок до трех, до шести, до девяти, до 12 месяцев и далее по годам - на два, на три года, на пять, на семь лет, на десять лет и более); - в сопоставимых объемах; - под аналогичные обеспечения.
Сравнение производится со всеми привлеченными организацией займами и кредитами, включая выданные в отчетном периоде векселя (в т.ч. дисконтные).
Условия выдачи долговых обязательств могут быть определены как сопоставимые только при соблюдении всех четырех критериев одновременно. Налогоплательщик не вправе определять сопоставимость только по нескольким критериям, выбранным им из четырех вышеприведенных, при этом, перечень критериев является закрытым и налогоплательщик не вправе самостоятельно вводить иные, отличные от перечисленных, критерии сопоставимости.
Суд первой инстанции правомерно отклонил довод заявителя о сопоставимости условий по кредиту в части не превышения ставки процентов более чем на 20% от средней ставки по кредитам выданным банками в 2011 году (8%), поскольку применение для сопоставимости только ставки по кредиту, без учета иных существенных условий, не соответствует изложенному выше подходу, в том числе условий об обеспечении обязательств на основании ст. 329 ГК РФ.
Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции, что согласно ст. 329 ГК РФ условия долговых обязательств следует считать сопоставимыми по рассматриваемому критерию, если использован один и тот же способ обеспечения. Следовательно, если способы обеспечения разные, то обязательства не признаются сопоставимыми, при этом учитываются также объем обеспечения и категории лиц, их предоставивших.
Судом первой инстанции правомерно не приняты ссылки общества на кредит ПАО «Сбербанк России», выданный в 4 квартале 2011 года с лимитом 355 млн. долларов США, на 10 лет, под обеспечение виде залога недвижимого имущества и залога прав аренды на земельного участка.
В силу пункта 1 статьи 269 НК РФ изменение хотя бы одного из критериев сопоставимости долговых обязательств, установленных данной нормой (срока предоставления займа более чем на 10 процентов, объемов займа и т.д.), ведет к признанию долговых обязательств для целей налогообложения несопоставимыми.
В данном случаем имеется отклонение более чем на 10 процентов по сроку, на который выдан кредит, а также различия в обеспечениях (у общества - залог акций заемщика, залог инвестиционных прав на возводимые площади, залог прав субаренды на земельный участок поручительство платежеспособной компании, у другого заёмщика - залог недвижимого имущества и залог прав аренды на земельный участок).
Учитывая изложенное, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суд первой инстанции с учетом положения ч. 1 ст. 71 АПК РФ применительно к конкретным обстоятельствам настоящего дела, пришел к правильному выводу, что общество неправомерно в 2014 году произвело перерасчет процентов по кредиту, выданному ПАО «Сбербанк России» в 2011 году, увеличив размер процентов для целей налогового учета до фактически уплаченных по ставке установленной в договоре и учтя разницу в составе внереализационных расходов, при отсутствии согласно информации полученной от банка – кредитора кредитов выданных иным лицам на сопоставимых условиях и обязанности применения для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций предельного размера ставки по кредиту установленной пунктом 1.1 статьи 269 НК РФ, в связи с чем, оспариваемое решение от 21.03.2018 № 21-10/88 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным.
Относительно доводов жалобы о том, что налоговым органом искажено понятие сопоставимых сделок и сужен круг сопоставимых сделок, необходимо указать следующее.
В соответствии с Письмом Минфина РФ от 25.02.2010 N 03-03-06/2/33 согласно п. 1 ст. 329 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором. Применительно к налоговому учету аналогичным обеспечением признается одинаковое обеспечение одного вида (например, долговые обязательства, обеспеченные только поручительствами).
Учитывая, что обеспечительная функция различных способов обеспечения значительно разнится, условия долговых обязательств следует считать сопоставимыми по рассматриваемому критерию, если использован один и тот же способ обеспечения.
Таким образом, если способы обеспечения разные, то обязательства не признаются сопоставимыми. При этом учитываются также объем обеспечения и категории лиц, их предоставивших.
Как указывалось выше, при отклонении срока более чем на 10%, кредиты не могут считаться сопоставимыми.
Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.10.2007 Ш7АП-6146/07- АК по делу NA50-6853/2007-A4 (Постановлением ФАС Уральского округа от 14.01.2008 ЫФ09-10987/07-СЗ данное постановление оставлено без изменения, Определением ВАС РФ от 07.05.2008 N5913/08 отказано в передаче данного постановления и постановления ФАС Уральского округа от 14.01.2008 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора).
Попадание обеспечений в одну группу качества, устанавливаемую кредитными организациями, не может служить доказательством сопоставимости кредитов, так как условия сопоставимости определены п. 1 ст. 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в 4 квартале 2011).
Кроме того, Положение "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности" (утв. Банком России 26.03.2004 N 254-П) устанавливает категории качества в целях определения размера расчетного резерва в связи с действием факторов кредитного риска, а не в целях налогообложения, и не может применяться при определении сопоставимости кредитов в целях ст. 269 НК РФ.
Таким образом, долговые обязательства, выданные в 4 квартале 2011 года на сопоставимых условиях, отсутствовали как у заявителя, так и у кредитора по взаимоотношениям с иными заемщиками, условия, предусмотренные абзацем 4 п. 1 ст. 269 Кодекса не выполнены, следовательно, основания включать в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций у общества сумму начисленных процентов по долговым обязательствам, превышающую предельную величину процентов, отсутствуют.
Ссылка апеллянта на судебную практику отклоняется судом, поскольку в каждом конкретном случае суд устанавливает фактические обстоятельства дела и применяет нормы права к установленным обстоятельствам, с учетом представленных доказательств.
Доводы апелляционной жалобы фактически повторяют доводы заявителя при рассмотрении дела судом первой инстанции, который дал им правомерную оценку, и с которой суд апелляционной инстанции соглашается.
Аргументированных доводов, основанных на доказательственной базе, опровергающих выводы суда, изложенные в решении, и позволяющих изменить или отменить обжалуемый судебный акт, заявителем на момент рассмотрения апелляционной жалобы не представлено.
При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя в полном объеме не установлено.
Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.
Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.
Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда г.Москвы от 26.03.2019 по делу № А40-252582/18 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья: Л.Г. Яковлева
Судьи: С.М. Мухин
ФИО1
