ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
14 июня 2022 года Дело № А48-8821/2021
город Воронеж
Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2022 года.
В полном объеме постановление изготовлено 14 июня 2022 года.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Малиной Е.В.,
судей Капишниковой Т.И.,
Пороника А.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Киреевой Е.П.,
при участии:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу: Вакарева С.И. – представитель по доверенности от 26.11.2021 № 07-22/35560, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности «Юриспруденция», паспорт РФ;
от общества с ограниченной ответственностью «Архитектура Строй Стандарт»: Дмитриева С.С. – представитель по доверенности от 27.09.2019, сроком на три года, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности «Юриспруденция», паспорт РФ; Калмыков А.В. – представитель по доверенности от 05.04.2022, сроком на два года, паспорт РФ;
рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Архитектура Строй Стандарт» на решение Арбитражного суда Орловской области от 23.12.2021 по делу №А48-8821/2021по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Архитектура Строй Стандарт» к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу о признании недействительным решения №17-10/03 от 26.05.2021,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "Архитектура Строй Стандарт" (далее - заявитель, общество, ООО "АСС") обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу (далее - ответчик, налоговый орган, ИФНС России по г. Орлу) о признании недействительным решения N 17-10/03 от 26.05.2021.
Решением Арбитражного суда Орловской области от 23.12.2021 по делу №А48-8821/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, ООО «Архитектура Строй Стандарт» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции изменить и принять по делу новый судебный акт. ООО «Архитектура Строй Стандарт» не согласно с выводами суда первой инстанции о доказанности налоговым органом отсутствия финансово-хозяйственных операций между налогоплательщиком и ООО «Максимум» по выполнению строительных работ, в том числе свидетельскими показаниями. Применительно к указанному эпизоду, ни решение Инспекции ФНС России по г. Орлу 17-10/03 от 26.05.2021г., ни решение суда первой инстанции не содержат каких-либо доводов и доказательств о том, что ООО «Архитектура Строй Стандарт», исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения сделок с ООО «Максимум», знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым отего имени, в то время, как обязанность по доказыванию таких обстоятельств возлагается на налоговый орган. Вместе с тем, материалы, приобретенные по документам от ООО «Максимум» использовались в деятельности ООО «Архитектура Строй Стандарт», относительно реальности поставки материалов налоговый орган возражений не заявляет. Налогоплательщиком проявлена должная осмотрительность, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения сделок с ООО «Максимум», заключенные с ООО «Максимум» договоры не являлись крупными сделками, совершались ООО «Архитектура Строй Стандарт» в связи с осуществлением обычной финансово-хозяйственной деятельности; поставка товара и строительные работы, выполняемые ООО «Максимум» не требовали наличия специализированного оборудования и каких-либо особых условий их выполнения; оплата за выполненные работы, поставленные товары осуществлялась ООО «Архитектура Строй Стандарт» по факту их поставки и выполнения, в связи с чем финансовые риски ООО «Архитектура Строй Стандарт» были сведены к минимуму. Доказательствами, имеющимися в материалах арбитражного дела, подтверждается реальность выполнения работ на объекте ОБУК «Курская государственная филармония», в том числе с привлечением организации ООО «Максимум», налоговым органом не доказан факт невыполнения спорных работ самим обществом.
Что касается эпизода по взаимоотношениям с ИП Тулиной О. М., судом неправомерно не было принято во внимание, что ИП Тулина О. М. в налоговых декларациях в полном объеме отразила реализацию террасной доски и комплектующих к ней в адрес ООО «Архитектура Строй Стандарт», с указанной реализации произвела исчисление налогов. Факт использования ООО «Архитектура Строй Стандарт» приобретенной террасной доски и комплектующих к ней при выполнении строительно-монтажных работ материалами дела доказан. В налоговый орган представлены все надлежащим образом оформленные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, что является основанием для ее получения, а налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны (или) противоречивы.
Кроме того, налогоплательщик полагает, что суд первой инстанции, отказывая ООО «Архитектура Строй Стандарт» в признании недействительным решения ИФНС России по г. Орлу от 26.05.2021 №17-10/03 полностью, не изложил в оспариваемом решении выводов относительности законности доначисления налогоплательщику налога на прибыль за 2016, 2017 гг., пени и штрафа по налогу на прибыль.Также налогоплательщик считает, что составление второго дополнения к акту выездной налоговой проверки противоречит нормам Налогового Кодекса РФ, Кодекса и привело к принятию неправомерного решения.В отзыве на апелляционную жалобу ИФНС России по г. Орлу указывает на искажение налогоплательщиком сведений о фактах хозяйственной жизни Общества, об объектах налогообложения в результате отражения ООО «Архитектура Строй Стандарт» в налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость недостоверных сведений по взаимоотношениям с ООО «Максимум», ИП Тулиной О.М. Общество заключало формальные договоры и принимало к учету формально составленные первичные документы при отсутствии реальных операций по исполнению договоров с проблемными организациями ООО «Максимум», ИП Тулина О.М., которые относятся к категории налогоплательщиков, не обладающих как материально-техническими ресурсами для ведения финансово-хозяйственной деятельности, такими как основные средства, машины, механизмы, оборудование, транспортные средства, так и наличием управленческого и технического персонала, необходимого для оказания услуг, выполнения работ и поставки материалов, предусмотренных договорами.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, судебная коллегия приходит к выводу о частичной отмене судебного акта.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, по результатам проведенной Инспекцией выездной налоговой проверки в отношении ООО "АСС" установлена неполная уплата НДС за 4 квартал 2016 г. в сумме 2 364 046, 00 руб. и неполная уплата налога на прибыль в сумме 2626718 руб., что нашло свое отражение в акте выездной проверки от 12.10.2020 №17-10/05.
По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом составлено дополнение к акту налоговой проверки от 25.01.2021 №17-10/01, а также дополнение от 22.04.2021 №17-10/05.
Решением от 26.05.2021 N 17-10/03 Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания 566896 руб. штрафа за неполную уплату налога на прибыль, обществу доначислен и налог на добавленную стоимость в сумме 2364046 руб. и пени по НДС в сумме 826 514.89 руб., а также налог на прибыль организаций в сумме 2 626 718 руб. и пени по налогу на прибыль в размере 1 088 417,04 руб., начисленные за нарушение срока уплаты указанного налога (т. 5 л.д.1-150, т. 6 л.д.1-3).
Основанием начисления соответствующих сумм налогов, пени и штрафных санкций явился вывод налогового органа о нарушении ООО "АСС" п. 1 и несоблюдении п. 2 ст. 54.1, ст. ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ, необоснованном завышении налоговых вычетов и расходов по сделкам с ООО «Максимум» и ИП Тулиной О.М. с целью минимизации налоговых обязательств, путем создания формального документооборота с указанными контрагентами.
Решением Управления ФНС России по Орловской области N 139 от 02.09.2021 жалоба ООО "Архитектура Строй Стандарт" на решение ИФНС России по г. Орлу от 26.05.2021 N 17-10/03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением ИФНС России по г. Орлу от 26.05.2021 N 17-10/03, общество с ограниченной ответственностью "АСС" 17.09.2021 обратилось в Арбитражный суд Орловской области с рассмотренным заявлением.
Суд первой инстанции при рассмотрении дела согласился с выводами налогового органа о том, что совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств доказывает наличие в действиях ООО «Архитектура Строй Стандарт» признаков недобросовестного поведения, направленности его действий на получение необоснованной налоговой экономии путем применения вычетов по НДС, завышения расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации при исчислении налога на прибыль организаций в связи с нереальными хозяйственными операциями с ООО «Максимум», ИП Тулиной О.М.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса, на установленные статьей 171 настоящего Кодекса налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса.
Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Согласно разъяснениям, изложенным в пунктах 3, 4, 9 постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.
Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В обоснование принятого решения налоговым органом положены выводы о необоснованном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и включении в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат по договорам подряда от 29.08.2016 № 16/1-К и договор поставки и монтажа оборудования от 02.12.2016 № 63/16/1 с ООО «Максимум», договор подряда с ИП Тулиной О.М. на поставку произведенной террасной доски и комплектующих к ней, мотивированные отсутствием реальности финансово-хозяйственных операций между заявителем и этими контрагентами, созданием ООО «АСС» формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения своих налоговых обязательств и в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.
В отношении взаимоотношений налогоплательщика с ИП Тулиной О.М., судом установлено следующее.
Как следует из материалов дела, ООО «Архитектура Строй Стандарт» в книге покупок за 4 квартал 2016 г. отражены счета-фактуры от ИП Тулиной О.М., суммы НДС в размере 1 275 515, 71 руб. включены в состав налоговых вычетов, в состав расходов по налогу на прибыль включены расходы в размере 7 086 200 руб.
В обоснование права на вычет и уменьшение базы по налогу на прибыль налогоплательщиком в налоговый орган представлены договор поставки № 1 от 07.12.2016г.; спецификация № 1 от 07.12.2016г., № 2 от 19.12.2016г., № 3 от 26.12.2016г. к договору поставки № 1 от 07.12.2016г.; товарная накладная № 1 от 20.12.2016г. на сумму 3 030 770, 90 рублей, в том числе НДС 462 320, 99 рублей; счет-фактура № 1 от 20.12.2016г. на сумму 3 030 770, 90 рублей, в том числе НДС 462 320, 99 рублей; товарная накладная № 2 от 26.12.2016г. на суму 3 025 409, 10 рублей, в том числе НДС 308 960, 71 рублей; счет-фактура № 2 от 26.12.2016г. на суму 3 025 409, 10 рублей, в том числе НДС 308 960, 71 рублей; товарная накладная № 3 от 28.12.2016г. на сумму 3 305 534, 00 рублей, в том числе НДС 504 234, 01 рублей; счет-фактура № 3 от 28.12.2016г. на сумму 3 305 534, 00 рублей, в том числе НДС 504 234, 01 рублей; платежное поручение ООО «Архитектура Строй Стандарт» от 07.12.2016г. № 735 на перечисление в адрес ИП Тулина О. М. денежных средств на сумму 3 030 770, 90 рублей, в том числе НДС 462 320, 99 рублей; платежное поручение ООО «Архитектура строй Стандарт» от 19.12.2016г. № 766 на перечисление в адрес ИП Тулиной О. М. денежных средств на сумму 3 025 409, 10 рублей, в том числе НДС 308 960, 71 рублей; платежное поручение ООО «Архитектура строй Стандарт» от 27.12.2016г. № 800 на перечисление в адрес ИП Тулиной О. М. денежных средств на сумму 3 305 534, 00 рублей, в том числе НДС 504 234, 01 рублей.
В соответствии с данными документами ИП Тулиной О.М. в адрес налогоплательщика поставлена террасная доска и комплектующие к ней на сумму 8 361 714 руб., в том числе НДС 1 275 515,71 руб., поставленный товар оплачен на сумму 8 361 714 руб.
Поставленный в адрес ООО «Архитектура Строй Стандарт» товар оприходован, что подтверждается карточкой счета 60 по контрагенту ИП Тулина О. М.; карточкой счета 10 «Материалы».
Из пояснений генерального директора ООО «Архитектура Строй Стандарт» Трофимова А.В., представленных в ИФНС России по г. Орлу письмом от 11.04.2019 № 73, террасная доска приобреталась у ИП Тулиной О.М. для перепродажи. Однако перепродажа товара не состоялась, и товар использовался в хозяйственной деятельности ООО «Архитектура Строй Стандарт» для временного обустройства строительных площадок и их ограждений, для устройства настила, временных зданий и сооружений по различным строительным объектам.
В подтверждение факта использования террасной доски и комплектующих к ней при выполнении строительно-монтажных работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» в налоговый орган и в материалы дела представлены:
- приказ от 20.09.2017г. № 19-У о создании комиссии по признанию непригодности товарно-материальных ценностей для реализации на сторону в качестве товара, в соответствии с которым комиссия в составе генерального директора Трофимова А. В. (председатель комиссии), технического директора Калмыкова А. В., газоэлектросварщика Борзенкова Е. К. создана в целях возникшей производственной необходимости по признанию непригодности товарно-материальныхценностей для реализации на сторону;
- акт о непригодности товарно-материальных ценностей для реализации на сторону в качестве товара от 21.09.2017г.;
- акт установки материальных ценностей от 02.10.2017г. на объекте: строительство мини-футбольного поля с искусственным покрытием по адресу: Орловская область, Орловский район, Становое с/п, д. Становое временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря (настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые);
- акт установки материальных ценностей от 02.10.2017г. на объекте: МБОУ «Платоновская основная общеобразовательная школа» по адресу: Орловская область, Орловский район, с. Платоново, ул. Гриневская, д. 3 временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря (настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые);
- акт установки материальных ценностей от 02.10.2017г. на объекте: МБОУ «Паньковская основная общеобразовательная школа» по адресу: Орловская область. Орловский район, с. Паньково временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря (настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые);
- акт установки материальных ценностей от 02.10.2017г. на объекте: МБОУ «Овсянниковская СОШ» по адресу: Орловская область. Орловский район, д. Овсянниково, ул. Центральная, д. 10 временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря (настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые);
- акт установки материальных ценностей от 02.10.2017г. на объекте: МБОУ «Новоселовская основанная общеобразовагельная школа» по адресу: Орловская область, Орловский район, д. Новоселово временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря (настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые);
- акт установки материальных ценностей от 01.11.2017г. на объекте: здание в г. Плавске по адресу: г. Плавск, ул. Орлова, д. 2А, строение 26 временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря (настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые);
- акт установки материальных ценностей от 01.11.2017г. на объекте: ОБУК «Курская государственная филармония» по адресу: г. Курск, ул. Сонина, 4 временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря (настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые).
Контрагент ИП Тулина О.М. в 4 квартале 2016 года в налоговых декларациях отразила реализацию террасной доски и комплектующих к ней в адрес ООО «АСС» (уточненная декларация № 2 от 23.03.2017, отражена реализация на сумму 7 193 тыс. руб., основная декларация по НДС представлена с нулевыми показателями).
Налоговая декларация по форме 3 НДФЛ также была представлена ИП Тулиной О.М. с суммой дохода 7 193 тыс. руб. (при фактическом получении дохода в размере 7 486,4 тыс. руб. (без НДС).
В связи с чем, налогоплательщик полагает, что данными доказательствами подтверждается факт реальности поставки ИП Тулиной О. М. в адрес ООО «Архитектура Строй Стандарт» террасной доски и комплектующих к ней на основании договора поставки № 1 от 07.12.2016г., а также факт использования ООО «Архитектура Строй Стандарт» террасной доски и комплектующих к ней при выполнении строительно-монтажных работ.
Налоговым органом в рамках проверки были установлены следующие обстоятельства:
- Тулина Ольга Михайловна зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 14.11.2016, дата снятия с учета 17.10.2017. Основной вид деятельности - Торговля оптовая прочими бытовыми товарами. Вместе с тем Тулина О.М. получала доход как физическое лицо в 2016 году от ИП Пецкович Д.С. в сумме 25,9 тыс. руб. за октябрь, ноябрь, декабрь 2016 года, что подтверждается справками 2- НДФЛ, представленными в налоговый орган ИП Пецкович Д.С.
Таким образом, Тулина О.М. зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя, при этом являясь работником ИП Пецкович Д.С. (производитель террасной доски, применяющий УСН).
- анализируя контрагентов ИП Тулиной О.М. на предмет поставки ими в адрес ИП террасной доски, налоговый орган установил, что вышеуказанные организации имеют высокий налоговый риск, обладают признаком технического звена. При анализе банковских выписок данных организаций не установлены расходы, связанные с оплатой коммунальных услуг, услуг связи, услуг интернет, заработной платы, взносов в фонды ФСС и т.п. В связи с чем вышеперечисленные контрагенты не обладали возможностью, потенциалом (в том числе по «цепочке») осуществить реализацию товаров и услуг в адрес ИП Тулиной О.М., а именно, персоналом, имуществом и основными средствами, а также транспортными средствами для сопровождения его финансово-хозяйственной деятельности.
Таким образом, в рамках налоговой проверки налоговым органом не установлены данные о том, от какого контрагента ИП Тулина О.М. приобрела террасную доску для ее продажи ООО «АСС».
В протоколе допроса от 11.02.2020 № 17-10/391 Тулина О.М. пояснила, что была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя в ноябре 2016 года, занималась продажей террасной доски по безналичному расчету. Деятельность осуществлялась по адресу: г. Орел, ул. Монтажная, 8. По этому адресу ИП Тулина О.М. по устной договоренности с ИП Пецкович Д.С. арендовала у ИП Пецкович Д.С. помещение.
Тулина О.М. также пояснила, что ей знакома организация ООО «Архитектура Строй Стандарт», в адрес этой организации была осуществлена разовая поставка террасной доски. Лично с представителями данной организации свидетель не знакома, общалась только по телефону, договоры передавались почтой России. Количество реализованной террасной доски свидетель Тулина О.М. не смогла указать, пояснила лишь, что отгрузка осуществлялась одной партией, погрузка террасной доски осуществлялась собственными силами покупателя в тентованную фуру. Согласно пояснениям ИП Тулиной О.М. производителем террасной доски являлся ИП Пецкович Д.С. Вместе с тем, у ИП Пецкович Д.С. она не приобретала террасную доску, а несла материальные расходы на ее производство совместно с ИП Пецкович Д.С.
Налоговый орган, оценивая данные показания ИП Тулиной О.М., проанализировал данные банковского счета ИП Тулиной О.М. и установил, что операции по расчетному счету за 2016 год между ИП Тулина О. М. и ИП Пецкович Д.С. отсутствуют.
Исходя из анализа операций по расчетному счету ИП Тулиной О. М. за 2016 год на расчетный счет поступило 8 762 440.00 руб., в том числе от ООО «Архитектура Строй Стандарт» 8 361 714,00 руб., что составляет 95,4 % суммы всех поступивших денежных средств, т.е. фактически была совершена одна сделка по поставке в адрес ООО «АСС» террасной доски.
Кроме того, в ходе выездной проверки налоговым органом был произведен допрос Пецкович Д.С., который пояснил, что ИП Тулина О.М. работала у него в должности менеджера по продажам с февраля 2016 по март 2017г.г. Примерно в это время она зарегистрировалась в качестве ИП, выполняя те же функции, что и при работе по найму у ИП Пецкович Д.С., занималась поиском покупателей для ИП Пецкович Д.С., разница в цене за террасную доску, чем предлагал Пецкович Д.С., была выручкой ИП Тулиной О.М. Свидетель пояснил, что она приобретала у него террасную доску небольшими партиями от 7 до 20 кв.м., примерно в конце 2016г. она приобрела большую партию террасной доски примерно 1600 кв.м. При этом, запасов террасной доски у него не имелось, на складе запас составлял около 50 кв.м.
В связи с вышеуказанным, налоговый орган пришел к выводу, что в ходе проведения выездной налоговой проверки показания свидетеля ИП Тулиной О.М. не подтверждены документально, а именно документы подтверждающие приобретение террасной доски либо материалов для ее изготовления не представлены.
В доказательство исполнимости и реальности договора поставки террасной доски от ИП Тулиной О.М. к ООО «АСС» налогоплательщик ссылается на показания свидетеля Ишкова С.Н., допрошенного судом в судебном заседании, который в 2016 году осуществлял перевозку товара и комплектующих с адреса: г. Орел, ул. Монтажная, 8 по адресу: Орловская обл., Орловский р-н, п. Докукинский, ул. Бархатная, д. 1, на автомобиле ГАЗ 3302 гос. Номер м257 ек 57 rus.
Данный свидетель пояснил, что в 2017 году Ишков С.Н. осуществлял перевозку террасной доски с адреса: Орловская обл., Орловский р-н, п. Докукинский, ул. Бархатная, д. 1 на объект ООО «АСС».
Суд первой инстанции критически оценил данные свидетельские показания, мотивировав свой вывод тем, что сами по себе показания свидетеля не являются достаточными для подтверждения факта отгрузки террасной доски от ИП Тулиной О.М. на объекты ООО «АСС», они противоречат показаниям самой Тулиной О.М., указавшей на то, что погрузка террасной доски осуществлялась собственными силами покупателя в тентованную фуру одной партией. Между тем, водитель Ишков С.Н. пояснил, что возил террасную доску несколько раз совместно с другим водителем, конкретное количество рейсов назвать не смог.
Также, ИФНС России по г.Орлу направлен запрос о 06.02.2020 № 17-09/0524дсп в ОМВД России по Орловскому району о представлении информации о возможном хранении на участке по адресу: Орловская область, Орловский р-н, п. Докукинский, ул. Бархатная, д.1 в период с декабря 2016 по ноябрь 2017 года террасной доски. Письмом от 21.02.2020 № 44-315 получен рапорт участкового уполномоченного полиции ОМВД России по Орловскому району Лобоцкого С.В., в котором сообщается, что в ходе бесед с соседями установлено, что по указанному адресу террасная доска никогда не хранилась, работ по погрузке-разгрузке террасной доски никто не видел. Данные обстоятельства налогоплательщиком не опровергнуты, доказательств обратного в материалы дела не представлено.
Вопреки доводам заявителя, представление документов, лишь формально соответствующих требованиям законодательства, само по себе не является безусловным основанием для применения вычетов и получения налоговой выгоды. При этом результаты встречных проверок контрагента не свидетельствуют о реальности осуществления хозяйственных операций. Реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только документального оформления операции, но и фактического исполнения взаимных обязательств заявленными контрагентами в соответствии с условиями сделки.
Товарно-транспортные накладные и (или) иные документы, подтверждающие доставку спорного товара к месту хранения ООО «Архитектура Строй Стандарт» не представило.
В ходе проведения выездной налоговой проверки показания свидетеля Тулиной О.М. не были подтверждены документально: документы подтверждающие приобретение террасной доски в объеме либо материалов для ее изготовления не представлены. Операции по расчетному счету за 2016 год между ИП Тулиной О. М. и ИП Пецкович Д.С. отсутствуют.
Согласно показаниям Пецкович Д.С. в конце 2016 – начале 2017г. Тулина О.М. приобрела у него большую партию террасной доски, примерно 1500 кв.м., Вместе с тем в адрес налогоплательщика по документам от ИП Тулиной О.М. была поставлена партия террасной доски – 3 482 кв.м.
Доказательств приобретения товарно-материальных ценностей ИП Тулиной О.М. от других контрагентов не представлено, пояснений где хранились поставленные в адрес налогоплательщика террасная доска 3 482 кв.м, лаги в количестве 9846 пог. м. (значительный объем), материалы дела не содержат. На складе Пецкович Д.С. террасная доска в таком объеме не хранилась.
ООО «АСС» не подтвердило факт доставки приобретенного у ИП Тулиной О.М. товара, что также указывает на нереальность заключенных сделок и отсутствие приобретения товаров у ИП Тулиной О.М.
При этом подлежит отклонению довод налогоплательщика о том, что отсутствие ТТН связано с тем, что доставка товара производилась собственными силами, ссылки на пользование услугами грузового такси являются необоснованными, так как налогоплательщиком не представлены доказательства соответствующих перевозок: договор, оплата и т.д.
Также в рамках проверки установлен факт отсутствия у налогоплательщика намерений по продаже террасной доски.
В соответствии с оформленным предварительным соглашением о заключении договора поставки террасной доски и комплектующих к ней от 21.11.2016, в котором ООО «Архитектура Строй Стандарт» и ООО «Лес-Торг» обязуются заключить в будущем договор поставки террасной доски и комплектующих к ней, где ООО «Архитектура Строй стандарт» будет выступать в качестве Поставщика, а ООО «Лес-Торг» - в качестве Покупателя. Таким образом, Общество заключило договор с ИП Тулиной О.М., чтобы исполнить возможные обязательства в будущем перед ООО «Лес-Торг».
Вместе с тем, уведомлением от 30.12.2016 ООО «Лес-Торг» отказалось от заключения основного договора на поставку террасной доски и комплектующих к ней из-за финансовых трудностей.
Факт того, что у налогоплательщика отсутствовали намерения по продаже террасной доски также подтверждается оприходованием в бухгалтерском учете материалов, полученных от ИП Тулиной О.М. на счет 10 «Материалы» 20.12.2016, 26.12.2016, 28.12.2016, минуя счет 41 «Товары», тогда как письмо от предполагаемого покупателя ООО «Лес-Торг» с уведомлением об отказе заключения договора поставки террасной доски и комплектующих к ней датировано 30.12.2016, то есть позже даты оприходования на счет 10 «Материалы».
Кроме того, в период с 30.12.2016 по 21.09.2016 (момент отказа о приобретения со стороны ООО «Лес-Торг» от 30.12.2016 до составления акта о непригодности ТМТТ для реализации в качестве товара от 21.09.2017) доказательств осуществления попыток реализации террасной доски иным контрагентам налогоплательщиком не осуществлено.
Террасная доска применяется для обустройства декоративного настила полов на открытых уличных площадках, имеет более высокую ценность по сравнению с деревянной доской.
Обществом составлен Акт о непригодности товарно-материальных ценностей, приобретенных у ИП Тулиной О.М., для реализации на сторону в качестве товара только 21.09.2017. При этом, согласно данным акта, дефекты возникли вследствие транспортировки товара в незакрепленном состоянии и без упаковки, в связи с чем возникла покоробленность, многочисленные царапины, трещины, вмятины и сколы, частичное отсутствие верхнего слоя (с декабря 2016 по сентябрь 2017 в отношении данного товара налогоплательщиком никаких действий не предпринималось, в том числе в связи с потерей его товарного вида).
Вышеназванное обстоятельство также опровергает довод налогоплательщика о приобретении данной доски в целях перепродажи, т.е. осуществляя перевозку собственными силами товара стоимостью более 8 млн. руб., общество не смогло обеспечить его надлежащую транспортировку, с сохранением товарного вида приобретенной доски. Дальнейшее хранение террасной доски в ненадлежащих условиях усилило недостатки приобретенных ТМЦ.
Доводы ООО «Архитектура Строй Стандарт» об использовании террасной доски для нужд организации в производственных целях в качестве изготовления временных сооружений для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря на объектах - строительство мини-футбольного поля с искусственным покрытием, МБОУ «Платоновская основная общеобразовательная школа», МБОУ «Паньковская основная общеобразовательная школа», МБОУ «Овсянниковская СОШ», МБОУ «Новоселовская основная общеобразовательная школа», здание Общежития в г. Плавске по адресу: г. Плавск, ул. Орлова, д. 2А, строение 26, ОБУК «Курская государственная филармония» (далее - Заказчики), отклоняются судебной коллегией.
Так, из протоколов допросов представителей Заказчиков - Зуевой Г.В. (директор МБОУ «Платоновская основная общеобразовательная школа»), Ставцевой Ю.Н. (главный бухгалтер и исполняющий обязанности контрактного управляющего МБОУ «Новоселовская основная общеобразовательная школа»), Ульянова А.В. (осуществлявшего строительный контроль на объекте МБОУ «Овсянниковская СОШ»), Логинова В.И., Котюхова А.В. (ответственные лица по контролю работ по капитальному ремонту здания общежития в г. Плавске), Конорева А.И. (директор ОБУК «Курская государственная филармония») установлено, что во время выполнения работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» не использовало и не изготавливало временные сооружения для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря. Террасная доска при выполнении работ не использовалась (т. 4 л.д. 41-49).
Со слов свидетеля Зуевой Г.В. во время выполнения работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» использовало лестницы, настилы, изготовленные из деревянной доски. Материалы: цемент, штукатурную смесь работники ООО «Архитектура Строй Стандарт» хранили под навесом, изготовленного из деревянного бруса и пленки.
Свидетель Ставцева Ю.Н. пояснила, что во время выполнения работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» не использовало и не изготавливало временные сооружения: в том числе настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые (т. 3 л.д. 41-44).
Со слов свидетеля Ульянова А.В. во время выполнения работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» не использовало и не изготавливало временные сооружения: в том числе настилы, лестницы, переходные мостики, кладовые. Во время строительства работники ООО «Архитектура Строй Стандарт» для хранения рабочего инвентаря использовали гараж, расположенный около школы. Террасная доска во время выполнения ремонтных работ не использовалась (т.3; л.д. 45-48).
Свидетель Рожков В.Н. показал, что во время выполнения работ в МБОУ «Большекуликовская основная общеобразовательная школа» использовались такие материалы, как щебень, песок, пенопласт, канализационные трубы, гидроизоляция, бетон, гипсокартон, профиль для гипсокартона, шпаклевка, светильники, электропровод, кафельная плитка, раковины, унитазы, водонагреватель, смесители и пр. При выполнении ремонтных работ, временных сооружений, настилов, террасная доска не использовалась (т.3 л.д.71-76).
Свидетель Котюхов А.Ф. пояснил, что во время выполнения работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» не использовало и не изготавливало временные сооружения для бытовых нужд строителей и хранения рабочего инвентаря. Для своих бытовых нужд сотрудники ООО «Архитектура Строй стандарт» использовали одну комнату на первом этаже и подвал, где хранились инструменты и материалы. Террасная доска вовремя проведения работ не использовалась (т. 3 л.д. 58-63).
Также, в ходе анализа актов выполненных работ по договору ООО «Архитектура Строй стандарт» и МБОУ «Овсянниковская средняя общеобразовательная школа», ООО «Архитектура Строй стандарт» и МБОУ «Платоновская основная общеобразовательная школа», ООО «Архитектура Строй стандарт» и МБОУ «Новоселовская основная общеобразовательная школа, ООО «Архитектура Строй стандарт» и ГУ ТО «Центр временного размещения соотечественников», налоговым органом установлено, что террасная доска не входила в перечень материалов, использованных для производства работ.
Более того, свидетельскими показаниями сотрудников Общества, в том числе работавших без официального оформления, которые выполняли работы на объектах Заказчиков - Кузина В.И., Дудина С.Г., Шишкина Л.П., также зафиксирован факт того, что при выполнении работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» не использовало террасную доску (т. 4 л.д. 51-65; 74-81).
Судом первой инстанции обоснованно отклонен довод налогоплательщика об обоснованности указанных затрат, произведенных в связи с изготовлением настилов, лестниц, переходных мостиков, кладовых относятся к затратам накладных расходов строительной организации, поскольку накладные расходы являются косвенными расходами, которые непосредственно не относятся к выполнению работ.
Расходы на организацию строительных работ конкретно не поименованы в локальных сметах, актах установки материальных ценностей, в связи с чем, нельзя достоверно соотнести использование террасной доски при выполнении строительно-монтажных работ с несением накладных расходов.
Также судом первой инстанции справедливо отмечено, что имеются противоречия, установленные в акте о непригодности товарно-материальных ценностей для реализации на сторону в качестве товара от 21.11.2017 и показаниями свидетеля Борзенкова Е.К.
В документах, представленных ООО «Композит», (представлены налогоплательщиком ходатайством о приобщении дополнительных документов) отражена реализация в декабре 2016 года в адрес ИП Тулиной О.М. полиэтилена низкого давления (ПНД). При этом в ходе ВНП установлено, что Тулина О.М. не являлась производителем террасной доски и не производила закупку других компонентов для производства террасной доски.
Генеральный директор Общества Трофимов А.В. при проведении допроса сообщил, что террасная доска хранилась в п. Докукинский Орловского р-на, ул. Бархатная, д. 1 на участке, принадлежащем Трофимовой Г.Я., которая является матерью Трофимова А.В.
Свидетель Борзенков Е.К., который согласно Акту о непригодности товарно-материальных ценностей для реализации на сторону в качестве товара от 21.11.2017 присутствовал в составе комиссии при осмотре террасной доски и комплектующих к ней в п. Докукинском, при проведении допроса пояснил, что ему не известно, что расположено по адресу: Орловская область, Орловский район, п. Докукинский, ул. Бархатная, д. 1, он никогда там не был.
ИФНС России по г. Орлу направлен запрос о 06.02.2020 № 17-09/0524дсп в ОМВД России по Орловскому району о представлении информации о возможном хранении на участке по адресу: Орловская область, Орловский р-н, п. Докукинский, ул. Бархатная, д.1 в период с декабря 2016 по ноябрь 2017 года террасной доски. Письмом от 21.02.2020 №44-315 получен рапорт участкового уполномоченного полиции ОМВД России по Орловскому району Лобоцкого СВ., в котором сообщается, что в ходе бесед с соседями установлено, что по указанному адресу террасная доска никогда не хранилась, работ по погрузке-разгрузке террасной доски никто не видел (т. 3 л.д. 77-79).
Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что совокупность вышеуказанных обстоятельств свидетельствует об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни за счет отражения нереальных хозяйственных операций (которые фактически не осуществлялись) по поставке товаров в адрес ООО «Архитектура Строй Стандарт» от ИП Тулина О.М. Целью всех этих операций является занижение налоговой базы по НДС и по налогу на прибыль за 4 квартал 2016 года за счет завышения налоговых вычетов и расходов.
Оснований для переоценки вышеуказанных обстоятельств у суда апелляционной инстанции не имеется.
В рамках взаимоотношений с ООО "Максимум" судом установлено следующее.
Как следует из оспариваемого решения, ООО "АСС" в нарушение п. 1 ст. 54.1 НК РФ, п. п. 2, 5, 6 ст. 169, 171, 172, 173 НК РФ, ФЗ от 06.12.2011 N 402 "О бухгалтерском учете" произведено занижение НДС, подлежащего уплате в бюджет в сумме 1 172 595 руб. и завышение расходов, уменьшающих сумму доходов в целях налогообложения по налогу на прибыль на сумму 6 514 416 руб. по взаимоотношениям с ООО "Максимум".
Согласно представленным в налоговый орган документам, ООО "Максимум" выполняло работы по капитальному ремонту здания ОБУК "Курская государственная филармония" (договор подряда от 29.08.2016 N 16/1-К), поставляло и монтировало оборудование системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре части цокольного и части 2-го этажа в здании ОБУК "Курская государственная филармония" (договор поставки и монтажа оборудования от 02.12.2016 N 63/16/1).
В соответствии с п. 1.1 договора общество с ограниченной ответственностью "АСС" (Заказчик) поручает, а ООО "Максимум" (Подрядчик (Субподрядчик) принимает на себя обязательство по выполнению работ по капитальному ремонту здания ОБУК "Курская государственная филармония" по адресу г. Курск, ул. Сонина, 4, в соответствии с локальным сметным расчетом (1-8).
Подрядчик обязуется выполнить работы своими силами или с привлечением субподрядных организаций, за свой счет.
Цена договора составляет 6 901 742 руб. (п. 2.1 договора).
Согласно п. 4.1 договора подрядчик выполнит работы, предусмотренные в п. 1.1 с момента заключения договора до 01 ноября 2016 года.
Все работы, выполненные ООО "Максимум" указаны в актах о приемке выполненных работ (период выполнения работ с 29.08.2016 по 22.12.2016).
Проверяя реальность выполнения ООО "Максимум" работ по капитальному ремонту здания ОБУК "Курская государственная филармония" налоговым органом сделан вывод о том, что данная субподрядная организация работы не проводила, а все работы производились непосредственно ООО "АСС" без привлечения субподрядных организаций.
Доводы налогоплательщика о том, что выводы налогового органа о выполнении работ ООО «Архитектура Строй Стандарт» исключительно собственными силами построены только на свидетельских показаниях Кузина В.И., Дудина С.Г., Шишкина Л.П., отклоняются, исходя из следующего.
В ходе допроса (протокол допроса от 12.03.2020 № 17-10/431) числящийся директором и учредителем ООО «Максимум» Кулагин В.В. пояснил, что деятельность в ООО «Максимум» не осуществлял, регистрировал организацию по просьбе знакомого. Договоры от имени ООО «Максимум» с ООО «Архитектура Строй Стандарт» не заключал», не выполнял работы для ООО «Архитектура Строй Стандарт» и не поставлял товары.
В протоколе допроса от 12.03.2020 № 17-10/431 свидетель Кулагин В.В. поясняет, что расчетные счета открывал он по просьбе Ушакова Ю.Г. Кулагин В.В. приезжал в банк вместе с Ушаковым Ю.Г., где они вместе обращались к банковскому сотруднику для оформления документов по открытию счета. Ушаков хорошо знал сотрудников банка. Также свидетель Кулагин В.В. пояснил, что снимал денежные средства с расчетного счета ООО «Максимум» и передавал их Ушакову Ю.Г. Представленные на обозрение свидетелю документы по взаимоотношениям с ООО «Архитектура Строй Стандарт» Кулагин В.В. не подписывал, видел их впервые. Кроме того, согласно заключению почерковедческой экспертизы от 07.08.2021 №801/2-4 установлено, что подписи от имени Кулагина В.В. в документах по взаимоотношениям ООО «Максимум» с Обществом выполнены не самим Кулагиным В.В., а другим одним лицом с подражанием подлинной подписи Кулагина В.В.
Таким образом, Кулагин В.В. подтвердил свое номинальное участие в качестве генерального директора ООО «Максимум».
К показаниям генерального директора ООО «Архитектура Строй Стандарт» Трофимова А.В. (протокол допроса от 31.01.2020 № 17-10/370) и технического директора ООО «Архитектура Строй Стандарт» Калмыкова А.В. (протокол допроса от 19.02.2020 № 17-10/410) о том, что им знаком директор ООО «Максимум» Кулагин В.В., организацией ООО «Максимум» осуществлялись работы для ООО «Архитектура Строй Стандарт» на объекте ОБУК «Курская областная государственная филармония» суд первой инстанции справедливо отнесся критически, полагая указанных лиц заинтересованными.
Также судом первой инстанции учтено отсутствие у ООО «Максимум» материальных, трудовых ресурсов, имущества, транспортных средств для осуществления финансово-хозяйственной деятельности.
Учитывая данные информации, полученной из Федерального информационного ресурса «Сведения о доходах физических лиц», ООО «Максимум» не располагало достаточным количеством персонала для осуществления работ для ООО «Архитектура Строй Стандарт» (за 2016 год сведения о доходах физических лиц не представило, сведения о среднесписочной численности за 2016 год представлены на 1 человека).
Сам по себе факт нахождения ООО «Максимум» в период финансово-хозяйственных взаимоотношений в ЕГРЮЛ, не свидетельствует о реальном осуществлении хозяйственной деятельности и в отсутствии доказательств реального осуществления работ спорным контрагентом своими силами не может быть положен в основу вывода о подтверждении факта осуществления данным лицом реальной хозяйственной деятельности.
Из свидетельских показаний прораба ООО «Архитектура Строй Стандарт» Хвостова М.А. (протокол допроса от 12.12.2019 №17-10/306) следует, что свидетель принимал участие в работах по ремонту помещений на объекте ОБУК «Курская областная государственная филармония». ООО «Максимум» свидетелю не известно, с представителями данной организации не знаком; о привлечении субподрядных организаций, ему ничего не известно. Ход работ со стороны ООО «Архитектура Строй Стандарт» контролировал технический директор Общества Калмыков А.В. и генеральный директор Общества Трофимов А.В. На объекте ОБУК «Курская государственная филармония» работало примерно 10 сотрудников ООО «Архитектура Строй Стандарт» - Борзенков Е.К., Садруев Р.И., Алексеев В.В., Румянцев С.Ю., других сотрудников свидетель не помнит.
Опросы сотрудников ООО «Архитектура Строй Стандарт» Борзенкова Е.В., Дьяченко В.Н. (газоэлектросварщиков), Нигуль И.Г. (рабочего), Кособрюхова С.А. (отделочника) показали, что они принимали участие в работах по ремонту помещений на объекте ОБУК «Курская областная государственная филармония»; ООО «Максимум» им не известно; с представителями данной организации не знакомы; какие работы ООО «Максимум» выполняло для ООО «Архитектура Строй Стандарт» и периоды выполнения работ свидетелям не известно;
Директор ОБУК «Курская государственная филармония» Конорев А.И. в ходе допроса пояснил, что ему известно только ООО «Архитектура Строй Стандарт», которое выполняло работы по капитальному ремонту в здании филармонии (протокол допроса от 01.12.2020 №3012). По утверждению свидетеля все работы производились непосредственно Обществом без привлечения субподрядных организаций;
Генеральный директор ООО «Архитектура Строй Стандарт» Трофимов А.В., технический директор Калмыков А.В. не смогли достоверно назвать количество сотрудников ООО «Максимум», участвовавших в работах, несмотря на то обстоятельство, что ход работ на объекте ОБУК «Курская государственная филармония» со стороны ООО «Архитектура Строй Стандарт» контролировали технический директор Общества Калмыков А.В. и генеральный директор Общества Трофимов А.В.
Представленный в суд апелляционной инстанции общий журнал работ также не подтверждает выполнение работ на объекте ОБУК «Курская областная государственная филармония» ООО «Архитектура Строй Стандарт» совместно с ООО «Максимум».
Для учета выполнения строительно-монтажных работ применяется Общий журнал работ (форма N КС-6), утвержденный Постановлением № 71 а Госкомстата РФ.
Общий журнал работ ведется на строительстве (реконструкции, расширении) отдельных или группы однотипных одновременно строящихся зданий (сооружений), расположенных в пределах одной строительной площадки. Ведется журнал производителем работ (прорабом), старшим прорабом или руководителем смены, ответственным за строительство здания или сооружения.
Раздел 1 Общего журнала работ содержит список инженерно технического персонала, занятого на строительстве объекта, в котором указываются: фамилия, имя, отчество, занимаемая должность, участок работы; дата начала работ на строительстве объекта; отметка о получении разрешения на право производства работ или о прохождении аттестации; дата окончания работ на строительстве объекта.
Этот список составляется руководителем (сотрудниками) генподрядной строительной организации.
Между тем, из анализа представленного ОБУК «Курская областная государственная филармония» общего журнала работ следует, что в разделе 1 действительно указано ООО «Максимум», как организация, осуществляющая строительство, а также ее представитель Кулагин В.В. При этом, иные представители ООО «Максимум» в журнале не указаны, тогда как в качестве инженерно-технического персонала от ООО «Архитектура Строй Стандарт» прораб Козинец В.И., прораб Чеканов В.А., технический директор Калмыков А.В. Кроме того, в графе «Должность, инициалы уполномоченного представителя лица, осуществляющего строительство» напротив ООО «Максимум» стоит та же подпись, что и напротив иных организаций (лиц).
Кроме того в данном разделе не указаны виды работ, участок работы, приходящийся на ООО «Максимум».
Общий журнал работ сам по себе не свидетельствует о проведении работ ООО "Максимум", поскольку не содержит сведений о конкретных видах выполненных работ ООО «Максимум», а лишь включает этапы выполнения строительных работ на объекте ОБУК «Курская областная государственная филармония».
ООО «Архитектура Строй Стандарт» представило перечень работ выполненных силами ООО «Архитектура Строй Стандарт» и якобы силами субподрядной организации ООО «Максимум». Вместе с тем, из представленных таблиц усматривается, что одинаковые виды работ в адрес ОБУК «Курская областная государственная филармония» выполнялись ООО «Архитектура Строй Стандарт» и ООО «Максимум», что подразумевает взаимодействие сотрудников этих организаций при выполнении работ, однако это не подтверждается результатами проведенных допросов сотрудников ООО «Архитектура Строй Стандарт».
Обществом ни в ходе проверки, ни в суд при рассмотрении настоящего дела не представлялась деловая переписка между ООО «Архитектура Строй Стандарт» и ООО «Максимум» иные документы по согласованию выполнения условий договора, в то время как характер и объем выполняемых работ предусматривал многочисленные согласования дат и мест выполнения работ, передачу используемых материалов, средств труда, определения ответственных исполнителей работ от ООО «Максимум» и т.д., что соответствует обычной, нормальной деятельности хозяйствующих субъектов.
В связи с чем, представление таблиц, содержащих перечень работ, без доказательств реального выполнения работ не может являться подтверждением выполнения условий договоров подряда, заключенных между ООО «АСС» и ООО «Максимум» по причине отсутствия документов, доказывающих их фактическое выполнение ООО «Максимум».
Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что выводы налогового органа основаны не на отдельных фактах, а на совокупности обстоятельств, которые позволили установить отсутствие участия ООО «Максимум» в выполнении работ по договору подряда для ООО «Архитектура Строй Стандарт».
Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы общества о непоследовательной позиции инспекции в части оценки реальности взаимоотношений со спорным контрагентом ООО «Максимум», поскольку по эпизоду - поставка товарно-материальных ценностей (балясина, поручень фигурный, отлив, кассета фасадная, колено, труба, переход трубы, дверной блок и другие), поставка с последующим монтажом конструкций и материалов (основа металлическая, рекламная основа для афиш, композитная панель, светильник светодиодный), Инспекция признает реальность указанной поставки.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что сам по себе факт отсутствия доначислений по эпизоду взаимоотношений с ООО «Максимум» в отношении поставки материалов ООО «Максимум», ввиду не получения налоговым органом достаточной совокупности доказательств, однозначно свидетельствующих о нереальности исполнения договора поставки в части товаров, не опровергают правомерность выводов налогового органа о нереальности выполнения работ по договору по капитальному ремонту здания именно силами ООО «Максимум».
В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом также было установлено, в соответствии с заключенным ООО «Архитектура Строй Стандарт» (заказчик) и ООО «Максимум» (подрядчик) договором № 63/16/1 от 02.12.2016г., ООО «Максимум» (подрядчик) обязуется выполнить работы по поставке и монтажу оборудования системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре части цокольного и части 2-го этажа в здании Курской государственной филармонии, расположенном по адресу: г. Курск, ул. Сяопина, д. 4 в соответствии с согласованной схемой, представленной заказчиком; стоимость работ составляет 234 180, 77 рублей, в том числе НДС 18%-35 722, 49 рублей;
В подтверждение выполнения работ налогоплательщиком представлена справка о стоимости выполненных работ от 16.12.2016г. № 1 на сумму 234 180, 77 рублей по форме КС-3; акт о приемке выполненных работ от 16.12.2016г. № 1 на сумму 234 180, 77 рублей по форме КС-2; счет-фактура от 16.12.2016г. № 233 на сумму 234 180, 77 рублей; платежное поручение от 05.12.2016г. № 728 на перечисление в адрес ООО «Максимум» оплаты в сумме 201 486, 32 рублей, акт зачета взаимных сведений от 23.12.2016.
В рамках выездной проверки налоговым органом с достоверностью установлено, что фактически работы по монтажу системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре на объекте по адресу: г. Курск, ул. Сонина, 4 в 2016 г. на основании договора № 63/16 поставки и монтажа оборудования от 01.12.2016г. выполнялись ООО «АСТ-Центр», за выполнение данных работ получена оплата путем безналичного перечисления денежных средств в сумме 230 719 руб. без НДС. Данная организация представила в адрес налогового органа документы в рамках мероприятий дополнительного налогового контроля о выполнении работ по монтажу системы пожаротушения в г. Курске по ул. Сонина, д.4 своими силами.
В соответствии со свидетельскими показаниями Тарантинова СЮ. -консультанта ООО «АСТ-Центр» налоговым органом установлено, что договор на выполнение работ в здании ОБУК «Курская государственная филармония» был заключен данной организацией с ООО «Максимум» в декабре 2016 года. Проектную документацию на выполнение данных работ предоставил ему Калмыков А. В. (учредитель и технический директор Общества). Свидетель выезжал на объект по адресу: г. Курск, ул. Сонина, 4, после чего заключен договор. Иные представители ООО «Максимум» кроме Калмыкова А.В. свидетелю не известны (протокол допроса от 22.01.2021 №17-10/08).
Организация ООО «Архитектура Строй стандарт» ему знакома, с данной организацией заключен договор в 2017 году на выполнение работ по монтажу системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре на объекте по адресу: г. Курск, ул. Сонина, 4 (2 очередь), при заключении данного договора он также общался в Калмыковым А.В.
На вопрос о том, как свидетель может объяснить тот факт, что договор на выполнение работ ООО «АСТ-Центр» по монтажу системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре на объекте по адресу: г. Курск, ул. Сонина, 4 заключен с разными организациями ООО «Максимум» и ООО «АСС», Тарантинов С.Ю. пояснил, что для ООО «АСТ-Центр» было не принципиально с кем заключать договор. При выполнении первого этапа работ в 2016 году в адрес ООО «АСТ-Центр» от Калмыкова А.В. были представлены реквизиты организации ООО «Максимум», при выполнении второго этапа в 2017 году реквизиты ООО «АСС».
Согласно выписке по расчетному счету № 40702810700130000427 ООО «АСТ-Центр», открытому в Орловском филиале АБ «Россия», представленной ООО «АСТ-Центр» требование ИФНС России по г. Орлу № 17-10/27625 от 11.12.2020г. в адрес ООО «АСТ-Центр» поступила оплата за оказанные ООО «АСТ-Центр» в сумме: 07.12.2016г. со счета № 40702810010210000111 в сумме 117 363, 69 рублей с назначением платежа по счету № 482 от 01.12.2016г.; 26.12.2016г. со счета № 40702810127510000006 в сумме 113 356, 27 рублей с назначением платежа по счету № 524 от 23.12.2016г. Итого: 230 719 руб. без НДС, поскольку ООО «АСТ» не является плательщиком НДС.
Таким образом, в рамках проверки инспекцией установлено, что фактически работы по монтажу системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре на объекте по адресу: г. Курск, ул. Сонина, 4, как 1 так и 2 очередь, выполнены ООО «АСТ-Центр», которая находится на упрощенной системой налогообложения и не является плательщиком НДС.
Довод общества о том, что согласно штатного расписания ООО «АСТ-Центр» за 2016-2017гг., представленного ООО «АСТ-Центр» (исх. № 15 от 17.12.2020г.) на требование ИФНС России по г. Орлу № 17-10/27625 от 11.12.2020г., усматривается, что в 2016-2017гг. в ООО «АСТ-Центр» должность консультанта отсутствует, само по себе не опровергает того обстоятельства, что спорные работы были выполнены не силами ООО «Максимум» (ввиду отсутствия у последнего какого-либо квалифицированного персонала), а силами ООО «АСТ-Центр».
Доводы налогоплательщика о том, что составление второго дополнения к акту выездной проверки противоречит действующему законодательству, является нарушением п. 14 ст. 101 НК РФ, и влечет незаконность оспариваемого решения, апелляционным судом не принимаются, исходя из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ при принятии решения по итогам проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, рассматриваются в совокупности акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту.
При составлении дополнения к акту налоговой проверки от 22.04.2021 в части установленных нарушений, в результате принятия необоснованных расходов по взаимоотношениям с ООО «Максимум» по поставке и монтированию оборудования системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре в здании ОБУК «Курская государственная филармония» налоговым органом произведена переквалификация с п. 1 ст. 54.1 НК РФ на п.п. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ.
Указанное дополнение было вручено налогоплательщику 26.04.2021, 14.05.2021 налогоплательщиком представлены письменные возражения.
Учитывая, что при принятии решения рассматриваются все имеющиеся на момент рассмотрения проверки материалы, а также поступившие возражения, переквалификация действий налогоплательщика в дополнениях к акту не свидетельствует о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки.
Налоговое законодательство (ст. 101 НК РФ) не ограничивает возможность неоднократного составления дополнения к акту налоговой проверки, в данном случае налогоплательщику была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, было предоставлено время для представления возражений как по акту проверки, так и по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, действия должностных лиц налогового органа не нарушают прав и законных интересов налогоплательщика.
Более того, при этом сумма доначисленных налогов не изменилась, штраф по установленным нарушениям при взаимоотношениях с ООО «Максимум» в решении о привлечении к ответственности отсутствует в связи с истечением сроков привлечения к ответственности.
Доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, как и факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с положениями НК РФ.
Следовательно, сохраняет силу принцип презумпции добросовестности налогоплательщика как один из важнейших элементов конституционно-правового режима регулирования налоговых отношений и публичного правопорядка в целом.
Положения пунктов 1 и 2 статьи 54.1 НК РФ связаны между собой, их комплексное регулирование подлежит применению системно, как между собой, так и с иными положениями налогового законодательства.
Кроме того, действия налогового органа по переквалификации установленных в ходе проверки нарушений Обществом налогового законодательства не повлияли на результат выездной налоговой проверки и сумму доначисленных налогов, а также на имеющуюся доказательную базу по оспариваемому эпизоду, в связи с чем права налогоплательщика в данном случае не нарушены.
Довод жалобы об отсутствии в судебном акте выводов относительно законности доначисления налога на прибыль за 2016-2017, пени и штрафа, является ошибочным. С учетом совокупности всех установленных обстоятельств по делу, суд первой инстанции пришел к выводу о подтверждении инспекцией нереальности заявленных обществом хозяйственных операций со спорными контрагентами, о фактическом создании формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов и расходов по налогу на прибыль организаций. Причем в основу доначислений по налогу на прибыль положены те же самые обстоятельства, что и по доначислениям по НДС в части взаимоотношений с ООО «Максимум» и ИП Тулиной О.М.
Между тем, полностью отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, налоговым органом и судом области не учтено следующее.
Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.
Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53), при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).
Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).
Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.
В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.
Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).
На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 постановления Пленума N 53.
Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981).
Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.
Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.
Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 Налогового кодекса подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.
По настоящему делу инспекцией с учетом представленных налогоплательщиком документов установлено, что в действительности обязательства по договору от 02.12.2016 №63/16/1 поставки и монтажа оборудования системы автоматической пожарной сигнализации и системы оповещения о пожаре части цокольного и части 2-го этажа в здании ОБУК «Курская государственная филармония», заключенному между Обществом и ООО «Максимум», фактически исполнены иной организацией, реальным поставщиком - ООО «АСТ-Центр».
Сумма сделки, оформленная путем составления документов между ООО «Архитектура Строй Стандарт» и ООО «Максимум» по поставке и монтажу пожарной сигнализации составила 234 180,77 руб., в том числе НДС 35 722 руб. Фактически работы выполнены на сумму 230 719,96 руб. Это реальные расходы налогоплательщика, которые были перечислены исполнителю.
Таким образом, налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам (ООО «АСТ-Центр») в рамках легального хозяйственного оборота. Однако при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций и НДС эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты.
В связи с тем, что реальный исполнитель сделки по поставке и монтажу оборудования находится на упрощенной системе налогообложения, то ООО «Архитектура Строй Стандарт» не имело права заявлять вычеты по НДС, даже с учетом фактического исполнения по сделке реальным исполнителем. В данном случае отсутствует экономический источник возмещения НДС - НДС, уплаченный поставщиком ООО «Архитектура Строй Стандарт» по сделке.
С учетом определения реального исполнителя сделки по поставке и монтажу оборудования, сумма доначислений по эпизоду с ООО «Максимум» в части поставки и монтажа оборудования должна составляет 48 268,50 руб., в том числе: НДС - 35 722 руб.; пени по НДС 12 546,50 руб., налог на прибыль 0 руб.; пени по налогу на прибыль - 0 руб.
Таким образом, у ООО «Архитектура Строй Стандарт» отсутствуют основания для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, сформированных налогоплательщиком с использованием организации ООО «Максимум», ввиду того, что сделка была исполнена иным лицом, работающими без НДС (ООО «АСТ-Центр»).
В остальном выводы суда первой инстанции являются верными, оснований для переоценки указанных выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.
При этом, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 39 692 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 16 522,17 руб. подлежит признанию недействительным, а решение Арбитражного суда Орловской области от 23.12.2021 по делу №А48-8821/2021 в указанной части подлежит отмене.
В остальной части решение Арбитражного суда Орловской области от 23.12.2021 по делу №А48-8821/2021 следует оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Архитектура Строй Стандарт» – без удовлетворения.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Орловской области от 23.12.2021 по делу №А48-8821/2021 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу №17-10/03 от 26.05.2021 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 39 692 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 16 522,17 руб. отменить.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Орлу №17-10/03 от 26.05.2021 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 39 692 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 16 522,17 руб.
В остальной части решение Арбитражного суда Орловской области от 23.12.2021 по делу №А48-8821/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Архитектура Строй Стандарт» – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий судья Е.В. Малина
Судьи Т.И. Капишникова
А.А. Пороник