ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
672000, Чита, ул. Ленина 100б
Тел. (3022) 35-96-26, тел./факс (3022) 35-70-85
E-mail: info@4aas.arbitr.ru http://4aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
г. Чита Дело №А19-19062/09
«30» марта 2010 года
Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2010 года
Полный текст постановления изготовлен 30 марта 2010 года
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Дубук М.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шипенка Юрия Семеновича на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 7 декабря 2009 года по делу №А19-19062/09 по заявлению индивидуального предпринимателя Шипенка Юрия Семеновича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Иркутской области о признании незаконным решения от 26 мая 2009 года №6328852 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений»
(суд первой инстанции: Седых Н.Д.)
при участии в судебном заседании:
от заявителя – Шипенка Ю.С., предпринимателя, Машкова С.А., представителя по доверенности от 05.09.2009,
от заинтересованного лица (налогового органа) – Лихачевой Н.В., представителя по доверенности от 09.03.2010,
установил:
Индивидуальный предприниматель Шипенок Юрий Семенович (далее – предприниматель Шипенок Ю.С., налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Иркутской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Иркутской области (далее – инспекция, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке пункта 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения от 26 мая 2009 года №6328852 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений».
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 7 декабря 2009 года заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №8 по Иркутской области от 26 мая 2009 года №6328852 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений» признано незаконным в части пункта 2 в части пени по налогу на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в сумме 8 руб. 83 коп., в части пункта 3.3 решения в части пени в сумме 8 руб. 83 коп.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Отказывая в удовлетворении требований о признании незаконным решения инспекции в части доначисления налогов по общей системе налогообложения, суд первой инстанции исходил из того, что с учетом предмета агентского договора, заключенного между предпринимателем Шипенком Ю.С. (агент) и ЗАО «Байкалвестком» (принципал), его исполнение агентом является видом деятельности, отличным от розничной торговли, не подлежащим налогообложению единым налогом на вмененный доход.
Карточки «экспресс-оплата», переданные агенту, являются собственностью принципала ЗАО «Байкалвестком» до момента их реализации абонентам, реализуются на условиях принципала и не переходят в собственность агента после их передачи принципалом.
Карточки «экспресс-оплата» не могут выступать в качестве имущества, используемого в целях перепродажи в рамках заключаемых договоров в сфере розничной торговли, поскольку они не отвечают признакам товара, определенным статьей 38 Налогового Кодекса Российской Федерации, и в соответствии с главой 7 Федерального закона от 07.07.2003 №126-ФЗ «О связи» являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи.
Удовлетворяя частично требования заявителя, суд первой инстанции исходил из неправомерности начисления пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 8 руб. 83 коп., поскольку налоговым органом пени начислялись исходя из дат, указанных в выписке банка, а не из дат проведения операции согласно платежным поручениям.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований, предприниматель Шипенок Ю.С. обратился с апелляционной жалобой.
С учетом уточнения предмета апелляционного обжалования, предприниматель Шипенок Ю.С. просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований, касающихся уплаты налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога по взаимоотношениям с ЗАО «Байкалвестком», соответствующих пени и налоговых санкций.
В обоснование требований заявитель в апелляционной жалобе и письменных пояснениях ссылается на то, что продажа карточек «экспресс-оплата» является розничной торговлей, подпадает под налогообложение единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Судом первой инстанции не дана оценка приведенным заявителем доводам в обоснование требований. Условия договора № 96 от 26.02.2004, заключенного между предпринимателем Шипенком Ю.С. и ЗАО «Байкалвестком», приведены неверно.
Судом неправильно применены нормы материального права, в частности, пункт 1 статьи 454 Гражданского кодекса РФ, без учета положений статьи 491 Гражданского кодекса РФ. Суд сослался на недействующий нормативно-правовой акт - Правила оказания услуг телефонной связи, утвержденные постановлением Правительства РФ от 26.09.1997 № 1235.
Ссылка суда первой инстанции на главу 7 Федерального закона от 07.07.2003 №126-ФЗ «О связи» необоснованна, поскольку положения указанного закона не содержат указания на то, что карты «экспресс-оплата» являются средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи.
Судом первой инстанции не учтено, что комиссионная торговля является розничной торговлей в силу Государственного стандарта РФ ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения».
По мнению заявителя апелляционной жалобы, предприниматель Шипенок Ю.С. покупал карточки «экспресс-оплата» у ЗАО «Байкалвестком» на условиях договора №96 от 26.02.2004, который называется агентским, но, по сути, является договором поставки. Анализ условий договора № 96 от 26.02.2004 свидетельствует о наличии существенных признаков договора поставки: налогоплательщик действует от своего имени и за свой счет - он приобретает карточки «экспресс-оплата» на условиях предоплаты, что агентским договором не допускается, и продает их по своей цене, получая доход от разницы в ценах приобретения и реализации товара. Предприниматель приобретает карточки «экспресс-оплата» для целей предпринимательской деятельности, возврат карточек при неисполнении договора не предусмотрен. Фактические отношения между ЗАО «Байкалвестком» и предпринимателем также свидетельствуют о наличии отношений по поставке товара: ЗАО «Байкалвестком» выставлялись счета на предоплату за товар; счета оплачивались в наличной или безналичной форме; товар передавался от продавца к покупателю по накладным на отпуск товара. При этом в кассовых чеках и платежных поручениях выделялся НДС, что возможно только при реализации товара, работ, услуг.
Карточки «экспресс-оплата» являются товаром, который приобретался предпринимателем Шипенком Ю.С. у ЗАО «Байкалвестком» в целях предпринимательской деятельности и реализован через розничные торговые точки в целях получения дохода от реализации. При этом услуг связи предприниматель не оказывал, следовательно, положения Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи» к деятельности налогоплательщика не применимы.
Правильность позиции налогоплательщика подтверждается официальными разъяснениями Департамента налоговой политики Минфина РФ от 06.05.2004 № 04-05-12/23 «О налогообложении посреднической деятельности», письмом Минфина РФ от 25.08.2006 № 03-11-02/189, письмом Департамента налоговой политики Минфина РФ от 24.12.2007 №03-11-04/3/512.
Поскольку налогоплательщик действовал в соответствии с действующим законодательством и письменными разъяснениями о порядке исчисления, уплаты налога, в силу положений подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ это обстоятельство исключает вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения. Об отсутствии вины предпринимателя также свидетельствует и постановление о прекращении уголовного дела от 16.04.2009, возбужденного по признакам преступления, предусмотренного статьей 198 Уголовного кодекса РФ (неуплата налогов).
Дополнительно заявитель указывает, что налоговый орган не ссылается на документы, свидетельствующие о получении предпринимателем Шипенком Ю.С. в 2006-2007 годах вознаграждения от ЗАО «Байкалвестком». В 2006 году сумма 207466 руб. на расчетный счет предпринимателя не поступала; сумма, поступившая на расчетный счет предпринимателя от ЗАО «Байкалвестком» в 2007 году, является скидкой за объемы приобретенных карт, а не вознаграждением. Согласно условиям договора № 96 от 26.02.2004 карточки «экспресс-оплата» оплачивались и передавались только на условиях 100 - процентной предоплаты, что уже свидетельствует о том, что данный договор не является агентским, при этом условие о скидке сформулировано как вознаграждение, но, по факту таковым не является.
Поскольку предприниматель обоснованно применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения, привлечения к налоговой ответственности, а также начисления пени за неуплату налогов не имелось. Кроме того, расчет пени произведен необоснованно, в решении расчеты не приведены.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
На основании распоряжения от 23 марта 2010 года на основании пункта 2 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с уходом судьи Лешуковой Т.О. в отпуск, произведена замена судьи Лешуковой Т.О. на судью Желтоухова Е.В., в связи с чем рассмотрение дела начато сначала.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании определения Четвертого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2010 года на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Иркутской области на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 18 по Иркутской области.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 36 от 28.05.2009 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что налоговый орган не настаивал на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой предпринимателем части.
В судебном заседании предприниматель Шипенок Ю.С. и его представитель требования апелляционной жалобы поддержали. Представитель инспекции требования апелляционной жалобы не признала по доводам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы, дополнения к ней и доводы отзыва на апелляционную жалобу, изучив материалы дела, заслушав лиц, участвующих в деле, пришел к следующим выводам.
Шипенок Юрий Семенович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, 07.10.1996 № 3228, о чем в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей внесена запись за ОГРН 304381918300051.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя руководителя №588 от 31.12.2008 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по результатам которой составлен Акт № 02/13 от 27 апреля 2009 года, в котором отражены выявленные нарушения.
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки с участием предпринимателя, заместителем руководителя налогового органа принято решение №6328852 от 26 мая 2009 года «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений».
Указанным решением предприниматель Шипенок Ю.С. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом статьи 119 Налогового кодекса РФ, за непредставление налогоплательщиком налоговых деклараций: по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в размере 8048 руб., по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в размере 7738 руб. 80 коп., по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 31942 руб. 40 коп., по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 34320 руб., по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 19247 руб. 80 коп.; предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6978 руб., за неуплату единого социального налога за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6644 руб. 02 коп., за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года в виде штрафа в размере 9350 руб. 60 коп.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неполное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 224 руб. 80 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 18260 руб. 53 коп., налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 11768 руб. 97 коп., единого социального налога за 2006-2007 годы в размере 11041 руб. 49 коп., налога на доходы физических лиц (агент) за 2006-2007 года в размере 4620 руб. 59 коп.; а также предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 52443 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 34890 руб., по единому социальному налогу за 2006-2007 годы в размере 33220 руб. 10 коп., по налогу на доходы физических лиц (агент) (недобор) за 2006-2007 годы в размере 1124 руб., по налогу на доходы физических лиц (агент) задолженность в размере 2880 руб.; уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 года в сумме 3243 руб., предложено уплатить указанные штрафы и пени.
Предприниматель в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области, решением которого № 26-17/29821 от 10 августа 2009 года «Об изменении решения» решение Инспекции №6328852 от 26 мая 2009 года изменено, решение инспекции утверждено в редакции решения УФНС по Иркутской области и вступило в силу.
В редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области решением Инспекции предприниматель Шипенок Ю.С. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом статьи 119 Налогового кодекса РФ, за непредставление налогоплательщиком налоговых деклараций: по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в размере 8048 руб., по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в размере 7738 руб. 80 коп., по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 27342 руб., по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 24350 руб., по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 1948 руб.; предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6327 руб., за неуплату единого социального налога за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 6018 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года в виде штрафа в размере 8224 руб.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неполное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2006-2007 годы в виде штрафа в размере 224 руб. 80 коп.; начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе: налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 16251 руб. 21 коп., налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 10522 руб. 82 коп., единого социального налога за 2006-2007 годы в размере 9843 руб. 60 коп., налога на доходы физических лиц (агент) за 2006-2007 года в размере 4620 руб. 59 коп.; а также предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2006 года, 1-3 квартал 2007 года в размере 46812 руб., по налогу на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в размере 31636 руб., по единому социальному налогу за 2006-2007 годы в размере 30091 руб. 15 коп., по налогу на доходы физических лиц (агент) (недобор) за 2006-2007 годы в размере 1124 руб., по налогу на доходы физических лиц (агент) задолженность в размере 2880 руб.; уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2007 года в сумме 3243 руб., предложено уплатить указанные штрафы и пени.
Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его незаконным.
Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о правомерности доначисления инспекцией предпринимателю Шипенку Ю.С. налогов по общей системе налогообложения (налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость) правильными, основанными на правильном применении норм материального права и подтверждающимися установленными по делу обстоятельствами.
Как следует из акта проверки и оспариваемого решения инспекции, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что в проверяемые налоговые периоды 2006-2007 годы предприниматель Шипенок Ю.С., кроме деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, производил реализацию карточек «экспресс-оплата» ЗАО «Байкалвестком» на основании заключенного агентского договора №96 от 26.02.2004.
Основанием для принятия налоговым органом решения № 6328852 от 26 мая 2009 года послужили, в том числе, выводы налогового органа о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для деятельности по реализации карточек «экспресс-оплата» по агентскому договору, занижении объекта налогообложения на полученное вознаграждение в сумме 207466 руб. за 2006 год, на 96735 руб. за 2007 год, в связи с чем предпринимателю предложено уплатить налоги по общей системе налогообложения, начислены пени за несвоевременную уплату налогов и применена ответственность за неуплату налогов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ. Кроме того, поскольку налогоплательщиком не представлены налоговые декларации установленный законом срок, к предпринимателю применена ответственность, предусмотренная статьей 119 Налогового кодекса РФ.
Суд апелляционной инстанции по отношениям предпринимателя с ЗАО «Байкалвестком» пришел к следующим выводам.
Между предпринимателем (агент) и ЗАО «Байкалвестком» (принципал) заключен агентский договор №96 от 26.02.2004.
В соответствии с п.1.1 и п.1.2 договора № 96 от 26.02.2004 принципал поручает, а агент берет на себя обязательство, совершать от своего имени, но за счет принципала следующие действия: принципал обязуется передать агенту карточки «экспресс-оплата», а агент обязуется продать их по цене, указанной в накладной, на основании которых карточки будут переданы агенту. Карточка «экспресс-оплата» является формой платежа за услуги сотовой связи для абонентов ЗАО «Байкалвестком». Агент не имеет права реализовывать карты «экспресс-оплаты» по цене, отличной от указанной агентским договором. Согласно п.1.3 договора №96 за продажу каждой карточки «экспресс-оплата» принципал уплачивает агенту вознаграждение в размере и порядке, указанных в разделе 3 договора. Согласно п.3.1 договора №96 за каждую проданную карточку принципал выплачивает агенту вознаграждение в размере 3 процентов от ее цены, указанной в накладной. В размер вознаграждения включается НДС, плательщиком которого является агент.
К договору №96 заключались дополнительные соглашения.
Дополнительным соглашением от 01.05.2007 установлено, что агент реализует карточки «экспресс-оплата» по цене, устанавливаемой самостоятельно, однако продажная цена карточки не должна быть ниже номинала (номинал указывается на карточке, а также в накладной). Разница между номинальной ценой карточки, и ценой, по которой карточка продается абоненту, является доходом агента. За каждую проданную карточку «экспресс-оплата» принципал выплачивает агенту вознаграждение в размере 1 (одного) процента от ее цены, указанной в накладной, в случае, если агент является плательщиком НДС, сумма НДС включается в размер вознаграждения.
Дополнительным соглашением от 01.09.2007 предусмотрено, что разница между номиналом карточки и ценой карточки, по которой она была передана агенту (если такая разница имеется), является доходом принципала.
В соответствии с п.5.1 договора №96 карточки «экспресс-оплаты», передаваемые агенту, являются собственностью принципала до момента реализации их абонентам.
Из условий договора №96 следует, что карточки «экспресс-оплаты» не становятся собственностью предпринимателя, несмотря на то, что он вносит принципалу 100 процентов их стоимости до момента передачи, так как данные денежные средства расцениваются сторонами как способ обеспечения исполнения обязательств агента по передаче принципалу сумм, полученных агентом от абонентов в ходе реализации карточек «экспресс-оплата».
Таким образом, карточки «экспресс-оплата» в собственность предпринимателя не поступали, за реализацию карт предприниматель получал вознаграждение.
Из представленных в материалы дела и истребованных судом документов следует и не оспаривается предпринимателем, что в 2006-2007 годах предприниматель осуществлял реализацию карт «экспресс-оплата». Факт получения дохода на сумму 207466 руб. (в виде вознаграждения) подтверждается счетами - фактурами, выставленными предпринимателем Шипенком Ю.С. в адрес ЗАО «Байкалвестком», №1 от 04.01.2006, №2 от 01.02.2006, № 2 от 03.03.2006, №3 от 03.04.2006, №6 от 02.05.2006, №8 от 01.06.2006, №9 от 03.07.2006, б/н от 31.07.2006, №17 от 31.08.2006, №18 от 02.10.2006, №21 от 01.11.2006, №22 от 01.12.2006, а также актами сверки по картам «экспресс-оплата» за период с 01.10.2006 по 30.06.2006, с 01.07.2006 по 31.12.2006 и протоколами погашения взаимной задолженности между предпринимателем Шипенком Ю.С. и ЗАО «Байкалвестком» в виде уменьшения задолженности по карточкам «экспресс-оплата» на агентское вознаграждение по отчетам о продажах карт «экспресс-оплата» к агентскому договору № 96. Указание в решении инспекции на поступление указанной суммы на расчетный счет предпринимателя является ошибочным.
Факт получения дохода на сумму 96735 руб. за 2007 год в виде поступивших сумм денежных средств от ЗАО «Байкалвестком» подтверждается выпиской банка по расчетному счету предпринимателя, с указанием на номер и дату счета и основания платежа - агентские, а также дополнительно представленным счетом-фактурой № 1 от 03.01.2007.
Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что налоговый орган не ссылается на документы, свидетельствующие о получении предпринимателем в 2006-2007 годах вознаграждения от ЗАО «Байкалвестком», подлежат отклонению как необоснованные. Более того, из материалов дела видно, что первичные документы по взаимоотношениям между предпринимателем и ЗАО «Байкалвестком» изымались в ходе расследования уголовного дела, возбужденного в отношении предпринимателя Шипенка Ю.С. по признакам преступления, предусмотренного частью 1 статьи 198 Уголовного кодекса РФ, и являлись предметом исследования органов предварительного следствия.
Довод заявителя о том, что сумма, поступившая на расчетный счет предпринимателя от ЗАО «Байкалвестком» в 2007 году, является скидкой за объемы приобретенных карт, а не вознаграждением, подлежит отклонению как противоречащий условиям заключенного договора № 96 от 26.02.2004 и установленным фактическим обстоятельствам.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система в виде налогообложения единым налогом на вмененный доход применяется налогоплательщиками, осуществляющими предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли.
Согласно статье 346.27 Налогового кодекса РФ для целей налогообложения единым налогом на вмененный доход под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
В силу статьи 38 Налогового кодекса РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, а под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.
В статье 38 Налогового кодекса РФ установлено, что под работой понимается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, а услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 1005 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
В соответствии с пунктом 1 статьи 1006 Гражданского кодекса РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.
Таким образом, по договору агентирования действия совершаются за счет поручающей стороны (принципала), вторая сторона (агент) имеет право на вознаграждение. При этом действия, совершаемые агентом, должны быть в рамках поручения.
Как следует из договора № 96 от 26.02.2004, поручение ЗАО «Байкалвестком» состояло в оказании услуг по оплате услуг связи.
То обстоятельство, что в рамках оказания услуг передаются карточки «экспресс-оплата» не означает, что заключается договор купли-продажи (договор поставки), так как эти предметы входят в стоимость услуги, являясь необходимым элементом ее исполнения. Доводы апелляционной жалобы о заключении между сторонами договора поставки, исходя из анализа условий договора № 96 от 26.02.2004 и фактических отношений по его исполнению, подлежат отклонению как необоснованные.
Статья 128 Гражданского кодекса РФ к объектам гражданских прав относит вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, то есть, прежде всего, вещи – это предметы. В соответствии с частью 1 статьи 455 Гражданского кодекса РФ предметом договора купли-продажи (товаром) являются вещи. При этом из анализа норм о договоре купли-продажи, касающихся качества товара (ст.469 ГК РФ) и его цены (ст.485 ГК РФ), следует, что товар - это не просто предмет, а предмет, который интересует покупателя своими потребительскими свойствами. Из положений части 3 статьи 485 Гражданского кодекса РФ следует, что цена товара, прежде всего, определяется, исходя из его себестоимости и иных затрат на его производство. Карты «экспресс-оплата» (карты оплаты) и формирование их цены данным критериям не отвечают.
Таким образом, оказание услуг по оплате услуг связи путем передачи карты «экспресс-оплата» или карты оплаты не превращает эту услугу в договор купли-продажи (или поставки), так как карты «экспресс-оплаты» не отвечают признакам товара и по своей правовой природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи.
Изложенные выводы также соответствуют Правилам оказания услуг подвижной связи, действовавшим в спорный период.
В соответствии с пунктом 44 Правил оказания услуг подвижной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 25.05.2005 №328 и вступивших в действие с 01.01.2006, карта оплаты услуг подвижной связи (далее - карта) содержит закодированную определенным способом информацию, используемую для доведения до оператора связи сведений об оплате услуг подвижной связи.
Ссылка суда первой инстанции на Правила оказания услуг телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.09.1997 №1235, действовавшим до 01.01.2006, является ошибочной, вместе с тем, данное обстоятельство не привело к постановке неправильных выводов по существу спора.
С учетом вышеизложенного соответствующие доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.
На основании вышеизложенного следует вывод, что в рассматриваемом случае предприниматель Шипенок Ю.С. выступал в качестве агента, а агентское вознаграждение подлежит налогообложению по общей системе налогообложения.
Ссылки заявителя апелляционной жалобы на то обстоятельство, что предприниматель руководствовался разъяснениями Департамента налоговой политики Минфина РФ от 06.05.2004 № 04-05-12/23 «О налогообложении посреднической деятельности», письмом Минфина РФ от 25.08.2006 № 03-11-02/189, письмом Департамента налоговой политики Минфина РФ от 24.12.2007 №03-11-04/3/512 судом апелляционной инстанции проверены и подлежат отклонению, поскольку, с учетом установленных обстоятельств по делу, не подтверждают позицию предпринимателя о правомерности применения им системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Следовательно, довод заявителя апелляционной жалобы об отсутствии оснований для привлечения предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку в силу положений подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса РФ выполнение разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога исключает вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, является необоснованным.
Постановление о прекращении уголовного дела от 16.04.2009, возбужденного по признакам преступления, предусмотренного статьей 198 Уголовного кодекса РФ (неуплата налогов), также не подтверждает отсутствие вины предпринимателя в совершении налоговых правонарушений. Кроме того, как видно из данного постановления, органы следствия пришли к выводу об отсутствии в деянии состава преступления в связи с отсутствием умысла на уклонение от уплаты налогов, поскольку, предприниматель в рамках договора № 96 от 24.02.2004, добровольно заблуждаясь, что карты экспресс-оплаты переданы ему в собственность, за свой счет и от своего имени осуществлял предпринимательскую деятельность по реализации карт.
При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности решения налогового органа в части доначисления предпринимателю Шипенку Ю.С. налогов по общей системе налогообложения является правильным, основанным на нормах налогового законодательства. Расчет сумм налогов судом апелляционной инстанции проверен, является правильным.
На основании статьи 75 Налогового кодекса РФ налоговым органом правомерно начислены пени за несвоевременную уплату вышеуказанных налогов. Представленные расчеты пени за несвоевременную уплату налогов, с учетом действия оспариваемого решения в редакции решения Управления ФНС по Иркутской области, судом апелляционной инстанции проверены, признаны обоснованными, в связи с чем доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части подлежат отклонению.
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.
В силу пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц, начиная со 181-го дня.
Привлечение налоговым органом предпринимателя к налоговой ответственности за неуплату налогов по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ и за непредставление налоговых деклараций по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ является правомерным. Расчет размера штрафов произведен правомерно.
Вместе с тем суд апелляционной инстанции считает, что налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации № 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года № 11-П).
Пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса РФ.
В качестве смягчающего ответственность обстоятельства могут рассматриваться иные, не предусмотренные статьей 112 Кодекса, обстоятельства (пункт 19 совместного постановления от 11.06.1999 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 41). При наличии хотя бы одного обстоятельства, смягчающего ответственность, размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза (пункт 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ).
В соответствии со статьями 112, 114 Налогового кодекса РФ по данному делу при рассмотрении вопроса о правомерности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ, суд апелляционной инстанции признает смягчающими ответственность предпринимателя Шипенка Ю.С. следующие обстоятельства: совершение правонарушения впервые, конституционный принцип соразмерности наказания совершенному правонарушению.
При рассмотрении вопроса о правомерности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ, суд также признает смягчающим ответственность обстоятельством отсутствие причинения ущерба государству в результате совершения вменяемого правонарушения.
Учитывая изложенное, имея ввиду доначисленные суммы недоимки, суд апелляционной инстанции полагает, что в рассматриваемом конкретном случае взыскание налоговых санкций, общий размер которых составляет значительную сумму (по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ - 20569 руб., по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ - 86726 руб. 80 коп., всего – 107295 руб. 80 коп., при доначислении налогов в общей сумме 108539 руб. 15 коп.), может повлиять на осуществление предпринимателем предпринимательской деятельности и не будет отвечать указанным выше конституционным принципам.
Поскольку инспекцией, Управлением ФНС по Иркутской области и судом первой инстанции при рассмотрении вопроса о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности не устанавливалось наличие смягчающих ответственность обстоятельств и не представлены в ходе рассмотрения дела доказательства наличия отягчающих ответственность обстоятельств, суд апелляционной инстанции, с учетом наличия обстоятельств, смягчающих ответственность, считает возможным и необходимым уменьшить размер подлежащих взысканию с предпринимателя налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в два раза, по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ в четыре раза.
Таким образом, в соответствии с настоящим постановлением уменьшению подлежат налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ:
-за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы до 3163 руб. 50 коп.;
-за неуплату единого социального налога за 2006-2007 годы до 3009 руб.;
-за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года до 4112 руб.;
по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговых деклараций:
-по налогу на доходы физических лиц за 2007 год до 2012 руб.;
-по единому социальному налогу за 2007 год до 1934 руб. 70 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года до 6835 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года до 6087 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года до 4812 руб.
Следовательно, решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя Шипенка Ю.С. о признании незаконным решения Инспекции № 6328852 от 26 мая 2009 года, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области №26-17/29821 от 10 августа 2009 года, в части:
привлечения индивидуального предпринимателя Шипенка Юрия Семеновича к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций:
-по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в размере 6036 руб.;
-по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в размере 5804 руб. 10 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 20506 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 18262 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 14436 руб.;
привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации:
-за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006 - 2007 годы в виде штрафа в размере 3163 руб. 50 коп.;
-за неуплату единого социального налога за 2006 - 2007 годы в виде штрафа в размере 3009 руб.;
-за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года в виде штрафа в размере 4112 руб. и предложения уплатить соответствующие штрафы, с принятием в отменной части нового судебного акта об удовлетворении требований предпринимателя Шипенка Ю.С. и признании решения налогового органа в указанной части незаконным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Иркутской области по рассматриваемому делу подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба предпринимателя Шипенка Ю.С. - без удовлетворения.
На основании частей 1 и 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований. По таким же правилам распределяются судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.
Согласно части 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.
Предпринимателем Шипенком Ю.С. по квитанции №611878352 от 17.12.2009 уплачена государственная пошлина в сумме 50 руб. за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы с налогового органа в пользу предпринимателя подлежат взысканию судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 50 руб. за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 7 декабря 2009 года по делу № А19-19062/09, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 7 декабря 2009 года по делу №А19-19062/09 в обжалуемой части отменить в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Шипенка Юрия Семеновича о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Иркутской области от 26 мая 2009 года № 6328852 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений», в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области №26-17/29821 от 10 августа 2009 года, в части:
привлечения индивидуального предпринимателя Шипенка Юрия Семеновича к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций:
-по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в размере 6036 руб.;
-по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в размере 5804 руб. 10 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 20506 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 18262 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 14436 руб.;
привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации:
-за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006 - 2007 годы в виде штрафа в размере 3163 руб. 50 коп.;
-за неуплату единого социального налога за 2006 - 2007 годы в виде штрафа в размере 3009 руб.;
-за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года в виде штрафа в размере 4112 руб. и предложения уплатить соответствующие штрафы.
В отмененной части принять новый судебный акт.
Признать незаконным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Иркутской области от 26 мая 2009 года № 6328852 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений», в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области №26-17/29821 от 10 августа 2009 года, в части:
привлечения индивидуального предпринимателя Шипенка Юрия Семеновича к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций:
-по налогу на доходы физических лиц за 2007 год в виде штрафа в размере 6036 руб.;
-по единому социальному налогу за 2007 год в виде штрафа в размере 5804 руб. 10 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 20506 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 18262 руб. 50 коп.;
-по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2006 года в виде штрафа в размере 14436 руб.;
привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации:
-за неуплату налога на доходы физических лиц за 2006 - 2007 годы в виде штрафа в размере 3163 руб. 50 коп.;
-за неуплату единого социального налога за 2006 - 2007 годы в виде штрафа в размере 3009 руб.;
-за неуплату налога на добавленную стоимость за 2-4 кварталы 2006 года, 1-3 кварталы 2007 года в виде штрафа в размере 4112 руб. и предложения уплатить соответствующие штрафы.
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Иркутской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Иркутской области по указанному делу оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Иркутской области в пользу индивидуального предпринимателя Шипенок Юрия Семеновича судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 50 рублей.
Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий Э. В. Ткаченко
Судьи Е. О. Никифорюк
Е.В. Желтоухов
