ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
2 декабря 2016 года Дело № А08-135/2015
г. Воронеж
Резолютивная часть постановления объявлена 25 ноября 2016 года
В полном объеме постановление изготовлено 2 декабря 2016 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Скрынникова В.А.,
судей: Осиповой М.Б.,
Михайловой Т.Л.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Синюгиной Ю.А.,
при участии в судебном заседании:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Белгородской области: Гончаров В.А., представитель по доверенности № 03-10/000121 от 16.01.2015 сроком на три года;
от индивидуального предпринимателя Боева В.К.: Сущенко С.И., представитель по доверенности от 04.02.2015 выдана сроком по 31.12.2016,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 24.06.2016 по делу № А08-135/2015 (судья Линченко И.В.) по заявлению индивидуального предпринимателя Боева Валерия Константиновича (ИНН 312700897095, ОГРН 306312708800020) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Белгородской области (ИНН 3127003978, ОГРН 1043108704055) о признании недействительным решения № 17 от 02.09.2014,
УСТАНОВИЛ:
индивидуальный предприниматель Боев Валерий Константинович (далее – ИП Боев В.К., индивидуальный предприниматель, налогоплательщик) обратился с заявлением в Арбитражный суд Белгородской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Белгородской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 8 по Белгородской области, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения № 17 от 02.09.2014 (с учетом уточненных требований индивидуального предпринимателя, принятых определением суда от 06.07.2015).
Решением Арбитражного суда Белгородской области от 24.06.2016 требования ИП Боева В.К. удовлетворены частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Белгородской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 17 от 02.09.2014 признано недействительным в части доначисления единого налога на вмененный доход в размере 780061 руб., пени по единому налогу на вмененный доход в сумме 200177 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 78006 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по единому налогу на вмененный доход по статье 119 НК РФ в сумме 117010 руб.
В остальной части заявленных требований судом отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, Межрайонная ИФНС России № 8 по Белгородской области обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Белгородской области от 24.06.2016 в части удовлетворения требований ИП Боева В.К. и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Боеву В.К.
В обоснование апелляционной жалобы, Межрайонная ИФНС России № 8 по Белгородской области ссылается на то, что во втором полугодии 2010 года, ИП Боевым В.К. предприняты действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды, выразившиеся в дроблении бизнеса, которые направлены не на достижение деловой цели, а на минимизацию налоговых платежей.
По мнению налогового органа, данный факт подтверждается тем, что с момента регистрации Боева В.К. в качестве индивидуального предпринимателя (29.03.2006) он являлся плательщиком ЕНВД по видам деятельности перевозка грузов и перевозка пассажиров, 25.05.2010 в качестве индивидуального предпринимателя регистрируется супруга налогоплательщика – Боева Н.В., а 21.06.2010 ИП Боев В.К. совместно с супругой Боевой Н.В. учреждают ООО «СемьЯ».
При этом инспекция ссылается на то, что заявленный ИП Боевой Н.В. вид деятельности – «деятельность автомобильного пассажирского транспорта», которая во втором квартале 2010 года не велась, представлена «нулевая» налоговая декларация по ЕНВД. Кроме того, ИП Боевой Н.В. было подано заявление на право применение упрощенной системы налогообложения на основе патента на период с 01.07.2010 по 30.06.2011.
Вид деятельности у ООО «СемьЯ» также заявлен как «деятельность автомобильного пассажирского транспорта».
Регистрация Боевой Н.В. в качестве индивидуального предпринимателя, регистрация ООО «СемьЯ», а также переход с системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на упрощенную систему налогообложения на основе патента обусловлены, как считает инспекция, тем, что в спорный период внесены изменения в законодательство РФ и с 01.01.2008 для расчета единого налога на вмененный доход в отношении предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров установлен единый физический показатель «посадочное место» с базовой доходностью 1500 руб., тогда как до 01.01.2008 был установлен физический показатель для вида деятельности оказание транспортных услуг «количество транспортных средств, используемых для перевозки пассажиров и грузов» с базовой доходностью 6000 руб. Для сравнения, налоговый орган указывает на то, что до 01.01.2008 ИП Боев В.К. уплачивал ЕНВД в размере, не превышающем 18 тыс. руб. в квартал, а после 01.01.2008 – в размере, превышающем 89 тыс. руб. в квартал.
По мнению налогового органа, ИП Боев В.К. при переходе на упрощенную систему налогообложения в виде патента не мог не осознавать, что столь обширная деятельность индивидуального предпринимателя не может быть переведена на данный вид налогообложения.
Налоговый орган ссылается также на то, что 01.07.2010 ИП Боев В.К. заключил договоры на выполнение субподрядных работ с ИП Боевой Н.В. и ООО «СемьЯ», предметом которых является выполнение субподрядчиком комплекса работ по оказанию автотранспортных услуг (перевозку пассажиров автомобильным транспортом), а в соответствии с пунктом 1.5 договоров субподрядчик обеспечивает наличие у него всех необходимых документов, в том числе разрешительных документов.
Вместе с тем, как указывает инспекция, ИП Боев В.К. располагал всеми необходимыми средствами, и у него отсутствовала необходимость в привлечении субподрядчиков, а единственной целью заключения договоров на выполнение субподрядных работ между ИП Боевым В.К., ООО «СемьЯ», ИП Боевой Н.В. явилось уклонение от уплаты ЕНВД.
В качестве доказательств в обоснование своей позиции, налоговый орган ссылается на договор по организации транспортного обслуживания в регулярном международном автомобильном сообщении от 20.12.2010 № 14, заключенный между ГУ «Управление автомобильных дорог общего пользования и транспорта Белгородской области» и ИП Боевым В.К., свидетельства на право осуществления перевозки пассажиров по междугородным автобусным маршрутам, путевые листы, которые выдавались ИП Боевым В.К., показания свидетелей водителей ИП Боева В.К., ИП Боевой Н.В., ООО «СемьЯ», которые указали на то, что для них не имело существенного значения их фактическое место работы, поскольку ИП Боев В.К., ИП Боева Н.В. и ООО «СемьЯ» воспринимались ими как единый субъект предпринимательской деятельности, а также на то, что найм водителей осуществлялся непосредственно Боевым В.К.
Налоговый орган также указывает на то, что договоры на выполнение субподрядных работ между Боевым В.К., ИП Боевой Н.В., ООО «СемьЯ» являются мнимыми сделками.
В представленных суду апелляционной инстанции возражениях ИП Боев В.К. возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным и просит суд оставить решение Арбитражного суда Белгородской области без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
При этом ИП Боев В.К. указывает на то, что применение упрощенной системы налогообложения на основе патента не свидетельствует само по себе о направленности деятельности на получение необоснованной налоговой выгоды.
Действующее законодательство, как отмечает ИП Боев В.К., не содержит ограничений для физических лиц относительно количества юридических лиц, учредителями которых они могут являться, не содержит запрета на совершение хозяйственных операций между организациями, в состав участников которых входят родственники или супруги. Наличие взаимозависимости, влияющей на условия или экономические результаты деятельности взаимозависимых лиц не являются признаком незаконной экономической деятельности и основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если в действиях этих лиц не установлены признаки правонарушений, предусмотренных налоговым законодательством. ИП Боев В.К., ИП Боева Н.В., ООО «СемьЯ» удовлетворяют признакам самостоятельных хозяйствующих субъектов.
ИП Боев В.К. ссылается на своевременную уплату налогов при применении упрощенной системы налогообложения на основании патента, а произведенный налоговым органом расчет среднесписочной численности, послуживший основанием для доначисления ему ЕНВД, был сделан на основании путевых листов и путем суммирования численности работников ИП Боева В.К., ИП Боевой Н.В., ООО «СемьЯ».
Как усматривается из апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России № 8 по Белгородской области, решение суда первой инстанции по настоящему делу обжалуется инспекцией лишь в части удовлетворения требований налогоплательщика.
В соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), учитывая отсутствие возражений со стороны ИП Боева В.К., арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Белгородской области от 24.06.2016 только в обжалуемой налоговым органом части.
Рассмотрение дела откладывалось.
В судебном заседании (18.11.2016) в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв: с 18.11.2016 до 25.11.2016.
Изучив материалы дела, заслушав представителей налогового органа и налогоплательщика, явившихся в судебное заседание, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, возражениях на нее, а также пояснениях, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 8 по Белгородской области проведена выездная налоговая проверка ИП Боева В.К. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки № 17 от 29.07.2014.
Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки Межрайонная ИФНС России № 8 по Белгородской области вынесла решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 17 от 02.09.2014, в соответствии с которым индивидуальному предпринимателю доначислен налог на добавленную стоимость в размере 183 997 рублей, налог на доходы физических лиц в размере 132 886 рублей, единый налог на вмененный доход в размере 780 061 рублей, начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 41 939 рублей, по единому налогу на вмененный доход в сумме 200 177 рублей. Данным решением налогового органа индивидуальный предприниматель также привлечен к налоговой ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в размере 27 600 рублей, по единому налогу на вмененный доход – 117 010 рублей, к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 18 400 рублей, единого налога на вмененный доход в размере 78 006 рублей, по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов и иных сведений о среднесписочной численности в размере 200 рублей. При этом указанный размер штрафных санкций применен налоговым органом с учетом снижения в два раза.
Не согласившись с решением налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 17 от 02.09.2014, ИП Боев В.К. обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области.
Решением УФНС России по Белгородской области от 08.12.2014 № 165 (исх. № 06-17/12045 от 09.12.2014) решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 17 от 02.09.2014 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ИП Боева В.К. – без удовлетворения.
Полагая, что вышеуказанное решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Белгородской области не соответствует закону и нарушает права и законные интересы ИП Боева В.К., налогоплательщик обратился в суд с соответствующим заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 17 от 02.09.2014.
Удовлетворяя требования ИП Боева В.К. по эпизоду, по которому доначислен единый налог на вмененный доход, пени и штраф в соответствующих размерах, суд первой инстанции исходил из того, что вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды является неправомерным, а представленные ИП Боевым В.К. документы подтверждают реальность хозяйственных операций.
Соглашаясь с выводом суда первой инстанции, апелляционная коллегия руководствуется следующим.
ИП Боев В.К. зарегистрирован в Межрайонной ИФНС России № 8 по Белгородской области в качестве индивидуального предпринимателя 29.03.2006, ОГРНИП 306312708800020.
В спорный период времени индивидуальный предприниматель осуществлял следующие виды деятельности: сдача в наем собственного недвижимого имущества (код ОКВЭД 70.20), деятельность автомобильного пассажирского транспорта подчиняющегося расписанию (код ОКВЭД 60.21.1), деятельность автомобильного грузового неспециализированного транспорта (код ОКВЭД 60.24.2).
В проверяемом периоде индивидуальный предприниматель применял упрощенную систему налогообложения на основе патента в отношении предпринимательской деятельности по осуществлению междугородных пассажирских перевозок.
Налоговым органом ИП Боеву В.К. по вышеуказанному виду деятельности выданы патенты на следующие налоговые периоды: с 01.07.2010 по 30.06.2011, с 01.07.2011 по 30.06.2012 , с 01.07.2012 по 31.12.2012.
Согласно статье 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в спорный период) индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, указанные в пункте 2 данной статьи, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента.
Применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, оказывающим автотранспортные услуги (подпункт 38 пункта 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 2.1. статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, среднесписочная численность которых, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период пять человек.
Пунктом 2.2. статьи 346.25.1 НК РФ установлено, что налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан соответствующий патент, в следующих случаях:
если в календарном году, в котором налогоплательщик применяет упрощенную систему налогообложения на основе патента, его доходы превысили размер доходов, установленный статьей 346.13 НК РФ, независимо от количества полученных в указанном году патентов;
если в течение налогового периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 2.1 настоящей статьи.
Суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем, утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента, в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.25.1 НК РФ решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента на территориях субъектов Российской Федерации принимается законами соответствующих субъектов Российской Федерации.
Законом Белгородской области от 12.09.2005 № 216 «Об упрощенной системе налогообложения индивидуальных предпринимателей на основе патента» установлено, что индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, предусмотренные в пункте 2 статьи 346.25.1 НК РФ, в частности, автотранспортные услуги, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента.
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.25.1 НК РФ документом, удостоверяющим право применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента, является выдаваемый индивидуальному предпринимателю налоговым органом патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, предусмотренных пунктом 2 указанной нормы.
Патент выдается по выбору налогоплательщика на период от одного до 12 месяцев. Налоговым периодом считается срок, на который выдан патент.
Пунктом 5 статьи 346.25.1 НК РФ установлено, что заявление на получение патента подается индивидуальным предпринимателем в налоговый орган по месту постановки индивидуального предпринимателя на учет в налоговом органе не позднее чем за один месяц до начала применения индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения на основе патента.
Налоговый орган обязан в десятидневный срок выдать индивидуальному предпринимателю патент или уведомить его об отказе в выдаче патента.
В соответствии с пунктом 8 статьи 346.25.1 НК РФ индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения на основе патента, производят оплату одной трети стоимости патента в срок не позднее 25 календарных дней после начала осуществления предпринимательской деятельности на основе патента.
При нарушении условий применения упрощенной системы налогообложения на основе патента, а также при неоплате (неполной оплате) одной трети стоимости патента в срок, установленный пунктом 8 статьи 346.25.1 НК РФ, индивидуальный предприниматель теряет право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента в периоде, на который был выдан патент (пункт 9 статьи 346.25.1 НК РФ).
В этом случае индивидуальный предприниматель должен уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. При этом стоимость (часть стоимости) патента, уплаченная индивидуальным предпринимателем, не возвращается.
Индивидуальный предприниматель обязан сообщить в налоговый орган об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента и переходе на иной режим налогообложения в течение 15 календарных дней с начала применения иного режима налогообложения.
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления инспекцией единого налога на вмененный доход, начисления пени и привлечения к налоговой ответственности по спорному эпизоду послужил вывод налогового органа о превышении налогоплательщиком в спорный налоговый период среднесписочной численности, установленной положениями статьи 346.25.1 НК РФ, что привело к утрате ИП Боевым В.К. права на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента.
Однако налоговым органом не учтено, что в силу положений статьи 346.25.1 НК РФ следствием нарушения налогоплательщиком условий применения упрощенной системы налогообложения на основе патента, в частности, о среднесписочной численности, является обязанность налогоплательщика по переходу на общий режим налогообложения с уплатой им налогов по указанному режиму за весь период, на который ему был выдан патент. При этом применение иного специального налогового режима налогообложения за весь период, в котором налогоплательщик утратил право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента, законодательством РФ не предусмотрено.
Таким образом, у налогового органа отсутствовали законные основания для признания ИП Боева В.К. плательщиком единого налога на вмененный доход и доначисления ему ЕНВД в сумме 780 061 руб., в том числе: за 2011 год – 439 107 руб., за 2012 год – 340 954 руб.
Довод налогового органа о том, что в случае утраты индивидуальным предпринимателем права на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента по одному из видов деятельности, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.25.1 НК РФ, налогоплательщик обязан перейти на уплату ЕНВД и уплатить единый налог за период, на который выдан патент, отклоняется судом апелляционной инстанции как не основанный на нормах налогового законодательства.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении видов предпринимательской деятельности, в частности, оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
При этом согласно подпункту 3 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ на уплату единого налога на вмененный доход не переводятся индивидуальные предприниматели, перешедшие в соответствии с главой 26.2 НК РФ на упрощенную систему налогообложения на основе патента по видам предпринимательской деятельности, которые по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга переведены на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Решением Совета депутатов Губкинского городского округа от 30.10.2008 № 3 утверждено «Положение о едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории Губкинского городского округа» от 10.11.2008 № 47, согласно которому единый налог на вмененный доход вводится, в частности, для такого вида деятельности как оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Таким образом, в отношении вида предпринимательской деятельности – оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов в спорные периоды (2011-2012 годы) действовало два специальных налоговых режима: упрощенная система налогообложения на основе патента и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
При таких обстоятельствах у ИП Боева В.К. было право выбора подлежащей применению им системы налогообложения.
О праве выбора индивидуальным предпринимателем применяемой системы налогообложения, если по одному и тому же виду предпринимательской деятельности возможно применение упрощенной системы налогообложения на основе патента и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, неоднократно указывало Министерство финансов Российской Федерации в своих разъяснениях, в том числе в письмах: от 25.01.2010 № 03-11-11/25, от 12.03.2010 № 03-11-11/50, от 01.02.2011 № 03-11-11/23, от 27.01.2012 № 03-11-11/12 и др.
При этом, в случае если индивидуальный предприниматель, оказывающий автотранспортные услуги, применял упрощенную систему налогообложения на основе патента, то он не вправе был применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении предоставления автотранспортных услуг.
Данный вывод находит свое подтверждение и в пояснениях налогового органа к апелляционной жалобе от 18.11.2016 № 03-10/006405.
Учитывая изложенное, применение ИП Боевым В.К. упрощенной системы налогообложения на основе патента в отношении предоставления автотранспортных услуг в силу прямого указания закона исключает возможность применения налоговым органом по указанному виду деятельности другого специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход.
Довод налогового органа о превышении ИП Боевым В.К. установленной пунктом 2.1. статьи 346.25.1. НК РФ среднесписочной численности работников также отклоняется судом апелляционной инстанции как несостоятельный.
Приказом Росстата от 12.11.2008 № 278 утверждены Указания по заполнению форм федерального статистического наблюдения: № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации».
В соответствии с пунктом 81 Приказа Росстата от 12.11.2008 № 278 расчет среднесписочной численности работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников, которая должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора.
Численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени работников, на основании которого устанавливается численность работников, явившихся и не явившихся на работу.
Основными унифицированными формами первичной документации по учету труда и его оплаты являются: приказы (распоряжения) о приеме работника на работу, переводе работника на другую работу, предоставлении отпуска работнику, прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (фф. №№ Т-1, Т-5, Т-6, Т-8), личная карточка работника (ф. № Т-2), табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда (ф. № Т-12), табель учета рабочего времени (ф. N Т-13), расчетно-платежная ведомость (ф. № Т-49) и другие документы, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1.
Как следует из материалов дела и подтверждается доводами апелляционной жалобы, налоговый орган произвел расчет среднесписочной численности на основании представленных ИП Боевым В.К. путевых листов и журнала учета путевых листов. При этом инспекция указывает, что аналогичные журналы у ИП Боевой Н.В. и ООО «СемьЯ» в рамках проверки не запрашивались (стр. 5 апелляционной жалобы).
Примененный налоговым органом способ определения среднесписочной численности, Приказом Росстата от 12.11.2008 № 278, на который ссылается и сам налоговый орган, не предусмотрен.
Ограничений по количеству единиц автотранспортных средств, которые может использовать в своей предпринимательской деятельности индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения на основе патента, в статье 346.25.1 НК РФ не установлены.
Судом апелляционной инстанции довод инспекции о получении ИП Боевым необоснованной выгоды отклоняется в силу следующего.
Согласно пунктам 3, 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Из пункта 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговые органы.
Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности совершенных им хозяйственных операций.
Так как предметом спора в рассматриваемом деле является правомерность доначисления ЕНВД, обязанность по уплате которого, по мнению налогового органа, ИП Боев В.К. избежал вследствие заключения с ИП Боевой Н.В. и ООО «СемьЯ» договоров на выполнение субподрядных работ, аренды транспортных средств, способствовавшего регулированию им размера полученного дохода в целях сохранения упрощенной системы налогообложения на основе патента, то для обоснования произведенных доначислений налоговый орган должен представить суду доказательства того, что единственной целью заключения названных договоров является именно незаконная минимизация налогов.
По мнению налогового органа, об отсутствии реальности хозяйственных отношений между ИП Боевым В.К., ИП Боевой Н.В., ООО «СемьЯ» и о мнимости заключенных между ними договоров на выполнение субподрядных работ по перевозке свидетельствует, в частности, то обстоятельство, что водители Лысых Ю.И., Вислогузов А.А., Харченко В.В., Рыжков Н.М., Констанинов И.Ф. в ходе произведенных налоговым органом допросов показали, что они работают у ИП Боева В.К., заработную плату выплачивал им ИП Боев В.К.
Однако в материалах дела имеются трудовые договоры, заключенные ИП Боевой Н.В. с указанными водителями, заявления о приеме, переводе на работу работников к ИП Боевой Н.В. (т.д.12 л.д.22-33), ведомости начисления заработной платы Рыжкову Н.М., Харченко В.В., Лысых Ю.И., Вислогузову А.М., Елисееву А.П., Бекк Е.Ф., Шинкареву Н.Н. (т. 4 л.д. 153-164, т. 3 л.д. 3-23), платежные ведомости на выдачу заработной платы ИП Боевой Н.В. (т. 4 л.д.237, т. 3 л.д.24-89), авансовые отчеты, свидетельствующие о выдаче ИП Боевой Н.В. вышеназванным водителям денежных средств на административно - хозяйственные расходы (т.4 л.д. 279-305), таблицы по сводной заработной плате работников ИП Боевой Н.В. (т.д. 9 л.д.147), отчеты об итоговых суммах начисленных (выплаченных) доходов физическим лицам и удержанного налога (т. 9 л.д.159-173), платежные ведомости о выдаче денежных средств в подотчет в 2011 (т. 12 л.д. 210-237), нарядные листы (т. 7,8), сведения о начисленных и уплаченных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование и страховом стаже застрахованных лиц (т. 10 л.д. 1-117), которые подтверждают, что вышеуказанные водители в проверяемый период были работниками ИП Боевой Н.В.
Более того, сам налоговый орган в рамках рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции подтвердил, что водители Рыжков Н.М., Харченко В.В. в спорный период состояли в трудовых отношениях с ИП Боевой Н.В. (пояснения к апелляционной жалобе от 13.10.2016 № 03-10/005653).
Ссылка налогового органа в апелляционной жалобе на то, что опрошенные лица показали, что для них не имело существенного значения их фактическое место работы, поскольку ИП Боев В.К., ИП Боева Н.В. и ООО «СемьЯ» воспринимались как единый субъект предпринимательской деятельности не соответствует действительности, поскольку протоколы допросов водителей не содержат таких пояснений и выводов.
При этом вопросов, связанных с их работой у ИП Боевой Н.В. или ООО «СемьЯ» водителям в рамках допросов не задавались (протокол допроса № 36 от 03.04.2014 т. 5 л.д.17, протокол допроса № 37 от 03.04.2014 т. 5 л.д.21, протокол допроса № 32 от 02.04.2014 т.д. 5 л.д.25).
Как считает налоговый орган, об отсутствии реальности хозяйственных отношений между ИП Боевым В.К., ИП Боевой Н.В., ООО «СемьЯ» и о мнимости заключенных между ними договоров, является отсутствие перечисления с расчетного счета Боевой Н.В. денежных средств на выдачу заработной платы работникам.
Вместе с тем, вопрос о выплате работникам заработной платы из кассы либо иным способом инспекцией не исследовался.
В материалах дела содержатся ведомости начисления заработной платы работникам ИП Боевой Н.В., водителям Рыжкову Н.М., Харченко В.В., Лысых Ю.И., Вислогузову А.М., Елисееву А.П., Бекк Е.Ф., Шинкареву Н.Н. (т. 4 л.д. 153-164).
О получении вышеуказанными лицами заработной платы именно у ИП Боевой Н.В. свидетельствуют их подписи в графе «расписка в получении заработной платы» в платежных ведомостях, составленных ИП Боевой Н.В. (т. 4 л.д. 238-278).
Суд апелляционной инстанции считает, что довод налогового органа о мнимости сделок, заключенных ИП Боевым В.К. с ИП Боевой Н.В. и с ООО «СемьЯ», обоснованно отклонен судом первой инстанции.
Суд первой инстанции обоснованно руководствовался положениями статьи 170 ГК РФ, согласно которой под мнимой сделкой понимается сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия.
Фиктивность мнимой сделки заключается в том, что у ее сторон нет цели достижения заявленных результатов. Волеизъявление сторон мнимой сделки не совпадает с их внутренней волей.
Следовательно, по основанию мнимости недействительной сделки может быть признана лишь та сделка, согласованная воля сторон которой направлена на недостижение тех последствий, которые декларируются данной сделкой.
В соответствии со статьей 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.
Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор).
Условия договора, согласно пункту 4 статьи 421 ГК РФ, определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом или иными правовыми актами, действующими в момент его заключения (пункт 1 статьи 422 ГК РФ).
Как следует из материалов дела, договоры на выполнение субподрядных работ между ИП Боевым В.К. и ИП Боевой Н.В. от 01.07.2010б/н, а также между ИП Боевым В.К. и ООО «СемьЯ» от 01.07.2010 б/н были заключены во исполнение договора на организацию транспортного обслуживания в регулярном междугородном автомобильном сообщении от 20.12.2010 № 14.
Из содержания договора на организацию транспортного обслуживания в регулярном междугородном автомобильном сообщении от 20.12.2010 № 14, заключенному между ГУ «Управление автомобильных дорог общего пользования и транспорта Белгородской области» (госзаказчик) и ИП Боевым В.К. (перевозчик) следует, что госзаказчик поручает, а перевозчик принимает на себя обязательства осуществлять перевозку пассажиров по междугородным автобусным маршрутам.
Вместе с тем, факт исполнения ГУ «Управление автомобильных дорог общего пользования и транспорта Белгородской области» и ИП Боевым В.К. обязательств по договору от 20.12.2010 № 14 налоговым органом не опровергнут.
Налоговым органом не представлено доказательств того, что заключение ИП Боевым В.К. договоров на выполнение субподрядных работ и передача налогоплательщиком отдельных транспортных средств на праве аренды ИП Боевой Н.В. и ООО «СемьЯ» каким-либо образом повлияли на выполнение обязательств по договору на организацию транспортного обслуживания в регулярном междугородном автомобильном сообщении от 20.12.2010 № 14.
Довод налогового органа о том, что, поскольку ИП Боев В.К. и ИП Боева Н.В. являются взаимозависимыми лицами, их деятельность не является самостоятельной, суд апелляционной инстанции считает несостоятельным.
Из материалов дела следует, что Боев В.К. и Боева Н.В. состоят в зарегистрированном браке (свидетельство о заключении брака серия I- ЛЕ № 592589 (т. 4 л.д.114).
Учредителями ООО «СемьЯ» являются Боев В.К. и Боева Н.В. (протокол собрания учредителей ООО «СемьЯ» от 01.06.2010 (т. 4 л.д. 98).
Вместе с тем, то обстоятельство, что Боев В.К. и Боева Н.В. являются супругами не может являться обстоятельством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Какие-либо, особые правила, предусматривающие заключение сделок между взаимозависимыми лицами, действующим законодательством РФ не предусмотрены.
Данное обстоятельство имеет значение лишь в том случае, если отношения между взаимозависимыми лицами объективно могут повлиять на
результаты сделок между ними.
В частности, признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налогоплательщику налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных НК РФ.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции, что признание вышеуказанных лиц взаимозависимыми не является основанием для утраты предпринимателем права на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента.
При этом судом апелляционной инстанции также учтено, что действующее законодательство не содержит ограничений и запрета для физических лиц осуществлять деятельность в качестве индивидуального предпринимателя, а также относительно количества юридических лиц, учредителями и (или) участниками которых они могут являться. Запрет на совершение хозяйственных операций между индивидуальным предпринимателем и организации, в состав участников которых входит это же лицо, в законодательстве также не предусмотрен.
ИП Боев В.К., ИП Боева Н.В., ООО «СемьЯ» являются самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности.
Доказательств обратного налоговым органом не представлено.
В материалах дела имеются договоры аренды нежилых помещений, заключенные Боевым В.К. с ИП Елфимовым А.В., Шевченко В.Н., Киселевой О.В. и др., договор аренды территории автобусной остановки с ИП Курчиным С.А. и др., которые являлись также предметом проверки инспекцией, договор, заключенный ИП Боевой Н.В. с ООО «Атон» на осуществление предрейсового и послерейсового медицинского осмотра водителей автотранспортных средств и др. (т.4 л.д. 129-149, л.д.).
При этом инспекцией не установлено фактов, свидетельствующих о том, что вышеуказанные третьи лица (контрагенты) воспринимали ИП Боева В.К., ИП Боеву Н.В., ООО «СемьЯ» как одно целое.
О том, что ИП Боев В.К., ИП Боева Н.В., ООО «СемьЯ» являются самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности свидетельствует также следующее.
Как следует из материалов проверки, ИП Боев В.К. в спорный период применял упрощенную систему налогообложения на основе патента, ИП Боева Н.В. в 2011 году применяла упрощенную систему налогообложения на основе патента, а ООО «СемьЯ» в спорный период применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Каждый из вышеперечисленных субъектов предпринимательской деятельности в спорный период самостоятельно уплачивали налоги в бюджет в соответствии с избранной системой налогообложения, что налоговым органом не оспаривается.
Сам по себе факт применения налогоплательщиком в проверенном налоговым органом периоде упрощенной системы налогообложения на основе патента не может свидетельствовать о необоснованном получении им налоговой выгоды от экономии на едином налоге, так как в соответствии с правовой позицией, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 17.03.2009 № 5-П и в Определении от 01.03.2012 № 384-О-О, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации, закрепленной в ней обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы корреспондирует право каждого не быть принужденным к уплате налогов и сборов, не отвечающих указанному критерию.
Выдача заработной платы и других компенсационных, стимулирующих и иных выплат, а также уплата взносов и перечисление НДФЛ с сумм заработной платы работников производились самостоятельно ИП Боевым В.К., ИП Боевой Н.В., ООО «СемьЯ», что налоговым органом также не оспаривается и подтверждается материалами дела.
Таким образом, довод налогового орган о том, что ИП Боев В.К., ИП Боева Н.В., ООО «СемьЯ» являлись как единый субъект предпринимательской деятельности, является несостоятельным.
Довод инспекции о противоречии Приказу Министерства транспорта Российской Федерации от 18.09.2008 № 152, поскольку путевые листы на транспортные средства за спорный период выдавались непосредственно Боевым В.К. и свидетельствует о создании ИП Боевым В.К. искусственного документооборота не соответствует действительности.
В материалах дела содержатся дополнительные соглашения к договорам на выполнение субподрядных работ, заключенным межу ИП Боевым В.К. и ИП Боевой Н.В., ИП Боевым В.К. и ООО «СемьЯ», датированные 01.07.2010, согласно которым ИП Боев В.К. обязан своими силами от своего имени производить оформление и выдачу путевых листов.
То есть, договоры на выполнение субподрядных работ, межу ИП Боевым В.К. и ИП Боевой Н.В., ООО «СемьЯ» содержат также элементы на оказание услуг по оформлению документов, что является допустимым и не противоречит нормам гражданского законодательства РФ (пункт 3 статьи 421 ГК РФ).
В суде первой инстанции налоговым органом было заявлено о фальсификации налогоплательщиком доказательств, в связи с чем назначена экспертиза по давности изготовления документов для определения времени изготовления документов.
Из поступившего заключения экспертов ФБУ «Воронежский региональный центр Судебной экспертизы Министерства юстиции РФ» №10389,10390/4-3 от 19.04.2016 следует, что установить, соответствует ли время изготовления оттиска печати и подписи Боева В.К., дате указанной в данных документах не представляется возможным (т. 14 л.д.4-10). Других доказательств инспекцией суду не представлено, в связи с чем арбитражным судом обоснованно оставлено без удовлетворения заявление о фальсификации доказательств.
На основании вышеизложенного, вывод суда первой инстанции о признании решения налогового органа недействительным в части доначисления единого налога на вмененный доход в размере 780061 руб. является правомерным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Исходя из того, что суд пришел к выводу об отсутствия у ИП Боева В.К. недоимки по ЕНВД по спорным хозяйственным операциям и, учитывая дополнительный характер пени как меры, обеспечивающей уплату налога, суд апелляционной инстанции считает, что у налогового органа отсутствовали основания для начисления и взыскания спорной суммы пени по ЕНВД в сумме 200177 руб.
В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 НК РФ установлено, что лицо не может быть привлечено к
ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела доказана неправомерность доначисления ИП Боеву В.К. ЕНВД в сумме 780061 руб. в его действиях отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации – неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф за неуплату ЕНВД в сумме 78006 руб.
В связи с тем, что суд пришел к выводу о том, что ИП Боев В.К. не является плательщиком ЕНВД, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности в виде штрафа по единому налогу на вмененный доход по статье 119 НК РФ в сумме 117010 руб. также является неправомерным.
Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Белгородской области от 24.06.2016 по делу № А08-135/2015 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Вопрос о распределении государственной пошлины судом не решается, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда Белгородской области от 24.06.2016 по делу № А08-135/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Белгородской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой
инстанции.
Председательствующий судья: В.А. Скрынников
Судьи: М.Б. Осипова
Т.Л. Михайлова
