траница
постановления Четвертого арбитражного апелляционного суда
от 18.08.2008г. по делу № А78-2436/2008 С3-11/72 04АП-2392/2008
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
672000, г. Чита, ул. Ленина, 100-б
www.4aas.arbitr.ru; E-mail:apelsud@mail.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
апелляционной инстанции
г. Чита
Дело № А78-2436/2008 С3-11/72
04АП-2392/2008
18 августа 2008 года
Резолютивная часть постановления объявлена 13 августа 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 18 августа 2008 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Лешуковой Т.О.,
судей Желтоухова Е.В., Доржиева Э.П.,
при ведении протокола судебного заседания судьей Лешуковой Т.О.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Читинской области от 18 июня 2008 года по делу № А78-2436/2008 С3-11/72 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Металлика» о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите №14-09-30/дсп от 15.04.2008г.,
(суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.)
при участии в судебном заседании:
от общества: Игноватова П.М., по доверенности от 04.05.2008г.;
от инспекции: Усовой О.А., по доверенности от 10.04.2008г. №05, Маркеевой Н.В., по доверенности 02.06.2008г. №05-24,
Заявитель - общество с ограниченной ответственностью «Металлика» - обратился с требованием о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по г. Чите №14-09-30/дсп от 15.04.2008г.
Решением суда от 18 июня 2008 года заявленные требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано незаконным в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 321752 руб., предусмотренной статьёй 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 51055 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок справок о доходах по форме 2-НДФЛ в виде штрафа в размере 1300 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСН за 2006 г. в виде штрафа в общем размере 30581,20 руб., в части начисления пени по налогу на прибыль в сумме 198481 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 35238,89 руб., пени по единому социальному налогу в общей сумме 12340,51 руб., в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 1608759 руб., по единому социальному налогу в общей сумме 152906 руб., в части пунктов 5 и 6 его резолютивной части, как несоответствующее Налоговому кодексу РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Как следует из судебного акта, основанием для удовлетворения заявленных требований в части НДФЛ и ЕСН послужил вывод суда о недоказанности налоговым органом реального произведения выплат гражданам КНР; в части налога на прибыль за 2006 год - вывод суда о нарушении порядка проведения выездной налоговой проверки за 2006 год, основанный на том, что решением о назначении проверки назначена проверка по налогу на прибыль за 2005 год, фактически проверка проведена за 2005-2006 годы, в то время как установление факта неуплаты налога на прибыль за 2006 год противоречит требованиям статьи 89 НК РФ, поскольку указанное обстоятельство может повлечь нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, так как отражение в решении о назначении проверки проверяемого периода определяет объем прав налогового органа по истребованию документов, по взысканию недоимки, пеней и штрафов, по требованию устранить выявленные нарушения. Ссылка инспекции на допущенную опечатку судом не принята как не основанная на законе.
Инспекция, не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявленных требований, обжаловала его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе ее заявитель ставит вопрос об отмене решения суда в обжалуемой части, указывая, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом на основании сведений (разрешение на привлечение иностранной рабочей силы) с УФМС по Читинской области, трудовых договоров (контрактов) заявителя с гражданами КНР, гарантийных писем, табелей учета рабочего времени обосновано доначислены суммы по НДФЛ и ЕСН.
Так, согласно гарантийных писем, ООО «Металлика» принимает на себя следующие обязательства: предоставить денежные средства для проживания и питания иностранного гражданина на период пребывания в Российской Федерации в размере не ниже прожиточного минимума, а также денежные средства, необходимые для выезда по окончанию пребывания в РФ, обеспечить иностранного гражданина на период пребывания в РФ страховым медицинским полисом, обеспечить жильем и, в целях осуществления трудовой деятельности, заработной платой в размере не ниже минимального размера оплаты труда, установленного Федеральным законом.
Кроме того, согласно объяснительной главного бухгалтера, организация компенсирует расходы на питание, расходы за потребление электроэнергии, воды и отопления работника в сумме 100 рублей на каждого иностранного работника.
В нарушение п.2 ст.211 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц налоговым агентом не учтены доходы, выплаченные иностранным гражданам в натуральной форме, не отраженные в бухгалтерском учете.
Вывод суда о том, что объяснение главного бухгалтера общества не должно приниматься в качестве основания для вывода о неудержании в проверяемом периоде НДФЛ также является необоснованным. Так, налоговые органы в силу пунктов 1, 4 статьи 31 НК РФ вправе вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах, а также требовать от налогоплательщиков или налоговых агентов документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержание и перечисление) налогов, сборов.
Кроме того, налоговым агентом не исполнена обязанность по правильности исчисления удержания и своевременному перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, установленная ст.ст.24, 226 НК РФ.
Довод суда о неиспользовании налоговым органом своего права, установленного подпунктом 12 пункта 1 статьи 31 и статьей 90 НК РФ по вызову и получению показаний свидетелей - граждан КНР относительно факта получения ими дохода от общества, противоречит многочисленной складывающейся судебной практике по вопросу применения налоговыми органами при доначислении НДФЛ протоколов опроса свидетелей (работников).
Также неправомерен вывод суда по разрешению вопроса о привлечении заявителя к налоговой ответственности, предусмотренного п.1 ст.126 НК РФ. Так, обязанность представления заявителем справки о выплаченных физическим лицам доходах по форме 2-НДФЛ, утвержденной Приказом МНС РФ от 13.10.06г. №САЭ-3-04/706@, предусмотрена пп.3 п.3 ст.24, п.2 ст.230 НК РФ.
По налогу на прибыль за 2006 год инспекция указывает на подтвержденность факта проведения проверки именно за 2006 год требованием о представлении документов, справкой о проведенной выездной налоговой проверке, актом проверки. Решение суда в последующем создает как для налогового органа, так и для бюджета неблагоприятные последствия, поскольку доначисления по налогу на прибыль за 2006 год никогда не поступят в бюджет.
Представитель инспекции в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал. Просил отложить судебное заседание, предоставить срок для исправления опечатки, допущенной при вынесении решения налогового органа о назначении выездной налоговой проверки.
В удовлетворении ходатайства судом отказано (протокольно).
Представитель общества апелляционную жалобу инспекции оспорил устно, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. С решением суда первой инстанции общество согласно.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке ст.266 АПК РФ.
Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы заявителя апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, НДС, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога за период с 02.06.2005г. по 31.12.2006г., единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 02.06.05г. по 31.12.06г., налога на доходы физических лиц за период с 02.06.05г. по 31.07.07 г., по результатам которой составлен акт № 14-09-30 дсп от 18.03.08г. и вынесено решение № 14-09-30/дсп от 15.04.08 г. о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в общем размере 324136 руб. и единого социального налога за 2006 год в виде штрафа в общем размере 30581,20 руб., статьёй 123 НК РФ за неправомерное неполное перечисление НДФЛ налоговым агентом в виде штрафа в размере 51055 руб., пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговым агентом справок по форме 2-НДФЛ в виде штрафа в размере 1300 руб., начислены пени по налогу на прибыль в общем размере 210474 руб., по НДФЛ в размере 35238,89 руб., по ЕСН в общем размере 12340,51 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1620676 руб., по единому социальному налогу в общей сумме 152906 руб., а также о выполнении пунктов 3.2., 3.3., 4, 5, 6 резолютивной части решения.
Решение суда первой инстанции о частичном удовлетворении заявленных требований в части, обжалуемой инспекцией в апелляционном порядке, является правильным и не подлежит отмене, исходя из следующего.
Общество является плательщиком налога на прибыль согласно главе 25 части второй НК РФ.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как установлено налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки, ООО «Металлика» реализует лесоматериалы круглые (сосна, лиственница), длиной 4-6 метров, ГОСТ 9463-88, сорт 2, в КНР, на условиях поставки DAF-Забайкальск по контрактам №№ MSHY-2004-1315 от 08.11.05 г. (паспорт сделки № 05110008/1000/0023/1/0 от 06.04.06 г.), XNYA-06222 от 14.07.06 г. (паспорт сделки № 06070018/1000/0023/1/0 от 17.07.07 г.), MOWS-JM-988 от 21.09.06 г. (паспорт сделки № 06090007/1000/0023/1/0 от 25.12.06 г.).
Налоговый орган в обоснование вынесенного решения сослался на нарушение обществом установленного пунктом 6 статьи 274 НК РФ порядка определения рыночной цены, аналогичного порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ, на момент реализации, а также на включение в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ в расходы, связанные с производством и реализацией, затрат, фактически не произведенных налогоплательщиком.
Проверкой установлено, что цены, применяемые обществом и иностранными организациями-покупателями на лесоматериалы, отклоняются в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных товаров. Данный факт установлен при сравнении цен, применяемых обществом и иностранными организациями-покупателями, с индикативными ценами на поставку лесоматериалов на экспорт, разработанными Союзом лесопромышленников и лесоэкспортеров России с участием поставщиков лесобумажной промышленности, согласованными с Государственным таможенным комитетом РФ, Министерством экономического развития и торговли РФ, Министерством промышленности, науки и технологий РФ, Всероссийским научно-исследовательским конъюнктурным институтом.
Ценовая информация содержит данные о ценах товаров, реализуемых в КНР на условиях поставки DAF-Забайкальск, определенных поквартально с учетом основных характеристик товаров (сорт, диаметр, длина), кодов ТН ВЭД и ГОСТов (ГОСТ 9463-88), и соответствует характеристике товаров, экспортируемых ООО «Металлика», в связи с чем товары, приведенные в ценовой информации, являются идентичными товарам, реализуемым на экспорт ООО «Металлика», исходя из положений пункта 6 статьи 40 НК РФ.
Стоимость товаров, реализованных ООО «Металлика», рассчитанная на основании рыночных цен, составляет за 2005 год- 573736 руб., за 2006 год- 137733888 руб.
Обществом для целей налогообложения налогом на прибыль организаций стоимость товаров определена за 2005 год в размере 518661 руб., за 2006 год- 123931536 руб.
Таким образом, отклонение стоимости составило более чем 20%, что, по выводу инспекции, повлекло занижение доходов от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль за 2005 год на сумму 55075 руб., за 2006 год на сумму 13400352 руб.
Данные обстоятельства проверены в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции и сделан правильный вывод о занижении ООО «Металлика» доходов от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль на сумму 55075 руб. в 2005 году, и обществом в апелляционном суде не оспариваются.
Обстоятельства, связанные с включением в расходы, связанные с производством и реализацией, затрат, фактически не произведенных налогоплательщиком, также проверялись судом первой инстанции. Вывод суда о том, что контрагенты ООО «Металлика» ИП Бадмаева Д.С., ИП Жиндаев Н.И., ООО «Универсал ЛТД» фактически поставки в адрес общества не осуществляли, в связи с чем расходы для целей налогообложения в 2005 году завышены ООО «Металлика» на 487762 руб., в 2006 году - на 11573050 руб., правомерен, обществом в апелляционном суде не оспорен.
Вывод суда первой инстанции о правомерности непризнания налоговым органом факта несения затрат на основании только копии авансового отчета и чеков ККМ на сумму 680000 руб., представленных налогоплательщиком на проверку, без счетов-фактур, товарных накладных и ТТН, и в целом доначисление налога на прибыль за 2005 год обществом в апелляционном порядке не оспариваются.
Вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления налога на прибыль за 2006 год в связи с нарушением порядка проведения налоговой проверки соответствует фактическим обстоятельствам по делу, примененным судом нормам материального права и является правильным.
Как следует из материалов дела, проверка общества по налогу на прибыль за 2005 год назначена решением заместителя начальника инспекции от 20.08.2007г. № 15-09-115/226. Решения о проведении выездной налоговой проверки общества по налогу на прибыль за 2006 год инспекцией не принималось.
Вместе с тем в справке о проведении выездной налоговой проверки от 18.01.08г. указано, что проведена проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления), в частности, налога на прибыль за период по 31.12.2006 г., что также зафиксировано актом проверки № 14-09-30 дсп от 18.03.2008 г.
Как правильно указано судом первой инстанции, определение периода проверки определяет объем прав налогового органа по истребованию необходимых для проверки документов, по требованию от налогоплательщика устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, по взысканию недоимки по налогам, пени и привлечению к налоговой ответственности. Кроме того, определение периода проверки соответственно определяет и объем корреспондирующих правам налогового органа обязанностей проверяемого лица по представлению документов, имеющих отношение к проверяемому периоду, поскольку по периоду, не охваченному проверкой в связи с отсутствием соответствующего решения, налогоплательщик вправе не представлять истребованные налоговым органом документы.
Ссылка инспекции на допущенную в решении о назначении выездной налоговой проверки опечатку апелляционным судом рассмотрена и не может быть принята во внимание, поскольку наличие опечатки не подтверждено соответствующим решением об ее исправлении как на момент проведения проверки и принятия соответствующего по ее итогам решения, так и на момент рассмотрения дела в суде первой инстанции и в апелляционном суде.
Таким образом, установление факта неуплаты налога на прибыль организаций за 2006 год не соответствует порядку осуществления в отношении налогоплательщика мер налогового контроля согласно требованиям статьи 89 Налогового кодекса РФ.
Как следует из п.п. 2.1. и 2.2. решения налогового органа, в нарушение пункта 2 статьи 211 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц обществом как налоговым агентом не учтены доходы, выплаченные 26 физическим лицам в размере 588100 руб. за период с 01.04.06г. по 31.12.06г. (170092 руб. доходов, не отраженных в бухгалтерском учете, и 418008 руб. доходов, выплаченных в натуральной форме, не отраженных в бухгалтерском учете) и 77 физическим лицам в размере 606500 руб. за период с 01.01.2007г. по 31.07.2007г. (в том числе 123500 руб. доходов, не отраженных в бухгалтерском учете, и 483000 руб. доходов, выплаченных в натуральной форме). В нарушение пункта 6 статьи 266, подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ за указанные периоды не перечислен в полном объеме налог на доходы физических лиц не позднее дня, следующего за днем получения дохода - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, в том числе за 2006 год - 176430 руб., за 2007 год - 78845 руб., в связи с чем, в порядке п.п. 3, 4 ст.75 НК РФ начислены пени в размере 26384,63 руб. и 6854,26 руб. соответственно, а также предъявлен штраф по статье 123 НК РФ в размере 51055 руб. (176430 руб. + 78845 руб.)*20%. В нарушение пункта 2 статьи 230 НК РФ налоговым агентом не представлены в срок не позднее 01 апреля 2007г. справки о выплаченных физическим лицам доходах за период с 01.04.06 г. по 31.12.2006 г. по форме 2-НДФЛ на 26 физических лиц - иностранных граждан, получивших доход в виде заработной платы.
Согласно ст.123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Согласно ст.45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с настоящим Кодексом на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.
До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.
В случае удержания суммы налога налоговым агентом обязанным лицом по перечислению в бюджет удержанной суммы становится налоговый агент. Следовательно, нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов.
Из оспариваемого решения не следует, что спорный НДФЛ удержан из доходов физических лиц при их фактической выплате, как это установлено п.4 ст.226 НК РФ.
Неисполнение налоговым агентом обязанности по удержанию спорного налога инспекцией документально не подтверждено, поскольку не доказан факт выплаты доходов.
Представленные инспекцией копии протокола от 14.03.07г., реестра сведений о доходах физических лиц за 2006г., пояснительной записки директора общества, объяснения главного бухгалтера общества от 01.10.07г., книги учета заработной платы за 2007 год, разрешений на привлечение иностранной рабочей силы от 27.04.06г. № 9106005750, от 24.10.06г. № 9106015747, списка граждан КНР, приглашенных для работы, трудовые договоры (контракты), заключенные ООО «Металлика» с гражданами КНР, копии их паспортов, гарантийных писем от 14.06.06г. в достаточной мере не доказывают реального произведения выплат гражданам КНР.
Доводы инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, апелляционным судом рассмотрены и признаны подлежащими отклонению, поскольку обязанность налогового агента перечислить сумму НДФЛ в бюджет связывается по закону с моментом фактической выплаты дохода, на который начислен и с которого удержан налог. Момент удержания налога связывается по закону с фактической выплатой дохода. Поэтому обязанность перечислить налог, не удержанный с дохода по причине его фактической невыплаты, у налогового агента отсутствует.
С учетом указанных обстоятельств суд первой инстанции сделал верный вывод о неправомерности привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьёй 123 НК РФ за неперечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 51055 руб., начисления пени в сумме 35238,89 руб., указания заявителю выполнить предложения, содержащиеся в пункте 6 резолютивной части оспариваемого решения.
Вывод суда об отсутствии факта выплаты дохода и обязанности по удержанию и перечислению налога в бюджет исключает необходимость представления сведений формы 2-НДФЛ в отношении 26 физических лиц - граждан КНР за 2006 год (пункт 5 резолютивной части решения), а потому указанные обстоятельства расцениваются судом как влекущие вывод о незаконности применения к заявителю ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 1300 руб.
По аналогичным обстоятельствам правомерно удовлетворено требование о признании недействительным оспариваемого решения инспекции и в части доначисления единого социального налога, пени и привлечения к налоговой ответственности.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции не имеется.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Читинской области от 18 июня 2008 года по делу № А78-2436/2008 С3-11/72, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Читинской области от 18 июня 2008 года по делу № А78-2436/2008 С3-11/72 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий Т.О. Лешукова
Судьи Е.В. Желтоухов
Э.П. Доржиев
