ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
672000, Чита, ул. Ленина, 100б
http://4aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
г. Чита Дело №А19-11601/2015
«10» февраля 2016 года
Резолютивная часть постановления объявлена 9 февраля 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 10 февраля 2016 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Басаева Д.В.,
судей: Никифорюк Е.О., Ткаченко Э.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В.,
при участии в судебном заседании представителей индивидуального предпринимателя ФИО1 ФИО2 (доверенность от 27.05.2014), Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области ФИО3 (доверенность от 11.01.2016),
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Братска Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 17 ноября 2015 года по делу №А19-11601/2015 (суд первой инстанции – Зволейко О.Л.),
установил:
индивидуальный предприниматель ФИО1 (ИНН <***>, ОГРН <***>, далее – налогоплательщик, ИП ФИО1) обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г. Братска Иркутской области (ИНН <***>, ОГРН <***>, далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения №01-01 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.02.2015, принятого Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному округу г. Братска Иркутской области, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области «об отмене решения налогового органа в части» от 15.06.2015 года № 26-14/009769, в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 2 143 418 руб., налога на добавленную стоимость в размере 96 046 руб., начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога в размене 582 162,56 руб., штрафа в размере 428 683,60 руб.
Третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ИНН <***>, ОГРН<***>), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №24 по г. Москве (ИНН <***>, ОГРН <***>).
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 17 ноября 2015 года по делу №А19-11601/2015 заявленные требования удовлетворены.
ИФНС по Правобережному округу г. Братска Иркутской области обратилась с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене обжалуемого судебного акта по мотивам, изложенным в жалобе.
Налоговый орган не согласен с выводом суда первой инстанции о том, что принятая предпринимателем методика определения размера вычетов по НДС не противоречит положениям действующего законодательства о налогах сборах и обусловлена налоговой политикой заявителя. Судом не учтены установленные в ходе проверки ведение ИП ФИО1 раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенному товару (пиловочнику), используемому в процессе производства и реализации, в нарушение п. 6 ст. 166, п. 9 ст. 167, п. 1, п. 2 ст. 171, п. 1, п. 3 ст.172 НК РФ.
Заявитель жалобы также полагает, что при определении величины понесенных ИП ФИО1 расходов в 2011, 2012 годах инспекцией правомерно принимались только затраты по отгруженной продукции, поскольку в отношении данных товаров сырье не могло не быть переработано.
В отзыве на апелляционную жалобу ИП ФИО1 с доводами инспекции не согласился.
Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет 19.01.2016. Таким образом, о месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 АПК РФ.
Остальные лица, участвующие в деле явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили. Руководствуясь частью 3 статьи 156, частью 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв на жалобу, заслушав в судебном заседании пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 19.09.2013 года №01-3140 налоговым органом по месту учета проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО1 по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе: налога на добавленную стоимость, налога, взимаемого с налогоплательщика, выбравшего в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, минимального налога, зачисляемого в бюджеты государственных внебюджетных фондов за период с 01.01.2010 по 18.02.2011 (т.4 л.д. 4-5).
Решением №01-3140/1 от 07.10.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 12-13). Решением №01-3140/2 от 11.11.2013 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 14).
Решением №01-3140/3 от 12.11.2013 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 15-16). Решением №01-3140/4 от 10.01.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 17).
Решением №01-3140/5 от 04.02.2014 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 18-19). Решением №01-3140/6 от 25.03.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 20).
Решением №01-3140/7 от 26.03.2014 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 21-22). Решением №01-3140/8 от 31.03.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 23).
Решением №01-3140/9 от 22.05.2014 года инспекция приостановила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 24-25). Решением №01-3140/10 от 26.06.2014 года инспекция возобновила проведение налоговой проверки (т.4 л.д. 26).
Решением №25-52/3 от 10.04.2014 года инспекция продлила срок проведения налоговой проверки (т.4 л.д. 6). Решением №01-204 от 25.09.2013 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки (т.4 л.д. 7). Решением №01-210 от 10.01.2014 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки (т.4 л.д. 8). Решением №01-214 от 29.01.2014 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки (т.4 л.д. 9). Решением №01-218 от 25.03.2014 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки (т.4 л.д. 10). Решением №01-222 от 11.07.2014 года инспекция внесла изменения в решение о проведении налоговой проверки (т.4 л.д. 11).
Решением №01-17 от 25.11.2014 года инспекция отложила рассмотрение материалов налоговой проверки (т.4 л.д. 22). Решением №01-16 от 18.11.2014 года инспекция отложила рассмотрение материалов налоговой проверки (т.4 л.д. 44). Решением №01-17 от 29.10.2014 года инспекция продлила срок рассмотрения материалов налоговой проверки (т.4 л.д. 54).
Справка о проведенной налоговой проверке №01-09 от 14.07.2014 года вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 4 л.д. 27).
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 15.09.2014 года № 01-03 (далее – акт проверки, т.4 л.д. 71-140).
Справка о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля №01-07 от 31.12.2014 вручена налогоплательщику в день ее составления (т. 2 л.д. 132-137).
Решением №01-07 от 01.12.2014 года инспекция провела дополнительные мероприятия налогового контроля (т.2 л.д. 189).
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции в отсутствие лица, в отношении которого вынесено решение, при надлежащем извещении налогоплательщика вынесено решение №01-01 от 17.02.2015 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1 л.д. 37-107).
Пунктом 1 резолютивной части решения ИП ФИО1 доначислены суммы неуплаченных налогов по налогу на доходы физических лиц за 2012 год в сумме 2 310 889 руб.; налогов по налогу на доходы физических лиц за 2013 год в сумме -167 471 руб.; налогу на добавленную стоимость на товары, производимые на территории РФ в сумме 96 046 руб.
Пунктом 2 резолютивной части решения налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 428 683,60 руб.; предусмотренной ст. 123 НК РФ за неправомерное неудержание в установленный срок сумм налога в виде штрафа в размере 7 146,40 руб.; предусмотренной ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов в виде штрафа в размере 3 600 руб.; предусмотренной п. 1 ст. 129.1 НК РФ за неправомерное несообщение лицом сведений в виде штрафа в размере 15 000 руб.
Пунктом 3 резолютивной части решения налогоплательщику начислены пени по состоянию на 17.02.2015 года по налогу на добавленную стоимость в сумме 11 082,18 руб.; налогу на доходы физических лиц в сумме 571 080,38 руб.; налогу на доходы физических лиц в сумме 85,27 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 15.06.2015 года №25-14/009769 решение ИФНС по Центральному округу г. Братска Иркутской области от 17.02.2015 года №01-01 отменено в части привлечения ИП ФИО1 к налоговой ответственности за неправомерное несообщение лицом сведений в виде штрафа в размере 14 600 рублей; изменено: в строке 4 таблицы пункта 2 резолютивной части решения слова «п. 2 ст. 129.1 НК РФ» заменено на «п. 1 ст. 126 НК РФ», размер штрафа «15000 руб.» заменено на «400 руб.» (т. 1 л.д. 108-121).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд Иркутской области.
Суд первой инстанции, оценив доводы и возражения сторон, а также доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на предмет их относимости, допустимости, достоверности в отдельности, а также достаточности и взаимной связи в их совокупности, на основе правильного установления фактических обстоятельств по делу, верного применения норм материального и процессуального права сделал обоснованный вывод о наличии оснований для удовлетворения заявленного налогоплательщиком требования.
В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.
Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции полагает, что существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.
Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией сделан вывод о неправомерном возмещении предпринимателем из бюджета НДС за 2011-2012 в сумме 96 046 руб. по причине нарушения порядка ведения раздельного учета сумм НДС по приобретенному товару.
По мнению инспекции, предпринимателем также допущена неуплата НДФЛ за 2011 в сумме 2 143 418 руб. (с учетом переплаты в размере 167 471 руб. в 2012) в результате включения в состав расходов стоимости пиловочника по неотгруженному пиломатериалу. В связи с чем инспекцией начислены (в оспариваемой части) пени за просрочку исполнения обязанности по уплате НДС и НДФЛ в размере 582 162,56 руб., штраф (по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в сумме 2 143 418 руб.) в размере 428 683,60 руб.
В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) индивидуальный предприниматель ФИО1 является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Пунктами 1 , 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, работ, услуг на территории РФ, либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Кодекса) и товаров, работ, услуг, приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, работ (услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ установлено, что налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.
Согласно пункту 10 статьи 165 НК РФ документы, указанные в настоящей статье, представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации. Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Из содержания данной нормы следует, что налогоплательщик, осуществляющий операции, облагаемые по ставкам 18, 10 и 0 процентов, должен вести раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для производства товаров (работ, услуг), реализация которых подлежит налогообложению по разным ставкам.
Поскольку правила раздельного учета сумм «входного» налога на добавленную стоимость для реализации товаров на экспорт Налоговым кодексом Российской Федерации не определены, налогоплательщик обязан самостоятельно разработать порядок ведения учета налога и закрепить ее в приказе об учетной политике.
Как следует из материалов дела, индивидуальным предпринимателем ФИО1 в проверяемом периоде были применены налоговые вычеты по оприходованным и оплаченным товарам (работам, услугам), в том числе приходящимся на экспортируемую продукцию и на продукцию, реализуемую на внутреннем рынке.
В соответствии с разработанной налогоплательщиком и представленной в инспекцию методикой ведения раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость при реализации продукции на экспорт и на внутреннем рынке по товару (пиловочник), приобретенному предпринимателем и использованному при производстве продукции, отгруженной на внутреннем рынке, налог на добавленную стоимость возмещается по 3 разделу налоговой декларации, по товару (пиловочник), приобретенному предпринимателем и использованному при производстве продукции, отгруженной на экспорт, налог на добавленную стоимость возмещается по 4 разделу налоговой декларации в периоде, когда собран пакет документов в соответствии со статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, по товару (пиловочник), приобретенному предпринимателем и не использованному при производстве продукции (остаток на складе), направление реализации которого в отчетном периоде неизвестно, налог на добавленную стоимость возмещается по 3 разделу налоговой декларации, по товару (пиловочник), приобретенному предпринимателем в прошлых отчетных периодах и не использованному при производстве продукции (остаток на складе), при его использовании для производства продукции, отгруженной на внутренний рынок, налог на добавленную стоимость не возмещается, по товару (пиловочник), приобретенному предпринимателем в прошлых отчетных периодах и не использованному при производстве продукции (остаток на складе), при его использовании для производства продукции, отгруженной в таможенном режиме экспорта, налог на добавленную стоимость восстанавливается по строке 100 налоговой декларации и возмещается пропорционально собранному пакету документов в соответствии со статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации в 4 разделе налоговой декларации.
Также налогоплательщиком были представлены на проверку письменные пояснения и документы по ведению раздельного учета с указанием общего объема отгруженной продукции за период, коэффициентов отгрузки товара на экспорт, подтверждения экспорта, книги покупок за отчетный период, в том числе книга покупок, заполненная с учетом особенностей статей 164, 165 Налогового кодекса Российской Федерации, в которой сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная в составе цены приобретенного пиловочника, была указана в отношении товара, реализация которого в таможенном режиме экспорта подтверждена, учет приобретенного и израсходованного сырья по видам товаров (работ, услуг) с информацией о сырье, использованном при производстве отгруженной лесопродукции, приобретенном и оставшемся на складе, требования-накладные и отчеты производства за смену в отношении лесопродукции, экспорт по которой подтвержден.
Факт реализации предпринимателем лесопродукции в заявленном объеме в таможенном режиме экспорта, как и обстоятельства фактической уплаты сумм налога на добавленную стоимость поставщикам товаров (работ, услуг) подтверждаются материалами дела и налоговой инспекцией не оспариваются.
Проанализировав вышеуказанные доказательства в их совокупности, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что принятая предпринимателем методика определения размера вычетов по налогу на добавленную стоимость не противоречит положениям действующего законодательства о налогах и сборах и обусловлена налоговой политикой заявителя, особенностями приобретения и реализации заявителем товаров, непрерывностью процесса их поставки, спорная сумма налога на добавленную стоимость рассчитана налогоплательщиком в соответствии с принятой методикой ведения раздельного учета и подтверждена представленными документами.
Доводы налоговой инспекции не подтверждены документально и не основаны на положениях статей 164, 165, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Кодекса.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.
Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Кодекса.
Восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм налога, восстановленных в соответствии с подпунктом 6 настоящего пункта) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 Кодекса, с учетом особенностей, установленных статьей 167 Кодекса.
В соответствии с принятой налогоплательщиком методикой ведения раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость при реализации продукции на экспорт и на внутреннем рынке по товару (пиловочник), приобретенному предпринимателем в прошлых отчетных периодах и не использованному при производстве продукции (остаток на складе), при его использовании для производства продукции, отгруженной в таможенном режиме экспорта, налог на добавленную стоимость восстанавливается по строке 100 налоговой декларации и возмещается пропорционально собранному пакету документов в соответствии со статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации в 4 разделе налоговой декларации.
В книге покупок-продаж предпринимателя ФИО1 имеется распределение по видам затрат - по экспорту или к внутреннему рынку.
В решении инспекции в части изменений, представленных налогоплательщиком, а также восстановленных документов по требованию налоговой инспекции, указано на отсутствие раздельного учета НДС с различными ставками у предпринимателя, что не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Налогоплательщиком были даны пояснения, указано на происшедший программный сбой при формировании учетных документов.
В рамках проведения мероприятий налогового контроля были допрошены свидетели ФИО4 и ФИО5 по факту происшедшего программного сбоя у предпринимателя ФИО1
Свидетели подтвердили факт наличия программного сбоя, противоречия в показаниях свидетелей, отсутствуют.
Как указал заявитель, показания даны свидетелями, которые в силу своей специальности - ФИО5 - бухгалтер, ФИО4 - программист, по-разному видят процесс происшедшего программного сбоя и соответственно не могут трактовать его одинаково.
Нарушения, вызванные программным сбоем, привели к некорректному распределению лесопродукции. Налогоплательщиком была обнаружена данная ошибка и внесены соответствующие исправления, что не запрещено действующим законодательством.
Судом установлено и налоговым органом не опровергнуто, что исправления, внесенные налогоплательщиком, повлекли за собой только иное распределение счетов-фактур по налоговым периодам, общий финансовый результат они не исказили.
В соответствии с пунктом 10 статьи 165 Налогового кодекса, порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 %, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Таким образом, исходя из данной нормы, у налогоплательщика имеется право вести раздельный учет НДС по приобретенным ценностям (работам, услугам) по любому методу.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правильно исходил из того, что раздельный учет НДС с различными ставками налогоплательщиком ведется, что подтверждается представленными документам, а доводы инспекции о несоответствии раздельного учета налогоплательщика Налоговому кодексу РФ и невозможности его применения являются необоснованными.
Инспекция указывает на нарушение налогоплательщиком положений п.3 ст.172 НК РФ при применении налоговых вычетов, относящих к приобретению реализуемых в дальнейшем на экспорт товаров. Нарушение, по мнению инспекции, заключается в том, что налоговые вычеты применены до момента определения налоговой базы.
Признавая такую позицию налогового органа ошибочной, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.
Согласно ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса.
С учетом вышеуказанных положений предпринимателем ФИО1 принимается к вычету НДС по приобретенным товарам, (услугам).
Также применение вычетов по НДС обусловлено тем, что после приобретения сырья для производства пиломатериалов налогоплательщику неизвестно какой объем продукции будет реализован на экспорт. По этой причине в соответствии со ст.172 НК РФ приобретенный товар принимаются к вычету по ставке 18 % .
По товарам, использованным для экспортных операций, налог на добавленную стоимость, ранее правомерно принятый к вычету, налогоплательщик восстанавливает в полной сумме в периоде отгрузки товаров на экспорт, что следует из пп. 1 п. 1 ст. 164, пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, Письма ФНС России от 15.09.2011 № ЕД-4-3/15009.
Таким образом, налогоплательщику налоговым законодательством предоставлена возможность применения вычетов по НДС в период приобретения товаров с последующим восстановлением в период отгрузки на экспорт.
Книга учета доходов и расходов ведется налогоплательщиком в соответствии с требованиями установленными Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина России № 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002. Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Применяемая предпринимателем ФИО1 с начала предпринимательской деятельности методика раздельного учета НДС с различными налоговыми ставкам (0% и 18%), содержит порядок учета расходов связанных с производством товара отгружаемого на экспорт и на внутренний рынок. Методика включает в себя также учет сырья и его остатки на складе, что позволяет видеть оприходование сырья и распределение НДС по приобретенному сырью. В книге покупок-продаж имеется распределение по видам затрат, - а именно к экспорту или к внутреннему рынку относится каждый из видов затрат.
Таким образом, имеющаяся методика и представленные документы обеспечивают ведение раздельного учета налогоплательщика и позволяют видеть распределение НДС по разным ставкам НДС, как того требует налоговое законодательство.
Поскольку налоговое законодательство предоставляет право налогоплательщику выбрать свой метод распределения НДС по операциям с различными налоговым ставками НДС, применяемая предпринимателем учетная политика по распределению НДС пропорционально объемам продукции, отгруженной на экспорт и на внутренний рынок, не противоречит требованиям законодательства РФ в силу специфики деятельности, которая предполагает использование всех приобретаемых производственных ресурсов для производства продукции, реализуемой как на внутреннем рынке, так и на экспорт, предприниматель не имеет возможности распределять входной НДС прямым способом, и поэтому предприниматель применяет методику, согласно которой раздельный учет входного НДС между экспортными и внутренними операциями по всем производственным ресурсам ведется расчетным способом. При этом входной НДС определенного налогового периода, в котором произведены экспортные отгрузки, распределяется между экспортными и внутренними операциями пропорционально доле таких операций в данном периоде.
Ведение требований-накладных и отчетов производства за смену является самостоятельно разработанной формой учета для внутреннего пользования и не является обязательной. Налоговые органы и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета. Как указал заявитель, в ответ на требования налоговой инспекции давались пояснения о наличии определенных сложностей с предоставлением документов по причине нахождения предпринимателя ФИО1 Москве и увольнении работников в Братске, что создавало определенные трудности по предоставлению документов.
Налогоплательщиком при ведении раздельного учета используется одна и та же методика, как в отношении пиловочника, так и в отношении прочих товаров (работ, услуг). Подтверждением тому служит дача пояснений налогоплательщиком и представление одной методики для ведения раздельного учета.
Судом также принято во внимание, что правомерность применения данного способа была предметом рассмотрения в рамках арбитражных дел №А19-2041/2014, №А19-6895/2014, №А19-10906/2014 об оспаривании предпринимателем ФИО1 решений налогового органа, принятых по результатам камеральных налоговых проверок. Судебными актами по указанным делам было признано законным применение данной методики и отсутствие противоречия ее действующему налоговому законодательству, что имеет преюдициальное значение для рассматриваемого дела.
Апелляционный суд отклоняет доводы налогового органа о том, что судебные акты по указанным делам не являются преюдициальными (предметом рассмотрения являлись решения налогового органа по камеральным проверкам по иным налоговым периодам), поскольку материалами дела подтверждается и обратного налоговым органом не доказано, что методика, рассматриваемая в рамках выездной налоговой проверки, аналогична ранее применяемой методике, использовалась налогоплательщиком с начала предпринимательской деятельности и была предметом исследования камеральных проверок в рамках вышеуказанных арбитражных дел.
Довод инспекции относительно отсутствия отчетов производства за смену к счетам-фактурам судом правильно признан ошибочным. Аналогичный довод приведен и в апелляционной жалобе. Налоговый орган не учитывает, что такие отчеты оформлялись при отгрузке и отсутствие данных учетных документов означает, что товар не отгружался.
Ссылка инспекции на наличие нескольких пакетов документов поступивших от предпринимателя, не принимается судом, поскольку налоговый орган не указал, какие именно документы были приняты инспекцией. У налогоплательщика имеется право на уточнения представленных сведений, учитывая, что финансовый результат не изменялся.
Согласно оспариваемому решению предпринимателем также допущена неуплата НДФЛ за 2011 в сумме 2 143 418 руб. (с учетом переплаты в размере 167 471 руб. в 2012), в результате включения в состав расходов стоимости пиловочника по неотгруженному пиломатериалу, в связи с чем инспекцией начислены (в оспариваемой части) соответствующие пени и штрафы.
Инспекцией установлено, что доход предпринимателя сложился от реализации пиломатериала на экспорт и на внутренний рынок, при этом предприниматель включил в сумму затрат стоимость пиловочника, отгруженного в адрес предпринимателя поставщиками в следующих налоговых периодах.
Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".
Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Вычет предоставляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (абз. 1 п. 1 ст. 221 НК РФ).
Предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой, определяют расходы, принимаемые к вычету, самостоятельно, в порядке, установленном гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ (абз. 2 п. 1 ст. 221 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации (далее Порядок).
Способы учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей отражены в пп. 1 - 3 п. 15 Порядка.
Указанные пункты порядка были предметом рассмотрения ВАС РФ, в решении ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 Высший Арбитражный Суд указывает, что положения п.п.13,15 Порядка противоречат ст. 273 НК РФ, что послужило основанием для признания п. 13 и пп. 1 - 3 п. 15 Порядка недействующими.
В этой связи налогоплательщиком был применен порядок учета расходов для индивидуальных предпринимателей с учетом позиции ВАС РФ и были внесены изменения в книгу учета доходов и расходов, поскольку действующее законодательство не содержит запрета на внесение изменений в книгу учета доходов и расходов.
Так, индивидуальные предприниматели, избравшие «кассовый метод» признания доходов и расходов, согласно п. 3 ст. 273 НК РФ вправе учесть для целей налогообложения понесенные расходы после их фактической оплаты. При этом данная норма НК РФ не связывает момент учета расходов с датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены.
Пункт 3 ст. 273 НК РФ в качестве общего правила устанавливает правило, определяющее период учета понесенных налогоплательщиком расходов моментом их оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом. При этом помимо названного общего требования об оплате п. 3 ст. 273 НК РФ только для расходов по приобретению сырья и материалов установлено дополнительное условие (условие о списании сырья и материалов в производство), наступление которого необходимо для признания данного вида расходов для целей налогообложения.
Статья 273 НК РФ, регламентирующая для организаций порядок признания доходов и расходов при кассовом методе, не устанавливает положений, определяющих момент учета понесенных расходов датой получения соответствующего дохода.
Судом установлено, что налоговая инспекция в оспариваемом решении, определяя порядок признания расходов для индивидуальных предпринимателей, не учла положения ст. 273 НК РФ, подлежащие применению к индивидуальным предпринимателям согласно п. 1 ст. 221 НК РФ и, соответственно, необоснованно установила дополнительное условие для определения момента признания расходов, а именно: получение дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, п. 1 ст. 221 НК РФ закрепляет положение о праве индивидуальных предпринимателей на уменьшение облагаемого налогом дохода на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, а также о том, что состав данных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой «Налог на прибыль организаций» НК РФ.
При рассмотрении порядка исчисления НДФЛ, обращаясь к ст.221 НК РФ, налоговая инспекция не учитывает, что указанная норма отсылает предпринимателей к положениям гл.25 НК РФ не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения. Таким образом, налогоплательщик в своих действиях по признанию расходов обоснованно руководствовался п.3 ст.273 НК РФ, которая определяет дополнительное условие (кроме оплаты) признания расходов - это списание сырья и материалов в производство.
Заявитель жалобы ссылается на положения п. 22 Порядка, согласно которым материальные расходы, осуществленные при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг), списываются полностью на затраты в части реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а в случае, если нормативными актами предусмотрены нормы расхода, то по установленным нормам.
Законность п.22 Порядка не являлась предметом оценки ВАС РФ при рассмотрении дела № ВАС-9939/10.
Вместе с тем, такая позиция инспекции несостоятельна, поскольку положения п. 22 Порядка подлежат применению в системной взаимосвязи с положениями п.п. 13 и 15 Порядка, с учетом толкования порядка их применения Конституционным Судом РФ в Постановлении от 11.11.1997 N 16-П и Решении ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10. В силу указанных обстоятельств, невозможно применение п.22 Порядка без учета п.п. 13, 15 Порядка.
Таким образом, налогоплательщик правомерно включил в состав расходов профессиональных налоговых вычетов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении НДФЛ, материальные затраты, списанные в производство.
Кроме того, судом установлено, что доходы предпринимателя ФИО1 определялись инспекцией по «кассовому методу» (дата получения дохода - поступление денежных средств на расчетный счет и в кассу предпринимателя, расходы - по отгрузке товара), имеет место смешение двух способов учета - «кассового» и начисления (аналогичный для исчисления налога на прибыль и НДС), что противоречит изложенным нормам.
При таких установленных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
П О С Т А Н О В И Л:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 17 ноября 2015 года по делу №А19-11601/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий двух месяцев с даты принятия.
Председательствующий Д.В. Басаев
Судьи Е.О. Никифорюк
Э.В. Ткаченко
