ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12
адрес электронной почты: info@mail.9aac.ru
адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 09АП-2118/2013
г. Москва№ А40-127065/12-140-830
14.03.2013
Резолютивная часть постановления объявлена 06.03.2013
Полный текст постановления изготовлен 14.03.2013
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи С.Н. Крекотнева,
Судей В.Я. Голобородько, П.А. Порывкина
при ведении протокола судебного заседания секретарем МА. Прозоровской
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной ИФНС России № 50 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.12.2012
по делу № А40-127065/12-140-830, принятое судьей О.Ю. Паршуковой
по заявлению ООО "Инвестиционная компания "ГАРДАРИКА ИНВЕСТИЦИИ"
(ОГРН <***>; 107031, <...>)
к Межрайонная ИФНС России № 50 по г. Москве
(ОГРН <***>; 125373, <...>)
о признании недействительным решения
при участии в судебном заседании:
от заявителя - ФИО1 по дов. № 7 от 29.10.2012; ФИО2 по дов. № 8 от
29.10.2012; ФИО3 по дов. № 9 от 19.11.2012; ФИО4 по дов. № 6 от
29.10.2012
от заинтересованного лица - ФИО5 по дов. № б/н от 01.03.2013 ; ФИО6
О.Б. по дов. № б/н от 06.03.2013; ФИО7 по дов. № б/н от 06.03.2013;
ФИО8 по дов. № 06-14/01818 от 25.01.2013
У С Т А Н О В И Л:
ООО «Инвестиционная компания «ГАРДАРИКА ИВЕСТИЦИИ» (заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИФНС России № 50 по г. Москве (Инспекция, ответчик) о признании недействительным решения от 17.07.2012 г. № 682 .
Решением Арбитражного суда города Москвы признано недействительным Решение от 17.07.2012 г. № 682, вынесенное МИ ФНС России № 50 по г. Москве в отношении общества с ограниченной ответственностью «Инвестиционная компания «ГАРДАРИКА ИВЕСТИЦИИ», как не соответствующее ч. II НК РФ.
Не согласившись с принятым решением налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда города Москвы и отказать налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.
Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит решение Арбитражного суда города Москвы оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. 266, ст. 268 АПК РФ.
Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и заинтересованных лиц, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции полагает возможным отменить решение суда, в связи с неполным исследованием обстоятельств имеющих значение для дела (п.1 ч.1. ст.270 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов (в том числе единого социального налога в соответствии со статьей 38 Федерального закона от 24.07.2009 №213-Ф3) за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки от 12.05.2012 №500, по итогам рассмотрения которого с учетом представленных налогоплательщиком возражений, а также результатов дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом принято решение от 17.07.2012 №682 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Основанием для привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 1 статьи 122 НК РФ) послужил установленный налоговым органом факт учета Обществом в составе расходов затрат, не учитываемых в целях налогообложения прибыли (суммы переоценки акций - подпункт 24 пункта 1 статьи 251 и пункт 46 статьи 270 НК РФ).
В январе 2008 года Обществом были приобретены паи Закрытого паевого инвестиционного фонда акций «Фонд акций Гардинвест Фундаментальный» (далее - ЗПИФ «Фундаментальный») по управлению Обществом с ограниченной ответственностью «Управляющая Компания «Гардарика» в количестве 1 000 штук. Оплата паев была произведена как денежными средствами, так и имуществом - путем внесения в оплату паев акций ОАО «ТГК-5» (1 002 447 700 штук), ОАО «ОГК-5» (30 468 595 штук), ОАО «РАО ЕЭС» (14 000 000 штук), ОАО «РАО ЕЭС» (15 470 000 штук).
В 2009 году паи ЗПИФ «Фундаментальный» в количестве 1 000 штук были реализованы. Финансовый результат от реализации паев ЗПИФа составил 3 820,00 руб.
Доходы от реализации паев составили 667 915 000 руб., расходы, связанные с приобретением - 667 911 180 руб. Данные суммы доходов (расходов) заявлены налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли.
По состоянию на 01.01.2008 остатки ценных бумаг составляли:
ОАО «ТГК-5» - 1 002 447 700 штук;
ОАО «ОГК-5» - 30 468 595 штук;
ОАО «РАО ЕЭС» - 9 418 000 штук.
Из представленных в ходе проверки документов следует, что в себестоимость для целей налогообложения прибыли организаций приобретенных паев ЗПИФа «Фундаментальный» за счет имущества (акции ОАО «ОГК - 5», ОАО «ТГК - 5» и ОАО РАО «ЕЭС России») была включена переоценка данных акций, произведенная налогоплательщиком по состоянию на 01.01.2008 для целей бухгалтерского учета.
Пунктом 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, введенного в действие Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002 №126н, установлено, что финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанная корректировка может производиться организацией ежемесячно или ежеквартально. Для целей вышеуказанного Положения под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг.
В соответствии с учетной политикой ООО «Инвестиционная Компания «Гардарика Инвестиции» для целей бухгалтерского учета на 2008 год, утвержденной Приказом генерального директора от 31.12.2007 №31/12/07-1, переоценка ценных бумаг, обращающихся (котирующихся) на рынке ценных бумаг, производится на конец отчетного года.
Как следует из Плана счетов бухгалтерского учета, счет 58 «Финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.
На субсчете 58-1 "Паи и акции" учитываются наличие и движение инвестиций в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п.
Таким образом, информация о наличии и движении ценных бумаг, а также результаты их переоценки отражаются Организацией на счете 58.1.
Как следует из оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1 за 2008 год, карточки счета 58.1 за 2008 год, Общество раздельно отражало фактическую стоимость приобретения ценных бумаг и результаты их переоценки (положительная или отрицательная величина), показывая при этом общую балансовую стоимость ценных бумаг (с учетом переоценки) (том 17 л.д. 86-119).
По состоянию на 01.01.2008 по данным бухгалтерского учета ООО «Инвестиционная Компания «Гардарика Инвестиции» балансовая стоимость акций, переданных в оплату паев ЗПИФа «Фундаментальный», была равна их количеству, умноженному на средневзвешенную цену данных акций на последнюю дату торгов отчетного года (28.12.2007) по данным, полученным с официального сайта организатора торговли - ЗАО «ФБ ММВБ»:
ОАО «ОГК - 5» в количестве 30 468 595 штук - 131 593 861,80 руб. (средневзвешенная цена - 4,3190 руб.), в т.ч. переоценка - 110 248 422,30 руб.(том 17 л.д.92, том 40 л.д. 102);
ОАО «ТГК - 5» в количестве 1 002 447 719 штук – 21 053 850,08 руб. (средневзвешенная цена - 0,0220 руб.), в т.ч. переоценка - 19 254 456.40 руб. (том 17 л.д.95, том 40 л.д. 100);
ОАО РАО «ЕЭС России» (акции обыкновенные) в количестве 9 418 000 штук - 298 616 526,0 руб. (средневзвешенная цена - 31,707 руб.), в т.ч. переоценка - 134 757 434Л1 руб. (том 17 л.д. 92-93, том 40 л.д. 101).
Таким образом, стоимость акций ОАО «ОГК - 5» в размере 131 593 861,80 руб., ОАО «ТГК - 5» в размере 22 053 850,08 руб., ОАО РАО «ЕЭС России» в размере 298 616 526,0 руб. является балансовой стоимостью, включающей в себя переоценку, произведенную Заявителем для целей бухгалтерского учета.
Указанные суммы переоценки акций в общем размере 264 260 312,81 руб. (ПО 248 422,30 руб. + 19 254 456,40 руб. + 134 757 434,11 руб.) были включены налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль организаций.
Согласно позиции налогоплательщика сумма в общем размере 264 260 312, 81 руб. не являлась переоценкой акций, а представляла собой (входила в состав суммы) стоимость приобретения спорных акций.
Суд первой инстанции исходил из того, что «доказательств соответствия действительности данных оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1 и карточек счета 58.1, переданных в Инспекцию 28.03.2011, Судом не установлено (стр.5 решения Суда).
Так, в материалы дела Инспекцией были представлены бухгалтерские справки от 18.01.2008, от 22.01.2008, от 24.01.2008 и налоговый регистр от 25.01.2008, подписанные Главным бухгалтером Общества ФИО2 (том 17 л.д.52-55).
В соответствии с бухгалтерской справкой от 18.01.2008 себестоимость для целей налогового учета акций ТГК-5 на 18.01.2008 составляет 22 053 849,96 руб.; себестоимость для целей налогового учета акций ОКГ-5 на 18.01.2008 составляет 131 593 861,80 руб.
В соответствии с бухгалтерской справкой от 22.01.2008 себестоимость для целей налогового учета акций ОАО РАО «ЕЭС России» на 22.01.2008 составляет 270 842 990,12 руб. В этой же справке, ранее представленной в налоговый орган, себестоимость для целей налогового учета акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 штук, переданных в паи, составляла 136 085 556, 01 руб. При этом, при допросе Главный бухгалтер Общества указала, что в этой справке, якобы, сумма указана некорректно. Однако, чем объяснялось данное расхождение, Главный бухгалтер объяснить не смогла.
В соответствии с бухгалтерской справкой от 24.01.2008 себестоимость для целей налогового учета акций ОАО РАО «ЕЭС России» на 24.01.2008 составляет 190 491 710,63 руб.
Сложение указанных сумм составляет величину, равную 614 982 412,51 руб.
Разница между 667 911180 руб. и 614 982 412,51 руб. составляет 52 928 770 руб. Указанная сумма (52 928 770 руб.) была внесена в оплату паев денежными средствами.
Указанные суммы, учтенные налогоплательщиком для целей налогового учета рассмотренных ценных бумаг, отражены также в налоговом регистре от 25.01.2008 в общем размере 667 911 182,51 руб. (614 982 412,51 руб. себестоимость спорных акций + 52 928 770 руб., - внесение платы за паи денежными средствами).
Относительно оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1 за 2008 год и карточке счета 58.1 за 2008 год (том 17 л.д.89-119, 141-144).
В графе Акции ОАО «ОГК-5» отражена их общая стоимость (с учетом переоценки) в размере 131 593 861.80 руб., а именно: 21 345 439,50 руб. - цена приобретения акций, 110 248 422.30 руб. - переоценка, проведенная по состоянию на 31.12.2007.
В графе Акции ОАО РАО «ЕЭС России» отражена общая стоимость акций обыкновенных и привилегированных (с учетом переоценки) 303 516 526 руб., а именно: 163 859 091,89 руб. - цена приобретения обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России», 134 757 434, 11 руб. - переоценка обыкновенных акций, проведенная по состоянию на 31.12.2007; 4 975 523.91 руб. - цена приобретения привилегированных акций ОАО РАО «ЕЭС России», - 75 523,91 руб. - переоценка привилегированных акций, проведенная по состоянию на 31.12.2007.
При этом в карточке счета 58.1 22.01.2008 Организацией отражена передача в паи ЗПИФа «Фундаментальный» обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 штук, имевшихся на вышеуказанную дату, в размере стоимости их приобретения - 136 085 556,01 руб., а также суммы переоценки обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России», имевшихся у организации по состоянию на 01.01.2008 (31.12.2007) в количестве 9 418 000 штук, в размере 134 757 434,11 руб. Итого общая сумма, заявленная Организацией как стоимость приобретения обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 штук, составила 270 842 990, 12 руб. (таблица на стр. 44 решения Инспекции). При этом следует отметить, что акции в количестве 9 418 000 штук, имевшиеся у налогоплательщика по состоянию на 01.01.2008, на дату передачи в паи 14 000 000 штук обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» (22.01.2008) были проданы организацией по первой части сделки прямого РЕПО.
В графе Акции ОАО «ТГК-5» отражена их общая стоимость (с учетом переоценки) в размере 22 053 850,08 руб., а именно: 2 799 393,67 руб. - цена приобретения акций, 19 254 456,40 руб. - переоценка, проведенная по состоянию на 31.12.2007.
В соответствии со статьей 331 НК РФ подтверждением налогового учета являются первичные документы, включая справку бухгалтера.
Тот факт, что справка бухгалтера является первичным учетным документом, подтверждается и судебно-арбитражной практикой.
Так, согласно постановлению ФАС МО от 21.09.2012 по делу №А40-97338/11-107-415 налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.
Аналогичные выводы содержатся также и в судебных актах по делам №А40-66362/11-91-285 (постановление ФАС МО от 14.05.2012), №А74-2612/2011 (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.04.2012), №АЗЗ-7839/2011 (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.02.2012), №АЗЗ-18472/2010 (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2012).
Таким образом, доводы Общества о том, что Инспекция не представила доказательств соответствия действительности данных оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1 и карточек счета 58.1, в том числе первичным документам безосновательны.
При этом, как следует из решения Суда, в последнем даже нет упоминания, не говоря об исследовании и оценке Судом представленных налоговым органом справок бухгалтера.
В свою очередь, показатели, отраженные в справках бухгалтера идентичны данным, отраженным в оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1 и карточке счета 58.1. (том 17 л.д.86-119, 141-144).
В графе Акции ОАО «ОГК-5» отражена их общая стоимость (с учетом переоценки) в размере 131 593 861.80 руб., а именно: 21 345 439,50 руб. - цена приобретения акций, 110 248 422,30 руб. - переоценка, проведенная по состоянию на 31.12.2007.
В графе Акции ОАО РАО «ЕЭС России» отражена общая стоимость акций обыкновенных и привилегированных (с учетом переоценки)-303 516 526 руб., а именно: 163 859 091,89 руб. - цена приобретения обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России», 134 757 434, 11 руб. - переоценка обыкновенных акций, проведенная по состоянию на 31.12.2007; 4 975 523,91 руб. - цена приобретения привилегированных акций ОАО РАО «ЕЭС России», - 75 523,91 руб. - переоценка привилегированных акций, проведенная по состоянию на 31.12.2007.
При этом в карточке счета 58.1 22.01.2008 Организацией отражена передача в паи ЗПИФа «Фундаментальный» обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 штук, имевшихся на вышеуказанную дату, в размере стоимости их приобретения - 136 085 556,01 руб., а также суммы переоценки обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России», имевшихся у организации по состоянию на 01.01.2008 (31.12.2007) в количестве 9 418 000 штук, в размере 134 757 434,11 руб. Итого, общая сумма, заявленная Организацией как стоимость приобретения обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 штук, составила 270 842 990, 12 руб. (таблица на стр. 44 решения Инспекции). При этом следует отметить, что акции в количестве 9 418 000 штук, имевшиеся у налогоплательщика по состоянию на 01.01.2008, на дату передачи в паи 14 000 000 штук обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» (22.01.2008) были проданы организацией по первой части сделки прямого РЕПО.
В графе Акции ОАО «ТГК-5» отражена их общая стоимость (с учетом переоценки) в размере 22 053 850,08 руб., а именно: 2 799 393,67 руб. - цена приобретения акций, 19 254 456,40 руб. - переоценка, проведенная по состоянию на 31.12.2007.
В соответствии с пунктом 20 учетной политики Заявителя на 2008, 2009 годы списание сумм переоценки при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (далее - ОРЦБ), производится пропорционально количеству акций реализованных к количеству переоцененных по пакету одного и того же эмитента в корреспонденции со счетом 91.1 (2) - прочие доходы (расходы).
Учитывая вышеизложенное, при реализации налогоплательщиком ценных бумаг суммы положительной (отрицательной) переоценки, произведенной по состоянию на 31.12.2007 (01.01.2008), должны восстанавливаться на соответствующие счета прочих расходов (доходов) - 91.2 (1).
В регистрах (расшифровках) к декларации по налогу на прибыль за 2008 год, представленных налогоплательщиком по требованию о представлении документов от 21.03.2011 №36807 (акт приема-передачи от 28.03.2011), во внереализационных доходах (расходах) в качестве переоценки котируемых акций, не учитываемой во внереализационных доходах (расходах) при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, отражены суммы в размере 4 510 803,80 руб., 366 495 269,52 руб. соответственно (том 17 л.д.43-44).
Если, как указывает Заявитель, им не были учтены суммы переоценки рассмотренных ценных бумаг в расходах, то сумма 366 495 269,52 руб., отраженная в вышеуказанном регистре (расшифровке) к декларации по налогу на прибыль (приложение №3 к листу 02), должна включать общую сумму переоценки спорных акций в размере 264 260 312,81 руб.
Таким образом, учитывая, что в 2008 году налогоплательщиком были реализованы все акции, имевшиеся по состоянию на 01.01.2008, по которым определялась текущая рыночная стоимость, сумма положительной переоценки ценных бумаг, произведенной налогоплательщиком по состоянию на 31.12.2007 (01.01.2008), списанная при реализации ценных бумаг в 2008 году на соответствующий счет прочих расходов (91.2), составила 366 494 470,08 руб. (без учета спорной переоценки), сумма отрицательной переоценки, произведенной налогоплательщиком по состоянию на 31.12.2007 (01.01.2008), списанная при реализации ценных бумаг в 2008 году на соответствующий счет прочих доходов (91.1), составила 4 510 803,80 руб.
При определении суммы внереализационных расходов для целей налогообложения спорная сумма переоценки (264 260 312,81 руб.) была включена в полном объеме, так как она не учтена налогоплательщиком в сумме переоценки, исключенной из состава внереализационных расходов 2008 года, составляющей 366 495 269,52 руб.
При этом итоговая сумма исчисленных для целей налога на прибыль внереализационных расходов в размере 1388 941858,62 руб. (отражена в регистре к декларации по налогу на прибыль за 2008 год, в строке 040 листа 02 Декларации по налогу на прибыль за 2008 год) рассчитана налогоплательщиком за минусом списанной переоценки в размере 366 495 269,52 руб., т.е. без учета спорной суммы переоценки акций в размере 264 260 312.81 руб. (декларация по налогу на прибыль за 2008 год-том 17 л.д. 32-42).
В бухгалтерском балансе (том 18 л.д.60-66) содержатся данные о финансовых вложениях налогоплательщика, в том числе на начало отчетного периода (01.01.2008) (31.12.2007)). сумма которых соответствует сумме, заявленной налогоплательщиком в оборотно-сальдовой ведомости по состоянию на 01.01.2008.
Так, в соответствии с бухгалтерским балансом Заявителя за 2007 год в строке «Долгосрочные финансовые вложения» на конец отчетного периода отражено 355 578 000 руб. В строке «Краткосрочные финансовые вложения » на конец отчетного периода отражено 2 112 216 000 руб. Суммирование указанных сумм составит величину, равную 2 467 794 000 руб., отраженные в оборотно-сальдовой ведомости за 2008 г. (по состоянию на 01.01.2008) - по счету «Финансовые вложения» - 2 162 008 496 руб. и по счету 73.1.1. «Займ» - 305 785 000 руб.
При этом в сумму 2 162 008 496 руб., отраженную по счету 58 оборотно-сальдовой ведомости за 2008 год (по состоянию на 01.01.2008), входит сумма 1 328 538 202, 35 - субсчет 58.1 «Паи и акции» (том 17 л.д.79-80).
Эта же сумма (1328 538 202,35 руб.) отражена в оборотно-сальдовой ведомости Заявителя за январь 2008 года по счету 58.1.(том 17 л.д. 117).
При этом достоверность бухгалтерской отчетности подтверждена аудиторским заключением за 2007 год (том 18 л.д.82-98).
В форме №1100 «Квартальный отчет профессионального участника рынка ценных бумаг» по состоянию на 31.03.2008 (том (т. 18 л.д.69-81) в строке 140 «Долгосрочные финансовые вложения (58, 59)» отражена сумма в размере 355 578 000 руб., в строке 270 «Краткосрочные финансовые вложения» отражено 2 112 216 000 руб. Суммирование показателей из указанных строк составит величину, равную 2 467 794 000 руб., отраженную, как указано выше, в бухгалтерском балансе Общества за 2007 год.
Следовательно, информация относительно переоценки спорных акций, отраженная в оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1 и карточке счета 58.1, на несоответствие действительности которых указывает суд первой инстанции, является правильной (действительной).
В пояснениях главный бухгалтер Заявителя указала, что «для упрощения проведения налогового контроля и рационализации документооборота проверяющим были переданы на флеш-носителе в качестве рабочих материалов электронные выписки из учетных регистров компании по проверяемому периоду». Далее Бухгалтер указывает, что не исключена вероятность искажения данных при выгрузке информации.
В подтверждение данных Заявителем были представлены две докладные записки от 26.01.2009 сотрудников ФИО9 и ФИО10 (том 40 л.д. 78-79), из которых следует, что в связи с повреждением компьютерного сервера компании в результате внешней «вирусной» атаки в начале 2009 г. база данных корпоративной учетной системы «1С Предприятие» была частично утрачена и база за 2008 год восстанавливалась в ручном режиме. За периоды, предшествующие 2008 году, база не восстанавливалась, так как налоговой контроль этих периодов к этому моменту времени уже был завершен.
Однако, доводы о техническом сбое являются несостоятельными и опровергаются фактическими обстоятельствами дела.
Согласно позиции Заявителя сбой произошел в январе 2009 года.
Однако к этому времени уже была представлена бухгалтерская отчетность в налоговый орган за 2007 год, показатели которой совпадают с данными бухгалтерского учета за 2008, а достоверность сведений, отраженных в отчетности за 2007 год, подтверждена аудиторским заключением.
Если предположить, что в программе произошел технический сбой, то налогоплательщик должен был представить в налоговый орган уточненную налоговую и бухгалтерскую отчетность за рассматриваемые периоды.
Однако никакой уточненной отчетности в налоговый орган и в федеральную службу по финансовым рынкам (бухгалтерской отчетности) Обществом не представлялось.
Программный сбой произошел только в отношении информации, касающейся спорных акций.
По всем остальным акциям суммы переоценки, отраженные в карточке счета 58.1 и оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1, совпадают с регистрами по налогу на прибыль организаций, о чем изложено выше.
В свою очередь, Инспекцией установлено, что балансовая стоимость акций, отраженных в бухгалтерском учете Общества, совпадает со стоимостью акций для целей налогового учета, определенной налогоплательщиком в справках бухгалтера по определению налоговой стоимости акций, передаваемых в паи ЗПИФа «Фундментальный», что свидетельствует о включении налогоплательщиком в состав расходов спорной суммы переоценки.
В отношении довода Общества об отсутствии у последнего обязанности по корректировке бухгалтерской отчетности и ее сдаче в налоговый орган и Федеральную службу по финансовым рынкам Инспекция сообщает следующее.
Ссылка Общества на ПБУ 22/2010 (утв. Минфином России от 28.06.2010 №63н) является несостоятельной.
Во-первых, как прямо указано в пункте 11, на который ссылается налогоплательщик, в случае исправления в бухгалтерском учете ошибок предшествующих лет, выявленных после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности.
Таким образом, исходя из вышеуказанного, отчетность за предшествующие периоды не подлежит пересмотру и повторному представлению в случае исправления в бухгалтерском учете ошибок.
При этом следует отметить, что несмотря на указания Арбитражного суда г. Москвы представить в материалы дела достоверные данные оборотно-сальдовой ведомости и карточки счета 58.1, налогоплательщик не представил запрашиваемые Судом документы.
Ссылка Общества в отзыве на апелляционную жалобу на карточку счета 58.1 в корреспонденции со счетами 58.1, 76.9.1 (воспроизведена на стр. 6-7 Отзыва) является несостоятельной и не подтверждает доводы Заявителя.
На бумажном носителе Обществом была представлена карточка счета 58.1 в корреспонденции со счетами 58.1, 76.9.1 за 01.01.2008-25.01.2008 ООО «Инвестиционная Компания «Гардарика Инвестиции», где, по заявлению налогоплательщика, стоимость акций указана как основная, т.е. без переоценки.
В свою очередь, в оборотно-сальдовой ведомости по счету 58.1, представленной Обществом в Инспекцию в ходе проведения выездной налоговой проверки (в дальнейшем представленной Инспекцией в суд), суммы покупки и переоценки показаны отдельно. Сложение указанных величин (сумма покупки и переоценки) как раз и составят величину, отраженную в представленной Обществом карточке счета 58.1.
Из изложенного следует, что данные карточки счета 58.1 (в виде итоговых сумм акций, конвертированных в паи ЗПИФа), представленные Обществом в электронном виде и на бумажном носителе, совпадают.
Учитывая, что в карточке счета 58.1, представленной Обществом в электронном виде, итоговая стоимость акций ОАО РАО «ЕЭС России», ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5», конвертированных в паи, показана как стоимость приобретения акций плюс сумма переоценки, то балансовая (итоговая) стоимость пакетов акций ОАО «ТГК-5», ОАО «ОГК-5», ОАО РАО «ЕЭС России», передаваемых в паи ЗПИФа, составляющая 22 053 849,06 руб., 131593 861,80 руб., 270 842 990,12 руб., соответственно, включает в себя переоценку.
Таким образом, довод налогоплательщика о том, что переоценка не была включена в стоимость акций, передаваемых в паи ЗПИФа «Фундаментальный», является несостоятельным.
В отзыве на апелляционную жалобу Общество указывает, на несоответствие количеству акций, переданных в паи, указанных в решении Инспекции и неисследование Инспекцией первичных документов.
В бухгалтерском балансе Общества равно как и в отчете профессионального участника рынка ценных бумаг указывается балансовая стоимость акций на соответствующую отчетную дату.
Пунктом 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, введенного в действие Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002 №126н, установлено, что финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанная корректировка может производиться организацией ежемесячно или ежеквартально. Для целей вышеуказанного Положения под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг.
Таким образом, балансовая стоимость включает в себя стоимость приобретения акций и их переоценку, произведенную на соответствующую отчетную дату.
Квартальный отчет профессионального участника рынка ценных бумаг (форма 1100) за 1 квартал 2008 года подтверждает соответствие данных, отраженных в данном отчете, регистрах бухгалтерского учета налогоплательщика, а также бухгалтерском балансе Общества, где также указывается балансовая (т.е. рыночная) стоимость ценных бумаг, с учетом переоценки, произведенной на отчетную дату.
Регистры (расшифровки) внереализационных доходов и расходов к декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год соответствуют данным, заявленным в данной декларации, поэтому не могут быть не учтены налоговым органом.
Также на странице 13 отзыва Общество указывает на, несоответствие данных счета 58.1 и карточки счета 58.1 действительности, а именно первичным учетным документам, со ссылкой на то, что налоговым органом делается ошибочный вывод о включении акций в количестве 9 418 000 штук, числившихся на балансе Общества на 01.01.2008, в пакет, переданный впоследствии в паи ЗПИФа «Фундаментальный».
Как было указано налоговым органом, пакет акции ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 9 418 000 штук, стоимость приобретения которого составила 163 859 091,89 руб. (расчет представлен в таблице №5 объяснений), числившийся на балансе Общества по состоянию на 01.01.2008 на даты передачи в паи (22.01.2008, 24.01.2008) был продан по первой части сделки РЕПО.
Пакет акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 29 470 000 штук (14 000 000 — переданы в паи ЗПИФа 22.01.2008 + 15 470 000 штук — переданы в паи ЗПИФа 24.01.2008) по состоянию на 01.01.2008 на балансе Общества не числился в качестве финансовых вложений, т. к. находился в РЕПО, что зафиксировано в решении налогового органа. Как, в том числе указывает налогоплательщик не мог переоцениваться Обществом для целей бухгалтерского учета, т. к. был признан выбывшим.
Таким образом, 22.01.2008 при передаче в паи ЗПИФА «Фундаментальный» акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 штук, которые по состоянию на 01.01.2008 не числились на балансе Общества, т. к. были проданы по первой части сделки РЕПО, вместе со стоимостью вышеуказанного пакета — 136 085 556,01 руб. (который, как было указано выше, не мог переоцениваться в балансе Общества) была списана ТОЛЬКО ПЕРЕОЦЕНКА пакета в количестве 9 418 000 штук, числившегося на балансе Общества по состоянию на 01.01.2008, в размере 134 757 434,11 руб., что составило в общей сумме 270 842 990,12 руб.
Из изложенного следует, что никакой арифметической ошибки в данных, представленных налоговым органом, а также несоответствия указанных данных первичным документам не было.
Согласно первичным документам, полученным налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки, а также дополнительных мероприятий налогового контроля, установлено, что Обществом в период 2005, 2006, 2007 гг. были приобретены акции ОАО РАО «ЕЭС России»:
Как указывает налогоплательщик, налоговый орган, обнаружив несоответствие данных, полученных в электронном виде, с данными, полученными в виде надлежащим образом заверенного документа, а также с данными должностного лица Заявителя (главного бухгалтера), должен был произвести расчет налоговой стоимости спорных акций с учетом имевшейся в его распоряжении всей первичной документации, отражающей себестоимость для целей налогового учета приобретенных акций.
Также налогоплательщик указывает, что в момент допроса главного бухгалтера им не было сделано заявления о программном сбое по причине того, что факт некорректного восстановления данных стал очевиден только после анализа первичных учетных документов, который был выполнен после получения акта по результатам проведенной проверки.
Допрошенная в порядке статьи 90 НК РФ главный бухгалтер ООО «Инвестиционная Компания «Гардарика Инвестиции» ФИО2, являвшаяся в проверяемом периоде ответственным лицом за ведение бухгалтерского и налогового учета, показала, что «никакой переоценки в себестоимость паев ЗПИФ «Фонд акций Гардинвест Фундаментальный» для целей налогового учета включено не было» (протокол допроса от 12.12.2011 №12-12/373). Однако чем являются суммы, заявленные налогоплательщиком как переоценка акций ОАО «ОГК-5» - 110 248 422,30 руб., ОАО РАО «ЕЭС России» - 134 757 434,11 руб., ОАО «ТГК-5» - 19 254 456,40 руб., ответить затруднилась.
Требования Инспекции от 11.11.2011 №36807/6, от 27.12.2011 №36807/7 по представлению документов, непосредственно относящихся к формированию налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в части реализации паев ЗПИФа «Фундаментаьный», которыми в том числе были запрошены карточки счетов по учету финансовых вложений (58), оборотно-сальдовые ведомости по этому же счету за проверяемые налоговые периоды 2008-2009 гг., остались без исполнения.
Также в подтверждение своих доводов налогоплательщик указывает, что акции, переданные в паи, были частью пакета акций, полученного обществом в результате реорганизации в 2007 году ОАО РАО «ЕЭС России», акционером которого являлось Общество. Налогоплательщиком в Таблице 1 отзыва на апелляционную жалобу было представлено количество акций ОАО РАО «ЕЭС России», которым он владел по состоянию на дату окончания первого этапа реорганизации ОАО РАО «ЕЭС России» (03.09.2007).
В то же время налогоплательщик указывает, что первый этап реорганизации ОАО РАО «ЕЭС России» завершился 03.09.2007 выделением двух генерирующих компаний — ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5».
Список акционеров, которые получили в дополнение к уже имеющимся у них акциям ОАО РАО «ЕЭС России» акции ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5» был составлен по состоянию на 18:00 по Московскому времени 03.09.2007. Число акций, принадлежавшее им на тот момент, в связи с выделением ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5» не изменилось.
Так на одну обыкновенную акцию ОАО РАО «ЕЭС России» с учетом округления акционеры получили 0,41 обыкновенных акций ОАО «ОГК-5», и 13,59 обыкновенных акций ОАО «ТГК-5». На одну привилегированную акцию ОАО РАО «ЕЭС России» акционеры получили 0,37 обыкновенных акций ОАО «ОГК-5» и 12,45 обыкновенных акций ОАО «ТГК-5».
В таблице 2 отзыва на апелляционную жалобу налогоплательщиком представлен расчет количества акций, полученных в результате реорганизации ОАО РАО «ЕЭС России» (первый этап).
При этом расчет стоимости для целей налогового учета вышеуказанных акций, представленный Обществом, был следующий:
- общая налоговая стоимость акций ОАО РАО «ЕЭС России», ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5» с учетом привилегированных акций ОАО РАО «ЕЭС России» и полученных на них акций ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5»: 1 336 673 233,95 руб.;
- общая налоговая стоимость акций ОАО РАО «ЕЭС России», ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5» без учета привилегированных акций ОАО РАО «ЕЭС России» и полученных на них ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5»: 1 333 747 941,44 руб.
Из вышеизложенного налогоплательщик делает вывод о том, что поскольку в оплату спорных паев пошли только обыкновенные акции ОАО РАО «ЕЭС России», учитывать налоговую себестоимость акций, переданных в паи ЗПИФа «Фундаментальный», необходимо в отношении обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России».
В отзыве налогоплательщика (таблица 2 отзыва) отражено количество ценных бумаг - акций ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5», полученных на привилегированные акции ОАО РАО «ЕЭС России», однако в расчете стоимости акций, переданных в паи ЗПИФа «Фундаментальный», отсутствует информация о стоимости указанного количества акций ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5», полученных на привилегированные акции ОАО РАО «ЕЭС России».
Однако себестоимость акций вновь созданных обществ, образовавшихся в результате реорганизации ОАО РАО «ЕЭС России», должна была рассчитываться исходя из стоимости как обыкновенных, так и привилегированных акций ОАО РАО «ЕЭС России».
Вместе с тем, для целей налогового учета в соответствии с пунктом 5 статьи 277 НК РФ в случае реорганизации в форме выделения, разделения, предусматривающей конвертацию или распределение акций вновь создаваемых организаций среди акционеров реорганизуемой организации, совокупная стоимость полученных акционером в результате реорганизации акций каждой из созданных организаций и реорганизованной организации признается равной стоимости принадлежавших акционеру акций реорганизуемой организации, определяемой по данным налогового учета акционера.
Стоимость акций каждой из вновь созданной и реорганизованной организации, полученных акционером в результате реорганизации, определяется в следующем порядке.
Стоимость акций каждой вновь создаваемой организации признается равной части стоимости принадлежащих акционеру акций реорганизуемой организации, пропорциональной отношению стоимости чистых активов созданной организации к стоимости чистых активов реорганизуемой организации.
Стоимость акций реорганизуемой организации (реорганизованной после завершения реорганизации), принадлежащих акционеру, определяется как разница между стоимостью приобретения им акций реорганизуемой организации и стоимостью акций всех вновь созданных организаций, принадлежащих этому акционеру.
Также в отзыве указано, что 16.11.2007 Обществом были приобретены акции ОАО «ОГК-5» в количестве 100 000 штук на сумму 422 042,20 руб. Также до конца года (13.12.2007) были реализованы 5 460 000 обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России», себестоимость данных акций составила 87 141 282,07 руб.
Учитывая вышеизложенное, Общество приводит следующий расчет.
По состоянию на 01.01.2008 Общество обладало:
- 68 185 000 обыкновенными акциями ОАО РАО «ЕЭС России» (73 645 000 штук (на момент реорганизации) — 5 460 000 штук (проданы)), из которых 58 767 000 штук находились в сделках прямого РЕПО, а 9 418 000 штук — на счете депо (58 767 000+9 418 000=68 185 000); 1 002 447 719 акциями ОАО «ТГК-5»; 30 468 595 акциями ОАО «ОГК-5».
Стоимость для целей налогового учета 68 185 000 обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России», а также акций ОАО «ТГК-5» - 1 001 202 691 штук, ОАО «ОГК-5» - 30 330 878 штук, полученных в результате реорганизации ОАО РАО «ЕЭС России» на принадлежавшие Обществу обыкновенные акции ОАО РАО «ЕЭС России», плюс стоимость 100 000 штук акций ОАО «ОГК-5», приобретенных 16.11.2007, составляет на 01.01.2008:
1 247 028 701,58 руб. = 1 333 747 941,44 руб. + 422 042,20 руб. (приобретенные акции ОАО «ОГК-5») - 87 141 282,07 руб. (проданные акции ОАО РАО «ЕЭС России»).
Также следует отметить, что стоимость приобретения 100 000 акций ОАО «ОГК-5» в размере 422 042,20 руб. отражена в регистрах бухгалтерского учета ООО «Инвестиционная Компания «Гардарика Инвестиции» (оборотно-сальдовая ведомость по счету 58.1, карточка счета 58.1), представленных в Инспекцию в электронном виде по акту приема-передачи, как стоимость акций для целей налогового учета (т.е. стоимость без переоценки). Однако, если следовать логике налогоплательщика, то балансовая стоимость данного пакета акций также составляет 422 042,20 руб., что не может соответствовать действительности, т.к. в противном случае рыночная стоимость данных бумаг должна оставаться неизменной.
Таким образом, налогоплательщик противоречит сам себе, в виду того, того, что в бухгалтерском учете ценные бумаги отражаются по балансовой (рыночной) стоимости и одновременно по ценным бумагам одного и того же эмитента не может быть отражена в разрезе одного пакета акций балансовая стоимость, а в разрезе другого пакета акций - только покупная (т.е. стоимость приобретения).
Расчет Общества по определению стоимости для целей налогового учета акций, переданных в паи ЗПИФа «Фундаментальный», не соответствует действительности по следующим основаниям:
1. Из расчета, представленного налогоплательщиком, следует, что списание
себестоимости Общество производило с учетом сделок РЕПО, т.к. из
сравнительной таблицы видно, что по состоянию на дату реорганизации ОАО
РАО «ЕЭС России» (03.09.2007) остались разрозненные пакеты акций.
Однако, отсутствует расчет и ссылка на документы, подтверждающие стоимость списанных при реализации ценных бумаг в период с 01.01.2005 по 03.09.2007.
2. Из полученных в рамках статьи 93.1 НК РФ первичных документов -
выписок биржи - следует, что с даты окончания первого этапа реорганизации
ОАО РАО «ЕЭС России» (04.09.2007) до конца года (31.12.2007) было
приобретено и реализовано следующее количество акций ОАО РАО «ЕЭС
России»: (том 5, том 41).
Однако в расчете налогоплательщика отсутствует информация о приобретении акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 3 320 000 штук, а также о реализации такого же количества акций, т.е. в период с даты окончания первого этапа реорганизации ОАО РАО «ЕЭС России» до конца 2007 года было реализовано 8 780 000 акций, а не 5 460 000, как указывает налогоплательщик в своем расчете.
Также Обществом в дальнейшем его расчете не учитывается стоимость приобретения 3 320 000 штук акций в размере 101 364 393,90 руб., а при реализации 5 460 000 штук акций указывается стоимость их списания в размере 87 141 282,07 руб. Однако также отсутствует расчет и ссылка на документы, подтверждающие стоимость списанных 13.12.2007 акций в количестве 5 460 000 штук.
Из первичных документов, представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки - бухгалтерских справок по реализации акций за каждый месяц 2008 года - следует, что при реализации в 2008 году акций ОАО РАО «ЕЭС России» в расходы налогоплательщика не списывалась стоимость акций приобретенных 27.09.2007, 28.08.2007, 30.11.2007.
Таким образом, стоимость приобретения данных акций могла быть списана только 13.12.2007, следовательно, стоимость приобретения пакета в размере 5 460 000 акций, указанная в расчетах Общества в размере 87 141282,07 руб. должна была включать 101364 393,90 руб., что является неверным.
Следовательно, расчеты налогоплательщика являются недостоверными, не основанными на анализе первичных документов, и не могут быть учтены при расчете стоимости для целей налогового учета паев ЗПИФа «Фундаментальный».
3. Как было представлено Обществом, стоимость для целей налогового учета 68 185 000 обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России», а также акций ОАО «ТГК-5» - 1 001 202 691 штук, ОАО «ОГК-5» - 30 330 878 штук, полученных в результате реорганизации ОАО РАО «БЭС России» на принадлежавшие Обществу обыкновенные акции ОАО РАО «ЕЭС России» плюс стоимость 100 000 штук акций ОАО «ОГК-5», приобретенных 16.11.2007, составила на 01.01.2008:
1 247 028 701,58 руб. = 1 333 747 941,44 руб. + 122 042,20 руб. (приобретенные акции ОАО «ОГК-5») - 87 141 282,07 руб. (проданные акции ОАО РАО «ЕЭС России»).
Вышеуказанные акции были реализованы Обществом в 2008-2009 гг. следующим образом: часть акций была продана в 2008-2009 п. остальная часть была внесена в оплату паев.
В приводимом расчете налогоплательщиком подтверждается количество и стоимость проданных в 2008 году акций ОАО РАО «ЕЭС России», соответствующее данным налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 год, представленной им в налоговый орган.
В дальнейшем стоимость для целей налогового учета двух пакетов обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 и 15 470 000 штук, а также акций ОАО «ТГК-5» в количестве 1 001 202 691 штук, ОАО «ОГК-5» в количестве 30 330 898 штук, полученных в результате реорганизации ОАО РАО «ЕЭС России» на принадлежавшие Обществу обыкновенные акции ОАО РАО «ЕЭС России», плюс стоимость акций ОАО «ОГК-5», приобретенных 16.11.2007.
Из вышеизложенного следует, что Заявитель, фактически, отталкивался при расчете стоимости акций, переданных в паи, от стоимости акций ОАО РАО «ЕЭС России», списанной в 2008 году при их реализации.
Однако, в случае осуществления операций с ценными бумагами, перенос из одного периода в другой стоимости бумаг с более высокой или наоборот - более низкой стоимостью приведет к безусловному изменению показателей предыдущих (будущих) периодов. В данном случае стоимость списания ценных бумаг ОАО РАО «ЕЭС России», относимая на расходы уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, в периоды, предшествующие 2008 году должна была измениться в сторону уменьшения.
Однако, как указывает налогоплательщик на странице 5 отзыва на апелляционную жалобу, в результате внешней «вирусной» атаки была повреждена база данных только 2008 года, а показатели предыдущих налоговых периодов не изменились. Вместе с тем, в соответствии со статьей 313 НК РФ система налогового учета организуется исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому, следовательно, входящие данные регистров бухгалтерского и налогового учета на 01.01.2008 тождественны исходящим данным тех же учетных регистров по состоянию на 31.12.2007 (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2011 №А05-981/2011, от 22.11.2004 №А56-10982/04, ФАС Северо-Кавказского округа от 25.09.2009 №А32-8964/2007-12/190.
Следует отметить, что данный довод был заявлен самим налогоплательщиком как одно из оснований при отказе от исполнения требования о представлении документов (информации), выставленного Инспекцией в адрес налогоплательщика, от 27.12.2011 №36807/7.
Также в ходе проведения проверки налоговому органу не сообщалось о повреждении компьютерного сервера, этот факт впервые был озвучен Обществом в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки 18.06.2012.
В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет - это система обобщения информации чля определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.
Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу
Подтверждением данных налогового учета являются:
1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
В соответствии со статьей 314 НК РФ аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.
Данные налогового учета - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.
Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учега для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).
При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.
Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.
Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления. Однако, представляя 09.12.2011 в Межрайонную ИФНС России №50 по г. Москве «исправленную» справку от 22.01.2008 (по расчету стоимости пакета акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 14 000 000 штук для целей налогового учета), каких-либо обоснований налогоплательщиком представлено не было.
4. Из первичных документов — бухгалтерских справок (реализация акций за каждый месяц 2008 года том 41) следует, что в 2008 году была произведена реализация акций и рассчитан финансовый результат исходя из данных, представленных в приложении №1 к настоящим объяснениям.
Таким образом, в соответствии с первичными документами, представленными налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, реализованные акции ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 38 715 000 штук (приобретенные ранее 01.01.2008), в количестве 8 800 200 штук (приобретенные в 2008 году) были приобретены в даты, указанные в объяснении налогового органа от 05.03.2013
Тогда как из покупок, имеющихся у налогоплательщика по состоянию на 01.01.2008 (по его расчетам, представленным в отзыве на апелляционную жалобу) следует, что приобретенные в эти даты ц.б. (акции ОАО РАО «ЕЭС России») имели остатки, также указанных в объяснениях налогового органа от 05.03.2013
Таким образом, расчет налогоплательщика, приведенный в отзыве на апелляционную жалобу, противоречит его же данным, прздставленным в первичных учетных документах, и опровергает утверждение последнего о том, что налоговый орган основывал свои выводы только на данных бухгалтерских и налоговых регистров учета.
Из анализа совокупности представленных документов, а именно первичных документов, полученных Инспекцией в рамках статьи 93.1 НК РФ (отчетов брокера, выписок по счетам депо налогоплательщика, выписок биржи), полученных в рамках статьи 93 НК РФ от налогоплательщика (первичных учетных документов - справок бухгалтера по реализации акций, бухгалтерских справок по расчету налоговой себестоимости акций, передаваемых в паи, регистров бухгалтерского и налогового учета), следует, что по состоянию на 31.12.2007 (01.01.2008) Общество имело следующий пакет акций ОАО РАО «ЕЭС России», что соответствует первичным документам (отчетам брокера, выпискам биржи за соответствующие даты приобретения)
Учитывая, что балансовая стоимость пакета обыкновенных акций ОАО РАО «ЕЭС России» в количестве 9 418 000 штук (исходя из средневзвешенной цены данных акций на последнюю дату торгов отчетного периода - 31,707 руб.)составила 298 616 526,0 руб., сумма в размере 134 757 434,11 руб., полученная как разность между балансовой стоимостью пакета акций в количестве 9 418 000 штук в размере 298 616 526,0 руб. и стоимостью приобретения данного пакета, равной 163 859 091,89 руб. (расчет - в таблице №5 объяснений), является переоценкой, включенной в стоимость паев ЗПИФа «Фундаментальный» и учтенной при расчете налоговой баш по налогу на прибыль за 2009 год в полном размере.
Также, из данных, представленных в таблицах №3, №5 объяснений Инспекции от 05.03.2013, следует, что стоимость акций ОАО РАО «ЕЭС России», переданных в паи ЗПИФа «Фундаментальный», была сформирована пакетами ценных бумаг.
Таким образом, стоимость акций ОАО РАО «ЕЭС России», переданных в паи ЗПИФа «Фундаментальный» в количестве 29 470 000 штук, составила 326 577 266,64 руб.
Следовательно, анализ совокупности представленных в ходе проведения выездной налоговой проверки документов - расчет налоговой базы, регистры бухгалтерского, налогового учета, первичные документы, брокерские отчеты по клиенту ООО «Инвестиционная Компания «Гардарика Инвестиции», отчеты биржи, показывает, что налогоплательщиком при передаче в паи ЗПИФа «Фундаментальный» была учтена балансовая стоимость передаваемых акций: ОАО РАО «ЕЭС России», ОАО «ОГК-5», ОАО «ТГК-5», включающая в себя переоценку, произведенную Обществом по состоянию на 31.12.2007 (01.01.2008).
Не соответствует фактическим обстоятельствам и указание суда первой инстанции на размер доначисленного Заявителю налога на прибыль.
Как указано судом первой инстанции, неуплата налога на прибыль за 2009 год составила 108 609 447,30 руб.
Однако, данный размер недоимки был установлен Инспекцией по итогам составления Акта проверки. После проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, рассмотрения возражений налогоплательщика размер налоговых претензий был снижен и составил 38 465 027 руб., что отражено на стр. 50 решения налогового органа.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает возможным отменить решение суда первой инстанции и отказать ООО "Инвестиционная компания "ГАРДАРИКА ИНВЕСТИЦИИ" в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового горгана.
Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266 - 269, 270, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации
П О С Т А Н О В И Л:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.12.2012 по делу № А40-127065/12-140-830 отменить.
В удовлетворении требований ООО "Инвестиционная компания "ГАРДАРИКА ИНВЕСТИЦИИ" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 50 по г. Москве от 17.07.2012 № 682 отказать.
Взыскать с ООО "Инвестиционная компания "ГАРДАРИКА ИНВЕСТИЦИИ" государственную пошлину в доход федерального бюджета в размере 1 000 руб. по апелляционной жалобе.
Председательствующий судья: С.Н. Крекотнев
Судьи: В.Я. Голобородько
П.А. Порывкин
Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.
