ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
127994, г. Москва, пр-д Соломенной сторожки, д.12
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
город Москва Дело №09АП-6431/2007-АК
августа 2007 года
Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2007 года
Полный текст постановления изготовлен 14 августа 2007 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего-судьи: Румянцева П.В.
судей: Сафроновой М.С., Голобородько В.Я.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Федотовой Е.А.
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7
на решение Арбитражного суда города Москвы от 30 марта 2007 года
по делу № А40-4395/07-140-34, принятое судьей Мысак Н.Я.
по заявлению ЗАО «ТЕЛМОС»
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7
о признании незаконными решений от 17.11.2006 № 15-176 №15-177
при участии:
от заявителя – Лукашевой С.А. по дов. от 20.09.2006 № 292п/д-06
от заинтересованного лица – Сигачевой Е.С. по дов. от 21.06.2007 № 58-07/10699
УСТАНОВИЛ: ЗАО «ТЕЛМОС» обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании незаконными решений МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 от 17.11.2006 № 15-176 «Об отказе (полностью или частично) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость» и от 17.11.2006 № 15-177 «Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения ЗАО «ТЕЛМОС» по результатам проверки обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов» в части пунктов 2 и 3 резолютивной части решения.
Решением от 30 марта 2007 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме.
При этом суд исходил из того, что решения налогового органа не соответствуют закону, нарушает права заявителя.
Не согласившись с решением суда от 30 марта 2007 года, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит указанное решение отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.
В обоснование жалобы налоговый орган ссылается на то, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела.
В суде апелляционной инстанции представитель ОАО «КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы» заявил ходатайство о процессуальном правопреемстве, в котором просит произвести замену ЗАО «ТЕЛМОС» на ОАО «КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы» и представил документы в подтверждении ходатайства в соответствии со ст. 48 АПК РФ. Суд, руководствуясь ст. ст. 48, 184-188, 266-268 удовлетворил ходатайство ОАО «КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы» и произвел в порядке процессуального правопреемства замену ЗАО «ТЕЛМОС» на ОАО «КОМСТАР - Объединенные ТелеСистемы».
В заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, представитель заявителя возражал против удовлетворения жалобы, представил отзыв.
Девятый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, выслушав представителей сторон, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, не находит оснований для отмены решения, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, по результатам проведения камеральной проверки налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за июль 2006 года МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 принято решение от 17.11.2006 № 15-177 «Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения ЗАО «Телмос» по результатам проверки обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов», согласно которому отказано в привлечении к налоговой ответственности, предложено уплатить НДС в суме 5 083 руб. и внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Также налоговым органом принято решение от 17.11.2006 № 15-176 «Об отказе (полностью или частично) в возмещении сумм налога на добавленную стоимость», согласно которому в связи с нарушением пунктов 4, 5 постановления Правительства РФ от 30.12.2000 № 1033признано необоснованным применение налоговой ставки 0 процентов по декларации по НДС за июль 2005 года по операциям при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими или приравненными к ним представительствами в сумме 111 720 руб. и отказано в возмещении из бюджета суммы НДС в размере 15 026 руб.
Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что доводы налогового органа не основаны на нормах действующего налогового законодательства и правомерно признал в оспариваемой части недействительным решение налогового органа в силу следующих обстоятельств.
Как установлено судом первой инстанции, заявителем в июле 2006 года оказаны услуги связи Посольствам Исламской Республики Иран, Литовской Республики, Швеции, Королевству Бельгии.
В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по ставке 0% при реализации товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.
Реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг), указанных в настоящем подпункте, подлежит налогообложению по ставке 0 процентов в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении дипломатических и приравненных к ним представительств Российской Федерации, дипломатического и административно-технического персонала этих представительств (включая проживающих вместе с ними членов их семей), либо если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации
Согласно п.5 Правил, утвержденных Постановлением Правительства от 30.12.2000 №1033, организация, реализующая товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, для подтверждения обоснованности применения нулевой налоговой ставки представляет в налоговый орган документы, указанные в п.4 Правил (их копии, заверенные в установленном порядке): договор, заключенный с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг), включающий спецификацию поставляемых товаров (работ, услуг) с указанием их стоимости; официальное письмо дипломатического представительства (за подписью главы представительства или лица, его замещающего, заверенного печатью этого представительства) с указанием наименования, адреса организации или фамилии, имени, отчества и места жительства индивидуального предпринимателя, реализующих товары (работы, услуги), подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством, а также представляются: счета-фактуры с пометкой «Для дипломатических нужд» с указанием нулевой налоговой ставки, выставленные иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам; заверенные в установленном порядке копии платежного документа и приходного кассового ордера, подтверждающих фактическое перечисление дипломатическим или приравненным к ним представительствам денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг).
Налоговый орган не оспаривает факт представления заявителем указанных документов до вынесения налоговым органом оспариваемых решений.
Довод налогового органа об отсутствии оплаты за оказанные услуги связи на последний день месяца оказания услуг связи обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку налоговое законодательство не предусматривает обязанность представления платежных поручений на момент представления налоговой декларации (ст.165 НК РФ не относится к отношениям, регулируемым п.п.7 п.1 ст.164 НК РФ), отсутствует установленная налоговым законодательством норма о наличии платежных поручениях на последний день месяца оказания услуг связи.
В соответствии с Определением Конституционного суда РФ от 12.07.2006г. №266-О необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (п.6 ст.3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (п.7 ст.3); формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение; расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым - к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного п.1 ст.3 НК РФ
Выполнение требования о представлении платежных поручений на последний день месяца оказания услуг связи противоречит п.110, 111 и 116 Правил оказания услуг телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ №310 от 18.05.2005г., введенных в действие на территории РФ с 01.01.2006г., которыми расчетный период по услугам телефонной связи не должен превышать 1 месяц, при этом срок оплаты услуг телефонной связи не должен быть менее 15 дней с даты выставления счета, оператор связи обязан обеспечить доставку абоненту счета на оплату услуг телефонной связи в течение 5 дней с даты выставления этого счета.
Налогоплательщик не имеет возможности обязать пользователей своих услуг, в том числе дипломатические представительства, оплачивать оказанные им услуги связи в том же месяце, в котором эти услуги были оказаны, тем более что у всех абонентов есть право на предъявление к операторам связи претензий в отношении качества и объема оказанных им услуг.
Кроме того, данное требование налогового органа противоречит и нормам гражданского законодательства, в частности ст.ст.1 и 421 ГК РФ, устанавливающей принцип свободы договора и установления прав и обязанностей, не противоречащих действующему законодательству.
Перечень документов, необходимых для подтверждения права на применение налогообложения по ставке 0 %, установлен в пункте 4 Правил, о чем указано в пункте 5 Правил. Следовательно, для применения нулевой налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость важен факт оказания соответствующих услуг дипломатическим представительствам.
Представленные в налоговый орган документы подтверждают оказание соответствующих услуг посольствам и дипломатическим представительствам.
В пункте 6 Правил указано, что организация или индивидуальный предприниматель, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, производят налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, в порядке, определенном пунктом 4 статьи 176 НК РФ.
Согласно пункту 4 статьи 176 НК РФ суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ, а также при наличии пакета документов, необходимых для подтверждения права на применение ставки НДС в размере 0 %.
Возмещение НДС производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком отдельной налоговой декларации по НДС по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 %, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
Возмещение НДС производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком отдельной налоговой декларации по НДС по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 %, и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
В течение указанного срока налоговый орган проверяет обоснованность применения налоговой ставки 0 % и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.
Однако предусмотренный статьей 165 НК РФ порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов не применяется при реализации услуг для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами.
При реализации услуг для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами для подтверждения обоснованности применения ставки 0 % применяются вышеуказанные Правила. При этом Правилами не установлен срок, в течение которого налогоплательщик обязан подтвердить обоснованность применения нулевой ставки и представить документы, предусмотренные Правилами.
Кроме того, если для реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ (экспорт), моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором будет собран полный пакет документов, но не позднее 181-го дня со дня перемещения товаров в режиме экспорта (пункт 9 статьи 167 НК РФ), то такая отсрочка для момента определения налоговой базы при реализации услуг иностранным представительствам Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена.
Следует отметить, что при предоставлении товаров (работ, услуг) для официального использования иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам происходит реализация по своей экономической природе сходная с экспортом, однако существенным отличаем является то, что товар не покидает пределы таможенной территории РФ, не является предметом контроля со стороны таможенных органов, т.е. единственным доказательством фактической передачи товара (оказания работы, услуги) соответствующему дипломатическому или приравненному к нему представительству в рамках сложившейся договоренности является счет-фактура с указанием на ставку 0% и цель - «Для дипломатических нужд». В связи с изложенным, при реальном оказании услуг дипломатическим представительствам никакой иной ставки кроме ставки 0% применено быть не может.
Следовательно, момент определения налоговой базы по НДС при реализации услуг иностранным представительствам определяется на общих основаниях в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ. На основании приведенной нормы моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Услуги связи оказаны в июле 2006 года, что подтверждается представленными счетами-фактурами и выставленными посольствам счетами, оформленными в июле 2006 года, в этой связи, данные о такой реализации должны быть включены в налоговую декларацию по НДС за июль 2006 года вне зависимости от даты фактической оплаты оказанных услуг.
Таким образом, Заявитель правомерно включил в налоговую декларацию за июль 2006 года реализацию услуг связи Посольствам Исламской Республики Иран, Литовской Республики, Королевству Швеции и Бельгии.
В этой связи суд апелляционной инстанции исходит из того, что выводы налогового органа, содержащиеся в оспариваемых решениях, основаны на ошибочном толковании содержания ст.ст. 4-6, 164 и 167 НК РФ.
Ссылка налогового органа на нарушение заявителем порядка заполнения нулевой налоговой декларации по НДС является несостоятельной, поскольку налоговый орган не учитывает отсутствие у налогоплательщика обязанности собрать и представить соответствующие документы в какой-либо срок.
Заявитель выставляет счета за оказанные услуги связи в течение 10 дней после окончания каждого месяца оказания услуг, оплата по которым производится в течение 10-25 дней с момента поступления счетов.
В соответствии со статьей 88 НК РФ камеральная проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
Между тем налоговый орган не воспользовался предоставленным ему полномочием в соответствии с упомянутой нормой права и не истребовал дополнительные документы, что подтверждает факт представления заявителем полного пакета документов, предусмотренных Правилами.
Ссылка налогового органа на применение ставки 18% в отношении операций по реализации услуг для дипломатических нужд, в случае отсутствия документов на момент определения налоговой базы, также не основана на нормах налогового законодательства в связи с отсутствием таких норм. Порядок, устанавливающий возможность подтверждения ставки 0% на основании ст.165 НК РФ не применяется в отношении операции, предусмотренных подп.7 п.1. ст.164 НК РФ.
Таким образом, налогоплательщик лишен возможности в установленном законом произвести в дальнейшем зачет (возврат) уплаченных сумм налога.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решения налогового органа от 17.11.2006 № 15-176 и №15-177 в оспариваемой части являются незаконными.
Учитывая изложенное, Девятый арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции при принятии обжалуемого решения правильно применил нормы материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в нем доказательствам, в связи с чем апелляционная жалоба МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 по изложенным в ней доводам удовлетворению не подлежит.
В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 Информационного письма Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 13 марта 2007 года № 117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации» заинтересованным лицом производится оплата госпошлины по апелляционной жалобе.
Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
заменить заявителя ЗАО «ТЕЛМОС» на ОАО «КОМСТАР-Объединенные ТелеСистемы» в порядке процессуального правопреемства.
решение Арбитражного суда города Москвы от 30 марта 2007 года по делу № А40-4395/07-140-34оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 в доход федерального бюджетагоспошлину по апелляционной жалобе в размере 1000 руб.
Председательствующий-судья П.В. Румянцев
Судьи: В.Я. Голобородько
М.С. Сафронова
