ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
22 декабря 2009 года Дело № А08-1232/2008-16
город Воронеж
Резолютивная часть постановления объявлена 15 декабря 2009 г.
Полный текст постановления изготовлен 22 декабря 2009 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Свиридовой С.Б.,
Ольшанской Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Белгородской области на решение арбитражного суда Белгородской области от 02.10.2009 г. по делу № А08-1232/2008-16 (судья Танделова З.М.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества «Авиационная компания «Полет» к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Белгородской области о признании частично недействительным решения № 12/06/11182дсп от 29.11.2007 г.,
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: ФИО1, главного специалиста-эксперта правового отдела по доверенности № 14-14/025351 от 17.06.2009 г.; ФИО2, главного специалиста-эксперта по доверенности № 14-14/025345 от 17.06.2009 г.,
от налогоплательщика: ФИО3, адвоката по доверенности № 73-Д/09 от 25.03.2009 г.,
УСТАНОВИЛ:
Закрытое акционерное общество «Авиационная компания «Полет» (далее – акционерное общество, общество «Полет» налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Белгородской области с заявлением (с учетом уточнения требований) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Белгородской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.11.2007 г. № 12/06/11182дсп «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части начисления налога на прибыль в сумме 705 922 руб. 32 коп., пеней по налогу на прибыль в сумме 39 456 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 458 310 руб., штрафных санкций за неуплату налогов на прибыль и на добавленную стоимость, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в суммах соответственно 72 146 руб. и 1 208 264 руб.
Решением арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2008 г., оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2008 г., требования акционерного общества «Полет» удовлетворены в полном объеме, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Белгородской области от 29.11.2007 г. № 12/06/11182дсп признано недействительным в оспариваемой части.
Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 03.12.2008 г. решение арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2008 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2008 г. по делу № А08-1232/08-16 отменены и дело передано на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции с указанием на необходимость оценить доводы налогового органа о наличии противоречий в документах, представленных налогоплательщиком, относительно начальных пунктов авиарейсов, портов отправления и портов, где получен перевозимый груз, а также о принадлежности города Байконура к территории Российской Федерации исходя из положений действующих международных соглашений между Российской Федерацией и Республикой Казахстан.
По итогам нового рассмотрения дела арбитражный суд Белгородской области вынес решение, которым удовлетворил требования налогоплательщика в полном объеме и признал недействительным решение инспекции от 29.11.2007 г. № 12/06/11182дсп в оспариваемой части.
Инспекция, не согласившись с состоявшимся судебным актом, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить как принятое с неправильным применением норм материального права и с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований налогоплательщика.
В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает на то, что при рассмотрении спора судом не учтено, что нормой подпункта 2 пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации, действовавшей в проверяемом периоде, территория Российской Федерации не признавалась местом осуществления деятельности по предоставлению в пользование воздушных судов, морских судов или судов внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также по оказанию услуг по перевозке в том случае, если перевозка осуществлялась между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.
Поскольку в рассматриваемой ситуации налогоплательщик осуществлял спорные перевозки между российскими и иностранными аэропортами, то местом реализации услуг по перевозке следует считать территорию Российской Федерации, вследствие чего эти услуги подлежат налогообложению по ставке 18 процентов.
При этом, налоговый орган считает, что начальный и конечный пункты, под которыми подразумеваются порты, между которыми осуществляется авиаперевозка, должны определяться не на основании грузовых накладных, как это сделано налогоплательщиком и судом, а на основании задания на полет, являющегося иным товаросопроводительным документом, равнозначным транспортным и товаросопроводительным документам по своему содержанию и содержащим сведения о способе доставки груза и маршруте следования товара.
Также заявитель апелляционной жалобы считает неправомерными ссылки суда первой инстанции в оспариваемом решении на нормы Гражданского кодекса Российской Федерации и международных конвенций при определении портов, между которыми осуществлялась перевозка, поскольку при определении возникновения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в связи с осуществлением перевозок между портами, находящимися на территории Российской Федерации, необходимо руководствоваться нормами Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, налоговый орган не согласен с выводом суда о том, что город Байконур не является территорией Российской Федерации, поскольку в соответствии с Соглашением о статусе города Байконура, порядке формирования и статусе его органов исполнительной власти, подписанного Российской Федерацией и Республикой Казахстан 23.12.1995 г., город Байконур является административно-территориальной единицей республики Казахстан, функционирующей в условиях аренды, и на период аренды в отношениях с Российской Федерацией наделяется статусом, соответствующим городу федерального значения Российской Федерации, и на него распространяется суверенитет Российской Федерации.
Указанное, по мнению налогового органа, означает, что на период аренды город Байконур входит в экономическое пространство Российской Федерации и включается в ее территорию, следовательно, на территорию города Байконура распространяется режим налогообложения, действующий на территории Российской Федерации.
Представители налогоплательщика возражают против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просят суд оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав мнения представителей сторон, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя руководителя инспекции от 11.09.2006 г. № 70 с изменениями (дополнениями), внесёнными решениями заместителя руководителя инспекции от 15.09.2006 г. № 25 и от 23.08.2007 г. № 14, инспекцией проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества «Авиационная компания «Полет» по вопросам правильного исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов по всем налогам и сборам за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2005 г., по результатам которой составлен акт от 27.09.2007 г. и принято решение № 12/06/11182дсп от 29.11.2007 г. «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», которым общество привлечено к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 статьи 27 Федерального закона № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» в виде взыскания штрафов в общей сумме 1 308 031 руб., начислены пени в сумме 1 615 295 руб., а также предложено уплатить налоги в сумме 15 688 068 руб.
Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 705 922 руб. 32 коп., пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 39 456 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб., пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 458 310 руб., штрафных санкций за неполную уплату налога на прибыль в сумме 72 146 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1 208 264 руб. послужил вывод налогового орган о неправомерном не исчислении обществом налога на добавленную стоимость и неправомерном отнесении на затраты входного налога на добавленную стоимость в сумме 2 941 343 руб. по реализованным обществом на территории Российской Федерации услугам по перевозке грузов и сдаче в аренду воздушных судов с экипажем иностранным юридическим лицам в нарушение пункта 1 статьи 146, подпункта 2 пункта 2 статьи 148, подпункта 4 пункта 2 и пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, так как фактически перевозки осуществлялись между аэропортами, когда один из них находился на территории Российской Федерации, или когда порт отправления или порт назначения находился на территории Российской Федерации и местом реализации услуг являлась территория Российской Федерации (пункты 1.2.2., 2.2.3.1 - 2.2.3.7, 2.2.3.14 - 2.2.3.18 решения).
Решение инспекции № 12/06/11182дсп было обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области, решением которого от 04.03.2008 г. № 30 апелляционная жалоба акционерного общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением № 12/06/11182дсп в части доначисления налога на прибыль в сумме 705 922 руб. 32 коп., пеней по налогу на прибыль в сумме 39 456 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 458 310 руб., штрафных санкций по налогу на прибыль в сумме 72 146 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 208 264 руб., общество обратилось в арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании его недействительным в указанной части.
Суд первой инстанции, рассматривая возникший спор, правомерно исходил из следующего.
Закрытое акционерное общество «Авиационная компания «Полет», зарегистрированное на территории Российской Федерации и осуществляющее на основании имеющейся у него лицензии авиационные перевозки грузов и пассажиров, оказывало услуги по международной перевозке грузов иностранным контрагентам на основании заключенных с ними договоров международной перевозки и сдавало в аренду принадлежащие ему воздушные суда с экипажем иностранным контрагентам.
Согласно заключенным договорам общество обязано было доставить груз из одного иностранного государства в другое иностранное государство с посадкой для дозаправки или смены экипажа на территории Российской Федерации.
В частности, в проверяемом периоде, как это следует из акта выездной налоговой проверки и решения налогового органа, общество оказывало услуги по перевозке грузов фирме «DATELINEOVESEASLIMITED»:
-по договору № 2005-0004/P/DOL/CF от 02.01.2005 г. на сумму 123 500 дол. США по маршруту Сендай (Япония) – Кувейт (Кувейт), авианакладная № 2003 0463 от 05.01.2005 г., груз весом 40003 кг, авиарейс POT 402, полетное задание № 4/1. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 06.01.2005 г., посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета (пункт 2.2.3.1. решения);
-по договору № 2005-0010/P/DOL/ASH от 14.01.2005 г. на суммы 307 666 и 233 458 дол. США по маршруту Билинз (США) – Медан (Индонезия), авианакладная № 0000532 от 20.01.2005 г., груз весом 11961 кг, авиарейс POT 490. Согласно штампу Камчатской таможни на Генеральной декларации от 22.01.2005 г., посадка в Петропавловске-Камчатском (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета (пункты 2.2.3.2, 2.2.3.3 решения);
-по договору № 2005-0014/P/DOL/AII от 01.02.2005 г. и договору № 2005-0015/P/DOL/SAT от 03.02.2005 г на суммы 80 166 и 108 875 долларов США по маршруту Осака (Япония) – Кувейт (Кувейт), авианакладная № 0008230 от 02.02.2005 г., груз весом 66100 кг, авиарейс POT 498, полетные задания №№ 7/7, 7/8. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 03.02.2005 г., посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета (пункты 2.2.3.4, 2.2.3.5 решения);
-по договору № 2005-0018/P/DOL/ CF от 11.02.2005 г. на сумму 190 125 долларов США по маршруту Кансай (Япония) – Белфаст (Ирландия), авианакладная № 2003 0393 от 16.02.2005 г., груз весом 26670 кг, авиарейс POT 536, полетное задание № 18/2. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 17.02.2005 г., посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета (пункт 2.2.3.6 решения);
-по договору № 38/5 от 04.01.2005 г. на сумму 528 666 долларов США по маршруту Нагоя (Япония) – Кувейт (Кувейт), авианакладная № 0008231 от 17.02.2005 г., груз весом 19875 кг, авиарейс POT 542, полетное задание № 16/2. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 19.02.2005 г., посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки (пункт 2.2.3.7 решения);
-по договорам № 2005-0100/P/DOL/AC от 04.11.2005 г. и № 2005-0104/P/DOL/SAIMA от 09.11.2005 г. соответственно на суммы 226 667 и 260 667 долларов по маршруту США Мулхауз (Франция) – Нарита (Япония), авианакладная № 5482349422, груз весом 112970 кг, авиарейс POT 886, полетные задания №№ 92, 97. Согласно справке Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007 г. и штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 10.11.2005 г., посадка в Ульяновске и Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета и смены экипажа (пункты 2.2.3.14, 2.2.3.16 решения);
-по договорам № 2005-0102/P/DOL/AC от 06.11.2005 г. и № 2005-0004/P/DOL/GF от 09.11.2005 г. соответственно на суммы 254 667 и 312 000 долларов по маршруту Лион (Франция) – Кансай (Япония), авианакладная № 9010/00002248 от 29.10.2005 г., груз весом 112000 кг, авиарейс POT 890, полетные задания №№ 88/3, 9597. Согласно справке Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007 г. и штампа Братской таможни на Генеральных декларациях от 10.11.2005 г. и 11.11.2005 г., посадка в Ульяновске и Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета и смены экипажа (пункты 2.2.3.15, 2.2.3.18 решения);
-по договору № 2005-0096 /P/DOL/AII от 04.11.2005 г. на сумму 264 000 долларов США по маршруту Трондхейм (Норвегия) – Исламабад (Пакистан), авианакладная № 117-46642890 от 20.10.2005 г., груз весом 72000 кг, авиарейс POT 1232, полетное задания №№ 88/1. Согласно справке Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007 г. посадка в Ульяновске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета (пункт 2.2.3.17 решения);
-по договору № 2005-0004/P/DOL/GF от 09.11.2005 г. на сумму 312 000 долларов США по маршруту Кансай (Япония) – Барселона (Испания), авианакладная № 0002768 от 13.11.2005 г., груз весом 40745 кг, авиарейс POT 891, полетное задание № 95. Посадка в Новосибирске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки самолета (пункт 2.2.3.18 решения).
Считая, что оказываемые им услуги по перевозке не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации, общество не производило исчисление и уплату в бюджет налог на добавленную стоимость с выручки от реализации указанных услуг в сумме 98 110 902 руб. Кроме того, налог на добавленную стоимость в сумме 2 941 343 руб., уплаченный контрагентам в цене приобретенных у них товаров (работ, услуг), использованных при оказании данных услуг, общество в составе стоимости этих товаров (работ, услуг) включило в расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль.
При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что при посадке воздушного судна с грузом на территории Российской Федерации такая перевозка должна квалифицироваться как перевозка между портами, один из которых находится на территории Российской Федерации, поэтому местом оказания услуг по перевозке в данном случае в соответствии с подпунктом 4.1 пункта 1 и пунктом 2 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации следует признать территорию Российской Федерации, а реализация услуги является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса.
Указанное обстоятельство явилось основанием для доначисления налогоплательщику оспариваемых им сумм налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и санкций.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Понятие места реализации работ (услуг) в целях исчисления налога на добавленную стоимость определяется статьей 148 Налогового кодекса.
Пунктом 1 статьи 148 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) в целях главы 21 Налогового кодекса местом реализации работ (услуг) признавалась территория Российской Федерации в случаях, предусмотренных подпунктами 1-5 названного пункта. При этом критериями определения места реализации являлись связь осуществляемых работ (оказываемых услуг) с имуществом, находящимся на территории Российской Федерации, или с фактом осуществления самой деятельности на территории Российской Федерации (в части выполнения работ (оказания услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4 пункта 1).
Пунктом 2 статьи 148 Налогового кодекса местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих работы (оказывающих услуги), не предусмотренные подпунктами 1 - 4 пункта 1 названной статьи, признавалась территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.
Одновременно подпунктом 2 пункта 2 статьи 148 Кодекса территория Российской Федерации не признавалась местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, если перевозка осуществлялась между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.
Из изложенного следует, что в зависимости от местоположения портов, между которыми осуществляется перевозка (места отправления и места назначения груза), операции по реализации услуг по перевозке груза и по предоставлению в пользование воздушного судна будут являться объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость или не будут подпадать под налогообложение названным налогом.
Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг) являются, в силу пункта 4 статьи 148 Кодекса, контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).
Следовательно, для определения наличия у налогоплательщика обязанности по исчислению и уплате в бюджет налога на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке груза необходимо исходить из сведений, содержащихся в документах, которыми оформляется оказание соответствующих услуг в силу правовых норм, регулирующих данные правоотношения.
Отношения по заключению и исполнению договоров перевозки на территории Российской Федерации регулируются нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, по осуществлению воздушных перевозок – нормами Воздушного кодекса Российской Федерации.
В соответствии со статьей 785 Гражданского кодекса по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Аналогичная норма установлена статьей 103 Воздушного кодекса, согласно пункту 2 которой по договору воздушной перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (грузополучателю), а грузоотправитель обязуется оплатить воздушную перевозку.
Статьей 101 Воздушного кодекса установлено, что воздушная перевозка, при которой пункт отправления, пункт назначения и все пункты посадок расположены на территории Российской Федерации, является внутренней воздушной перевозкой. Международной воздушной перевозкой является воздушная перевозка, при которой пункт отправления и пункт назначения расположены соответственно на территориях двух государств или на территории одного государства, если предусмотрен пункт (пункты) посадки на территории другого государства.
Согласно статье 104 Воздушного кодекса по договору фрахтования воздушного судна (воздушному чартеру) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату для выполнения одного или нескольких рейсов одно или несколько воздушных судов либо часть воздушного судна для воздушной перевозки пассажиров, багажа, грузов или почты.
В силу пункта 2 статьи 105 Воздушного кодекса договор воздушной перевозки груза удостоверяется грузовой накладной. Форма грузовой накладной устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области транспорта.
В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 1 раздела 1 приложения к информационному письму Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.02.1998 г. № 29 «Обзор судебно-арбитражной практики разрешения споров по делам с участием иностранных лиц», при разрешении споров о международных воздушных перевозках арбитражный суд применяет нормы Варшавской конвенции для унификации некоторых правил, касающихся международных воздушных перевозок (1929 г.), с учетом изменений, внесенных в эту Конвенцию последующими международными договорами с участием Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 1 Протокола относительно изменения Варшавской Конвенции для унификации некоторых правил, касающихся международных воздушных перевозок от 12.10.1928 г., подписанного в Гааге 28.09.1955 г., под международной перевозкой понимается «всякая перевозка, при которой согласно определению Сторон место отправления и место назначения, независимо от того, имеются или нет перерывы в перевозке или перегрузка, расположены либо на территории двух Высоких Договаривающихся Сторон, либо на территории одной и той же Высокой Договаривающейся Стороны».
Пункт 3 статьи 1 Варшавской конвенции в редакции Гаагского Протокола от 26.09.1955 г. предусматривает, что «перевозка, подлежащая осуществлению посредством нескольких последовательных воздушных перевозок, считается с точки зрения применения настоящей Конвенции единой перевозкой, если она рассматривалась Сторонами как единая операция, вне зависимости от того, была ли она заключена в виде одного или ряда договоров, и не теряет своего международного характера в силу того, что один или ряд договоров должны быть выполнены полностью на территории одного и того же государства».
Аналогичное понятие содержится в пункте 2 статьи 1 Монреальской Конвенции для унификации некоторых правил международных воздушных перевозок от 28.05.1999 г., внесшей изменения в Варшавскую Конвенцию от 12.10.1928 г.
Согласно статье 4 Монреальской Конвенции от 28.05.1999 г. при перевозке груза выдается авиагрузовая накладная. Вместо авиагрузовой накладной могут использоваться любые другие средства, сохраняющие запись о предстоящей перевозке. Если используются такие другие средства, перевозчик, по просьбе отправителя, выдает ему квитанцию на груз, позволяющую опознать груз и получить доступ к информации, содержащейся в записи, сохраняемой такими другими средствами.
Статьей 5 Монреальской Конвенции установлено, что авиагрузовая накладная или квитанция на груз должны содержать сведения о пунктах отправления и назначения. Если пункты отправления и назначения находятся на территории одного и того же государства - участника, а одна или несколько предусмотренных остановок находятся на территории другого государства, то указанные документы должны содержать сведения по крайней мере об одной такой остановке.
На территории Российской Федерации порядок оформления перевозочного документа, удостоверяющего заключение договора и условия международной воздушной перевозки груза, а также принятие российским перевозчиком груза от отправителя, в спорном периоде регулировался Правилами международных воздушных перевозок пассажиров, багажа и грузов, утвержденными Министерством гражданской авиации СССР 03.01.1986 г. № 1/И и действовавшими на территории Российской Федерации до 2007 г.
Пунктом 17.1.1 Правил устанавливалось, что таким документом являлась грузовая накладная, в которой в установленном порядке излагались условия договора международной перевозки груза, в том числе, сведения о пункте отправления и пункте назначения груза, под которыми Правилами понимались соответственно аэропорт (пункт) - где, согласно договору международной воздушной перевозки, начинается перевозка груза, и аэропорт (пункт), куда должен быть доставлен груз.
Из изложенного следует, что понятие «порты, находящиеся за пределами территории Российской Федерации» и понятия «пункт отправления груза» и «пункт назначения груза» применительно к рассматриваемым правоотношениям являются равнозначными.
В соответствии с пунктом 1 статьи 157 Налогового кодекса при осуществлении воздушных перевозок пределы территории Российской Федерации определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса.
Судом первой инстанции на основании имеющихся в деле грузовых накладных установлено, что местом отправления и местом назначения грузов по оказанным обществом фирме «DATELINE OVESEAS LIMITED» услугам по перевозке грузов являются города других стран.
При этом, в рассматриваемой ситуации совершение посадки для дозаправки или смены экипажа не имеет значения для целей исчисления налога на добавленную стоимость, так как места промежуточной посадки не являются начальными и конечными пунктами перевозки. Посадка воздушного судна в городах Братск, Ульяновск, Петропавловск – Камчатский, Новосибирск осуществлялась без выгрузки или дозагрузки груза с целью дозаправки и смены экипажа, что не могло повлечь возникновение объекта налогообложения.
Следовательно, судом области сделан обоснованный вывод о том, что местом осуществления деятельности при осуществлении указанных перевозок территория России не являлась, и объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость отсутствовал.
Указанное подтверждается также следующим.
Порядок перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации регулируется таможенным законодательством.
Таможенное оформление и таможенный контроль воздушных судов, перемещающих через таможенную границу Российской Федерации пассажиров и товары, включая багаж и международные почтовые отправления, по договорам международной перевозки, осуществляется в соответствии с Правилами таможенного оформления и таможенного контроля воздушных судов, утвержденными Приказом Государственного таможенного комитета России от 27.12.2001 г. № 1255 (зарегистрирован в Минюсте России 18.02.2002 г. за № 3254).
Пунктом 4 Правил предусмотрено, что воздушные суда, используемые для международной перевозки пассажиров и товаров, перемещаются через таможенную границу Российской Федерации в соответствии с таможенным режимом временного ввоза (вывоза) с учетом особенностей правового регулирования таможенным режимом временного ввоза (вывоза), применяемого к транспортным средствам, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.07.2001 г. № 517 «О временном ввозе (вывозе) транспортных средств».
При совершении на таможенной территории Российской Федерации запланированных посадок с целью принятия на борт или выгрузки (перегрузки) с борта воздушного судна пассажиров и товаров (посадка с коммерческими целями) воздушным судном, осуществляющим международную перевозку, при которой пункт отправления и пункт назначения соответственно расположены за пределами таможенной территории Российской Федерации, возможно помещение такого воздушного судна под таможенный режим транзита (пункт 5 Правил).
В соответствии с пунктом 12 Правил для таможенного оформления и таможенного контроля воздушного судна командир воздушного судна или иное ответственное лицо предъявляет сотруднику таможенного органа в двух экземплярах следующие документы, удостоверенные в соответствии с установленным порядком:
-стандартный документ перевозчика, предусмотренный международными соглашениями в области гражданской авиации, который выписывается по принципу «от аэропорта до аэропорта» и содержит информацию о воздушном судне, эксплуатанте, маршруте полета, данные об экипаже, а также иные сведения (далее - генеральная декларация);
-документы, содержащие сведения о перевозимых на борту товарах (далее - грузовая ведомость);
-документ, содержащий сведения о припасах.
При этом, при осуществлении выгрузки товаров сотрудник таможенного органа после завершения таможенного оформления воздушного судна принимает решение о выгрузке товаров, делая при этом в грузовой ведомости в графе «Только для служебных отметок» запись «Выгрузка разрешена (запрещена)», проставляет дату и заверяет оттиском личной номерной печати; после завершения выгрузки сотрудник таможенного органа делает в грузовой ведомости запись «Товар выгружен», проставляет дату и заверяет запись оттиском личной номерной печати (пункты 19 и 20 Правил).
При осуществлении дозагрузки товара сотрудник таможенного органа в грузовой ведомости в графе «Только для служебных отметок» делает запись «Погрузка разрешена», подписывает, проставляет дату, заверяет оттиском личной номерной печати; после завершения погрузки в грузовой ведомости делается запись «Товар погружен», проставляется дата и оттиск личной номерной печати (пункты 28 и 29 Правил).
При перемещении товаров воздушными судами по территории Российской Федерации с совершением технических посадок таможенные органы, расположенные в местах технической посадки, не производят оформление доставки под таможенным контролем в отношении товаров, находящихся на борту воздушного судна и не выгружаемых с борта воздушного судна (пункт 32 Правил).
Сотрудник таможенного органа проставляет на генеральной декларации штамп, в котором указывается, до какого аэропорта следует воздушное судно, дату и делает запись «Техническая посадка в целях (указывается цель - дозаправка, смена экипажа и т.д.)», подписывает и заверяет оттиском личной номерной печати (пункт 34 Правил).
На всех имеющихся в материалах дела генеральных доверенностях, оформленных во исполнение договоров о перевозке грузов, имеются штампы российского таможенного органа, подтверждающие техническую посадку воздушного судна для дозаправки и смены экипажа.
Указанное подтверждает, что никаких операций с перемещаемым грузом в российских аэропортах перевозчиком не осуществлялось.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что доначисление налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов по пунктам 2.2.3.1 - 2.2.3.7, 2.2.3.14 - 2.2.3.18 решения является незаконным и необоснованным.
Ссылка налогового органа на то, что в целях определения начального и конечного пунктов, между которыми осуществляется авиаперевозка, следует использовать не грузовые накладные, а задания на полет, отклоняется судом апелляционной инстанции как необоснованная.
В соответствии с Федеральными авиационными правилами полетов в воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденными приказами Министра обороны Российской Федерации № 136, Министерства транспорта Российской Федерации № 42, Российского авиационно-космического агентства № 51 от 31.03.2002 г. (зарегистрирован в Минюсте России 24.07.2002 г. за № 3615), задание на полет (полетный лист) является документом установленной формы, разрешающим командиру воздушного судна выполнение полета.
В силу статьи 70 Воздушного кодекса полет воздушного судна выполняется в соответствии с планом полета, представленным пользователем воздушного пространства соответствующему органу единой системы организации воздушного движения, при наличии разрешения на использование воздушного пространства.
То есть, задание на полет является разрешительным документом на использование воздушного пространства соответствующего государства и на осуществление полета, содержащим в себе сведения, необходимые для организации полета, учета времени полета, времени работы экипажа, расходов, связанных с осуществлением полета.
В то же время, указанный документ не относится к документам, удостоверяющим заключение договора международной воздушной перевозки груза и определяющим условия этого договора, а также к документам, подтверждающим факт принятия перевозчиком груза от отправителя. Следовательно, он не может быть квалифицирован как документ, подтверждающий место выполнения работ (оказания услуг) в смысле, придаваемом такому документу статьей 148 Налогового кодекса.
Вместе с тем, в силу пункта 2 статьи 105 Воздушного кодекса договор воздушной перевозки груза удостоверяется грузовой накладной. Грузовая накладная является документом, удостоверяющим заключение договора международной воздушной перевозки груза между перевозчиком и отправителем, условия перевозки и принятие груза перевозчиком, то есть начальный и конечный пункты авиарейса определяются авиационной накладной (пункт 17.1.1 Правил международных воздушных перевозок пассажиров, багажа и грузов, утвержденных Министерством гражданской авиации СССР 03.01.1986 г. № 1/И).
Исходя из содержания и смысла вышеуказанных норм, учитывая обстоятельства дела, апелляционная коллегия считает, что судом первой инстанции правильно применены нормы материального права. При этом, в силу норм пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса и статьи 7 Гражданского кодекса правомерной является, в том числе, ссылка на нормы Гражданского кодекса и международных конвенций.
Данные выводы подтверждаются также позицией Федерального арбитражного суда Центрального округа, изложенной в постановлении от 03.12.2008 г. по рассматриваемому делу № А08-1232/08-16, согласно которой по смыслу упомянутых норм Кодекса особые правила, о которых упоминается в пункте 2 статьи 148 Налогового кодекса, распространяются на перевозки воздушным и морским транспортом в случаях, если груз перевозится между портами, расположенными за пределами Российской Федерации, без выгрузки и дозагрузки самолета при промежуточных посадках на указанной территории для дозаправки и смены экипажа.
Также суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
При отмене ранее принятых по рассматриваемому делу судебных актов суд кассационной инстанции обратил внимание на то, что судами не дана всесторонняя и объективная оценка доводам налогового органа о наличии противоречий в документах, представленных налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 15 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Как следует из имеющихся в деле документов, авиакомпания «Полет» (перевозчик) в спорный период осуществляла для фирмы «DATELINEOVESEASLIMITED» (фрахтователь) авиационную перевозку грузов на основании ряда заключенных с ней договоров на выполнение авиационных перевозок в соответствии с условиями утвержденных планов-графиков.
В частности, по договору № 2005-0004/P/DOL/CF от 02.01.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100, бортовой № 82014, рейсом № РОТ-402/403 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Сендай-Братск-Кувейт-Бургас-Цюрих. Цена авиаперевозки – 123 500 долларов США. На основании задания на полет № 4/1 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100, бортовой № 82014 (номер рейса РОТ-402/403, дата вылета 06.01.2005 г.) по маршруту Сендай-Братск-Кувейт-Бургас-Цюрих по счету-фактуре № 00000005 от 09.01.2005 г. на сумму 123 500 долларов США и грузовой авианакладной № 2003 0463 от 05.01.2005 г. из Японии (пункт отправления) в Кувейт (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 40 003 кг. Факт выполнения авиационной перевозки по договору № 2005-0004/P/DOL/CF за период с 06.01.2005 г. по 09.01.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 09.01.2005 г. Согласно штампам Братской таможни на грузовом манифесте от 06.01.2005 г. и Генеральной декларации от 06.01.2005 г., рейс № РОТ 402, пролетавший транзитом через Россию, осуществлял техническую посадку в Братске (Россия) с целью дозаправки самолета и смены экипажа. При этом, как это установлено самим налоговым органом и указано в пояснении по делу (таблица № 2, л.д.141-145, т.6), воздушное судно село в Братске закруженное и вылетело с этим же грузом весом 40 003 кг.
По договору № 2005-0010/P/DOL/ASH от 14.01.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100, бортовой № 82080, рейсом № РОТ-445/478/479/490 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Карачи – Шалонс – Карачи – Медан - Куала-Лумпур - Анкоридж – Петропавловск-Камчатский. Цена авиаперевозки – 307 666, 67 долларов США. На основании задания на полет № 7/3 на воздушном судне АН-124-100, бортовой № 82080 (номер рейса РОТ-445/478, дата вылета 15.01.2005 г.) по маршруту Карачи – Шалонс – Карачи и задания на полет № 7/4 на воздушном судне АН-124-100 бортовой № 82080 (номер рейса РОТ-478/479/490, дата вылета 17.01.2005 г.) по маршруту Карачи – Медан – Куала-Лумпур - Анкоридж – Петропавловск-Камчатский, авиакомпанией «Полет» по счету-фактуре № 00000018 от 21.01.2005 г. на сумму 307 666, 67 долларов США и грузовой авианакладной № 00563 от 15.01.2005 г. из Франции (аэропорт вылета – Ватри) в Индонезию (аэропорт назначения – Медан) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 78 166 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0010/P/DOL/ASH за период с 15.01.2005 г. по 21.01.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 21.01.2005 г.
По договору № 2005-0012/P/DOL/SKYL от 20.01.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100, бортовой № 82080, рейсом № РОТ-490/491/516 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Петропавловск-Камчатский – Медан - Куала-Лумпур – Анкоридж – Виндзор – Лос-Анджелес. Цена авиаперевозки – 233 458,33 долларов США. На основании задания на полет № 7/5 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100, бортовой № 82080 (номер рейса РОТ-490/491/516, дата вылета 22.01.2005 г.) по маршруту Петропавловск-Камчатский – Медан - Куала-Лумпур – Анкоридж – Виндзор – Лос Анджелес по счету-фактуре № 00000027 от 27.01.2005 г. на сумму 233 458,33 долларов США и грузовой авианакладной № 0000532 из Биллинз, Монтана (пункт вылета) в Медан (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 26 369 кг., по грузовой авианакладной № 5434758483 осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 213 546 кг. Факт выполнения авиационной перевозки по договору № 2005-0012/P/DOL/SKYL за период с 22.01.2005 г. по 27.01.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 27.01.2005 г. Согласно штампам Камчатской таможни на Генеральной декларации от 22.01.2005 г., рейс № РОТ 490, следующий из аэропорта Анкоридж (США) в Медан (Индонезия), осуществлял техническую посадку в аэропорту Петропавловск-Камчатский (Россия) с целью дозаправки самолета и смены экипажа. Из пояснений инспекции следует, что в момент посадки в порту Петропавловск-Камчатский судно имело на борту груз весом 11 961 кг, который не выгружался и не догружался.
По договору № 2005-0014/P/DOL/AII от 01.02.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100, бортовой № 82080, рейсом № РОТ-497/498 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Дарвин-Осака-Братск. Цена авиаперевозки – 80 166,67 долларов США. На основании задания на полет № 7/7 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100, бортовой № 82080 (номер рейса РОТ-497/498, дата вылета 02.02.2005 г.) по маршруту Дарвин-Осака-Братск по счету-фактуре № 00000063 от 03.02.2005 г. на сумму 80 166,67 долларов США и грузовой авианакладной № 0008230 в Кувейт (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 66 100 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0014/P/DOL/AII за период с 02.02.2005 г. по 03.02.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 03.02.2005 г. Согласно штампам Братской таможни на Генеральных декларациях от 03.02.2005 г. и от 04.02.2005 г., рейс № РОТ 498, следующий до Кувейта, осуществлял техническую посадку в Братске (Россия) с целью дозаправки самолета и смены экипажа. Согласно тем же Генеральным декларациям груз весом 66 100 кг является транзитным и при посадке судна в Братске он не разгружался и не загружался.
По договору № 2005-0015/P/DOL/SAT от 03.02.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82080, рейсом № РОТ-498/499/530/213 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Братск-Кувейт-Шаржа-Хан-Рим. Цена авиаперевозки – 108 875 долларов США. На основании задания на полет № 7/8 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой № 82080 (номер рейса РОТ-498/499/530/213, дата вылета 04.02.2005 г.) по маршруту Братск-Кувейт-Шаржа-Хан-Рим по счету-фактуре № 00000067 от 07.02.2005 г. на сумму 108 875 долларов США и грузовым авианакладным № 722047, № 722063, № 722064, № 722094, № 722095, № 722096 в Хан, Германия (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом соответственно 2 710 кг, 20 566 кг, 40 378 кг, 6 936 кг, 1 653 кг, 151 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0015/P/DOL/SAT за период с 04.02.2005 г. по 07.02.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 07.02.2005 г. При вылете в Рим разгрузка самолета в Братске не производилась.
По договору № 2005-0015/P/DOL/CF от 11.02.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-544/545/535/536 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Рим-Басра-Кувейт-Ашгабад-Кансаи-Братск-Белфаст. Цена авиаперевозки – 190 125 долларов США. На основании задания на полет № 18/2 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-544/545/535/536, дата вылета 13.02.2005 г.) по маршруту Рим-Басра-Ашгабад-Кансаи-Братск-Белфаст по счету-фактуре № 00000082 от 18.02.2005 г. на сумму 190 125 долларов США и грузовой авианакладной № 2003 0393 из Кансай (пункт вылета) в Белфаст (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 26 670 кг, по грузовой авианакладной № HAWBROM-55118673 из аэропорта Фьюмичино, Италия (пункт вылета) в аэропорт Басра (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 96 090 кг. Факт выполнения авиационной перевозки по договору № 2005-0015/P/DOL/CFза период с 13.02.2005 г. по 18.02.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 18.02.2005 г. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 17.02.2005 г., рейс № РОТ 536, следующий из Кансай (Япония) до Белфаста, осуществлял техническую посадку в Братске (Россия) с целью дозаправки самолета и смены экипажа. Согласно той же Генеральной декларации груз весом 26 670 кг является транзитным, и в соответствии с разъяснениями налогового органа самолет сел и взлетел в Братске с одним и тем же грузом.
По договору № 38/05 от 04.02.2005 г. компании «Дейтлайн Оверсиз ЛТД» (арендатор) авиакомпанией «Полет» (арендодатель) передан в аренду самолет транспортный АН-124-100, бортовой номер RA-82068 для выполнения коммерческих полетов с оказанием услуг по управлению и технической эксплуатации (пункт 1.1 договора). На основании полетного задания № 16/2 арендодателем на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82068 (номер рейса РОТ-541/542/553, дата вылета 17.02.2005 г.) по маршруту Баку-Нагоя-Братск-Кувейт-Шарджа-Бангалор по грузовой авианакладной № 0008231 выполнена перевозка груза весом 19 875 кг из Нагоя (пункт вылета) в Кувейт (аэропорт назначения), что подтверждается актом на выполнение перевозки № В00083 от 21.02.2005 г. За выполнение рейса арендодателем был выставлен счет-фактура № 00000083 от 21.02.2005 г. на сумму 528 666,67 долларов США. Согласно штампам Братской таможни на грузовом манифесте от 18.02.2005 г. и Генеральной декларации от 18.02.2005 г., рейс № РОТ 542, следующий из Баку в Кувейт, осуществлял техническую посадку в Братске (Россия) с целью дозаправки самолета и смены экипажа. При этом, согласно пояснениям налогового органа, в Нагойе на судно было загружено 19 875 кг оборудования, в Братске самолет сел и взлетел с этим же грузом и разгрузился в Кувейте.
По договору № 2005-0054/P/DOL/SKYLот 02.07.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-825/822/220/217/911/912 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Ульяновск-Трентон-Хельсинки-Бишкек-Кабул-Баку-Тулуза-Ульяновск. Цена авиаперевозки – 256 208,33 долларов США. На основании задания на полет № 56 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-825/822/220/217/911/912, дата вылета 02.07.2005 г.) по маршруту Ульяновск-Трентон-Хельсинки-Бишкек-Кабул-Баку-Тулуза-Ульяновск по счету-фактуре № 00000491 от 10.07.2005 г. на сумму 256 208,33 долларов США и грузовой авианакладной № 0008811 из Трентона (аэропорт вылета) в Манас (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 25 248 кг, по грузовой авианакладной № 0008813 из Трентона (аэропорт вылета) в аэропорт Кабул (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 29 297 кг, по грузовой авианакладной № 0002801 из Тулузы (аэропорт вылета) в Юбилейный (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 58 801 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0054/P/DOL/SKYLза период с 03.07.2005 г. по 10.07.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 10.07.2005 г. Как установлено судом области на основании перечисленных документов и пояснений налогового орган, Ульяновск являлся начальным пунктом авиарейса, и по маршруту Ульяновск-Кабул самолет летел без груза.
По договору № 2005-0054-1/P/DOL/ATI от 09.07.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-912/914/924/926 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Ульяновск-Байконур-Ульяновск. Цена авиаперевозки – 54 708,33 долларов США. На основании задания на полет № 58 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-912/914, дата вылета 10.07.2005 г.) по маршруту Ульяновск-Байконур-Ульяновск по счету-фактуре № 00000635 от 31.08.2005 г. на сумму 54 708,33 долларов США и грузовой авианакладной № 0002800 из Юбилейного (аэропорт вылета) в Тулузу (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 44 031 кг. Согласно грузовому манифесту от 11.07.2005 г., на котором стоит штамп Государственного таможенного комитета Республики Казахстан, воздушное судно, приземлившееся в аэропорту Юбилейный, следует до пункта назначения (Тулуза) с грузом на борту весом 44 037 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0054-1/P/DOL/ATIза период с 20.07.2005 г. по 22.07.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 31.08.2005 г. Как установлено судом области, в соответствии с пояснениями налогового орган, рейс, следовавший из Ульяновска в Ульяновск через Байконур, выгрузил на Байконуре 58 801 кг груза и загрузил там же 44 031 кг груза; по прилету в конечный пункт (Ульяновск) самолет не разгружался.
По договору № 2005-0056/P/DOL/SAIMA от 10.07.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-914/915/234/236/229/924 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Ульяновск-Тулуза-Милан-Ашгабад-Кабул-Ашгабад-Тулуза-Ульяновск. Цена авиаперевозки – 166 833,33 долларов США. На основании задания на полет № 59 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-914/915/234/236/229/924/926, дата вылета 13.07.2005 г.) по маршруту Ульяновск-Тулуза-Милан-Ашгабад-Кабул-Ашгабад-Тулуза-Ульяновск-Байконур-Ульяновск по счету-фактуре № 00000502 от 20.07.2005 г. на сумму 166 833,33 долларов США и грузовой авианакладной № HAWBROM-55233631 из Милана (пункт вылета) в Кабул (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 78 800 кг, по грузовой авианакладной № 0008816 из Юбилейного (аэропорт вылета) на Тулузу (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 37 325 кг.Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0056/P/DOL/SAIMAза период с 13.07.2005 г. по 20.07.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 20.07.2005 г. Согласно пояснениям налогового органа, из Ульяновска самолет вылетел с грузом 44 031 кг, загруженным в Байконуре, который затем был разгружен в Тулузе. Там же самолет загрузил груз весом 22 225 кг, с которым он совершил посадку в Ульяновске для дозаправки, далее самолет проследовал с тем же грузом на Байконур, где выгрузил груз 22 225 кг и загрузил груз 37 325 кг.
По договору № 2005-0059/P/DOL/SAIMA от 21.07.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-926/927/248/875/862/863 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Ульяновск-Тулуза-Милан-Ашгабад-Кабул-Ашгабад-Амман-Кано-Ямосукро-Аккра. Цена авиаперевозки – 173 333,33 долларов США. На основании задания на полет № 59/1 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-926/927/248/875/862/863, дата вылета 22.07.2005 г.) по маршруту Ульяновск-Тулуза-Милан-Ашгабад-Кабул-Ашгабад-Амман-Кано-Ямосукро-Аккра по счету-фактуре № 00000514 от 27.07.2005 г. на сумму 173 333,33 долларов США и грузовой авианакладной № HAWBROM-55238200 из Милана (аэропорт вылета) в Кабул (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 72 240 кг, по грузовой авианакладной № 0008818 из Аммана (аэропорт вылета) в Яммасукро (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 51 011 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0059/P/DOL/SAIMAза период с 22.07.2005 г. по 27.07.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 27.07.2005 г. Согласно грузовому манифесту от 21.07.2005 г., груз весом 37 325 кг, перевозимый по авиационной накладной № 0008816, следует до пункта назначения – Тулуза. Как пояснил налоговый орган, самолет вылетел из Ульяновска с грузом весом 37 325 кг, который был загружен на Байконуре и выгружен в Тулузе.
По договору № 8200 от 03.08.2000 г. компании «Дейтлайн Оверсиз ЛТД» (арендатор) авиакомпанией «Полет» (арендодатель) передан в аренду самолет транспортный АН-124-100, бортовой номер RA-82077 для осуществления коммерческих полетов с оказанием услуг по управлению и технической эксплуатации (пункт 1.1 договора) на срок до 03.08.2006 г. (дополнительное соглашение от 02.08.2005 г.). На основании полетных заданий № 63/3 на выполнение перевозки груза по маршруту Ашгабат-Тулуза-Ульяновск (дата вылета – 09.08.2005 г., рейс РОТ-289/940), № 67 на выполнение перевозки груза по маршруту Ульяновск-Юбилейный-Ульяновск (дата вылета – 12.08.2005 г., рейс РОТ-940/942), № 69 на выполнение перевозки груза по маршруту Ульяновск-Тулуза-Рим-Кабул-Ашгабад-Мадрид-Мадрид (дата вылета – 14.08.2005 г., рейс РОТ-942/941/202/238/241) арендодателем на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82068 по грузовой авианакладной № 0002784 выполнена перевозка груза весом 38 358 кг из Тулузы (аэропорт вылета) в Юбилейный (аэропорт назначения), по грузовой авианакладной № 0002785 выполнена перевозка груза весом 22 225 кг из Юбилейного (аэропорт вылета) в Тулузу (аэропорт назначения), что подтверждается актом на выполнение перевозки № В00553 от 26.08.2005 г. За выполнение рейса арендодателем был выставлен счет-фактура № 00000626 от 26.08.2005 г. на сумму 784 666,67 долларов США. В соответствии с генеральной декларацией от 14.08.2005 г. груз весом 22 225 кг являлся транзитным, и, как пояснил сам налоговый орган, он был загружен в Тулузе и выгружен в Байконуре, а в Ульяновске самолет сел и взлетел с одним и тем же грузом.
По договору № 8100 от 03.08.2000 г. компании «Дейтлайн Оверсиз ЛТД» (арендатор) Авиакомпанией «Полет» (арендодатель) передан в аренду самолет транспортный АН-124-100, бортовой номер RA-82077 для выполнения коммерческих полетов с оказанием услуг по управлению и технической эксплуатации (пункт 1.1 договора) на срок до 03.08.2006 г. (дополнительное соглашение от 02.08.2005 г.). На основании полетных заданий № 74/1 на выполнение перевозки груза по маршруту Ашгабат-Минеральные воды-Юбилейный-Ульяновск (дата вылета – 11.09.2005 г., рейс РОТ-221/946), № 75 на выполнение перевозки груза по маршруту Ульяновск-Тулуза-Ноттингэм-Тулуза-Шалонс-Гваделупа-Санта Мария-Эвре (дата вылета – 12.09.2005 г., рейс РОТ-946/947/1082/1083/1080/1081), арендодателем на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82075 по грузовой авианакладной № 0002786 выполнена перевозка груза весом 34 623 кг из Юбилейного (аэропорт вылета) в Тулузу (аэропорт назначения), что подтверждается актом на выполнение перевозки № В00651 от 26.09.2005 г. За выполнение рейса арендодателем был выставлен счет-фактура № 00000744 от 26.09.2005 г. на сумму 742 000 долларов США. В соответствии с генеральной декларацией от 12.09.2005 г., рейс РОТ-946 следовал из Байконура, и как пояснил налоговый орган, товар весом 34 623 кг был погружен в Юбилейном и выгружен в Тулузе, при посадке в Ульяновске загрузка или выгрузка не производились.
По договору № 2005-0100/P/DOL/AC от 04.11.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82080, рейсом № РОТ-1266/889/1242/893/886 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Баку-Хан-Мадрид-Баку-Лахор-Баку-Басел-Ульяновск (цена авиаперевозки – 226 666,67 долларов США). На основании задания на полет № 92 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82080 (номер рейса РОТ-1266/889/1242/893/886, дата вылета 05.11.2005 г.) по маршруту Баку-Хан-Мадрид-Баку-Лахор-Баку-Басел-Ульяновск по счету-фактуре № 00000978 от 10.11.2005 г. на сумму 226 666,67 долларов США и грузовой авианакладной № 000589 из Шарджа (аэропорт вылета) в Хан (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 100 026 кг, по грузовой авианакладной № 0000590 из аэропорта Торрехон (пункт вылета) в Лахор (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 85 631 кг., по грузовой накладной от 07.11.2005 г. из Мюльгауз (пункт вылета) в Токио, аэропорт Нарита (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 112 970 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0100/P/DOL/ACза период с 05.11.2005 г. по 10.11.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 10.11.2005 г. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 10.11.2005 г., груз, почта, багаж, пассажиры, перевозимые рейсом № РОТ 886, следовали до пункта назначения (Токио) через Братск транзитом.
По договору № 2005-0104/P/DOL/SAIMA от 09.11.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82080, рейсом № РОТ-886/887/1276/1278/1276/1277 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Ульяновск-Братск-Нарита-Макао-Бангок-Лахор-Ашгабад-Люксембург-Тулуза. Цена авиаперевозки – 260 666,67 долларов США. На основании задания на полет № 97 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82080 (номер рейса РОТ-886/887/1276/1277, дата вылета 10.11.2005 г.) по маршруту Ульяновск-Братск-Нарита-Макао-Бангок-Лахор-Ашгабад-Люксембург-Тулуза по счету-фактуре № 00000997 от 14.11.2005 г. на сумму 260 666,67 долларов США и грузовым авианакладным № РОТ 0000 0641, № РОТ 0000 0642, № РОТ 0000 0643, № РОТ 0000 0644, № РОТ 0000 0645, № РОТ 0000 0646, № РОТ 0000 0647, № РОТ 0000 0648, № РОТ 0000 0649, № РОТ 0000 0650, № РОТ 0000 0651, № РОТ 0000 0652, № РОТ 0000 0653, № РОТ 0000 0654, № РОТ 0000 0655 из Макао (пункт вылета) в Люксембург (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 7 216 кг, 11 368 кг, 10 326 кг, 5 884 кг, 2 722 кг, 855 кг, 15 762 кг, 4 188 кг, 2 935 кг, 5 715 кг, 5 020 кг, 12 329 кг, 5 292 кг, 10 980 кг, 300 кг соответственно. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0104/P/DOL/SAIMAза период с 10.11.2005 г. по 14.11.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 14.11.2005 г.;
По договору № 2005-0102/P/DOL/AC от 06.11.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-1268/893/1246/889/890 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Шаджа-Баку-Хан-Тарихон-Ашгабад-Лахор-Лион-Ульяновск. Цена авиаперевозки – 254 666,67 долларов США. На основании задания на полет № 88 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-1268/893/1246/889/890, дата вылета 07.11.2005 г.) по маршруту Шаджа-Баку-Хан-Тарихон-Ашгабад-Лахор-Лион-Ульяновск по счету-фактуре № 00000979 от 10.11.2005 г. на сумму 254 666,67 долларов США и грузовой авианакладной № 0008985 из Шарджа (аэропорт вылета) в Хан (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 99 340 кг, по грузовой авианакладной № 0008986 из аэропорта Торрехон (пункт вылета) в Лахор (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 80 185 кг., по грузовой накладной № 9010/00002248 из Лиона (пункт вылета) в Осака, район Кансай (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 112 000 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0102/P/DOL/ACза период с 07.11.2005 г. по 10.11.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 10.11.2005 г. Согласно Генеральным декларациям от 10.11.2005 г., от 11.11.2005 г. груз весом 112 тонн следовал транзитом из Лиона в Осака через территорию Российской Федерации.
По договору № 2005-0103/P/DOL/CF от 09.11.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-890/891/1307/1306/1309 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Ульяновск-Братск-Кансай-Новосибирск-Барселона-Шатору-Ашгабад-Исламабад-Ульяновск. Цена авиаперевозки – 312 000 долларов США). На основании задания на полет № 95 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-890/891/1307/1306/1309, дата вылета 11.11.2005 г.) по маршруту Ульяновск-Братск-Кансай-Новосибирск-Барселона-Шатору-Ашгабад-Исламабад-Ульяновск по счету-фактуре № 00001021 от 19.11.2005 г. на сумму 312 000 долларов США и грузовой авианакладной № 0002768 из Юбилейного (аэропорт вылета) в Барселону (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 40 745,4 кг, по грузовой авианакладной № 0008923 из аэропорта Шатору (пункт вылета) в Исламабад (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 70 093 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0103/P/DOL/CF за период с 11.11.2005 г. по 19.11.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 19.11.2005 г. При этом, ни в Ульяновске, ни в Новосибирске груз не загружался и не выгружался, 112 000 гк груза были выгружены в Кансай, 40 745 кг – в Барселоне.
По договору № 2005-0096/P/DOL/AII от 26.10.2005 г. перевозчик, согласно плану-графику, на самолете АН-124-100 бортовой № 82014, рейсом № РОТ-1201/1232/1201/1187/1188 должен был в течение двух месяцев со дня подписания договора осуществить перевозку оборудования по маршруту Баку-Трондхейм-Ульяновск-Исламабад-Алма Ата-Сеул-Сеул-Дубай. Цена авиаперевозки – 264 000 долларов США. На основании задания на полет № 88/1 авиакомпанией «Полет» на воздушном судне АН-124-100 бортовой номер 82014 (номер рейса РОТ-1201/1232/1201/1187/1188, дата вылета 27.10.2005 г.) по маршруту Баку-Трондхейм-Ульяновск-Исламабад-Алма Ата-Сеул-Сеул-Дубай по счету-фактуре № 00000950 от 01.11.2005 г. на сумму 264 000 долларов США и грузовой авианакладной № 117-46642890 из Трондхейм (пункт вылета) в Исламабад (пункт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 72 000 кг, по грузовой авианакладной № 0008222 из Сеула (аэропорт вылета) в Дубай (аэропорт назначения) осуществлена перевозка груза (оборудования) весом 38 104 кг. Факт выполнения авиационных перевозок по договору № 2005-0096/P/DOL/AII за период с 27.10.2005 г. по 01.11.2005 г. подтверждается актом выполнения работ от 01.11.2005 г., при этом в Ульяновске воздушное судно село и взлетело с одним и тем же грузом – 72 000 кг.
С учетом положений норм таможенного законодательства и международных актов следует, что сведения, содержащиеся в заданиях на полет и в грузовых накладных, не противоречат, а дополняют друг друга, а именно: в грузовых накладных указаны порты погрузки и разгрузки, находящиеся на территории иностранных государств, сведения о которых необходимы для идентификации перевозки как международной; в полетных заданиях – пункты следования воздушного судна по запланированному маршруту с учетом пунктов погрузки, выгрузки, дозаправки и смены экипажа.
Из содержания вышеприведенных документов – договоров, счетов-фактур, актов выполненных работ, полетных заданий, грузовых манифестов, деклараций, грузовых авианакладных следует, что перевозка груза на воздушных судах компании «Полет» осуществлялась между иностранными государствами, следовательно, данные перевозки в смысле таможенного законодательства являлись международными.
При этом указание в договорах и полетных заданиях в качестве начальных, промежуточных или конечных пунктов перелета аэропортов Российской Федерации (Братск, Ульяновск, Петропавловский Камчатский, Новосибирск) не может служить доказательством того, что местом реализации услуг по перевозке грузов является территория Российской Федерации, поскольку как в случае вылета воздушного судна с территории России, так и в случае, когда аэропорт России являлся конечным пунктом назначения, груз в указанных пунктах не загружался и не разгружался. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.
Согласно штампам таможенных органов Российской Федерации на генеральных декларациях и на грузовых авианакладных, рейсы, по которым осуществлялись перевозки авиакомпанией «Полет», пролетали транзитом через Россию, осуществляя исключительно технические посадки на ее территории с целью дозаправки самолета и смены экипажа.
Подтверждением этому также служит письмо Ульяновской таможни от 20.04.2007 г. (исх. № 06-03-40/041), в котором сообщается, что за период 2005 – 2006 г.г. при выполнении международных авиарейсов через международный аэропорт «Ульяновск-Восточный» воздушными судами АН-124-100 (бортовые номера RA-82010, 82014, 82068, 82075, 82077, 82080), принадлежащими авиакомпании «Полет», в зоне деятельности Симбирского таможенного поста Ульяновской таможни выгрузка, погрузка, перегрузка на иной вид транспорта коммерческого груза не производилась. Данные суда совершали посадку только с целью таможенного оформления и таможенного контроля, заправки топлива, технического обслуживания и смены экипажа.
С учетом изложенного, утверждение налогового органа о противоречивости представленных налогоплательщиком документов, явившееся основанием для вывода о том, что фактически перевозка грузов авиакомпанией «Полет» осуществлялась между иностранными и российскими портами, являвшимися начальными или конечными пунктами авиарейсов, а не между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации, правомерно отвергнут судом области как не основанный ни на фактических обстоятельствах дела, ни на нормах законодательства, регулирующего спорные правоотношения.
Также обоснованно отвергнута и ссылка на то, что, поскольку в счетах-фактурах, выставленных на оплату оказанных услуг по перевозке, налогоплательщик обозначил оказанную услугу как рейс, то и пункты, между которыми осуществлялась перевозка, надо определять по начальному и конечному пунктам, указанным в заданиях на полет.
Приложением 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской федерации от 02.12.2000 г. № 914, предусмотрено, что в графе 2 «Единица измерения» счета-фактуры указывается единица измерения при возможности ее указания. В случае невозможности определения единицы измерения выполненной работы (оказанной услуги) в данной графе ставится прочерк.
Таким образом, графа «единица измерения» является не обязательной для заполнения, а указание в рассматриваемом случае в счетах-фактурах в качестве единицы измерения обозначения «рейс» не имеет правового значения для определения характера осуществленной перевозки и носит условный характер.
Представленные налогоплательщиком документы в их совокупности позволяют определить, какая именно услуга им оказана, по какому маршруту, между какими пунктами и по каким авиарейсам осуществлялась перевозка груза.
Рассматривая апелляционную жалобу в части, касающейся перевозки грузов в г. Байконур, суд апелляционной инстанции также пришел к выводу об обоснованности и законности решение суда области в данной части.
Из оспариваемого решения следует, что в проверяемом периоде общество оказывало фирме «DATELINE OVESEAS LIMITED» услуги по перевозке грузов по маршрутам:
- Тулуза (Франция) – Байконур (Казахстан), авианакладная № 002801 от 06.07.2005 г., груз весом 58 801 кг, авиарейс POT 912, полетные задания №№ 56, 58 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и частичной смены экипажа (справка Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007 г.);
- Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная № 002800 от 19.07.2005г., груз весом 44 031 кг, авиарейс POT 914, полетные задания №№ 58, 59 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007 г.);
- Тулуза (Франция) – Байконур (Казахстан), авианакладная № 0008815 от 19.07.2005г., груз весом 22 225 кг, авиарейс POT 924, полетное задание № 59 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007 г.);
- Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная № 0008816 от 21.07.2005г., груз весом 37 325 кг, авиарейс POT 926, полетные задания №№ 59, 59/1 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007 г.);
-Тулуза (Франция) – Байконур (Казахстан), авианакладная № 0002784 от 08.08.2005г., груз весом 38 358 кг, авиарейс POT 940, полетные задания №№ 63/3, 67 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007г.);
-Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная № 0002785, груз весом 22 225 кг, авиарейс POT 942, полетные задания №№ 67, 69 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007г.);
- Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная № 0002786 от 06.09.2005г., груз весом 34 623 кг, авиарейс POT 946 полетные задания №№ 74/1, 75 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и частичной смены экипажа (справка Ульяновской таможни № 06.03.04/041 от 20.04.2007г.).
По мнению налогового органа, в тех случаях, когда начальным или конечным пунктом авиарейса являлся г. Байконур, Республика Казахстан, услуги по предоставлению в пользование воздушного судна по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем либо услуги по перевозке подлежали налогообложению налогом на добавленную стоимость, так как в соответствии с Соглашением Российской Федерации и Республикой Казахстан от 23.12.1995 г. г. Байконур относится к территории Российской Федерации (пункты 2.2.3.8 - 2.2.3.13 решения).
Суд первой инстанции правомерно не согласился с выводами налогового органа, указав при этом следующее.
В связи с тем, что налоговое законодательство не содержит определение понятия «территория Российской Федерации», согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса данное понятие следует применять в том значении, в каком оно используется в соответствующей отрасли законодательства.
Статьей 2 Таможенного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что территория Российской Федерации составляет единую таможенную территорию Российской Федерации. Пределы таможенной территории Российской Федерации, а также пределы территорий, указанных в пунктах 2 и 3 настоящей статьи, являются таможенной границей.
Таможенная граница совпадает с Государственной границей Российской Федерации, за исключением пределов территорий, указанных в пунктах 2 и 3 настоящей статьи.
Определение понятия «территория Российской Федерации» также дано в Конституции Российской Федерации: в территорию Российской Федерации включается территория субъектов Российской Федерации, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними.
Субъекты Российской Федерации перечислены в статье 65 Конституции Российской Федерации, г. Байконур в этот перечень не включен.
В соответствии со статьей 1 Соглашения между Российской Федерацией и Республикой Казахстан о статусе города Байконур, порядке формирования и статусе его органов исполнительной власти от 23.12.1995 г., Байконур является административно-территориальной единицей Республики Казахстан, которая на период аренды в отношениях с Российской Федерацией наделяется статусом, соответствующим городу федерального значения.
Следовательно, правовое значение для определения места реализации услуг по международной воздушной перевозке в рассматриваемом случае является административно-территориальная принадлежность г. Байконура, а не наличие у него временного статуса, приравненного к статусу города федерального назначения.
То есть, г. Байконур, оставаясь административно-территориальной единицей Республики Казахстан, на период аренды в отношениях с Российской Федерацией наделяется особым статусом, содержание которого раскрывается в Соглашении от 23.12.1995 г.
При этом предметом аренды, как следует из Соглашения между Российской Федерацией и Республикой Казахстан об основных принципах и условиях использования космодрома «Байконур» от 28.03.1994 г., являются объекты комплекса «Байконур», расположенные на территории Республики Казахстан.
Таким образом, передача Республикой Казахстан в аренду Российской Федерации объектов комплекса «Байконур» и наделение в связи с этим города Байконур особым статусом, не влекут за собой изменение территориальной целостности и государственных границ государств - сторон указанных соглашений, соответственно, и перевозка груза на территорию города Байконур сопряжена с его перемещением через государственную границу Республики Казахстан на таможенную территорию названного государства.
Данный вывод суда также подтверждается наличием отметок таможенных органов Республики Казахстан на грузовых авианакладных №№ 0002801, 0002800, 0008815, 0008816, 0002786, а также на грузовых манифестах от 11.07.2005 г. и от 21.07.2005 г. на авиаперевозки по авианакладным № 0002800 и № 0008816, по которым груз был принят на борт воздушных судов или выгружен в г. Байконуре, о перемещении воздушного судна и груза через таможенную границу названного государства.
Пунктом 2 статьи 10 Соглашения от 23.12.1995 г. предусмотрено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и юридические лица Республики Казахстан, зарегистрированные на территории города Байконур, на период аренды комплекса «Байконур» регистрируются также в администрации города Байконур как физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, и юридические лица Российской Федерации, при этом сохраняются имущественные права соответствующих собственников Республики Казахстан, а налоги, сборы, пошлины и иные платежи, взимаемые с юридических и физических лиц, зачисляются в бюджет города. Указанное правило также не может свидетельствовать о том, что город Байконур является территорией Российской Федерации для целей обложения налогом на добавленную стоимость спорных перевозок, в силу действия на его территории российского режима налогообложения. В данном случае речь идет о распространении российского режима налогообложения только на лиц, зарегистрированных в администрации города Байконур, и уплачивающих налоги на территории г. Байконур в доход бюджета города.
Таким образом, воздушные суда авиакомпании «Полет» перевозили грузы, ввозимые на территорию Республики Казахстан с территории другого иностранного государства, или вывозимые с территории Республики Казахстан на территорию другого иностранного государства, и местом осуществления деятельности при осуществлении указанных перевозок территория России не являлась. Следовательно, при осуществлении указанных перевозок отсутствовал объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что доначисление налога на добавленную стоимость по пунктам 2.2.3.9, 2.2.3.11 - 2.2.3.13 решения является неправомерным.
Ссылка инспекции на разъяснение Министерства Российской Федерации по налогам и сборам в письме от 13.05.2004 г. № 03-1-08/1191/15@ обоснованно признана судом несостоятельной, поскольку письмо касается налогообложения реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа с территории Российской Федерации на территорию г. Байконур и обратно, выполняемых российскими налогоплательщиками для юридических лиц Российской Федерации в целях применения подпункта 5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.
Также несостоятельной является ссылка налогового органа на Определение Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 28.02.2002 г. № КАС 02-59, поскольку позиция Верховного Суда Российской Федерации, изложенная в указанном Определении, касается вопросов предоставления налоговых и иных льгот организациям и индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным на территории г. Байконура.
Исходя из изложенного, суд области пришел к правомерному выводу о том, что в проверяемом периоде налогоплательщик одновременно осуществлял как операции, являющиеся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, так и операции, не подлежащие налогообложению по правилам главы 21 Налогового кодекса.
В соответствии со статьей 170 Налогового кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, если иное не установлено положениями главы 21, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.
Пунктом 2 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:
1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;
3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;
4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, за исключением приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для передачи правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации организации.
Пунктом 4 статьи 170 Кодекса установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты,оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса).
Пунктом 2 статьи 253 Налогового кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Статья 254 Кодекса к материальным расходам относит затраты налогоплательщика, перечисленные в пункте 1.
Пунктом 2 названной статьи установлено, что стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.
В связи с этим, с учетом положений статьи 170 Налогового кодекса, общество на законных основаниях учитывало в стоимости товаров (работ, услуг), относимой на расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль, налог на добавленную стоимость по материальным ресурсам, использованным при осуществлении операций, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в силу того, что местом их осуществления не является территория Российской Федерации.
Претензий к экономической и документальной обоснованности произведенных расходов, так же как и к правильности их исчисления, налоговым органом не заявлялось.
При таких обстоятельствах доначисление акционерному обществу «Авиационная компания «Полет» по решению № 12/06/11182дсп от 29.11.2007 г. налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб. и налога на прибыль в сумме 705 922,32 руб. является неправомерным.
В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб. и налога на прибыль в сумме 705 922,32 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 1 458 310 руб. – за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, в сумме 39 456 руб. – за несвоевременную уплату налога на прибыль.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела доказана неправомерность доначисления акционерному обществу налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб. и налога на прибыль в сумме 705 922,32 руб., то в действиях налогоплательщика отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации – неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 1 208 264 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, в сумме 72 146 руб. за неуплату налога на прибыль.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.
Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку они основаны на неправильном толковании действующего законодательства.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение арбитражного суда Белгородской области от 02.10.2009 г. по делу № А08-1232/2008-16 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Белгородской области – без удовлетворения.
Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, а также то обстоятельство, что на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, оснований для взыскания или возврата государственной пошлины апелляционная коллегия не усматривает.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение арбитражного суда Белгородской области от 02.10.2009 г. по делу № А08-1232/2008-16 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Белгородской области – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья: Т.Л.Михайлова
Судьи: С.Б. Свиридова
Н.А. Ольшанская
