Четвертый арбитражный апелляционный суд
улица Ленина, дом 100б, Чита, 672000, http://4aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
город Чита Дело №А10-5304/2016
«26» марта 2018 года
Резолютивная часть постановления объявлена 19 марта 2018 года.
Полный текст постановления изготовлен 26 марта 2018 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
Председательствующего судьи Каминского В.Л.,
судей Сидоренко В.А., Никифорюк Е.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарями судебного заседания Куркиной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества «Бурятавтодор» на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 08 декабря 2017 года по делу №А10-5304/2016 по заявлению акционерного общества «Бурятавтодор» (ОГРН 1160327060112, ИНН 0326547631) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Бурятия (ОГРН 1040302994401, ИНН 0326023525) о признании недействительным в части решения от 22.06.2016 № 15-13,
(суд первой инстанции – Пунцукова А.Т.),
при участии в судебном заседании:
от заявителя: не явился, извещен,
от заинтересованного лица: Ивановой Т.С., представителя по доверенности от 06.06.2016, Бардановой А.Ж., представителя по доверенности от 17.05.2017,
установил:
Акционерное общество «Бурятавтодор» (далее – заявитель, АО «Бурятавтодор») обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Бурятия (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) от 22.06.2016 № 15-13 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 29 103 463 руб., пени в сумме 7 494 079 руб., штрафа в сумме 443 997 руб., уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций за 2012-2014 гг. в сумме 9 457 425 руб.
Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 08 декабря 2017 года в удовлетворении требований отказано. С заявителя в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в размере 3000 руб.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, заявитель обжаловал его в апелляционном порядке, поставив вопрос о его отмене и принятии нового судебного акта об удовлетворении требований.
В обоснование указывает, что из решения налогового органа непонятно, какие документы не представлены налогоплательщиком в подтверждение заявленных расходов, каким образом исчислена сумма задолженности по НДФЛ; налоговый орган не определил суммы НДФЛ по каждому обособленному подразделению.
Заинтересованным лицом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указывает на необоснованность доводов жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 08.02.2018.
Заявитель явку своих представителей в судебное заседание не обеспечил, заявил ходатайство об отложении судебного разбирательства в связи с неполучением отзыва на апелляционную жалобу, а также нахождением руководителя и юриста в служебной командировке за пределами Республики Бурятия.
Согласно части 3 статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если лицо, участвующее в деле и извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, заявило ходатайство об отложении судебного разбирательства с обоснованием причины неявки в судебное заседание, арбитражный суд может отложить судебное разбирательство, если признает причины неявки уважительными.
Указанные в ходатайстве причины для отложения судебного разбирательства – неполучение отзыва на апелляционную жалобу и нахождение руководителя и юриста в служебной командировке - не могут быть признаны уважительными причинами, при которых арбитражный суд обязан отложить судебное заседание.
При этом согласно оттиску штампа АО «Бурятавтодор» отзыв на апелляционную жалобу получен заявителем 14.03.2018.
С учетом направления в командировку начальника отдела по правовому и имущественному обеспечению налогоплательщика (в целях инвентаризации земельных участков в соответствии с определением суда от 19.02.2018), заявителем не обоснована невозможность представления его интересов иными представителями, а также не указаны причины, свидетельствующие об объективной невозможности рассмотрения дела в отсутствие руководителя заявителя или его представителя.
Руководствуясь частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного заявителя.
Представители заинтересованного лица в судебном заседании не согласились с апелляционной жалобой по доводам, изложенным в отзыве, просили в ее удовлетворении отказать.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, изучив материалы дела, заслушав в судебном заседании пояснения представителей заинтересованного лица, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.
Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, налоговым органом на основании решения от 30.09.2015 №15-105 проведена выездная налоговая проверка ФГУП «Бурятавтодор», реорганизованного в АО «Бурятавтодор», его филиалов и обособленных подразделений по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления): по всем налогам и сборам за исключением НДФЛ за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.08.2015, по итогам которой составлен акт от 28.03.2016 № 15-04 и принято решение от 22.06.2016 № 15-13, которым заявитель привлечен к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 9 833 руб., по ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 443 997 руб.; доначислен НДС в сумме 311 481 руб., НДФЛ в сумме 30 992 932 руб.; начислены пени по НДС в размере 115 501 руб., по НДФЛ в сумме 8 209 040 руб.; уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2012-2014гг. на 9 457 425 руб., в том числе в 2012 году в размере 953 973 руб., в 2013 году в размере 1 329 379 руб., в 2014 году в размере 7 174 073 руб.
Общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 01.09.2016 №15-14/07690 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия от 15.03.2017 № 08-09/3/02809, принятым в ходе рассмотрения дела, решение инспекции от 22.06.2016 отменено в части, признано неправомерным доначисление по результатам проверки в завышенных размерах на общую сумму 3 022 816 руб., из них: НДС в общей сумме 418 386 руб., в том числе налога – 305 234 руб., пеней – 113 152 руб.; НДФЛ в общей сумме 2 604 430 руб., из них – налог 1 889 469 руб., пени в сумме 714 961 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.
Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах, обжаловало его частично в судебном порядке.
Суд апелляционной инстанции признает правильным, подлежащим оставлению без изменения решение суда первой инстанции, исходя из следующего.
Пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции, исследовав, предоставленные сторонами документы в их совокупности и взаимосвязи в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к следующим правильным выводам.
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации АО «Бурятавтодор» является плательщиком налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль признается полученная налогоплательщиком прибыль, которой в целях главы 25 Кодекса признается для российских организаций доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с настоящей главой.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера и условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
К внереализационным расходам в соответствии с пунктом 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации приравниваются, в том числе, убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В соответствии с пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, но которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 2 октября 2007 года № 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Порядок списания дебиторской задолженности предусмотрен пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н (далее – Положение № 34н).
Списание задолженности с истекшим сроком исковой давности является обязанностью налогоплательщика и срок списания дебиторской задолженности определен положениями налогового законодательства.
Из системного толкования правовых норм, содержащихся в подпункте 2 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 266, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при отнесении в состав внереализационных расходов налогоплательщик обязан подтвердить документально сумму дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.
На основании пункта 77 Положения № 34н дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.
Согласно пункту 2 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего до 01 января 2013 года), статье 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего с 01 января 2013 года), пункту 27 Положения № 34н проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.
ФГУП «Бурятавтодор» согласно приказу по учетной политике при исчислении налога на прибыль применяет метод начисления.
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 настоящего Кодекса.
В пункте 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации изложен порядок признания прочих расходов при методе начисления, в соответствии с которым датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.
Из положений статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Датой отнесения дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности на внереализационные расходы признается дата истечения срока исковой давности.
Согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ, с 01.01.2010 налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Таким образом, с 01.01.2010 законодательством о налогах и сборах определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за текущий налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения): во-первых, при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения); во-вторых, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Правильно применив изложенные правовые нормы, а также исходя из того, что налогоплательщику известен период, к которому относятся расходы (за 2003-2011гг.), по налоговым декларациям у него отсутствовала налогооблагаемая прибыль (нулевой финансовый результат), налог не исчислялся и не уплачивался (ошибки неучета расходов в предыдущих периодах не привели к излишней уплате налога), суд первой инстанции правомерно отклонил приведенный заявителем довод о том, что пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности не являются ошибкой, и у него имеется возможность отражения соответствующих фактов в момент выявления такого неотражения, в текущем налоговом периоде в порядке, предусмотренном абзацем 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судом первой инстанции установлено, что 12.03.2014 заявителем представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2012 год, согласно которой по строке 040 «внереализационные расходы» листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» отражены внереализационные расходы в размере 12 764 831 руб., в том числе убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, (убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем (отчетном) налоговом периоде) в сумме 953 973 руб.
В представленной заявителем 20.04.2015 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год, по строке 040 «внереализационные расходы» листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» отражены внереализационные расходы в размере 19 209 793 руб.
15.05.2015 налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2014 год, согласно которой по строке 040 «внереализационные расходы» листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» отражены внереализационные расходы в размере 12 559 247 руб.
По результатам налоговой проверки налоговым органом сделан вывод, что ФГУП «Бурятавтодор» завысило убытки, исчисленные по данным налоговых деклараций при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012-2014 гг. В состав внереализационных расходов в 2012-2014 гг. включены расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, на сумму 9 457 425 руб., в том числе: за 2012 год в размере 953 973 руб.; за 2013 год - 1 329 379 руб.; за 2014 год - 7 174 073 руб., что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью, карточкой счета 91.2 «прочие расходы» за 2012-2014 гг., анализами счетов 20 «основное производство», 26 «общехозяйственные расходы», 91.2 «прочие расходы», 90.2 «себестоимость», карточкой счета 91.2 «прочие расходы».
Требованиями о представлении документов (информации) от 05.10.2015 № 15-80, от 15.10.2015 № 15-82, от 13.01.2016 №15-02 налогоплательщику предложено представить документы, подтверждающие сумму задолженности расчетов с покупателями, поставщиками, а также прочими дебиторами и кредиторами, срок исковой давности которых истек, в том числе документы, подтверждающие возникновение задолженности или прекращение в соответствии с гражданским законодательством обязательств, вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации к акту инвентаризации.
Вместе с тем, в ходе налоговой проверки заявителем документы, подтверждающие сумму убытков, приравниваемых к внереализационным расходам, подтверждающих возникновение и наличие задолженности на момент списания не представлены.
Таким образом, налогоплательщиком не подтверждена задолженность в заявленном в налоговой декларации за 2012 год размере 953 973 руб., за 2013 год в размере 1 329 378,75 руб., за 2014 год в сумме 7 174 073 руб.
Согласно сведениям, отраженным в справках по дебиторской, кредиторской задолженности за 2012-2014 гг., в составе дебиторской задолженности числится задолженность по дате образования: 2003 год – 815 000 руб., 2004 год - 243 249,38 руб., 2005 год – 836 117,32 руб., 2006 год - 448 897,72 руб., 2007 год – 2 100 728,49 руб., 2008 год – 88 329,64 руб., 2009 год – 1 141 916,33 руб., 2010 год – 735 812,43 руб., 2011 год – 11 965,44 руб., без даты образования отражена задолженность в сумме 2 373 769,21 руб.
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что их указанных справок не представляется возможным установить факты совершения хозяйственных операций, в отношении которых произведено списание задолженности, определить конкретные обстоятельства, а также основания и момент возникновения задолженности, нереальной к взысканию по причине истечения срока исковой давности.
Дебиторская задолженность документально не подтверждена.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 24.07.2012 № 3546/12, применимой и при рассмотрении вопроса о порядке отнесения к убыткам сумм безнадежных долгов, по которым, в частности, истек срок исковой давности, на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов. Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.
Из материалов дела следует, что в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом в электронной форме в адрес налогоплательщика направлено требование от 17.05.2016 № 15-32, которое получено им в тот же день, что подтверждается извещением о получении электронного документа.
Указанным требованием заявителю предложено представить акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками, а также прочими дебиторами по форме № ИНВ-17 за 2012-2014 гг.; документы, подтверждающие сумму задолженности расчетов с покупателями, поставщиками, а также прочими дебиторами, срок исковой давности которых истек, в том числе документы, подтверждающие возникновение задолженности или прекращение в соответствии с гражданским законодательством обязательств, вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации к актам инвентаризации за 2013 год на сумму 1 323 657,73 руб., за 2014 год на сумму 8 899 683,31 руб.: договор (контракт, соглашение); дополнение к договору (контракту, соглашению); счет-фактуру; товарную накладную, товарно-транспортную накладную; акт приема-сдачи работ (услуг); акт о приемке выполненных работ; платежные документы; приказ руководителя; акт сверки; требования об исполнении обязательства и другие документы; оборотно-сальдовые ведомости в разрезе контрагентов по дебиторской задолженности (в бумажном и электронном виде).
31.05.2016 налогоплательщиком представлены акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами за 2012, 2013, 2014гг.
В пояснениях ФГУП «Бурятавтодор» от 10.06.2016 указано: «Констатируем факт, что данные факты нашли отражение в программе 1С и были учтены при сдаче отчетности, к сожалению, первичная документация, подтверждающая данные факты хозяйственной деятельности, отсутствует в архиве с первичной документацией за период 2012-2014 гг.». Письмо подписано и.о.генерального директора С.Ф.Тулуевым.
С учетом изложенного, а также ввиду непредставления заявителем истребованных требованием от 17.05.2016 № 15-32 первичных документов ни с возражениями на акт проверки, ни при обжаловании решения в вышестоящем налоговом органе, судом первой инстанции обоснованно отклонен довод о превышении Башкуевой О.Н. должностных полномочий при представлении сопроводительным письмом от 31.05.2016 только актов инвентаризации.
Судом установлено, что согласно реестрам списанной задолженности, за 2012 год списана дебиторская задолженность:
в сумме 40 356,0 руб., должник – Бобков Юрий Васильевич,
в сумме 48 286,50 руб. и 271 906,57 руб., должник - ИП Найданова Эржена Цыбиковна,
за 2013 год в сумме 36 211,80 руб., должник - ОАО «МО-34»,
в сумме 316 944,44 руб., должник – ООО «Монолит»,
в сумме 14 999,83 руб., должник – ООО «Омега»;
в сумме 253 254 руб. и 298 768 руб. – должник ОАО «Бурятагропромдорстрой»,
в сумме 76 338 руб., должник – ООО «Витамед»,
в сумме 336 447 руб., должник – ООО «Дорстройсервис»,
в сумме 886 575 руб., должник – ООО «Адепт»,
в сумме 815 000 руб., должник – ЗАО «Дорожник»,
в сумме 18 288 руб., должник – ООО «Байкал-Барс»,
в сумме 600 000 руб., должник – ЗАО НИПТИ «Стройиндустрия»;
за 2014 год в сумме 59 772,90 руб., должник – ООО «Вертикаль XXI»,
в сумме 4 408 811,71 руб., должник – ООО «Улан-УдэАвтодор»,
в сумме 299 999,99 руб., должник – ООО «Байкальский тракт»,
в сумме 4764,0 руб., должник – ИП Орел.
В соответствии с реестрами по ООО «Карс» задолженность в сумме 1 773 132,74 руб. отражена за 2012 и 2014 годы, задолженность по ООО «ТРЭК-венчур» в сумме 10 000 руб. отражена за 2013 и 2014 годы, в то время как исходя из актов инвентаризации, представленных заявителем в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, указанная задолженность либо не отражена, либо отражена в двух, трех периодах, либо в ином размере. Дебиторы Бобков Ю.В., ООО «Карс», ООО «Улан-УдэАвтодор», ОАО «Бурятагропромдорстрой», ЗАО НИПТИ «Стройиндустрия», ООО «Байкальский тракт», ИП Орел, ООО «Адепт» в акты инвентаризации не включены.
В разных периодах отражена задолженность ООО «Монолит» (2012, 2013 гг.), ООО «Омега» (2012, 2013 гг.), ООО «Витамед» (2012, 2013, 2014 гг.), ЗАО «Дорожник» (2012,2013 гг.), ООО «Вертикаль XXI» (2012, 2013, 2014 гг.), ООО «ТРЭК-венчур» (2012, 2013 гг.). Задолженность ИП Найдановой Э.Ц., ОАО «МО-34», ООО «Дорстройсервис» отражена в иной сумме.
К реестрам дебиторов заявителем представлены акты сверки с ООО «Витамед», платежные поручения от сентября 2012 года и счета на оплату от июля 2012 года, выписка из ЕГРЮЛ о прекращении деятельности данного общества с 14.04.2014; договор с ООО «Байкал-Барс» от 01.01.2007; счета-фактуры, товарные накладные от 2012, 2013 гг., платежное получение от 17.04.2012, где получателем числится ИП Орел Л.М.; договор поставки с ООО «Адепт» от 27.07.2009, счет-фактура, товарная накладная, претензия, платежное поручение от 2009 года; договор с ЗАО НИПТИ «Стройиндустрия» от 21.08.2007, акт сдачи-приемки работ и платежное поручение от 2008 года; акт сверки с ООО «Дорстройсервис» на 30.11.2011, договор с данной организацией от 07.09.2010, график поставки; договор субподряда с ЗАО «Доржник» от 05.09.2003, платежные поручения от 2003 года. Представлены постановления об окончании исполнительных производств в отношении Бобкова Ю.В. (от 10.05.2012), ООО «Карс» (от 09.10.2012), ИП Найдановой Э.Ц. (от 20.11.2012), исполнительные листы в отношении данных должников; договор с ОАО «МО-34» от 13.09.2010, заявка и лист согласования от 2010 года; постановление о возбуждении исполнительного производства от 24.04.2012 в отношении ООО «Монолит», выписка из ЕГРЮЛ о прекращении деятельности с 21.05.2013 (л.д.127-150 т.7); договор с ООО «Омега» от 01.06.2006, карточка счета 62.1 за период с 30.01.2007 по 31.12.2010; договор подряда с ООО «Вертикаль XXI» от 28.03.2011, карточка счета 62.1, оборотно-сальдовая ведомость за 2011 год, счет-фактура, акты, справки за 2011 год; аналогичные документы по ООО «ТРЭК-венчур» за 2011 год; постановление судебного пристава-исполнителя от 30.06.2014 в отношении должника ООО «Улан-УдэАвтодор».
Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что указанные документы не могут подтверждать списание имеющейся задолженности в конкретных налоговых периодах, в связи с чем заявителем доказательства включения указанной дебиторской задолженности во внереализационные расходы конкретных периодов - 2012, 2013, 2014 г.г. - не представлены.
Отмечено судом первой инстанции то, что исходя из налоговых деклараций по налогу на прибыль и представленных заявителем в ходе проверки документов убытки за 2012 год списаны в сумме 953 973 руб., при этом согласно представленному суду реестру по дебиторам сумма задолженности, включая ООО «Карс», составила 1 861 775,24 руб.; за 2013 год не подтверждена списанная задолженность в сумме 1 329 378,75 руб., но по реестру данная задолженность составила – 3 652 826,07 руб.
В ходе встречных проверок контрагентов наличие указанной задолженности также не подтверждено ООО «Стройиндустрия» в письме от 06.06.2016 (обязательства выполнены, оплата произведена) и ЗАО «Дорожник» в пояснительной записке (по состоянию на 31.12.2012, 31.12.2013, 31.12.2014 задолженности перед ФГУП «Бурятавтодор» не имеется).
При установленных по делу обстоятельствах, подтверждающих непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих наличие дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек, правомерен вывод суда первой инстанции об обоснованности вывода налогового органа о завышении убытков, исчисленных по данным налоговых деклараций при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2012-2014 годы, отраженных в составе внереализационных расходов в 2012-2014 годах расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам, на общую сумму 9 457 425 руб., в том числе за 2012 год на сумму 953 973 руб., за 2013 год – 1 329 379 руб., за 2014 год на сумму 7 174 073 руб.
Суд первой инстанции, проверив законность оспариваемого решения налогового органа в части доначисления НДФЛ, соответствующих пеней, обоснованно отклонил приведенный и в апелляционной жалобе довод заявителя о невозможности установления исходя из оспариваемого решения порядка определения суммы задолженности по НДФЛ, и неисполнимости решения в части доначисленного НДФЛ, пеней, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно пункту 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны, в том числе, правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
На основании статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками.
Пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
На основании пункта 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В соответствии с пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по НДФЛ рассчитывается налоговым агентом отдельно по каждому налогоплательщику - физическому лицу нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Пунктом 2 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Как следует из оспариваемого решения, по результатам проверки правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщиком в нарушение п.3 ст.24, п.6 ст.226 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемом периоде допускалось неполное и несвоевременное перечисление исчисленных и удержанных сумм налога с фактически выплаченных доходов.
Проверка проведена на основании представленных налогоплательщиком документов: регистров налогового учета по налогу на доходы физических лиц на выплату заработной платы, платежных поручений на перечисление НДФЛ, трудовых договоров, расчетных ведомостей, оборотно-сальдовых ведомостей счета 68.01 «Налог на доходы физических лиц», счетов 70 «Расчеты по оплате труда», справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, документов, подтверждающих право на получение налоговых вычетов, сводов начислений и удержаний по заработной плате с 2012 года по август 2015 года.
Налоговый орган установил, что среднесписочная численность работников в 2012 году – 559 человек, в 2013 году – 491 человек, в 2014 году – 421 человек.
Налогоплательщик имел 39 обособленных подразделений.
Ранее налоговым органом проводилась проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой установлено перечисление в бюджет не в полном объеме суммы исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц в размере 125 046 руб. Доначисленные суммы налогов и штрафные санкции по указанной проверке уплачены в полном объеме, сальдо на 01.01.2012 нулевое.
Налоговым органом установлено неперечисление сумм НДФЛ за 2012 год в общей сумме 5 571 244 руб. 43 коп., за 2013 год в размере 10 101 306 руб., за 2014 год - 10 370 528 руб., за период с января по август 2015 года в сумме 4 949 854 руб.
В решении (таблицы 12, 13, 14, 15, страницы 19-39 решения) отражены периоды, даты выплаты заработной платы, суммы начисленной заработной платы, суммы удержанного и исчисленного НДФЛ, даты перечисления и суммы перечисленного НДФЛ, сведения о документе, по которому перечислен налог, с указанием назначения платежа.
Согласно данным сведениям за 2012 год по аппарату ФГУП «Бурятавтодор» удержан и исчислен НДФЛ в размере 2 349 078 руб., перечислен 1 639 492 руб.; по Мухоршибирскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 283 011 руб., перечислен 899 854 руб.; по Бичурскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 717 985 руб., перечислен 4 816 650,57 руб.; по Закаменскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 921 058 руб., перечислен 336 815 руб.; по Кабанскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 2 533 568 руб., перечислен 765 738 руб.; по Кяхтинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 617 339 руб., перечислен 443 664 руб.; по Прибайкальскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 003 065 руб., перечислен 824 899 руб.; по Селенгинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 677 503 руб., перечислен 240 634 руб.; по Улан-Удэнскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 960 448 руб., перечислен 859 064 руб.
Таким образом, за 2012 год следовало перечислить налог на доходы физических лиц в бюджет по факту выплаченной заработной платы в сумме 12 063 055 руб., перечислено на 31.12.2012 – 6 491 810,57 руб., недоимка составила – 5 571 244,43 руб.
Согласно таблице № 13 оспариваемого решения за 2013 год налог на доходы физических лиц заявителем не перечислялся в бюджет, при этом по аппарату ФГУП «Бурятавтодор» удержан и исчислен НДФЛ в размере 2 223 367 руб.; по Мухоршибирскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 010 093 руб.; по Бичурскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 561 756 руб.; по Закаменскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 943 560 руб.; по Кабанскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 677 014 руб.; по Кяхтинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 529 708 руб.; по Прибайкальскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 022 515 руб.; по Селенгинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 534 846 руб.; по Улан-Удэнскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 598 447 руб., всего исчислен, удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц за 2013 год в сумме 10 101 306 руб.
Согласно таблице № 14 оспариваемого решения за 2014 год налог на доходы физических лиц налогоплательщиком не перечислялся в бюджет, при этом по аппарату ФГУП «Бурятавтодор» удержан и исчислен НДФЛ в размере 2 682 672 руб.; по Мухоршибирскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 939 855 руб.; по Бичурскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 550 647 руб.; по Закаменскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 028 088 руб.; по Кабанскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 440 170 руб.; по Кяхтинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 531 456 руб.; по Прибайкальскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 916 939 руб.; по Селенгинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 658 575 руб.; по Улан-Удэнскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 622 126 руб., всего исчислен, удержан и не перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц за 2014 год в сумме 10 370 528 руб.
Согласно таблице № 15 решения инспекции за 8 месяцев 2015 года налог на доходы физических лиц налогоплательщиком не перечислялся в бюджет, при этом по аппарату ФГУП «Бурятавтодор» удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 654 925 руб.; по Мухоршибирскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 580 994 руб.; по Бичурскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 10 589 руб.; по Закаменскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 95 980 руб.; по Кабанскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 1 009 333 руб.; по Кяхтинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 976 393 руб.; по Прибайкальскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 22 455 руб.; по Селенгинскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 481 622 руб.; по Улан-Удэнскому ДРСУч удержан и исчислен НДФЛ в размере 117 563 руб., всего исчислен, удержан и не перечислен налог на доходы физических лиц за период с января по август 2015 года в сумме 4 949 854 руб.
Таким образом, по результатам выездной проверки выявлена недоимка по налогу на доходы физических лиц в сумме 30 992 932,43 руб., в том числе за 2012 год в размере 5 571 244,43 руб., за 2013 год - 10 101 306 руб., за 2014 год – 10 370 528 руб., за 8 месяцев 2015 года – 4 949 854 руб.
Решением Управления ФНС России по Республике Бурятия от 15.03.2017 № 08-09/3/02809 данные суммы уменьшены на 1 889 469 руб., в том числе: по Кяхтинскому филиалу – 492 392 руб., по Закаменскому филиалу – 283 755 руб., по Селенгинскму филиалу – 269 370 руб., по Кабанскому филиалу – 840 419 руб., по Мухоршибирскому филиалу – 3 533 руб.
В материалы дела представлена таблица с расчетом НДФЛ по решению вышестоящего налогового органа, которая содержит указания на даты и суммы выплаты заработной платы, период, удержанного и исчисленного НДФЛ, даты и суммы перечисленного НДФЛ, сведения о платежном документе и назначении платежа.
При указанных обстоятельствах, довод заявителя о невозможности установления каким образом исчислена сумма задолженности по НДФЛ, определения реальной суммы к удержанию и перечислению в бюджет, не может быть признан обоснованным.
Начисленные по результатам проверки пени по налогу на доходы физических лиц за несвоевременное перечисление НДФЛ с фактически выплаченных доходов за период 2012 год - август 2015 года произведен исходя из общего сальдо по налогоплательщику.
Судом первой инстанции отклонено ходатайство об уменьшении начисленных по результатам проверки пеней по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц, поскольку возможность снижения сумм пеней законодательством о налогах и сборах не предусмотрена.
Установив, что обстоятельства, приведенные заявителем в ходатайстве о снижении штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, учтены налоговым органом при вынесении оспариваемого решения и санкция уменьшена в десять раз, учтя систематическое и длительное нарушение налогоплательщиком сроков перечисления удержанного НДФЛ, суд первой инстанции правомерно не установил оснований для уменьшения размера штрафа ниже, определенного налоговым органом при проведении проверки.
Оснований не согласиться с указанными выводами суда первой инстанции суд апелляционной инстанции не установил.
Суд апелляционной инстанции, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, признает правильным вывод суда первой инстанции о законности оспариваемого решения и отсутствии нарушения прав и законных интересов заявителя.
Приведенные в апелляционной жалобе доводы тождественны доводам, заявленным в суде первой инстанции, не опровергают правильные выводы суда первой инстанции и не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, либо влияли на обоснованность и законность судебного решения.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции отсутствуют.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с заявителя в доход федерального бюджета надлежит взыскать государственную пошлину, отсрочка уплаты которой была представлена при принятии апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
П О С Т А Н О В И Л:
Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 08 декабря 2017 года по делу №А10-5304/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Взыскать с акционерного общества «Бурятавтодор» (ОГРН 1160327060112, ИНН 0326547631) в доход федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1500 руб.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.
Председательствующий В.Л.Каминский
Судьи Е.О. Никифорюк
В.А. Сидоренко
