Четвертый арбитражный апелляционный суд
улица Ленина, дом 145, Чита, 672007, http://4aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
г. Чита Дело № А58-6556/2022
«21» августа 2023 года
Резолютивная часть постановления объявлена 14 августа 2023 года.
Полный текст постановления изготовлен 21 августа 2023 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ломако Н.В.,
судей Антоновой О. П., Сидоренко В. А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лю-фа-хуан Д.А., ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 февраля 2023 года по делу № А58-6556/2022 по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения от 15.12.2021 №04-01,
третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора – Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 17 по Республике Дагестан (ОГРН <***>, ИНН <***>),
при участии в судебном заседании до перерыва с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), после перерыва с использования системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседание):
от ИП ФИО2: ФИО3 – представитель по доверенности от 09.12.2022, диплом;
от Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия): ФИО4 – представитель по доверенности от 28.12.2022, диплом, ФИО5 – представитель по доверенности от 28.12.2022, диплом,
установил:
Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, ИП ФИО2, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) (далее – заинтересованное лицо, УФНС по РС (Я), налоговый орган) о признании недействительным решения от 15.12.2021 № 04-01.
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 февраля 2023 года по делу № А58-6556/2022 в удовлетворении заявленного требования отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в полном объеме, заявитель обратилась с апелляционной жалобой, в которой просила решение Арбитражного суда Забайкальского края от 20 февраля 2023 года по делу №А78-2769/21 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В ходе рассмотрения дела судом апелляционной инстанции ИП ФИО2 уточнила объем обжалования решения, частично отказавшись от заявленных требований:
просила принять отказ от иска в части суммы доначисленного НДФЛ в размере 228 197,03 руб., в том числе: налог за 2017 год 168 640,00 руб.; пени 42 694,03 руб.; штраф 16 863,00 руб.;
уточнив, что решение суда первой инстанции обжалуется в части, поскольку решение о привлечении к налоговой ответственности от 15.12.2021 г. № 04-01, с учетом решений МИ ФНС по ДФО от 05.05.2022 № 07-10/1588, УФНС России по PC (Я) от 27.06.2023 № 04-01-И1, оспаривается в части:
НДС – 50 474 406,00 руб., в т.ч.: за 2017 г. – 3 373 372,00 руб.; за 2018 г. – 18 384 090,00 руб.; за 2019 г. – 28 716 944,00 руб., соответствующие пени, штрафы;
НДФЛ – 10 473 730,00 руб., в т.ч.: за 2017 г. – 483 649,00 руб.; за 2018 г. – 3 666 655,00 руб.; за 2019 г. – 6 323 426,00 руб., соответствующие пени, штрафы;
УСН – 4 751 582,00 руб., в т.ч.: за 2017 г. – 4 751 582,00 руб., соответствующие пени, штрафы.
Обращаясь с апелляционной жалобой, предприниматель ставит вопрос о частичной отменен решения суда первой инстанции, указывая на то, что судом решение принято при неправильном применении норм материального права, по неполно выясненным обстоятельствам, при несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела, что подтверждается доводами, приведенными в жалобе.
В апелляционной жалобе заявитель указывает на неправильное определение налоговым органом налоговых обязательств предпринимателя, в подтверждение чего в суд апелляционной инстанции представлены расчеты, которые ранее не представлялись.
В материалы дела поступили письменный отзыв и дополнения к нему, в которых УФНС по РС(Я), возражая доводам апелляционной жалобы и вновь представленным расчетам, выводы суда первой инстанции поддержало, просило решение оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 08.04.2023.
Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 28 июля 2023 года в составе суда, рассматривающего дело, в соответствие с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судей Будаевой Е. А., Басаева Д. В. на судей Сидоренко В. А., Антонову О. П.
В судебном заседании 31 июля 2023 года в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса РФ объявлен перерыв до 15 часов 00 минут 07 августа 2023 года, в судебном заседании 07 августа 2023 года, в связи со срывом веб-конференции, был объявлен перерыв до 15 часов 10 минут 14 августа 2023 года. Информация о перерывах размещена на официальном сайте суда в сети «Интернет».
Третье лицо представителей в судебное заседание не направило, извещено надлежащим образом. Руководствуясь пунктами 2, 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного третьего лица.
Представитель заявителя в судебном заседании дала пояснения согласно доводам апелляционной жалобы и дополнительных пояснений, просила решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.
Представитель заинтересованного лица в судебном заседании, возражая доводам апелляционной жалобы, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника Межрайонной инспекции ФНС России №1 по Республике Саха (Якутия) от 28.12.2020 №04-1, с 28.12.2020 по 23.06.2021 была проведена выездная налоговая проверка в отношении индивидуального предпринимателя ФИО2 за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.
Межрайонная ИФНС России № 1 по Республике Саха (Якутия) с 25.10.2021 реорганизована в форме присоединения к УФНС России по Республике Саха (Якутия).
По итогам выездной налоговой проверки составлен акт от 23.08.2021 № 04-01, по итогам рассмотрения которого 15.12.2021 вынесено решение № 4-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии указанным решением налогоплательщику доначислено 86 826 859,82 рублей, в том числе:
налоги в сумме 68 834 095 руб., из них налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 50 474 406 руб.; налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 13 275 887 руб.; налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее-УСН) в сумме 5 083 802 руб.;
пени в сумме 12 088 108,82 руб.;
штрафы, предусмотренные пунктом 3 статьи 122 НК РФ и пунктом 2 статьи 126 НК РФ, в общей сумме 5 904 656 руб. (в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность, сумма штрафа уменьшена в 4 раза).
Также согласно резолютивной части обжалуемого решения установлено исчисление налогов в завышенном размере в сумме 2 396 400 руб., из них ЕНВД в сумме 2 064 180 руб., налог уплачиваемый в связи с применением УСН в сумме 332 220 руб.
Основанием для доначисления налогов послужило установление допущенных налогоплательщиком нарушений требований пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выразившееся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, с целью искусственного создания условий для сохранения возможности применения специальных налоговых режимов в виде единого налога на вменный доход (далее - ЕНВД) и УСН.
По итогам проверки налоговым органом произведен расчет действительных налоговых обязательств ИП ФИО2 по общей системе налогообложения на основании данных расчетных счетов и фискальных отчетов контрольно-кассовой техники предпринимателя и аффилированного лица (ИП ФИО6 О.), документов, представленных их контрагентами.
Не согласившись с решением, налогоплательщик направил в Межрегиональную инспекцию ФНС по Дальневосточному округу апелляционную жалобу. В связи с пропуском срока на обжалование решения, установленного абзацем 2 пункта 2 статьи 139 НК РФ, указанная жалоба была рассмотрена как жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа.
Решением заместителя начальника Межрегиональной инспекции ФНС по Дальневосточному округу от 05.05.2022 № 07-10/1588@ жалоба предпринимателя была удовлетворена в части признания неправомерным налоговых обязательств предпринимателя, исчисленных с учетом налога, уплаченного в связи с применением УСН и ЕНВД предпринимателя и ИП ФИО6 О. соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части вывода об исчислении предпринимателем налогов в завышенном размере.
Не согласившись с решениями налоговых органов в неотмененной части, предприниматель обратилась в Арбитражный суд с настоящим заявлением.
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, заявитель обратился в суд апелляционной инстанции.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва, изучив материалы дела, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.
Относительно заявления о частичном отказе от заявленных требований апелляционный суд приходит к следующему.
На стадии апелляционного производства от ИП ФИО2 поступил отказ от заявленных требований в части признания недействительным решения УФНС России по РС(Я) от 15.12.2021 № 04-01 в части доначисления НДФЛ в размере 228 197,03 руб., в том числе: налог за 2017 год 168 640,00 руб.; пени 42 694,03 руб.; штраф 16 863,00 руб.
Ходатайство подписано представителем предпринимателя ФИО3 по доверенности от 09.12.2022. В указанной доверенности оговорено право представителя на полный или частичный отказ от исковых требований.
Таким образом, заявление ИП ФИО2 о частичном отказе от заявленных требований подписано уполномоченным лицом.
В соответствии с частью 2 статьи 49 АПК РФ истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично.
В силу части 5 указанной статьи арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу.
Согласно ходатайству отказ от заявленных требований мотивирован тем, что 27.06.2023 Управлением ФНС России по PC (Я) в соответствии с положениями пункта 2 статьи 31, статьи 101 НК РФ принято решение № 04-01-И 1 о частичной отмене решения Управления ФНС России по PC (Я) (с учетом решения МИ ФНС России по Дальневосточному федеральному округу от 05.05.2022 г. № 07-10/1588@) в отношении в доначислений НДФЛ в размере 228 197,03 руб., в том числе: налог за 2017 год 168 640,00 руб.; пени 42 694,03 руб.; штраф 16 863,00 руб.
В связи с чем, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что частичный отказ ИП ФИО2 от заявленных требований не противоречит закону и не нарушает права других лиц.
В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 АПК РФ арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции полагает возможным частичный отказ от заявленных требований принять, производство по делу в указанной части прекратить.
По существу заявленных требований суд апелляционной инстанции приходит к следующему.
Рассматривая требования заявителя, суд первой инстанции правильно руководствовался следующими нормами права.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон.
Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.
В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно материалам дела суд первой инстанции, проверив процедуру проведения налоговой проверки и рассмотрения ее материалов в отношении заявителя, пришел к выводу о соблюдении установленной процедуры.
Судом первой инстанции установлено, что предприниматель в проверяемый период являлась плательщиком ЕНВД (розничная торговля) и УСН (оптовая торговля - объектом налогообложения являлся «доход»).
Фактически в проверяемом периоде ИП ФИО2 осуществляла розничную торговлю на оптовой базе «Ермак», расположенной по адресу: PC (Я), <...>, которая является собственностью заявителя с 2014 г. следующими товарами:
- продовольственными товарами (молочной продукцией (молоком, кефиром, сметаной, творогом, йогуртом, сырами, маслом сливочным и т.д.); мясной и рыбной продукцией, колбасными изделиями, заморозками (пельменями, овощными, ягодными и т.д.); хлебобулочными изделиями, крупами, мукой, макаронными изделиями, кондитерскими изделиями (печеньем, пирожными, конфетами, шоколадом, мармеладом и т.д.), чаем, кофе, сахаром, фруктами (яблоками, грушами, бананами, апельсинами, мандаринами, лимонами и т.д.), овощами (помидорами, огурцами, капустой, перецем, зеленью и др.); специями, соусами, соками, газированными напитками, орехами, сухофруктами, консервами, детским питанием (пюре, соками, творожками, водой питьевой));
- промышленными товарами (средствами личной гигиены, бытовой химией, игрушками, посудой, домашним текстилем);
- табачной продукцией;
- кормом для животных.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в проверяемы период регулировалась положениями главы 26.3. НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 названного Кодекса для исчисления ЕНВД при осуществлении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, в качестве физического показателя используется площадь торгового зала (в квадратных метрах).
В силу подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ перевод на уплату ЕНВД возможен для налогоплательщиков, осуществляющих розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м.
В силу абзаца 21 статьи 346.27 НК РФ площадь торгового зала - это часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала.
Обязательным признаком отнесения площадей к категории "площадь торгового зала" и учета их размера при исчислении ЕНВД является фактическое использование площадей при осуществлении торговли, что должно подтверждаться совокупностью доказательств.
В результате проверочных мероприятий налоговым органом было установлено, что в 2017 году налогоплательщиком с целью необоснованного применения льготного налогового режима производилось занижение размера торговой площади за счет представления заявителем не актуальных документов, подтверждающих площадь торговых залов; в 2017-2019гг. предприниматель неправомерно производил деление торговой площади оптовой базы «Ермак» на два объекта («Овощи, фрукты «Ермак» и «Супермаркет «Ермак») в целях налогообложения ЕНВД; в 2018-2019гг. предприниматель производил формальное деление торговой площади с участием ИП ФИО6 О. в Супермаркете «Ермак» (дробление бизнеса).
Указанные обстоятельства послужили основанием для выводов налогового органа о несоблюдении налогоплательщиком запрета, установленного пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ по уменьшению налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Предприниматель, оспаривая данные выводы налогового органа, указал, что Управление неправомерно посчитало оптовую базу «Ермак» одним объектом торговли, поскольку конструктивно и с учетом целей использования в данном помещении имеются два отдельных объекта торговли – магазин «овощи, фрукты «Ермак» и «Супермаркет «Ермак»», а выводы налогового органа о дроблении бизнеса посредством привлечения ИП ФИО6 О. являются недоказанными.
Оценив представленные доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ в совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения требований заявителя в силу следующего.
В ходе налоговой проверки налоговым органом проведены осмотры данной оптовой базы «Ермак», в результате которых установлено следующее: помещения № 1 и № 2 оптовой базы «Ермак» имеют единую вывеску, в обоих помещениях предприниматель осуществляет розничную торговлю идентичными продовольственными товарами (консервы, бакалея, овощи, фрукты, корм для животных и пр.); весь товар, который хранится в складских помещениях оптовой базы, без разделения в дальнейшем реализуется в обоих помещениях; все помещения являются проходными и связанными между собой; имеется только одно помещение, предназначенное для персонала; прием и разгрузка товара с машин производится в одном помещении (протоколы осмотра от 29.12.2020,11.02.2021).
Из показаний покупателей оптовой базы «Ермак» установлено, что внешний вид здания магазина на протяжении уже многих лет не изменялся. При этом, указанные показания свидетелей использовались Управлением не для определения площади торгового зала, а с целью установления общего контекста деятельности оптовой базы в ретроспективе наряду с другими доказательствами собранными в результате проверочных мероприятий.
Из содержания инвентаризационных и правоустанавливающих документов недвижимости было установлено, что оптовая база «Ермак» относится к одному торговому объекту.
При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции посчитал, что налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что в целях применения ЕНВД налогоплательщику следует учитывать суммарную площадь торговых залов данного магазина (площадь «Супермаркет «Ермак» и площадь «Овощи, фрукты «Ермак»).
Судом первой инстанции принято во внимание, что налоговым органом в ходе проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что указанная в договоре аренды помещения супермаркет «Ермак» с ООО «Ермак» (учредитель и директор данного юридического лица также заявитель), торговая площадь в размере 86 кв.м., не соответствует действительности и фактически составляет 29,5 кв.м. Данный факт подтверждается техническим паспортом от 31.03.2017 производственной базы «Ермак», проведенными осмотрами, замером площади (в рамках договора от 28.04.2021) и показаниями свидетелей.
С учетом вышеизложенного, суд согласился с УФНС России по РС(Я) в том, что общая площадь используемых предпринимателем торговых залов в совокупности превышает допустимые пределы, позволяющие применять специальный режим ЕНВД.
При этом суд первой инстанции принял во внимание то, что материалами проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о ведении предпринимателем единой хозяйственной деятельности по розничной реализации продовольственных и иных товаров с формальным разделением единого бизнес-процесса с подконтрольным лицом - ИП ФИО6 Б.Р.О. с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде применения специальных режимов налогообложения ЕНВД и УСН.
Так, налоговым органом установлено, что ИП ФИО6 О. не осуществлял предпринимательскую деятельность самостоятельно и действовал в интересах контролирующего лица - проверяемого налогоплательщика.
ФИО6 О. из содержания справки 2-НДФЛ с ноября 2015 года по март 2018 года являлся работником заявителя, с 27.10.2015 по декабрь 2020 зарегистрирован по месту жительства - в жилом помещении, собственником которого является предприниматель.
ИП ФИО6 О. начал осуществление предпринимательской деятельности без предварительного закупа товара, оборудования, реализуя товар, принадлежащий проверяемому налогоплательщику, что следует из анализа банковских выписок данного лица, а также на основании анализа фискальных отчетов ККТ от 30.06.2018 (дата установки кассы). ФИО6 О. реализовывал продукты питания, приобретенные не им, а заявителем, в период до 30.06.2018.
Установлена выдача заявителем доверенности ФИО6 О. от 05.04.2017, 05.04.2018, 28.05.2018 на представление интересов предпринимателя в кредитных учреждениях (в том числе на сдачу/получение наличных денежных средств), в налоговых и иных органах.
Как установлено материалами выездной налоговой проверки, данные индивидуальные предприниматели осуществляли деятельность по идентичным видам (розничная реализация продовольственных и непродовольственных товаров) в едином помещении под вывеской «Супермаркет «Ермак». При этом собственником данного помещения является предприниматель. Часть помещения передана в аренду ФИО6 (в 2018-2019 годах формально, что подтверждается, в частности, отсутствием расходов со стороны ФИО6 О. по оплате аренды).
Вывод об осуществлении вышеуказанными индивидуальными предпринимателями единого бизнес-процесса сделан налоговым органом на основании совокупности нижеследующих обстоятельств:
- персонал формально распределен между предпринимателями: согласно представленным справкам по форме 2-НДФЛ установлено, что у заявителя числилось в 2017 году 16 работников, в 2018 году - 20, в 2019 году - 13, а у ФИО6 О. числилось в 2018 году 2 работника, в 2019 году - 4.
При этом ФИО7 З.М.К., ФИО8 являлись первоначально работниками предпринимателя, а с момента осуществления предпринимательской деятельности ФИО6 О. стали его работниками. На иностранного работника ФИО8 уведомление о заключении трудового договора подавала только предприниматель;
- ведение предпринимателями деятельности с использованием одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, сайта в сети Интернет, адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских баз и т.п.);
- отсутствие разделения торговых площадей между предпринимателями;
- предприниматели в одном и том же помещении реализуют одноименный товар, без зонирования, индивидуализации и обособления продаваемых товаров по собственникам, что позволяет покупателям выбирать и покупать товар как в едином торговом объекте, при обслуживании одними и теми же сотрудниками; деление ассортимента товара носит формальный характер;
- предприниматели имеют единую ценовую политику, единую службу, осуществляющую ведение бухгалтерского учета;
- установлено совпадение у предпринимателей IP-адресов обслуживающих банков;
-предприниматели имеют единую базу поставщиков, при этом ФИО6 О, являясь сотрудником заявителя, получал товар от поставщиков заявителя, после регистрации в качестве индивидуального предпринимателя он также принимал товар на оптовой базе «Ермак» от поставщиков, как от своего имени, так и от имени предпринимателя, установлено несение предпринимателями расходов друг за друга;
-у предпринимателей один и тот же оператор фискальных данных - ООО «Такском»; ККТ-онлайн зарегистрированы предпринимателями в один день.
В целом совокупность установленных проверкой фактов свидетельствует о том, что хозяйственная деятельность осуществляется данными индивидуальными предпринимателями с использованием одних и тех же работников и иных ресурсов при организационном взаимодействии данных лиц.
Правомерность выводов налогового органа дополнительно подтверждается также полученными свидетельскими показаниями ФИО7 З.М.К. (протокол допроса от 14.04.2021 №22).
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что совокупность вышеперечисленных фактов и обстоятельств, указывает на несоблюдение предпринимателем условий, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, и свидетельствует об умышленных действиях заявителя, направленных на получение необоснованной налоговой экономии в результате осуществления предпринимательской деятельности путем создания схемы «дробления» бизнеса и оформления формального документооборота с применением подконтрольного лица ИП ФИО6 О., что подтверждается материалами выездной налоговой проверки.
Апелляционный суд, соглашаясь с данными выводами суда первой инстанции, отмечает, что в апелляционной жалобе отсутствуют возражения относительно выводов суда о доказанности налоговым органом применения ИП ФИО2 схемы «дробления бизнеса», выразившееся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, с целью искусственного создания условий для сохранения возможности применения специальных налоговых режимов в виде ЕНВД и УСН.
В апелляционной жалобе предпринимателем заявлены доводы о неверном определении налоговых обязательств налогоплательщика.
Так, в апелляционной жалобе ИП ФИО2 указывает на необоснованность выводов суда первой инстанции о недоказанности предпринимателем размера наличной выручки.
Предприниматель ссылается на то, что суд необоснованно принял сведения о регистрации контрольно-кассовой техники (далее по тексту – ККТ), представленные налоговым органом, и отклонил журналы ККТ предпринимателя и не оценил иные материалы дела, подтверждающие наличие ККТ у предпринимателя, в частности, протоколы допросов свидетелей, выписку из расчетного счета предпринимателя за 2017 год и пояснения о поиске предпринимателем кассовых книг и старых кассовых аппаратов.
Заявитель считает необоснованным вывод суда со ссылкой на Указания, утвержденные постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 № 132, о несоответствии журналов основным требованиям, поскольку с 01.01.2013 указанное постановление, в связи с вступлением в силу Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», не подлежит обязательному применению.
Кроме того, заявитель указывает на то, что судом неправильно оценена представленная налоговым органом выписка с расчетного счета предпринимателя. По мнению предпринимателя, исходя из анализа расчетного счета, из внесенных на расчетный счет наличных денежных средств под внесение средств, поступивших в качестве торговой выручки, удовлетворяет только сумма 1 350 000,00 руб., поступившая 12.01.2017, как имеющая назначение «торговая выручка 1350000.00». Остальные суммы, поступившие на расчетный счет с назначением «поступления на счета предпринимателей», не могут являться достаточным основанием для дополнительного включения в доходную часть без установления всех фактических обстоятельств.
Оценивая данные доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд исходит из следующего.
Согласно апелляционной жалобе, предпринимателем заявлено о получении в 2017 году выручки наличными денежными средствами через ККТ в размере меньшем, чем установлено налоговой проверкой на основании выписки с расчетного счета.
Как следует из материалов дела, доводы предпринимателя со ссылкой на протоколы допросов свидетелей и выписку из расчетного счета за 2017 год, впервые заявлены с апелляционной жалобой. В суде первой инстанции предприниматель, в подтверждение своих доводов о получении выручки наличными денежными средствами через ККТ в размере меньшем, чем установлено налоговой проверкой, ссылался только на журналы регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста за 2017 год и запрос о представлении Z отчетов, а выписку из расчетного счета за 2017г., протоколы допросов свидетелей, на которые ссылается предприниматель в апелляционной жалобе, были представлены налоговым органом в подтверждение выводов о получении незаконной налоговой экономии.
Таким образом, довод апелляционной жалобы о том, что суд первой инстанции не дал оценку доводам и доказательствам заявителя является необоснованным.
Согласно материалам дела, журналы ККТ представлены заявителем непосредственно в суд первой инстанции без аргументированных пояснений и доказательств объективной невозможности их преставления в налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки (при наличии в материалах дела соответствующих требований налогового органа), а также их непредставление вместе с представленными возражениями б/н и б/д (вх. № ,07182 от 21.10.2021г.) на акт выездной налоговой проверки, и с жалобой б/н и б/д (вх. от 05.04.2022 № 00283-3F) на решение в вышестоящий налоговый орган.
Отклоняя доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд отмечает, что факт отсутствия зарегистрированных в налоговом органе ККТ ИП ФИО2 в 2017 не явился единственным основанием для оценки представленных в суд журналов, как на то указывает предприниматель.
Как следует из обжалуемого решения, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные представителем заявителя журналы не могут отражать операции предпринимателя за 2017 год на основании следующего.
Согласно анализу сведений о налогоплательщиках, содержащихся в ресурсах налоговых органов (Система ЭОД, АИС-Налог 3), контрольно-кассовые машины с номерами 00106308834622, №00106309135013 (указаны на титульном листе журнала справа) были зарегистрированы на ИП ФИО6 О.
Более того, указанные в журналах контрольно-кассовые машины зарегистрированы в 2018 году и не могут служить источником информации за 2017 год, с учетом того, что из данных прикладных программ налогового органа следует, что предприниматель осуществляла расчеты с покупателями в 2017 году без контрольно-кассовых машин.
ККТ ИП ФИО2 и ИП ФИО6 О. были зарегистрированы в один день 30.06.2018.
В связи с чем, суд пришел к выводу, что представленные журналы ККТ содержат недостоверные сведения об относимости операций к 2017 г. и недостоверные сведения об относимости операций непосредственно к заявителю. При этом суд принял во внимание, что представленные журналы не соответствуют основным требованиям, отраженным в Указаниях, утвержденных Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 25.12.1998 N 132.
Соглашаясь с выводами суда первой инстанции, апелляционный суд, отклоняя доводы апелляционной жалобы, принимает во внимание следующее.
Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 утвержден "Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно - кассовых машин". Указанным постановлением также утверждены Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учете денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин (далее – Указания).
Постановление Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 является в настоящий момент действующим, но с 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению.
В соответствии с Информацией Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" с 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы).
Формы ПКО, РКО и кассовой книги утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и являются обязательными к применению (ст. 34 Закона о Банке России, пп. 4.1, 4.6 п. 4, п. п. 5, 6 Указания N 3210-У, Информация Минфина России N ПЗ-10/2012).
Как следует из представленных в суд первой инстанции журналов ККТ, они не прошнурованы, не скреплены подписями налогового инспектора, руководителя и главного (старшего) бухгалтера предпринимателя и печатью; прием-сдача денег не оформлены в журналах совместными подписями представителя предпринимателя и контролер-кассира, продавца. Соответственно, журналы не соответствуют основным требованиям Указаний.
При этом указанные журналы на налоговую проверку, а также при рассмотрении материалов проверки налоговым органом и при рассмотрении жалобы в вышестоящем налоговом органе, не представлялись. В связи с чем, как указывает налоговый орган, он не мог дать оценку с представлением надлежащих доказательств тому факту, что при визуальной оценке записей журнала усматривается составление их от имени разных лиц одним лицом.
Таким образом, отклоняя журналы ККТ, представленные в подтверждение получения выручки наличными денежными средствами в размере меньшем, чем установлено налоговой проверкой, суд первой инстанции исходил из совокупности обстоятельств, свидетельствующих о недостоверности и противоречивости сведений, представленных предпринимателем.
Отклоняя доводы апелляционной жалобы со ссылкой на протоколы допросов свидетелей и выписку из расчетного счета за 2017 год, апелляционный суд отмечает следующее.
Как следует из показаний работников ИП ФИО2, покупателей, работника МО ГУП «РЦТИ», перечисленных в апелляционной жалобе, свидетелями даны показания о наличии касс для оплаты товаров в оптовой базе «ЕРМАК».
При этом, из содержания протоколов допроса следует, что налоговым органом запрашивалась информация за период 2017-2019г., то есть не был конкретизирован временной период, за который должна быть предоставлена информация, соответственно, свидетелями даны показания о наличии касс без уточнения календарного года.
Вместе с тем, в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что ранее зарегистрированные ИП ФИО2 модели ККТ Миника 11 02.1К, Элвес-мирок, Элвес-Мк сняты с налогового учета в 2013г., 2010г., последующая регистрация предпринимателем ККТ состоялась только в 2018 году.
Тот факт, что предпринимателем осуществлялся поиск кассовых книг и старых кассовых аппаратов, о чем указано в апелляционной жалобе, не свидетельствует о том, что предпринимателем в установленном законом порядке применялась контрольно-кассовая техника при наличных денежных расчетах с населением. Наличие кассы для оплаты товаров не свидетельствует о наличии контрольно-кассовой техники, прошедшей процедуру регистрации в налоговых органах, первичные учетные документы по которой ведутся в установленном порядке, что в частности подтверждается показаниями сотрудника ИП ФИО9 ФИО10, которая пояснила: «Когда работала у ИП ФИО2 кассу снимала администратор Настя и выручку забирала тоже она, никакие документы при этом не оформлялись, выбивали просто чек за день.»
Также применение предпринимателем контрольно-кассовой техники не подтверждает выписка из расчетного счета за 2017 год, в которой отражены перечисления денежных средств в адрес ООО ЦТО ККМ «Кассервис» ИНН <***> в размере 35490 руб. с назначением платежа за «техобслуживание». Поскольку согласно выписке из ЕГРЮЛ в качестве основного и дополнительного вида деятельности ООО ЦТО ККМ «Кассервис» заявлены такие виды деятельности, как ремонт компьютеров и периферийного компьютерного оборудования, ремонт машин и оборудования, ремонт электронной бытовой техники, ремонт бытовой техники. Следовательно, указание в назначении платежа «техобслуживание» не подтверждает, как сам факт наличия у предпринимателя контрольно-кассовой техники в 2017 году, так и техническое обслуживание ККТ.
Довод апелляционной жалобы о том, что из внесенных на расчетный счет наличных денежных средств под внесение средств, поступивших в качестве торговой выручки, удовлетворяет только сумма 1 350 000 руб., поступившая 12.01.2017г. с указанием назначения «торговая выручка 1350000.00», отклоняется апелляционным судом на основания следующего.
Как следует из оспариваемого решения налогового органа, сумма полученных предпринимателем доходов за 2017г. составила 150 726 465,28 руб., в том числе:
16 367 287,20 руб. - сумма, поступившая на расчетный счет от организаций и ИП;
117 039 178,08 руб. - суммы, поступившие по терминалу, безналичная оплата;
17 320 000,00 руб. - сумма наличных, внесенных на расчетный счет ИП.
Из выписки из расчетного счета ИП ФИО2 следует, что из 17 320 000 руб. 15 970 000 руб. внесены на расчетный счет 7 траншами с назначением платежа «поступления на счет индивидуального предпринимателя» и 1 траншем (12.01.2017) 1 350 000 руб. с назначением платежа «торговая выручка».
Из материалов дела следует и не оспаривается предпринимателем, что ИП ФИО2 получала доход в наличной форме только от деятельности в магазине и оптовой базе «Ермак», проводя расчеты с покупателями за наличный расчет.
Таким образом, исходя установленных обстоятельств и заявленной позиции предпринимателя, следует, что после 12.01.2017 никакой реализации товара населению в магазине и торговой базе «Ермак» не осуществлялось. Между тем, из позиции самого заявителя, выраженной путем представления журналов ККТ за 2017г., не следует прекращение деятельности по реализации населению товаров за наличный расчет.
Согласно материалам дела, в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции предприниматель настаивала на том, что из 17 320 000 руб., внесенных в 2017г. на расчетный счет наличных денежных средств, только 10 128 612,56 руб. относится к торговой выручке, что подтверждается представленными журналами регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста за 2017г. (ходатайство от 16.01.2023).
То есть, в суде первой инстанции предприниматель не ставила под сомнение, что под назначением платежа «поступления на счет индивидуального предпринимателя», была отражена торговая выручка, оспаривая только ее размер.
Апелляционный суд обращает внимание на позицию предпринимателя, заявленную в апелляционной жалобе, согласно которой в 2017 году под торговую выручку, полученную наличными денежными средствами, подтверждаемую выпиской из расчетного счета, можно отнести только 1 350 000 руб., но при этом получение такой выручки подтверждается журналами ККТ с общей выручкой в размере 10 128 612,56 руб.
С учетом изложенного, принимая во внимание противоречивость заявленного довода, апелляционный суд критически относиться к утверждению предпринимателя о том, что поступившие на расчетный счет наличные денежные средства с назначением «поступления на счет индивидуального предпринимателя» не являются торговой выручкой.
Также в апелляционной жалобе ИП ФИО2 указано на необоснованность оценки суда первой инстанции довода о том, что налоговым органом в целях определения объекта налогообложения по УСН неправильно определен момент фактического получения предпринимателем денежных средств.
Заявитель указал на то, что согласно выписке из расчетного счета 06.01.2017 на расчетный счет поступили денежные средства в сумме 449 621,46 руб. с назначением платежа «Оплата товаров и услуг по МБК. Мерчант № 760000002392. Дата реестра 31.12.2016. Комиссия 13,774.61. НДС не облагается».
Аналогичные обстоятельства установлены в 2018 году, а именно: 06.01.2018 ИП ФИО2 получены денежные средства в размере 1 148 810,04 руб. и 1 232 386,28 руб. с назначением платежа «Оплата товаров и услуг по МБК Мерчант № 760000002392. Дата реестра 30.12.2017. Комиссия 20,389.85. Возврат покупки 0.00/0.00. НДС не облагается».
Указывая на то, что даты реестров поступивших денежных средств датированы 31.12.2016 и 30.12.2017, ИП ФИО2 настаивает на том, что фактически денежные средства в сумме 449 621,46 руб. были получены 31.12.2016, денежные средства в сумме 148 810,04 руб. и 1 232 386,28 руб. получены 30.12.2017, следовательно, данные денежные средства, в соответствии с требованиями ст. 346.15 НК РФ, должны относиться к соответствующему налоговому периоду, в котором фактически получен доход, то есть к 2016 году - сумма 449 621,46 руб., к 2017 году - сумма 2 381 196,32 руб.
Аналогичный довод был заявлен предпринимателем суду первой инстанции, отклоняя который суд правильно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, учитываются доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.
Таким образом, объектом налогообложения по УСН является получение дохода, а не реализация товаров, как на то ошибочно указывает налогоплательщик.
Даная правовая позиция отражена в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2022 N 309- ЭС22-4514 по делу N А76-4651/2021.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов (в том числе доходов от реализации товаров) у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, признается день поступления денежных средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) иным способом (кассовый метод).
Таким образом, при оплате покупателями товаров (работ, услуг) пластиковыми картами, индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, учитывает доходы в момент поступления денежных средств на его расчетный счет.
Апелляционный суд, отклоняя довод апелляционной жалобы, поддерживает выводы суда первой инстанции, считая обоснованным учет налоговым органом в качестве дохода, в целях исчисления УСН, денежных средств в момент их поступления на расчетный счет.
Согласно материалам дела ИП ФИО2 суду первой инстанции был заявлен довод о неправомерности исчисления налоговым органом НДС по ставке 18% и 20% товаров, тогда как часть реализуемых предпринимателем товаров подлежала налогообложению по льготной ставке в 10 %.
Аналогичный довод заявлен предпринимателем в апелляционной жалобе, при этом апелляционному суду представлены расчеты НДС.
Суд первой инстанции, давая оценку доводу налогоплательщика, исходил из следующего.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ установлено право налогоплательщиков пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
Согласно статье 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
Главой 21 НК РФ предусмотрено предоставление налоговых льгот в виде установления пониженных ставок НДС 0% и 10%.
В соответствии с пунктом 3 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по общей налоговой ставке 18% (с 2019 года 20 %) в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 этой статьи.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 утвержден "Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации" (далее - Перечень).
Положениями статьи 23 НК РФ во взаимосвязи с нормами подпункта 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщику предоставляется возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии представления им доказательств, подтверждающих, что основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу, действительно возникли. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 1650/10 относительно права на применение льготной ставки НДС, установленной статьей 149 НК РФ.
Таким образом, законодательством о налогах и сборах могут быть установлены специальный порядок применения налоговых льгот, а также перечень документов, подлежащих представлению для их подтверждения.
Судом первой инстанции установлено, что в связи с объединением бизнеса в единое целое, при формировании налоговой базы и налоговых вычетов по НДС, доходы и расходы предпринимателя и ИП ФИО6 О. по результатам выездной налоговой проверки суммированы.
В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом у предпринимателя были истребованы документы по ведению учета.
Заявителем документы представлены не были. В связи с чем, в рамках выездной налоговой проверки при исчислении НДС, УФНС России по РС(Я) были использованы имеющиеся у налогового органа сведения: данные расчетного счета предпринимателя и ИП ФИО6 О., документы, представленные контрагентами заявителя и ИП ФИО6 О. в порядке статьи 93.1 НК РФ; фискальные отчеты по ККТ предпринимателя и ИП ФИО6 О.
Документов по раздельному учету товаров, выручка от реализации которых, исходя из положений НК РФ, облагается по пониженной ставке 10%, предпринимателем в налоговый орган не представлено. В связи с отсутствием раздельного учета, при расчете НДС от реализации товаров налоговым органом применена максимальная расчетная ставка.
С учетом установленных обстоятельств, принимая во внимание, что, указывая на некорректность произведенного Управлением расчета НДС, заявитель иной расчет налоговых обязательств не представил, суд первой инстанции пришел к выводу об обоснованности применения налоговым органом при исчислении НДС максимальной ставки налога.
Апелляционный суд по доводам апелляционной жалобы относительно ставок НДС и представленных расчетов пришел к следующему.
Довод предпринимателя о необходимости применения расчетного метода исчисления налогов с использованием информации об аналогичных налогоплательщиках не обоснован, поскольку налоговый орган располагал сведениями достаточными для определения размера доходов и расходов налогоплательщика за проверяемый период.
Расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) может быть применен исключительно, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения организованном иным лицом, однако, не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним.
Вместе с тем, в данном случае предприниматель заявляет о льготной ставке НДС, обоснованность применения которой возложена на лицо, заявляющее об этом.
Так, из совокупности норм пунктов 1, 2 статьи 56, пункта 1 статьи 153, пункта 1 статьи 166, пунктов 2, 3 статьи 164 НК РФ следует, что, применяя льготную ставку 10 % при реализации товаров, налогоплательщик должен документально подтвердить, что реализуемые им товары принадлежат к перечисленным в Перечне, в частности, соответствуют кодам, приведенным в Перечне, кодам классификатора, указанным в национальном стандарте или отраслевом стандарте либо техническом условии.
Довод предпринимателя о том, что раздельный учет не велся, поскольку предприниматель в проверяемом периоде позиционировала себя как плательщик ЕНВД и УСН не исключает процессуальной обязанности заявителя исполнить предусмотренные АПК РФ требования, в частности, документально подтвердить свои требования (доводы), как это предусмотрено частью 1 статьи 65 АПК РФ.
Довод предпринимателя о том, что из первичных документов, в том числе счетов- фактур, УПД, накладных, полученных налоговым органом от контрагентов, видно, что предпринимателем приобретался товар для дальнейшей реализации товара, облагаемый по ставке 10%, что позволяет определить льготную ставку НДС, апелляционным судом отклоняется, поскольку по первичным документам контрагентов-поставщиков товаров, невозможно установить вид продукции, объем реализованного товара покупателям магазина, его остаток и соответственно установить общий объем полученных доходов и распределить их по соответствующим ставкам НДС.
Расчетные счета предпринимателя и участника схемы дробления бизнеса ФИО6 О. не позволяют распределить товары на облагаемые НДС по ставкам 10% и 18% (20%), а учитывая, что товары реализовывались в частности физическим лицам, по расчетному счету невозможно определить суммы доходов за конкретные товары, поскольку по безналичной оплате в назначении платежа указывается только данные мерчата, установленного в магазине, а так же дата и сумма операции.
Вывод суда первой инстанции, на которую ссылается предприниматель, о реализации предпринимателем, в том числе, продовольственных товаров (молочной, мясной, рыбной продукции и т.д.), сделан из анализа судом фискальных отчетов ККТ, в которых НДС не выделен отдельной строкой. При этом фискальные отчеты ККТ не содержат достаточной информации для соотнесения товаров с перечнем товаров облагаемых по ставке 10%. Более того, из материалов дела следует, что контрольно-кассовая техника применялась предпринимателем только с 2018 года, при том, что проверяемый период охватывал, в том числе, 2017 год.
Таким образом, довод предпринимателя о том, что налоговый орган обладал достаточными данными для распределения товаров на облагаемые НДС по ставкам 10% и 18% (20%) не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Фактически по имеющимся в материалах дела документам, полученным при проведении мероприятий налогового контроля, невозможно распределить реализованные товары на облагаемые НДС по ставкам 10% и 18% (20%), что в частности подтверждается методикой расчета предпринимателя (по долям), предложенной впервые с апелляционной жалобой.
Согласно представленным расчетам налогоплательщиком был проведен анализ расчетного счета в части расходов на приобретение товаров, облагаемых по ставкам 10%, 18% (20%), что, по мнению предпринимателя, позволяет установить доли, приходящиеся на товары, облагаемые по ставкам 10% и 18% (20%), исходя из которых можно установить приблизительный размер НДС с реализации. На основании расшифровок расчетного счета налогоплательщиком составлены таблицы расходов на товары, приобретенных у поставщиков по ставкам 10% и 18% (20%), представлен расчет распределения товаров по ставкам НДС, исходя из долей расходов с учетом НДС, уплаченных поставщикам по разным ставкам.
При этом из расшифровки расчетных счетов ИП ФИО2 и ИП ФИО6 О. следует несоответствие итоговой сумме налоговой базы, подлежащей обложению по ставкам 10 %.
Как следует из данной расшифровки, предпринимателем просуммированы операции с назначением платежа «за продукты питания», «замороженные продукты» и др.
При этом в пункте 2 статьи 164 НК РФ приведен исчерпывающий перечень товаров, реализация которых облагается по ставке 10%.
В Перечне продовольственных товаров, подлежащих обложению НДС по ставке 10 процентов при реализации, ни замороженные овощи, ни смеси овощей не поименованы (постановление Президиума ВАС РФ от 03.11.2009 N 7475/09 по делу N А40- 37473/08-118-128).
Также в пункте 2 статьи 164 НК РФ в относящейся к обложению ставкой 10% мясной продукции имеются исключения, в том числе виды мяса и колбасных изделий. А как следует из представленных таблиц, предпринимателем были учтены по ставке 10% колбаса, мясная продукция без идентификации продукции.
Более того, расчет распределения товаров по ставкам НДС посредством долей, сформирован из расходной части расчетных счетов предпринимателей, то есть без учета количества и суммы остатка товара и ее фактической реализации.
Довод апелляционной жалобы о том, что у предпринимателя отсутствовали остатки, поскольку реализация осуществлялась через магазин и налоговым органом они не были установлены, отклоняется апелляционным судом. Поскольку проверка проводилась в первом полугодии 2021 года за период 2017-2019 годы, следовательно, без представления налогоплательщиком документов, фактически налоговой проверкой не могли быть установлены остатки продукции, существовавшей у предпринимателя в проверяемый период, а факт реализации товара через магазин не свидетельствует о том, что на момент окончания налогового периода у предпринимателя отсутствовали остатки товара.
На основании изложенного, апелляционный суд не может согласиться с представленными предпринимателем расчетами распределения товаров по ставкам НДС, и, следовательно, с расчетами НДС. В связи с чем, а также учитывая, что никакие расчеты налоговому органу в ходе проверки и суду первой инстанции в ходе рассмотрения дела заявителем не представлялись, апелляционный суд полагает необоснованным довод апелляционной жалобы о неправомерности выводов суда первой инстанции.
Апелляционный суд полагает, что суд первой инстанции правильно распределили бремя доказывания относимости товаров к ставке 10% на заявителя, указав, что налогоплательщику предоставляется возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии представления им доказательств, подтверждающих, что основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу, действительно возникли (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 1650/10, Определения Верховного Суда Российской Федерации от 22.12.2021 N 303-ЭС21-14462 по делу N А24-3965/2020, от 25.11.2021 N 308-ЭС21-22043 по делу N А32-19546/2019).
В апелляционной жалобе предпринимателем заявлен довод, который суду первой инстанции не заявлялся, о том, что при установлении налоговых обязательств не была учтена переплата ИП ФИО6 О.
Как следует из материалов дела, решением вышестоящего налогового органа налоговые обязательства предпринимателя уменьшены на сумму исчисленных и уплаченных УСН и ЕНВД ИП ФИО2 и ИП ФИО6 О.
Иная сумма уплаченных ИП ФИО6 Б.Р.О. налогов, заявленных впервые с апелляционной жалобой, сформированных из расчетного счета ИП ФИО6 О, является суммой налогов, уплаченных сверх сумм, исчисленных по УСН.
Вместе с тем, исходя из смысла правовой позиции, изложенной Верховным Судом РФ в Определении от 21.07.2022 №301-ЭС22-4481, налоговые обязательства ИП ФИО2 подлежали уменьшению на сумму исчисленных и уплаченных налогов, что соответствует целям восполнения действительных потерь бюджета.
Возврат излишне уплаченной ИП ФИО6 Б.Р.О. суммы УСН подлежит возврату ИП ФИО6 Б.Р.О. в порядке статьи 78 НК РФ.
Таким образом, довод апелляционной жалобы апелляционным судом отклоняется, как необоснованный.
Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд приходит к выводу об обоснованности решения суда первой инстанции в обжалуемой налогоплательщиком части.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.
Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».
По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.
Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
П О С Т А Н О В И Л:
Принять отказ индивидуального предпринимателя ФИО2 от заявленных требований о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республики Саха (Якутия) от 15 декабря 2021 года № 04-01 в части: доначисления НДФЛ за 2017 год в сумме 168 640 руб.; начисления пени по НДФЛ в сумме 42 694,03 руб., начисления штрафа в сумме 16 863 руб.
Производство по делу № А58-6556/2022 в части требования индивидуального предпринимателя ФИО2 о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республики Саха (Якутия) от 15 декабря 2021 года № 04-01 в части: доначисления НДФЛ за 2017 год в сумме 168 640 руб.; начисления пени по НДФЛ в сумме 42 694,03 руб., начисления штрафа в сумме 16 863 руб. прекратить.
Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 февраля 2023 года по делу № А58-6556/2022 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий Н.В. Ломако
Судьи В.А. Сидоренко
О.П. Антонова
