Д Е В Я Т Ы Й А Р Б И Т Р А Ж Н Ы Й А П Е Л Л Я Ц И О Н Н Ы Й С У Д
127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12
адрес электронной почты: info@mail.9aac.ru
адрес веб-сайта: http://www.9aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ 09АП-9801/2011-АК
г. Москва Дело № А40-131122/10-118-755
12 мая 2011 года
Резолютивная часть постановления объявлена 06 мая 2011 года
Постановление изготовлено в полном объеме 12 мая 2011 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,
Судей Т.Т. Марковой, Е.А. Солоповой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.В. Селивестровым
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России № 31 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.02.2011
по делу № А40-131122/10-118-755, принятое судьей Кондрашовой Е.В.
по заявлению ЗАО «Эскорт-Центр» (ИНН 7731022355)
к ИФНС России № 31 по г. Москве (ИНН 7731154880)
о признании недействительным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя-Ереминой Е.В. по дов. № 107/23-235.2010 от 07.06.2010,
от заинтересованного лица - Волеводз ДА. по дов. № 07-17/03697 от 09.02.2011.
У С Т А Н О В И Л:
ЗАО «Эскорт-Центр» (далее – налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы к ИФНС России № 31 по г. Москве (далее – инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 09.08.2010 № 13-14/373 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций - 3 784 688, 62 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, НДС – 2 538 043, 39 руб., штрафа 469 320, 54 руб., пени 128 341, 64 руб., ЕСН - 6 359, 41 руб., штрафа - 1 271, 88 руб., пени - 2 199, 06 руб. (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 АПК РФ).
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.02.2011 заявленные требования удовлетворены.
С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении требований заявителя отказать, указывая на то, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, не доказаны имеющие значение для дела обстоятельства, которые суд первой инстанции посчитал установленными, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела, судом нарушены и неправильно применены нормы материального права.
Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против удовлетворения доводов апелляционной жалобы налогового органа, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.
Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2007-2008 годы инспекцией составлен акт от 27.05.2010 №270 и принято решение № 13-14/373 от 09.08.2010 «О привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым заявителю предложено уплатить налог на прибыль организаций в размере 19 749 120, 02 руб., а также штраф в размере 3 949 824 руб., пени – 3 533 753 руб., уплатить НДС в размере 2 538 043, 39 руб., а также штраф в размере 469 320,54 руб., пени – 128 341, 64 руб., уплатить НДФЛ в размере 416 руб., а также штраф в размере 83, 20 руб. и пени в размере 180,46 руб., уплатить ЕСН в размере 6 359, 41 руб., а также штраф в размере 1 271, 88 руб. и пени в размере 2 199, 06 руб.
Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве. Решением Управления от 02.10.2010 №21-19/106761 апелляционная жалоба заявителя частично удовлетворена, решение налогового органа изменено в части доначисления налога на прибыль в отношении расходов на проживание сотрудников заявителя в период командировок в г. Можайске (услуги ПБОЮЛ Дубика А.Л.).
Оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что изложенные в решении налогового органа мотивы для отказа являются необоснованными.
Налог на прибыль и НДС.
Включение в состав расходов затрат на услуги ООО «Строй-импульс» по договорам на проведение субподрядных работ. Применение налоговых вычетов со стоимости выполненных работ.
Налоговый орган приводит доводы о том, что заявителем необоснованно включены в состав расходов затраты на оплату работ по договорам субподряда с ООО «Строй-импульс» в сумме 13 747 904,57 руб. (в т.ч. 13 220 720,51 руб. в 2007 году и 527 184,06 руб. в 2008 году). Также инспекция указывает на неправомерность применения заявителем вычетов НДС по этим работам в размере 2 474 622, 83 руб. (в т.ч. 2 379 729, 70 руб. в 2007 году и 94 893, 13 руб. в 2008 году).
Налоговым органом признан необоснованным учет заявителем в составе расходов затрат по оплате выполненных ООО «Строй-импульс» работ в сумме 13 747 904, 57 руб. (в т.ч. 13 220 720, 51 руб. в 2007 году и 527 184, 06 руб. в 2008 году).
Спорные затраты понесены заявителем по договорам с ООО «Строй-импульс» от 01.08.2007 № 073904 (т. 5 л. 67-83), от 22.08.2007 № 073411 (т. 12 л. 67-82), от 01.04.2007 № 072321 (т. 4 л. 132-150, т. 5 л. 1-14), от 10.06.2007 № 074115 (т. 5 л. 118-131, т. 12 л 66), от 30.05.2007 № 072910 (т. 12 л. 98-150, т. 13 л. 1- 57), от 30.05.2007 № 074114 (т. 5 л. 101-117), от 30.05.2007 № 074113 (т. 5 л. 84-100), от 01.04.2007 № 072223 (т. 5 л. 41-66), от 01.04.2007 № 072322 (т. 5 л. 15-40), от 21.02.2007 № 070808 (т. 12 л. 83-85), от 15.10.2007 № 7056 (т. 12 л. 86-98).
Судом первой инстанции правильно установлено, что расходы заявителя на оплату выполненных ООО «Строй-импульс» работ экономически обоснованны и документально подтверждены. Заявителем представлены все документы, подтверждающие факт выполнения ООО «Строй-импульс» работ и их оплату.
Заявителем в рамках спорных договоров с ООО «Строй-импульс» оформлены все необходимые документы, подтверждающие правомерность учета расходов, а именно: акты о приемке выполненных работ по форме № КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, счета-фактуры, платежные поручения, выписки по счетам и иные документы, в т.ч. локальные сметные расчеты.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что данный комплект документов является исчерпывающим и достаточным для подтверждения расходов на приобретение работ. Все документы оформлены в соответствии с обязательными требованиями законодательства.
Реальность выполнения спорных работ подтверждается также тем, что работы ООО «Строй-импульс» приобретались для обеспечения выполнения заявителем собственных обязательств в качестве подрядчика. Все работы, выполненные ООО «Строй-импульс» в качестве субподрядчика для заявителя, являются составной частью работ, обязательства по выполнению которых принял на себя сам заявитель.
Как правильно установлено судом первой инстанции, основной сферой деятельности заявителя является проектирование и установка охранных систем. Данные работы являются составной частью комплекса работ. Таким образом, заказчик или основной подрядчик привлекает заявителя для выполнения соответствующих работ в рамках более крупного проекта. При этом заявитель привлекает третьих лиц для выполнения собственных работ полностью или в части, главным образом монтажных, пуско-наладочных и т.д.
Именно такая система построения правоотношений имела место при привлечении заявителем ООО «Строй-импульс». Это подтверждается анализом договоров заявителя с основными подрядчиками. По этим договорам заявитель, выступая подрядчиком, принимал на себя обязательства, часть из которых впоследствии передана им для выполнения субподрядчику – ООО «Строй-импульс».
Материалами дела подтверждено, что заявитель в полной мере выполнил свои обязательства перед заказчиками. Ни один из заказчиков не предъявил заявителю каких-либо претензий относительно выполнения им обязательств по договорам. Соответственно, с учетом того, что ни один из данных контрагентов не является взаимозависимым по отношению к заявителю или ООО «Строй-импульс», отсутствие претензий подтверждает и реальность выполнения работ ООО «Строй-импульс». Тот факт, что заказчики в полном объеме оплатили выполненные заявителем работы, подтверждается представленными в материалы дела копиями платежных поручений. Кроме того, заявителем подтверждено, что он отразил полученную от заказчика выручку в составе налоговой базы при исчислении налога на прибыль, а сами операции по выполнению работ в пользу заказчиков облагались заявителем НДС, что подтверждается регистрами-расчетами доходов от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства заявителя за 2007-2008 гг., а также журналами проводок по счетам 62-90 и 90-68.
Кроме того, все объекты, на которых производились работы, являются реально действующими и эксплуатируются заказчиками заявителя. Установленные на них системы безопасности также используются.
Налоговый орган не опроверг представленные заявителем в материалы дела доказательства реального выполнения спорных работ - договоры с заказчиками, акты, счета-фактуры и платежные поручения на оплату соответствующих работ заказчиками.
Судом первой инстанции правильно установлено, что о реальности договора субподряда от 01.08.2007 № 073904 на выполнение пуско-наладочных работ на объекте ОАО «Корсаковский морской торговый порт» на сумму 346 142, 63 руб. (т. 5 л. 67-83) свидетельствуют: справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 от 31.08.2007 №8 (т. 5 л. 77); акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 от 31.08.2007 № 1 (т. 5 л. 78-79); счет-фактура, выставленный ООО «Строй-импульс» заявителю от 31.08.2007 № 44 (т. 5 л. 80).
Факт оплаты заявителем выполненных ООО «Строй-импульс» работ по данному договору подтверждается платежным поручением от 22.10.2007 № 1443 (т. 5 л. 81), а также выпиской по счету Дальневосточного филиала заявителя в филиале ОАО «Банк ВТБ» в Хабаровске от 22.10.2007 (т. 5л. 82-83).
Документами, подтверждающими выполнение работ по договору субподряда № 073411 (работы по прокладке кабелей на объекте ОАО «Восточный экспресс банк») на сумму 85 000руб. (т. 12 л. 67-82) являются: справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 от 27.08.2007 № 1 (т. 12 л. 77); акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2 от 27.08.2007 № 1 1 (т. 12 л. 78-79); счет-фактура, выставленный ООО «Строй-импульс» заявителю от 27.08.2007 № 42 (т. 12 л. 80).
Факт оплаты заявителем выполненных ООО «Строй-импульс» работ по данному договору подтверждается платежным поручением от 25.10.2007 № 1467 (т. 12 л. 81), а также выпиской по счету Дальневосточного филиала заявителя в филиале ОАО «Банк ВТБ» в Хабаровске от 25.10.2007 (т. 12 л. 82).
Реальность выполнения работ дополнительно подтверждается тем, что по указанному договору ООО «Строй-импульс» выполнялись работы, входящие в предмет другого договора - договора между заявителем и ОАО «Восточный экспресс банк» от 21.08.2007 № 073402 (т. 5 л. 132-139).
Выполнение заявителем своих обязательств по данному договору подтверждается: акт сдачи-приемки работ по договору № 073402 от 21.08.2007 на поставку и монтаж оборудования для ОАО «Восточный Экспресс Банк» (т. 5 л. 137); ведомость смонтированного оборудования, материалов (т. 5 л. 138); акт приема-передачи оборудования, материалов и работ на поставку, монтаж, пуско-наладку СПО и СКУД (т. 5 л. 139).
Аналогичным образом подтверждена реальность исполнения и других договоров, заключенных между заявителем и ООО «Строй-импульс», в материалы дела представлены надлежащим образом оформленные документы (договоры, первичные документы, проектно-сметная документация, счета-фактуры, платёжные поручения, подтверждающие факт выполнения работ и их оплату). Документы содержат все обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и ст. 169 НК РФ.
Как следует из расшифровок подписи на первичных документах и счетах-фактурах, документы подписаны лицом, которое, согласно официальной информации, содержащейся в ЕГРЮЛ, и учредительным документам, является генеральным директором ООО «Строй-импульс».
Доказательств, подтверждающих неправомерность учета спорных расходов и применения вычетов, в апелляционной жалобе налоговым органом не приведено.
Таким образом, судом первой инстанции правильно установлены все фактические обстоятельства, имеющие значение для дела.
С учетом правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 08.06.2010 № 17684/09 (т. 7л. 138-140) суд правильно указал на то, что в материалах дела имеются доказательства приобретения предпринимателем товара: договор поставки, товарные накладные; из материалов дела усматривается, что предприниматель имел длительные хозяйственные отношения с контрагентами; оплата товара подтверждается имеющейся в материалах дела банковской выпиской, следовательно, доказательства, которые были представлены заявителем к проверке и в ходе рассмотрения возражений на акт проверки, подтверждают реальность операций заявителя.
Представленная налоговым органом в материалы дела выписка по счету ОАО КБ «Уссури» не опровергает реальность выполненных ООО «Строй-импульс» работ.
Анализ выписки по счету ООО «Строй-импульс» в банке ОАО «КБ «Уссури» за период с 01.01.2007 по 31.12.2007 свидетельствует о том, что контрагент заявителя нес расходы по оплате выполненных третьими лицами строительных работ. В выписке присутствуют записи о 14 операциях по оплате работ, выполненных третьими лицами. Это прямо опровергает довод инспекции о нереальности спорных хозяйственных операций в связи с отсутствием операций по привлечению ООО «Строй-импульс» третьих лиц для выполнения работ.
Анализ иных операций, отраженных в выписке, свидетельствует о том, что в целом деятельность ООО «Строй-импульс» тесно связана с выполнением строительных работ. Так, из выписки следует, что помимо операций по приобретению субподрядных работ, общество осуществляло множество операций по приобретению строительных материалов (нефтебитум, асфальтобетон, стройматериалы, оборудование и др.). Также ООО «Строй-импульс» приобретало транспортные услуги, которые зачастую очень востребованы при выполнении строительно-монтажных работ в разных городах. Поступление денежных средств на счет, как правило, производилось за ремонтные, строительно-монтажные работы, работы по планировке территории и т.д.
Таким образом, выписка, представленная налоговым органом и обозначенная как доказательство нереальности спорных хозяйственных операций, в действительности не может быть признана таким подтверждением.
Налоговый орган фактически исключает спорные затраты из состава расходов на основании доводов о недостоверности подписи Ржекова М.Ю., что правильно признано судом необоснованным. Заявителем учтены экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы.
Заявитель проявил должную степень осмотрительности при вступлении в правоотношения с ООО «Строй-импульс».
Позиция Пленума и Президиума ВАС РФ подтверждает, что ссылки на признаки недобросовестности контрагента должны рассматриваться судами только в связи с доказательствами того, что налогоплательщиком не была проявлена должная степень осмотрительности при вступлении в правоотношения с контрагентом (п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, Постановления Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 № 15574/09, от 08.06.2010 № 17684/09).
Как следует из материалов дела, заявитель не обладал в спорном периоде никакой информацией, подтверждающей недобросовестность ООО «Строй-импульс». Доказательств обратного налоговым органом не представлено. Более того, заявитель проявил должную осмотрительность при вступлении в правоотношения с ООО «Строй-импульс», процедуре выбора заявителем контрагентов уделялось пристальное внимание. Это отражено в пояснениях заместителя главного бухгалтера заявителя Александрова Д.Л. от 23.06.2010 (т. 8 л. 112-114), в которых указаны объективные критерии, по которым выбирались контрагенты.
Более того, до заключения договоров с ООО «Строй-импульс» заявителем запрошены и получены следующие документы: устав ООО «Строй-импульс» (т. 4 л. 76-87), решение единственного участника об учреждении общества с ограниченной ответственностью (т. 4 л. 7);свидетельства о государственной регистрации и постановке на учёт в налоговом органе (т. 4 л. 96, 100); выписка из ЕГРЮЛ от 05.02.2007 г. (т. 4 л. 88-95); приказ от 06.02.2007 г. № 1, подтверждающий полномочия Ржекова М.Ю. в качестве генерального директора ООО «Строй-импульс» (т. 4 л. 98); сообщение ОАО КБ «Уссури» об открытии ООО «Строй-импульс» банковского счёта от 09.02.2007 г. (т. 4 л. 101).
Таким образом, заявитель руководствовался сведениями, которые он с учетом требований должной заботливости и осмотрительности, мог получить. Заявителем произведены все действия, необходимые для проверки статуса потенциального контрагента.
Контрагент зарегистрирован налоговым органом в установленном порядке, имел необходимые учредительные документы. Заявитель не мог знать о возможных нарушениях, если бы таковые имели место быть, допущенные контрагентом, в связи с отсутствием аффилированности, взаимозависимости и иной внедоговорной связи.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что исключение спорных затрат из состава расходов противоречит позиции Президиума ВАС РФ.
Все отраженные в решении доводы налогового органа к спорным операциям, помимо названной выше претензии о непредставлении акта по форме КС-2, касаются исключительно деятельности ООО «Строй-импульс», а не его взаимоотношений с заявителем.
В то же время, ни законодательство о налогах и сборах, ни сложившаяся арбитражная практика не позволяют рассматривать такие доводы в качестве достаточных для отказа налогоплательщику в праве на обоснованную налоговую выгоду.
Президиум ВАС РФ признает факты реального выполнения работ и проявления заявителем должной осмотрительности при вступлении в правоотношения с контрагентами достаточными для признания расходов и для опровержения претензии налогового органа о недобросовестности контрагентов.
Ссылки на объяснения Ржекова М.Ю. о непричастности к деятельности ООО «Строй-импульс» также не являются достаточными для подтверждения позиции инспекции, что подтверждается судебной практикой.
В постановлении от 19.01.2009 № КА-А40/12924-08 (т. 7 л. 149-150, т. 8 л. 1-4) ФАС Московского округа указал, что показания физических лиц, отрицающих свою связь с определенной организацией и, в частности, подписание от имени этой организации финансово-хозяйственных документов, не являются достаточным доказательством недостоверности сведений, содержащихся в первичных документах и, следовательно, для отказа заявителю в подтверждении понесенных затрат и налоговых вычетов.
Правомерность учета заявителем расходов по оплату работ ООО «Строй-импульс» подтверждается судебными актами, в которых анализировались те же доводы налогового органа. Доводы налогового органа относительно невозможности учета расходов на оплату работ ООО «Строй-импульс» уже были предметом анализа арбитражных судов.
Доводы, идентичные изложенным инспекцией в обжалуемом решении, заявлялись Инспекцией ФНС России по Индустриальному району г. Хабаровска в процессе рассмотрения дела № А73-5943/2010. Обществом с целью подтверждения правомерности налоговых вычетов по НДС, связанных с выполнением работ ООО «Строй-импульс», представлены документы, аналогичные представленным заявителем в настоящем деле, а именно, договор подряда, акт о приемке выполненных работ, справка о стоимости выполненных работ и затрат и счет-фактура.
Инспекция исключила расходы на оплату работ ООО «Строй-импульс» из расчета налоговой базы. Арбитражный суд Хабаровского края в решении от 02.08.2010 признал недействительным решение налогового органа в части исключения из состава расходов затрат на оплату работ ООО «Строй-импульс». Данное решение оставлено без изменения Постановлением ФАС Дальневосточного округа от 24.11.2010 № ФОЗ-7828/2010. Суды указали, что доводы инспекции о нереальности выполненных ООО «Строй-импульс» работ со ссылкой на отсутствие у организации необходимого для выполнения работ кадрового состава и техники не принимаются, поскольку руководитель вправе свободно выбирать и определять необходимую политику о привлечении кадров и техники для выполнения конкретных работ.
Таким образом, довод налогового органа о том, что представленные документы ООО «Строй-импульс» подписаны не Ржековым М.Ю., а другим неуполномоченным лицом, поэтому не могут являться документами, подтверждающими право заявителя на налоговый вычет, обоснованно не принят судом первой инстанции.
Суд первой инстанции правильно указал на то обстоятельство, что доказательства, на которые ссылается налоговый орган, не имеют отношения к выездной налоговой проверке заявителя. Так, показания Ржекова М.Ю. оформлены протоколом допроса от 28.04.2009, допрос проводился МИ ФНС России № 6 по Хабаровскому краю вне рамок выездной налоговой проверки заявителя инспекцией (проверка была начата 18.08.2009, в то же время, допрос Ржекова М.Ю. проведен еще 28.04.2009). Материалы допроса, проведенного вне рамок проверки, не могут использоваться для обоснования спорных доначислений в силу п. 1 ст. 82 НК РФ. подп. 12 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 90 НК РФ.
С учетом положений главы 14 НК РФ, нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть выявлены именно во время проведения налоговой проверки. Какие-либо мероприятия налогового контроля, которые проведены за пределами выездной налоговой проверки, не подлежат отражению в акте и, следовательно, не могут быть положены в основу выводов налогового органа.
Допрос Ржекова М.Ю. проведен другим налоговым органом вне связи со взаимоотношениями между ООО «Строй-импульс» и заявителем.
В решении налогового органа, инспекция прямо указывает, что допрос Ржекова М.Ю. проведен ранее, в ходе контрольных мероприятий в отношении ООО «Строй-импульс». Проверка ООО «Строй-импульс» и сам допрос проводились задолго до принятия решения о проведении выездной налоговой проверки заявителя. В ходе допроса Ржекову М.Ю. не задавалось никаких вопросов, касающихся взаимоотношений ООО «Строй-импульс» с заявителем.
Таким образом, протокол допроса, проведенного другим налоговым органом в рамках проверки другой организации, не может подтверждать выводы инспекции относительно налоговых обязательств заявителя.
Судом первой инстанции обоснованно не приняты во внимание ссылки инспекции о том, что согласно данным расчетов по ОПС и ЕСН за 9 месяцев 2007 года численность сотрудников ООО «Строй-импульс» составляла 1 человек, поскольку данное обстоятельство не подтверждает невозможность исполнения договора, численность работников организации подтверждается документом, составляемым по специальной форме № 1-Т «Сведения о численности и заработной плате работников», утвержденной Росстатом, ссылки на который в акте налоговой проверки отсутствуют, отношения между заявителем и ООО «Строй-импульс» имели место как в 2007 году, так и в 2008 году. Относительно же последнего периода проверяющие не аргументируют свои выводы о невозможности осуществления ООО «Строй-импульс» реальных хозяйственных операций. Более того, императивных требований о личном исполнении ООО «Строй-импульс» своих обязательств договора на техническое обслуживание и ремонт не предусмотрено.
Факт отсутствия лицензии на выполнение строительно-монтажных работ у ООО «Строй-импульс» в момент заключения первого договора также не имеет правового значения, так как при заключении договоров до получения ООО «Строй-импульс» лицензий заявителем принимался во внимание факт сдачи им соответствующих документов (это отражено в пояснениях заместителя главного бухгалтера ЗАО «Эскорт-Центр» от 23.06.2010), в дальнейшем все необходимые документы ООО «Строй-импульс» получены.
Налог на добавленную стоимость.
Для подтверждения правомерности налоговых вычетов по НДС, предъявленному заявителю ООО «Строй-импульс», заявитель представил все необходимые документы: договоры, акты выполненных работ (оказанных услуг), счета-фактуры, платежно-расчетные документы, подтверждающие факт перечисления полных сумм оплаты с НДС в адрес исполнителей по спорным договорам, книги покупок. Никаких замечаний, как связанных с нарушением порядка применения вычетов в соответствии со ст. 171, 172 НК РФ, так и в отношении представленных к проверке документов, в частности, по оформлению счетов-фактур, а также в отношении суммы налогового вычета, ни в акте проверки, ни в решении налогового органа не отражено.
Ссылки на объяснения Ржекова М.Ю. не свидетельствуют о неправомерности применения спорных вычетов.
Пункт 2 ст. 169 НК РФ не запрещает принимать к вычету суммы налога на добавленную стоимость по счету-фактуре, исчисление и оформление которой соответствует всем необходимым для осуществления налогового контроля требованиям.
КС РФ в Определении от 12.07.2006 № 267-0 (т. 8 л. 24-28) указал, что судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09 (т. 7 л. 132-134) Президиум ВАС РФ признал правомерность применения налоговых вычетов, несмотря на наличие в материалах дела аналогичных показаниям Ржекова М.Ю. показаний генерального директора контрагента заявителя.
Таким образом, ссылка на показания Ржекова М.Ю. не подтверждает его позицию о необоснованности вычетов НДС по услугам ООО «Строй-импульс».
С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявитель осуществил все действия для подтверждения правомерности учета расходов на работы ООО «Строй-импульс». Заявитель подтвердил реальность выполнения ООО «Строй-импульс» спорных работ, а также проявление им самим должной осмотрительности при вступлении в правоотношения с ООО «Строй-импульс». Налоговый орган не опроверг данные доводы заявителя и не подтвердил свои выводы необходимыми доказательствами. Также, заявитель в полном соответствии с налоговым законодательством РФ имел право на получение налоговых вычетов в суммах, уплаченных контрагентом.
Учет затрат на транспортные услуги ООО «НовТех». Применение налоговых вычетов со стоимости оказанных услуг.
Налоговый орган в решении указал, что заявитель неправомерно учел для целей налогообложения хозяйственные операции, осуществленные в рамках взаимоотношений с ООО «НовТех», тем самым, исключил из состава расходов заявителя затраты на оплату услуг ООО «НовТех» в сумме 352 336, 44 руб. за 2008 год. Налоговый орган посчитал необоснованным применение заявителем вычетов НДС, уплаченного со стоимости услуг ООО «НовТех», в общей сумме 63 420, 56 руб.
Суд первой инстанции в данной части правильно признал решение недействительным по следующим обстоятельствам.
Налог на прибыль.
Требование о представлении квитанции о приеме груза по форме № ГУ-29-0 неправомерно. Порядок документального оформления перевозки грузов железнодорожным транспортом определен Правилами заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом, утвержденным Приказом МПС РФ от 18.06.2003 № 39 . Пунктом 1.3 Правил определено, что квитанция о приеме груза по форме № ГУ-29-0 является составной частью транспортной железнодорожной накладной (лист 4) и предназначена для передачи грузоотправителю.
Заявитель являлся заказчиком по договору, а ООО «НовТех» - грузоотправителем, что подтверждается указанием на ООО «НовТех» в товарно-транспортных накладных по форме № 1-Т11 (т. 8л. 119-120, 128-129,137-138, т. 9л. 2-3) в качестве грузоотправителя. Аналогичный вывод следует их счетов на предоплату, выставленных ООО «НовТех» (т. 8 л. 122, 130, 136, 139, 146, т. 9 л. 5). Косвенным подтверждением данного обстоятельства также является само содержание наименования услуги, как она поименована в счете: «Компенсация транспортных затрат по доставке груза ... ».
ООО «НовТех» привлекало третье лицо - оператора железнодорожных перевозок (перевозчика), силами и на мощностях которого и осуществлялась перевозка. При этом фактические затраты, произведенные ООО «НовТех» на оплату услуг перевозчика, и были положены в основу себестоимости услуг исполнителя при формировании цены, выставленной заявителю.
Между заявителем и ООО «НовТех» был заключен договор транспортной экспедиции. Документ, на отсутствие которого ссылается налоговый орган, - квитанция о приеме груза по форме № ГУ-29-0, - может являться документом, необходимым для подтверждения расходов, произведенных ООО «НовТех» как грузоотправителем, но никак не заявителем. Однако, отсутствие у заявителя документов, относящихся к предпринимательской деятельности ООО «НовТех», т.е. документов, обосновывающих понесенные третьим лицом расходы, во всяком случае не может являться основанием для отказа в признании расходов заявителя, поскольку заявитель не обязан подтверждать обоснованность расходов, относящихся к деятельности третьих лиц.
В отсутствие утвержденной унифицированной формы первичного учетного документа, оформляющего факт оказания данного вида услуг, надлежащим и достаточным является двусторонний акт (с учетом требований п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Такие акты, содержащие все необходимые для признания первичным учетным документом реквизиты, были предоставлены заявителем.
Именно эти акты оказанных услуг, а не дополнительно составленные сторонами товарно-транспортные накладные по форме № 1-Т, и являются надлежащими первичными документами, служащими основанием для учета понесенных заявителем затрат.
Таким образом, поскольку в достоверности и правильности оформления самих актов какие-либо сомнения у налогового органа отсутствуют и в решении не отражены, то рассмотрение вопроса об обоснованности составления накладных по форме № 1-Т в любом случае не может никак повлиять на законность принятия к учету спорных затрат на основании актов оказанных услуг.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доводы инспекции об отсутствии у заявителя документов исполнителя, связанных с процессом оказания услуг (квитанций по унифицированной форме № ГУ-29-О), противоречат законодательству, поскольку заявитель не обязан подтверждать обоснованность расходов, относящихся к деятельности третьих лиц.
Доводы инспекции опровергаются содержанием п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которому расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходы, подтверждающие факт оказания и оплату услуг непосредственно перевозчика, относятся исключительно к деятельности исполнителя, поэтому заявитель не обязан иметь и хранить такие документы. Таким образом, отсутствие у заявителя документов, относящихся к предпринимательской деятельности ООО «НовТех», т.е. документов, обосновывающих понесенные третьим лицом расходы, во всяком случае не может являться основанием для отказа в признании расходов заявителя.
По смыслу подп. «д» п. 1 ст. 9 Федерального закона РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные документы должны содержать данные о той хозяйственной операции, совершение которой удостоверяется этими документами, а не иных операций. Поэтому акты выполненных работ, представлявшиеся заявителем в ходе проверки, содержат денежную оценку операции, факт совершения которой этими документами удостоверяется. Осуществление расходов ООО «НовТех» во исполнение обязательств, принятых на себя перед заявителем, является самостоятельной операцией, факт осуществления которой никакого значения для заявителя (заказчика) не имеет.
Положения ст. 252 НК РФ не препятствуют включению в расходы затрат, подтвержденных совокупностью косвенных доказательств их осуществления.
Нормы п. 1 ст. 252 НК РФ не конкретизирует перечень документов, которыми может подтверждаться несение тех или иных затрат. Расходы являются документально подтвержденными в том случае, если на основании имеющихся документов можно сделать вывод о том, что расходы фактически произведены.
Судом первой инстанции правильно установлено, что в ходе проверки заявителем представлялись все необходимые документы, оформляющие спорные операции и послужившие основанием для включения затрат на оплату услуг, оказанных ООО «НовТех», в состав расходов при исчислении налога на прибыль.
Каких-либо претензий, связанных с нарушением порядка оформления указанных документов, либо недостоверностью данных этих документов, ни в акте проверки, ни в решении не отражено. При этом вся совокупность документов, оформляющих факт оказания каждой услуги, свидетельствует о виде расхода (содержании), его сумме, периоде, участниках сделки, факте оплаты.
Подтверждена и реальность самих операций по оказанию транспортных услуг: грузы, служившие предметом перевозки, предназначались и фактически были использованы заявителем на производственных объектах в ходе исполнения договоров с заказчиками. Данные объекты сданы заказчикам, по договорам получен доход, который, в свою очередь, учтен для целей налогообложения.
Отсутствие заключенного между сторонами договора в письменной форме не препятствует признанию затрат по сделке в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
В ходе проверки налоговый орган установил и не отрицает этого в решении, что факт совершения сделок имел место.
Таким образом, с учетом норм гражданского законодательства, а также принимая во внимание отсутствие какого-либо спора между заявителем и ООО «НовТех» как по факту заключения сделок, так и в части их исполнения, то обстоятельство, что договор на оказание спорных услуг в письменной форме между сторонами не заключался, не отрицает реальности и действительности возникших между сторонами правоотношений.
Следовательно, налоговый орган необоснованно исключил из состава расходов заявителя спорные затраты, основываясь на том, что заявителем не был представлен договор с ООО «НовТех» на оказание рассматриваемых услуг.
Неисполнение контрагентом заявителя своих налоговых обязанностей за пределами периода, в котором имели место сделки с заявителем, не является относимым к делу обстоятельством.
Также по данному эпизоду в решении налоговый орган ссылается на информацию о проведенных контрольно-проверочных мероприятиях в отношении ООО «НовТех». При этом инспекция указывает, что согласно полученного ответа ООО «НовТех» с момента постановки на учет в Инспекции ФНС России по Кировскому району г. Екатеринбург налоговую и бухгалтерскую отчетность не представляло., однако, необходимо учитывать, что в любом случае последний не может нести ответственность за действия (бездействие) третьих лиц в отсутствие доказательств того, что он знал или мог знать о неисполнении этими лицами налоговых обязательств, тем более в период, выходящий за рамки периода совершения сделок с такими лицами.
В ходе проверки не были установлены ни факт аффилированности или взаимозависимости заявителя и ООО «НовТех», ни факт наличия у заявителя информации о каких-либо нарушениях, допущенных со стороны ООО «НовТех». Признаки взаимозависимости, установленные в ст. 20 НК РФ и ст. 4 Федерального закона РФ от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках», отсутствуют. Следовательно, суд первой инстанции правильно указал на то, что налоговым органом необоснованно проигнорированы п. 10 и п. 5 Постановления №53.
Налог на добавленную стоимость.
Право на вычет НДС определяется исключительно требованиями, предъявляемыми к заявителю ст. 171 и ст. 172 НК РФ. Ввиду отсутствия по рассматриваемым сделкам каких-либо нарушений указанных норм главы 21 НК РФ, установленных налоговым органом в ходе проверки, а также ввиду отсутствия сомнений в реальности этих сделок, законные основания для отказа в подтверждении права заявителя на вычет НДС в размере 63 420, 56 руб. отсутствовали. Доказательств обратного налоговый орган не приводит.
Учитывая изложенное выше, у налогового органа отсутствовали законные основания для исключения спорных затрат из расходов заявителя, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, а также для отказа в вычете НДС, уплаченного ООО «НовТех».
Налоговый орган приводит доводы о том, что заявителем неправомерно не был скорректирован резерв по сомнительным долгам на сумму 1 669 294, 99 руб. за 2008 год, возникший из задолженности перед заявителем ГУ Приволжское таможенное управление по Государственному контракту от 13.06.2006 № 062409. В обоснование своей правовой позиции налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.
По мнению инспекции, заявитель необоснованно отразил в учете дебиторскую задолженность в полной сумме 8 750 000 руб. в то время как в ходе судебного разбирательства исковые требования к ГУ Приволжское таможенное управление заявителем уточнены с учетом результата экспертизы, сумма первоначально заявленных требований была уменьшена на 1 669 294, 99 руб.; сумма в размере 1 669 294, 99 руб. списана заявителем за счет сумм созданного резерва по сомнительным долгам, но не является безнадежной. Не является основанием для признания долга безнадежным определение арбитражного суда о прекращении исполнительного производства в связи с отказом взыскателя от взыскания, т.к. такое решение суда не свидетельствует о невозможности исполнения обязательства в понимании п. 2 ст. 266 НК РФ и ст. 416 ГК РФ.
С учетом изложенных обстоятельств, налоговый орган посчитал, что заявитель неправомерно списал сумму 1 669 294,99 руб. за счет резерва по сомнительным долгам, т.к. согласно решению арбитражного суда исполнительное производство было прекращено в связи с отказом заявителя от взыскания спорной суммы долга, т.е. данная сумма не является задолженностью за товары (работы, услуги) и не относится к сомнительной задолженности в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ.
Суд первой инстанции, оценив обстоятельства дела, пришел к обоснованному выводу о том, что разница между первоначально заявленной суммой исковых требований и уменьшенной суммой иска не являлась суммой долга, поскольку самим заявителем в ходе судебного разбирательства сумма долга (размер исковых требований) была уменьшена в порядке ст. 49 АПК РФ, а должна быть квалифицирована как убыток прошлых лет; при принятии решения в данной части налоговый орган не применил ст. 265 НК РФ, что повлекло неправомерное доначисление налога; то обстоятельство, что заявитель учитывал спорную сумму на основании подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ в составе безнадежных долгов, а не на основании подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ в составе убытков прошлых периодов, выявленных в отчетном периоде, не может служить основанием для доначисления налога на прибыль, поскольку не влечет возникновения недоимки перед бюджетом.
Суд апелляционной инстанции считает доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе несостоятельными по следующим обстоятельствам.
Право налогоплательщика учесть 1 669 294,99 руб. в составе внереализационных расходов текущего периода может быть обоснованно подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, согласно которому в составе внереализационных расходов текущего периода могут быть учтены убытки «прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде).
Как следует из материалов дела, между заявителем и ГУ Приволжское таможенное управление заключен контракт от 13.06.2006 № 062409 (т. 18 л. 47-60). В 2006 году заявителем выполнены предусмотренные контрактом работы, сторонами подписаны акты приемки оборудования и монтажных работ на сумму 8 750 000 руб. (т. 19 л. 109-150, т. 20 л. 1-39). Руководствуясь положениями п. 3 ст. 271 НК РФ 15, заявитель учел соответствующую сумму в размере 8 750 000 руб. в составе доходов 2006 года. При этом на момент включения указанной суммы в налоговую декларацию (т. 18 л. 67-86) фактически денежные средства от ГУ Приволжское таможенное управление в адрес заявителя не поступили. В связи с этим, проведя в следующих налоговых периодах, инвентаризацию дебиторской задолженности, руководствуясь пп. 3, 4 ст. 266 НК РФ, заявитель включил сумму задолженности в размере 8 750 000 руб. в состав резерва по сомнительным долгам.
Арбитражный суд Нижегородской области решением от 12.05.2008 по делу № А43-13973/2007-34-395 (т. 9л. 30-33), учитывая отказ заявителя от части заявленных требований, уменьшил сумму оплаты за работы, выполненные в рамках контракта, подлежащую взысканию с ГУ Приволжское таможенное управление, до 7 080 705, 01 руб. Признанная судом сумма на 1 669 294, 99 руб. меньше фактической дебиторской задолженности заявителя, определенной актами приема - передачи, и учтенной в составе доходов 2006 года. С учетом вступившего в силу решения суда у заявителя возникло право учесть 7 669 294, 99 руб. в составе внереализационных расходов текущего периода по подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, как убытки «прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде».
Вступление в законную силу решения Арбитражного суда Нижегородской области послужило основанием для выявления убытков прошлых лет на сумму в размере 1 669 294, 99 руб., поскольку ранее эта сумма была учтена в 2006 году в составе доходов как плата за реализацию работ.
Подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ указывает, что датой осуществления внереализационного расхода признается, в том числе дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов. В рассматриваемой ситуации документом, служащим основанием для произведения расчетов, с учетом скорректированной (по сравнению с первоначальным обязательством, предусмотренным контрактом) суммы является решение суда. Следовательно, заявитель правомерно учел соответствующие расходы в 2008 году.
У заявителя отсутствовали правовые основания для корректировки налоговой базы в прошлом периоде, т.е. для корректировки суммы доходов в размере 8 750 000 руб., правомерно включенных в налоговую декларацию за 2006 год.
Пунктом 1 ст. 54 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) «на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению». Согласно абз. 5 п. 1 ст. 248 НК РФ доходы определяются «на основании первичных документов». Таким образом, налогоплательщик правильно определил сумму доходов в 2006 году в размере 8 750 000,00 руб. на основании первичных документов, подписанных обеими сторонами гражданско-правового договора, и если бы для целей налогообложения прибыли налогоплательщик учел бы меньшую сумму доходов, он нарушил бы законодательство о налогах и сборах.
Из ст. 81 НК РФ следует, что налогоплательщик представляет уточненную налоговую декларацию в случае обнаружения недостоверных сведений или ошибок в поданной им налоговой декларации. В рассматриваемой ситуации ошибки или недостоверные сведения в декларации по налогу на прибыль отсутствуют, заявитель в силу прямого указания ст. 271 НК РФ учитывал доходы в период завершения выполнения работ в сумме, определенной на основании первичных документов.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что применение нормы подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ не поставлено в зависимость от того, возможно ли определение периода, к которому относятся выявленные расходы и доходы. Таким образом, в случае, когда в период осуществления расходов невозможно их принять для целей налогообложения в силу отсутствия документов, оформленных в соответствии с законодательством, то исчисление налоговой базы за этот период не должно признаваться как совершенное с ошибками (искажениями). Корректировка фактически произведенных и документально подтвержденных затрат не предусмотрена законом.
То обстоятельство, что заявитель учитывал спорную сумму на основании подп. 2 ст. 265 НК РФ в составе безнадежных долгов, а не на основании подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ в составе убытков прошлых периодов, выявленных в отчетном периоде, не может служить основанием для доначисления налога на прибыль, поскольку не влечет за собой возникновение недоимки перед бюджетом.
Вместе с пояснениями по вопросу правомерности учета в составе внереализационных расходов 2008 года задолженности ГУ Приволжское таможенное управление, представленными заявителем предоставлены все необходимые первичные документы, в том числе регистр-расчет доходов заявителя от реализации (т. 20 л. 40), журнал проводок ЗАО «Эскорт-Центр» за 2006 год (счета 62, 90) (т. 19 л. 1-108), журнал проводок ЗАО «Эскорт-Центр» за 2006 год (счета 90, 68) (т. 18 л. 88-150), карточка счета 62 (контрагент: Приволжское таможенное управление) (т. 18 л. 65-66).
В соответствии с требованиями ст. 266 НК РФ заявителем был создан резерв по сомнительным долгам на 2008 году (т. 9 л. 12, 17), в т.ч. сформированный задолженностью ГУ Приволжское таможенное управление (г. Нижний Новгород). Это обстоятельство подтверждается актом инвентаризации дебиторской задолженности (т. 9 л. 11), регистром-расчетом суммы резерва по сомнительной дебиторской задолженности для целей налогового учета по состоянию на последний день налогового периода 2008 года (т. 9 л. 18-23) и не оспаривается инспекцией.
На основании положений п. 1 ст. 702, п. 1 ст. 709 ГК РФ заявитель обоснованно отразил в учете дебиторскую задолженность ГУ Приволжское таможенное управление в полной сумме определенной контрактом цены (8 750 000,00 руб.).
Спорная сумма в размере 8 750 000 руб., причитающаяся заявителю в оплату за выполненные им работы, соответствует требованиям ст. 266 НК РФ, предъявляемым к задолженности, подпадающей под понятие сомнительной. Таким образом, заявитель обоснованно квалифицировал полную сумму недополученной от ГУ Приволжское таможенное управление выручки в качестве сомнительного долга.
Задолженность ГУ Приволжское таможенное управление в сумме 1 669 294, 99 руб. обоснованно признана безнаджной ввиду невозможности ее взыскания.
С учетом решения Арбитражного суда Нижегородской области от 12.05.2008 по делу № А43-13973/2007-34-395 (т. 9 л. 30-33), сумма оплаты за работы, выполненные в рамках контракта, подлежащая взысканию с ГУ Приволжское таможенное управление (цена иска), была уменьшена заявителем в порядке ст. 49 АПК РФ. С учетом уменьшения, цена иска составила 7 080 705, 01 руб., что на 1 669 294, 99 руб. меньше правомерно учтенной фактической дебиторской задолженности заявителя.
При этом само то обстоятельство, что заявитель в судебном порядке истребовал с должника полную сумму задолженности, прямо свидетельствует о том, что заявителем предприняты все зависящие от него меры для получения суммы возникшей задолженности. Тот факт, что уменьшение исковых требований заявителем как взыскателем было прямо направлено на реальное погашение основной суммы долга, прямо следует и из обстоятельств, установленных налоговым органом: в решении инспекция установила, что «ГУ Приволжское таможенное управление в судебном заседании признал уточненные исковые требования ЗАО «Эскорт-Центр» в полном объеме. Платежным поручением от 25.12.2008 № 938 УФК по Нижегородской области (Приволжское таможенное управление) перечислена задолженность перед ЗАО «Эскорт-Центр» в размере 7 080 705, 01 руб.».
Установленные в ходе проверки обстоятельства прямо указывают, что заявитель не имел намерения частично освободить ГУ Приволжское таможенное управление от уплаты долга, напротив, все действия заявителя, как собственно обращение за взысканием долга в полной сумме в судебном порядке, так и уменьшение размера исковых требований, преследовали цель получения выручки от выполнения работ. Факт реального получения выручки, хоть и в меньшем размере, подтверждается тем, что должник признал уменьшенные требования заявителя и перечислил признанную им сумму в добровольном порядке.
Более того, в ходе проведения проверки правильности учета данной операции налоговый орган не учел, что заявитель, отказавшись в части от исковых требований, тем самым лишился возможности взыскать оставшуюся часть долга по основаниям, установленным подп. 4 ч. 1 ст. 150, ч. 3 ст. 151 АПК РФ.
Таким образом, учитывая фактические обстоятельства дела, очевидно, что сумма задолженности в размере 1 669 294, 99 руб., списанная заявителем в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2008 год за счет суммы резерва по сомнительным долгам, являлась нереальной к взысканию.
Обоснованность списания спорной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам подтверждается правовой позицией ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 15.07.2010 № 2833/10 (т. 8 л. 72-74).
В деле, пересмотренном Президиумом ВАС РФ, суды трех инстанций исходили из того, что часть суммы задолженности, от требования которой налогоплательщик отказался в ходе судебного разбирательства с тем, чтобы исключить риск возможных претензий со стороны должника и получить основную сумму задолженности, не подпадает под содержащееся в подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ определение безнадежного долга. На основании такого вывода суды посчитали, что спорная часть задолженности, от обязанности по уплате которой налогоплательщик освободил должника, неправомерно была включена в состав внереализационных расходов.
Однако Президиум ВАС РФ не согласился с такими выводами нижестоящих судов и указал следующее: «Учитывая, что обществом предпринимались действия по взысканию задолженности в судебном порядке, прощение долга являлось одним из условий мирового соглашения, направленного на реальное погашение долга, но в меньшем размере, оснований для признания судами таких расходов в качестве документально не подтвержденных и экономически не оправданных, не имелось.
Налогоплательщик, предпринимавший меры по взысканию задолженности в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем достижения мирового соглашения, заключенного на условии, в т. ч. прощения долга, не может быть поставлен в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не предпринимавшим указанные меры и сохраняющим в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ право на учет суммы непогашенной задолженности в составе внереализационных расходов в момент истечения срока исковой давности.
Таким образом, названные положения НК РФ при применении метода начисления предоставляют возможность налогоплательщику-кредитору по денежному обязательству скорректировать сумму дохода, ранее учтенного для целей налогообложения, путем включения суммы непогашенной задолженности в состав внереализационных расходов».
Данные выводы Президиума ВАС РФ не учтены инспекцией при принятии решения.
Единый социальный налог.
Налоговый орган в решении указывает на занижение заявителем налоговой базы по ЕСН на сумму 279 290 руб., поскольку инспекцией установлено невключение сумм выплат работникам по договорам гражданско-правового характера в налоговую базу по ЕСН.
Суд первой инстанции в решении по настоящему делу указал на неправомерность доводов инспекции и сделал правильные выводы о том, что характер отношений между подрядчиками и заявителем по условиям спорных договоров не отвечает характеру трудовых отношений, сложившаяся судебная практика в отношении оценки гражданско-правовых договоров, предметом которых является уборка помещений, исходит из того, что такие договоры не подлежат переквалификации в трудовые и, следовательно, выплаты по ним не подлежат налогообложению ЕСН; условия спорных договоров соответствуют требованиям гражданского законодательства к договорам подряда. Доводы инспекции не могут являться основанием для переквалификации договоров подряда в трудовые.
При этом суд первой инстанции правильно указал на то, что трудовые отношения характеризуются тем, что работник, как правило, в течение неопределенного срока обязуется на постоянной основе выполнять работу, указанную в трудовом договоре, по заданиям работодателя. Согласно положениям ст. 15, 56 ТК РФ работа по трудовому договору всегда сопряжена для работника с подчинением правилам внутреннего трудового распорядка, работой по конкретной должности или трудовой функции (в соответствии со штатным расписанием, профессией и специальностью), с законодательным ограничением количества рабочих часов, правом на отпуск и предоставлением иных гарантий, установленных законом. В свою очередь, на работодателя возложены определенные обязанности.
В то же время содержание рассматриваемых договоров и фактические обстоятельства свидетельствуют о том, что обязательства сторон по договорам подряда, заключенным заявителем, и обязательства, вытекающие в силу требований законодательства из трудового договора, принципиально различаются. Так, в соответствии с условиями договоров подряда подрядчик обязуется выполнить на свой риск работы по уборке служебных помещений. В договорах подряда нет указания на обязанность подрядчиков следовать правилам трудового распорядка, соблюдать иные локальные документы работодателя, выполнять работу в соответствии с должностной инструкцией и установленными продолжительностью и графиком рабочего времени. Спорными договорами не предусмотрена и обязанность заявителя предоставлять подрядчикам гарантии и компенсации, установленные законодательством и иными нормативными актами РФ (условия труда, отпуск и т.п.).
Вознаграждение в соответствии с договорами подряда определяется за выполнение в целом работы по договору, также в отдельных случаях предусмотрена ежемесячная выплата аванса по договору. Такое положение не соответствует закрепленной в ст. 136 ТК РФ обязанности работодателя выплачивать заработную плату каждые полмесяца. При этом выплата вознаграждения производится только при условии принятия работы (полностью или отдельного этапа заказчиком), о чем свидетельствует подписание последним акта приема-сдачи (п. 1.2. договора подряда).
Более того, о неправомерности переквалификации в трудовые гражданско-правовых отношений по такому признаку как оплата выполненных работ (оказанных услуг) равными долями на ежемесячной основе свидетельствует и арбитражная практика (постановление ФАС Московского округа от 20.10.2008 № КА-А40/9671-08 (т. 8 л. 82).
В договорах подряда отсутствует также обязанность подрядчика выполнять работу лично.
Сложившаяся судебная практика в отношении оценки гражданско-правовых договоров, предметом которых является уборка помещений, исходит из того, что такие договоры не подлежат переквалификации в трудовые и, следовательно, выплаты по ним не подлежат налогообложению ЕСН.
Условия спорных договоров соответствуют требованиям гражданского законодательства к договорам подряда. Доводы инспекции не могут являться основанием для переквалификации договоров подряда в трудовые.
Оплата по спорным договорам проводилась за результат работ, что полностью соответствует предмету договора подряда.
При этом договорами подряда предусмотрена конкретная площадь служебных помещений, обязанность по уборке которых принимает на себя подрядчик. Таким образом, предмет договора подряда составляют работы по уборке определенной площади помещений заявителя (а не уборка в течение определенного времени), что полностью соответствует требованиям ГК РФ. Более того, при этом размер оплаты по спорным договорам подряда (цена услуг) был поставлен в прямую зависимость от чётко согласованного сторонами объема работ, а не просто факта их выполнения, что характерно для оплаты труда в виде должностного оклада в рамках трудовых отношений.
Положения договора подряда, в соответствии с которыми ежемесячно по договору производится выплата подрядчикам аванса, также соответствуют нормам ГК РФ о подряде.
Кроме того, ежемесячные выплаты подрядчикам не могут рассматриваться как признак трудовых отношений, поскольку ТК РФ закрепляет обязанность работодателя выплачивать заработную плату раз в полмесяца.
Что касается сроков, на которые заключались спорные договоры подряда, то в дейвтвительности из условий этих договоров видно, что периоды их действия не превышали преимущественно 1-3 месяцев, что не может быть характеризовано как длительные периоды. В дальнейшем указанные договоры перезаключались.
То обстоятельство, что договоры подряда с одним и тем же лицом заключены неоднократно, не может являться основанием для переквалификации отношений, сложившихся между заявителем и подрядчиками в трудовые.
То обстоятельство, что с двумя лицами, выполнявшими работы (услуги) по гражданско-правовым договорам, впоследствии заключены трудовые договоры, также не влияет на квалификацию отношений между подрядчиками и налогоплательщиками, поскольку сложившееся впоследствии трудовые отношения являются самостоятельными отношениями, основанными на нормах трудового законодательства и не вытекающими из договоров подряда.
Ни гражданское, ни трудовое законодательство не содержит запрета на оформление трудовых отношений между лицами, которые ранее состояли в отношениях заказчика и подрядчика по гражданско-правовому договору.
Решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, выводы суда соответствуют материалам дела и действующему законодательству, судом полно и всесторонне исследованы все обстоятельства, имеющие значение для дела, нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно.
Оснований для отмены решения суда нет.
С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 28 февраля 2011 года по делу №А40-131122/10-118-755 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья: Л.Г. Яковлева
Судьи: Т.Т. Маркова
Е.А. Солопова
Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.
