Постановление Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2016 № 04АП-1324/16

ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

672000, Чита, ул. Ленина 100б http://4aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Чита Дело №А78-8453/2015

«14» сентября 2016 года

Резолютивная часть постановления объявлена 7 сентября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 14 сентября 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Акционерного общества «Разрез Харанорский» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Забайкальскому краю на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 3 февраля 2016 года по делу №А78-8453/2015 по заявлению Акционерного общества «Разрез Харанорский» (ОГРН 1027501005608, ИНН 7529001079, место нахождения: 674608, Забайкальский край, Борзинский район, пгт. Шерловая Гора) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047503002568, ИНН 7505004063, место нахождения: 674650, Забайкальский край, пгт. Забайкальск, ул. Железнодорожная,11) о признании недействительным в части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 25 мая 2015 года №2.14-20/166-ЮЛ/65463) (суд первой инстанции: Ломако Н.В.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя – Карпова Д.С., представителя по доверенности от 19.01.2016; Ружниковой Ю.Ю., представителя по доверенности от 19.01.2016; Логиновой Т.Ю., представителя по доверенности от 19.01.2016;

от заинтересованного лица (налогового органа) – Фалилеева Л.А., представителя по доверенности от 15.03.2016; Лесковой М.Н., представителя по доверенности от 24.08.2016; Чимитдоржиева А.А., представителя по доверенности от 09.03.2016; Кузнецовой Л.А., представителя по доверенности от 25.04.2016,

установил:

Заявитель - Открытое акционерное общество «Разрез Харанорский» (далее также - Общество, налогоплательщик) - обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Забайкальскому краю (далее также – налоговый орган, инспекции) о признании недействительным решения №2.7-26/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18 марта 2015 года (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 25.05.2015 № 2.14-20/166-ЮЛ/65463) в части:

доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 6 265 019,35 руб., начисления и предложения уплатить пени в размере 179 234,92 руб.;

доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в размере 519 338 руб., начисления и предложения уплатить пени в размере 43 728,85 руб.;

доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на имущество организаций за 2012 год в размере 344 056,50 руб.;

доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых за 2012 год в размере 3 958 434,79 руб.; начисления и предложения уплатить пени в размере 915 355,95 руб.;

начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в размере 99 875,98 руб.;

привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафов в размере 20% от суммы доначисленных проведенной проверкой налогов в общем размере 2 233 088 руб., в том числе за неполную уплату налога на прибыль организаций в размере 1 266 928 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 103 868 руб., за неполную уплату налога на имущество организаций в размере 70 543 руб., за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в размере 791 749 руб.;

предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей оспариваемым эпизодам части;

доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год без учета доначисленных в ходе выездной налоговой проверки сумм налога на имущество организаций (352 716 руб.) и сумм налога на добычу полезных ископаемых (3 958 747 руб.), а также соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (налоговый орган в нарушение пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ не увеличил расходную часть налога на прибыль организаций за 2012 год на сумму дополнительно начисленных проведенной проверкой налогов в общем размере 4 311 463 руб.) (т. л.д. 3-29, т.22 л.д. 75-76).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 3 февраля 2016 года заявленные требования удовлетворены частично.

Признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение инспекции № 2.7-26/3 от 18 марта 2015 года (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю №2.14-20/166-ЮЛ/6563 от 25 мая 2015 года) в части:

-доначисления открытому акционерному обществу «Разрез Харанорский» налогов в сумме 6 613 333,31 руб., в том числе:

налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 6 269 276,81 руб.;

налог на имущество организаций за 2012 год в сумме 344 056,50 руб.;

- привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной
пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов в сумме
1 324 398,36 руб., в том числе:

за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 1 253 855,36 руб.; за неполную уплату налога на имущество организаций в сумме 70 543 руб.;

- начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налогов в
 сумме 279 232,88 руб., в том числе:

по налогу на прибыль организаций за 2012 год в сумме 179 356,90 руб.; по налогу на доходы физических лиц сумме 99 875,98 руб.;

- предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и
 налогового учета в отношении части решения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года,
 признанной судом недействительной.

В остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, Общество и инспекция обратились в Четвертый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

Общество в апелляционной жалобе указывает на необоснованность и несоответствие нормам материального права решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции в отношении:

- доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 212 181 руб. 80 коп., начисления и предложения уплатить пени в размере 6070 руб. 27 коп.;

-доначисления и предложения уплатить налог на добычу полезных ископаемых за 2012 год в сумме 3 958 434 руб. 79 коп., начисления и предложения уплатить пени по нему в сумме 915 355 руб. 95 коп.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафов в размере 20% от суммы доначисленных проведенной проверкой налогов в оставленной без удовлетворения части требований общества в общем размере 1 067 386 руб. 08 коп., в том числе за неполную уплату налога на прибыль организаций в размере 171 769 руб. 12 коп., за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 103 867 руб. 56 коп., за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в размере 791 749 руб. 40 коп., просит в данной части судебный акт отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

С учетом уточнения предмета апелляционного обжалования (т.25, л.д. 3), налоговый орган в апелляционной жалобе поставил вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения инспекции № 2.7-26/3 от 18 марта 2015 года в части:

- доначисления обществу налогов в сумме 5 819 852 руб. 05 коп., в том числе:

налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 5 475 795 руб. 55 коп.;

налог на имущество организаций за 2012 год в сумме 344 056 руб. 50 коп.;

-привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной
пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 1 095 159 руб. 11 коп.;

-начисления пени за просрочку исполнения обязанности по уплате налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 156 656 руб. 15 коп., и принятии в данной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований, ссылаясь на следующее.

Мотивы несогласия с выводами суда первой инстанции приведены Обществом и инспекцией в апелляционных жалобах, а также в дополнениях к ним и письменных пояснениях по делу.

Инспекция в апелляционной жалобе указывает на правомерность доначисления налога на прибыль организаций в размере 57 591,55 руб., соответствующих пени и санкций в связи с исключением из состава расходов затрат общества по приобретению ячейки ЯКНО-М-10У1 стоимостью 473 177,97 руб. и трансформатора ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 стоимостью 162 888,76 руб. Исключая из состава расходов затраты, налоговый орган исходил из того, что ячейка и трансформатор являются амортизируемым имуществом, вследствие чего стоимость этих основных средств должна включаться в состав расходов путем начисления амортизации. Оспаривая вывод суда первой инстанции относительно включения обществом в расходы по налогу на прибыль организаций затрат по приобретению трансформатора ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 в сумме 63 753 руб., а не 162 888,76 руб., налоговый орган указывает, что в регистре налогового учета косвенных расходов общества №1.10, имеются обобщенные данные и ссылки на первичные документы; сами же первичные документы, подтверждающие записи в данном регистре, отсутствуют. Бухгалтерские записи не подтверждались документами о проводимом списании отклонений в стоимости МПЗ со счетов 10 и 16 при расходовании материалов.

По мнению инспекции, налоговым органом также правомерно произведено доначисление налога на прибыль организаций за 2012 год, соответствующих пени и санкций по нему, а также налога на имущество организаций за 2012 год, поскольку обществом фактически произведена модернизация и техническое перевооружение основных средств, а не капитальный ремонт, в связи с чем соответствующие расходы в сумме 27 091 020,02 руб. не подлежали учету в целях налогообложения единовременно, стоимость произведенных работ должна погашаться согласно статье 256 Налогового кодекса РФ путем начисления амортизации. Судом первой инстанции дано неверное толкование заключению экспертизы, результаты которой подтверждают позицию инспекции. Обществом документально не подтверждено проведение ремонта техники –Бульдозер Т-500, БелАЗа -75190 гар. №030.

По мнению общества, выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени и санкций, связанному с применением обществом коэффициента Кт в размере 0,3, не основаны на нормах материального права и не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам.

Категории пластов угля по склонности к самовозгоранию на конкретном участке недр определяются в порядке, установленном Ростехнадзором, и указываются в утвержденных и согласованных в порядке, установленном статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 года №2395-1 «О недрах», техническом проекте разработки месторождения полезных ископаемых и (или) иной документации на выполнение работ, связанных с использованием участка недр.

Согласно проектной документации, имеющейся у общества, угли разреза «Харанорский» относятся к категории «весьма склонные к самовозгоранию»:

- в Корректировке проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский»
 (Иркутск, 2007г. ОАО «Востсибгипрошахт») Том 1, Книга 1 в разделе 10.4
«Профилактика эндогенных пожаров и меры по снижению пожароопасности на разрезе» в
подразделе 10.4.1. «Классификация по степени пожароопасности» указано, что угли и
 углистые породы Харанорского месторождения обладают высокой способностью к
 самовозгоранию;

- в новой Корректировке проекта (ТЭО) расширение ОАО «Разрез Харанорский»
(Екатеринбург, 2012г. ООО ППК «Компас») Том 1, Книга 1 «Технологические решения» в
разделе 4.4 «Профилактика эндогенных пожаров и меры по снижению пожароопасности
 на разрезе» в подразделе 4.4.1. «Классификация по степени пожароопасности» также
 указано, что угли и углистые породы Харанорского месторождения обладают высокой
 способностью к самовозгоранию;

- в соответствии с «Руководством по использованию комплекса техногенных
 мероприятий для профилактики и тушения пожаров на разрезах» (НИИОГР, 1994г.)
 разрез Харанорский отнесен к весьма опасным по степени пожароопасности (VI
 категория), что подтверждается опытом эксплуатации действующего разреза, где
 неоднократно возникали эндогенные пожары;

- содержащийся в ответе Управления Росприроднадзора по Забайкальскому краю от 28.04.2014 №2.10-32/05007 вывод о том, что угли Харанорского месторождения относятся к категории «склонные к самовозгоранию» противоречит содержанию заключений экспертной комиссии по материалам подсчета запасов месторождения, которые являются неотъемлемой частью протокола ГКЗ Роснедра от 17.05.2013 №3169. Согласно Заключениям экспертной комиссии угли Харанорского месторождения весьма склонны к самовозгоранию (приложение №1 к протоколу, п.3.7, стр. 13; приложение № 6 к протоколу, п. 5.2; приложение №8 к протоколу, раздел «Технические свойства углей», стр.8).

Общество не оспаривает, что сами по себе понятия «самовозгораемость угля» и «категория пожароопасности» являются различными. Между тем, разрезу не может быть присвоена VI категория («весьма опасен») пожароопасности в отсутствие разработки весьма склонных к самовозгоранию углей, степень пожароопасности разреза определяется склонностью угля к самовозгоранию. Данные доводы заявителя не опровергнуты налоговым органом.

Согласно пункту 3 статьи 343.1 Налогового кодекса РФ коэффициент Кт определяется для каждого участка недр в соответствии с порядком, установленным постановлением Правительства Российской Федерации от 10.06.2011 № 462, согласно пункту 7 которого АО «Разрез Харанорский» обязан представлять в территориальный налоговый орган по месту постановки на учет в качестве налогоплательщика НДПИ следующие документы:

выписку из учетной политики, принятой налогоплательщиком для целей налого­обложения, об установлении коэффициента Кт,

выписку из технического проекта разработки месторождения полезных ископае­мых и (или) иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользовани­ем участком недр, содержащую сведения об их утверждении и о категории пластов угля по склонности к самовозгоранию.

Иного порядка исчисления и применения коэффициента Кт к ставке НДПИ при добыче угля положениями ст. 343.1 Кодекса не предусмотрено.

Следовательно, поскольку иного перечня документов о категории пластов угля по склонности к самовозгоранию, обязательных для представления в налоговый орган, дей­ствующее законодательство не содержит, ссылка налогового органа на: Протокол засе­дания секции твердых полезных ископаемых от 08.09.2009 № 132/09-стс; Протокол заседания Центральной комиссии по разведке месторождений твердых полезных ископаемых от 19.06.2012 № 49/12-стс; паспорт месторождения №12, является несостоятельной.

В Учетной политике для целей налогового учета на 2012 год обществом отражено, что коэффициент Кт определяется в соответствии с приложением №9 к Учетной политике, в приложении №9 установлено, что на 2012 год коэффициент Кт определен как 0,3 (т.21 л.д.118, т.23 л.д.4).

По мнению заявителя, поскольку в одних и тех же документах, обязательных к представлению в налоговый орган, содержится также информация, позволяющая сделать вывод о том, что добываемые обществом на месторождении Харанорское угли относятся к категории «весьма склонные к самовозгоранию», в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения и неясности должны трактоваться в пользу налогоплательщика. Общество осуществляет затраты на мероприятия по предотвращению самовозгорания угля в целях предотвращения эндогенных пожаров на разрезе, соответственно, правомерно воспользовалось правом на применение коэффициента 0,3, а не 0,2 для исчисления предельной величины налогового вычета из суммы НДПИ в пределах суммы указанных затрат. Применение коэффициента 0,2 приведет к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, установленного пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса РФ.

АО «Разрез Харанорский» на основании договора от 06.08.2015 года № 6740-НЦ,
 заключенного с АО «Научный центр ВостНИИ по безопасности работ в горной
промышленности» проведено исследование по определению склонности к самовозгоранию углей пластов и установлению категории пожароопасности разреза Харанорский. Согласно заключению АО «Научный центр ВостНИИ по безопасности работ в горной промышленности»№ 62/9 от 20.08.2015 года угольные пласты разреза относятся к категории «весьма склонные к самовозгоранию», разрез Харанорский» АО «Разрез Харанорский» относится VI-ой категории эндогенной пожароопасности (весьма опасен) (т.20 л.д.32-54). Данное заключение является дополнительным доказательством категории угля пластов разреза «Харанорский».

Налоговым органом мероприятий налогового контроля по установлению конкретных обстоятельств, объективно свидетельствующих о качестве углей, не проведено (например, не получено аналогичного заключения экспертизы в рамках статьи 95 Налогового кодекса РФ).

Дополнительно общество указало, что судом необоснованно не принято во внимание то обстоятельство, что паспорт месторождения №12 подготовлен обществом в январе 2015 года самостоятельно (является локальным актом) исключительно в целях учета Харанорского месторождения в государственном кадастре месторождений, проектной документацией не является. При составлении паспорта исследования по определению склонности к самовозгоранию углей пластов разреза не проводились. Данный паспорт подготовлен только в отношении одного из объектов разработки Харанорского месторождения – геологического участка №1. Подготовка паспорта обусловлена произведенным в 2012 году пересчетом балансовых запасов Харанорского буроугольного месторождения. Представленная налоговым органом копия страницы из паспорта №12 не соответствует оригиналу паспорта, имеющегося у общества (указано «склонны к самовозгоранию» и «склонны к возгоранию» соответственно).

Также заявителем дополнительно приведен довод о неправомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме за 2012 год, поскольку налоговым периодом по налогу является месяц.

Судом не учтено, что право на налоговый вычет по НДПИ возникло в связи с внесением изменений в Налоговый кодекс РФ с 01.04.2011. Общество пользуется своим правом с 01.08.2011, к 2011 году налоговым органом претензии не предъявлялись.

Оспаривая выводы суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на прибыль организаций, пени и санкций по эпизоду отнесения к расходам на оплату труда затрат по выплате дополнительной компенсации женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения трех лет ежемесячно, в размере минимальной оплаты труда, Общество указывает следующее.

Установленный статьей 255 Налогового кодекса РФ перечень расходов на оплату труда не является закрытым, в силу пункта 25 в качестве расходов на оплату труда признаются любые виды расходов, произведенных в пользу работника, в случае, если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса.

В соответствии с пунктом 7 статьи 255 Налогового кодекса РФ установлено, что к расходам на оплату труда относятся расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации.

По выплатам матерям в размере 50 руб. (выплата установленная Постановлением Правительства Российской Федерации от 03 ноября 1994 года № 1206) претензий со стороны налогового органа не имеется, следовательно, данные выплаты контро­лирующий орган признал связанными непосредственно с выполнением работниками трудовых обязанностей и включенными в систему оплаты труда. В то же время, имеются претензии относительно той части выплаты, которую общество доплачивает сверх установленного Указом Президента РФ размера. Соответствующий размер выплаты, установленный коллективным договором АО «Разрез Харанорский», не изменяет характер данной выплаты, в связи с чем, правовых оснований для исключения из расходов одной из двух частей затрат на данные выплаты по причине экономического необоснования, по мнению общества, не имеется.

По мнению общества, сам по себе факт наличия трудового договора с физическим лицом свидетельствует о том, что все выплаты, предусмотренные данным трудовым договором, носят экономически оправданный характер и направлены на деятельность, приносящую доход, поскольку данное физическое лицо состоит в трудовых отношениях, в рамках которого обязано выполнять определенные функции, позволяющие обществу получать доходы.

Судом первой инстанции и налоговым органом не учтено, что спорные выплаты обществом в 2012 году облагались НДФЛ и страховыми взносами, поскольку они выплачивались за счет средств работодателя, и прямо не поименованы в перечне выплат, на которые страховые взносы и НДФЛ не начисляются. Данное обстоятельство свидетельствует о том, что обществом соблюдается принцип равенства (равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения). В подтверждение указанных обстоятельств в апелляционный суд представлены дополнительные доказательства.

Общество выражает несогласие с выводами суда первой инстанции, отклонившего доводы заявителя о неправомерности привлечения общества к налоговой ответственности в виде штрафов в общей сумме 2 233 088 руб., поскольку штрафы начислены без учета обстоятельств реорганизации проверяемого налогоплательщика.

Судом не учтено, что статья 50 Налогового кодекса РФ не ставит запрет на наложение штрафов на правопреемника после завершения его реорганизации в зависимость от факта возникновения нового юридического лица. Вменяемые нарушения налогового законодательства допущены в 2012 году, то есть до момента завершения реорганизации, за указанный период правопредшественник не был привлечен инспекцией к ответственности; решение о привлечении к ответственности ОАО «Разрез Харанорский» принято налоговым органом 18.03.2015, то есть после завершения реорганизации, что неправомерно, поскольку сумма штрафа начислена за налоговые правонарушения, допущенные правопреемником АО «Разрез Харанорский».

Общество и инспекция доводы апелляционных жалоб друг друга оспорили по мотивам, изложенным в отзывах, письменных пояснениях, указывая на законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой другой стороной спора части.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 18.08.2016.

Рассмотрение дела начато в составе судей Ткаченко Э.В. (председательствующий), Никифорюк Е.О., Басаева Д.В.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2016 произведена замена судьи Никифорюк Е.О. на судью Ячменёва Г.Г.

В связи с нахождением судьи Ячменёва Г.Г. в очередном отпуске, определением от 06.09.2016 судья Ячменёв Г.Г. заменен на судью Никифорюк Е.О., в связи с чем рассмотрение апелляционных жалоб проведено с самого начала.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 36 от 28.05.2009 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что Инспекция и Общество не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой сторонами части.

В судебном заседании представители налогового органа доводы апелляционной жалобы, с учетом уточнения предмета апелляционного обжалования, дополнений к ней поддержали, просили решение суда в части удовлетворения требований заявителя в обжалуемой инспекцией части отменить, принять в данной части по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Представители общества доводы апелляционной жалобы инспекции полагали необоснованными по мотивам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу, письменных пояснениях, просили решение суда в обжалуемой инспекцией части оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании представители общества доводы апелляционной жалобы заявителя поддержали, просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отказа в удовлетворении требований отменить, принять в данной части новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

Представители инспекции доводы апелляционной жалобы общества полагали необоснованными по мотивам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу, письменных пояснениях, просили решение суда в обжалуемой обществом части оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Судом апелляционной инстанции по ходатайствам сторон на основании части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к материалам дела приобщены дополнительные доказательства. По судебному запросу в суд апелляционной инстанции Федеральным бюджетным учреждением «Территориальный фонд геологической информации по Сибирскому Федеральному округу» представлена копия паспорта месторождения угля и горючих сланцев №12, месторождение Харанорское, участок 1, экземпляр №2.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, уточнений и дополнений к ним, письменных пояснений сторон, изучив материалы дела и дополнительно представленные в материалы дела доказательства, заслушав пояснения участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ОАО «Разрез Харанорский» зарегистрировано в качестве юридического лица Администрацией г. Борзя и Борзинского района 19 июня 1996 года, внесено в Единый государственный реестр юридических лиц 13 сентября 2002 года (т.1 л.д.43, т.3 л.д.156-158 т.19 л.д.96-127). В ходе судебного разбирательства по настоящему делу в связи с изменением, внесенным законодателем в главу 4 Гражданского кодекса Российской Федерации, организационно-правовая форма налогоплательщика изменена с открытого акционерного общества на акционерное общество. В связи с чем, принята новая редакция Устава общества, в ЕГРЮЛ внесена запись об изменения в учредительных документах общества, (лист записи ЕГРЮЛ, Устав – т.19. л.д.59-217). С учетом изменений организационно-правовой формы, суд первой инстанции произвел изменение наименования заявителя.

Поскольку выездная налоговая проверка была проведена и решение по ее результатам было вынесено в отношении ОАО «Разрез Харанорский», апелляционный суд в судебном акте также использует прежнее наименование заявителя.

Межрайонной ИФНС России №5 по Забайкальскому краю на основании решения №2.7-31/5 о проведении выездной налоговой проверки от 03 февраля 2014 года (с учетом изменений, внесенных решениями №2.7-31/11 от 07 апреля 2014 года и №2.7-31/33 от 03 сентября 2014 года) проведена выездная налоговая проверка общества (л.д. 21, 26, 29 т.8). Проведение выездной налоговой проверки приостанавливалось на период с 12 февраля 2014 года по 07 апреля 2014 года, с 25 апреля 2014 года по 25 августа 2014 года (л.д. 24-25, 27-28 т.8). В ходе выездной проверки налоговым органом были выставлены уведомление №2.7-31/8 от 03 февраля 2014 года о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, а также требования о представления документов (информации) (л.д. 22-23 т.8, т. 9, 10). По результатам проверки инспекцией составлены: справка о проведенной выездной налоговой проверке от 26 сентября 2014 года; акт выездной налоговой проверки №2.7-31/21 от 26 ноября 2014 года. Копия акта выездной налоговой проверки №2.7-31/21 от 26 ноября 2014 года с приложениями к нему вручена представителю общества 02 декабря 2014 года (л.д. 30 т.8, л.д. 3-88 т.11). В ответ на акт выездной налоговой проверки №2.7-31/21 от 26 ноября 2014 года налогоплательщик представил в налоговый орган возражения от 12 января 2015 года №02/6 (л.д. 55-72 т.8).

Извещением о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки №2.7-27/1 от 13 января 2015 года, полученным представителем общества 14 января 2015 года, рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 23 января 2015 года (л.д. 31 т.8).

23 января 2015 года налоговым органом приняты: решение №2.7-26/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля; решение №2.7-26/2 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 20 февраля 2015 года (л.д. 32-33 т.8). В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено постановление о назначении технической экспертизы №1 от 28 января 2015 года (л.д. 35-38 т.8). Налогоплательщик о факте назначения технической экспертизы извещен, с постановлением №1 от 28 января 2015 года ознакомлен (л.д. 34, 39 т.8). После завершения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлена справка от 24 февраля 2015 года и проведено ознакомление налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля (л.д. 52-54 т.8). В ответ на результаты экспертизы налогоплательщик представил в налоговый орган возражения №02/747 от 05 марта 2015 года (л.д. 73-79 т.8).

13 марта 2015 года налоговым органом проведено ознакомление

налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля (л.д. 81 т.8). Извещением о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки №2.7-26/5 от 13 марта 2015 года, полученным представителем общества 13 марта 2015 года, рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 18 марта 2015 года (л.д. 80 т.8).

По итогам состоявшегося при участии представителя общества рассмотрения материалов выездной проверки и возражений налогоплательщика заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №5 по Забайкальскому краю принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года. Решением №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года: обществу доначислен налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в размере 519 338 руб., налог на имущество организаций за 2012 год в размере 352 716 руб., налог на добычу полезных ископаемых за 2012 год в размере 3 958 747 руб., налог на прибыль организаций за 2012 год в размере 6 334 641 руб., в том числе: 633 465 руб. – федеральный бюджет; 5 701 176 руб. – бюджет субъекта Российской Федерации (пункт 1 резолютивной части решения); налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 103 868 руб., за неуплату налог на имущество организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 70543 руб., за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 791 749 руб., за неуплату налога на прибыль организаций за 2012 год в виде штрафа в размере 1 266 928 руб., в том числе: 126 693 руб. – федеральный бюджет; 1 140 235 руб. – бюджет субъекта Российской Федерации (пункт 2 резолютивной части решения); начислены пени по налогу на добавленную стоимость в размере 43728,85 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 915 428,15 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 99 875,98 руб. (99 736,5 руб. – ОКТМО 76615444 (п. Чара); 38,05 руб. – ОКТМО 76609154 (пгт. Шерловая Гора); 101,43 руб. – ОКТМО 25701000 (г. Иркутск)), по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 181 226,72 руб., в том числе: 4891,04 руб. – федеральный бюджет; 176 335,68 руб. – бюджет субъекта Российской Федерации (пункт 3 резолютивной части решения); предложено уплатить суммы налогов, указанные в пункте 1 резолютивной части решения, перечислить суммы удержанных, но не перечисленных налогов, уплатить штрафы, указанные в пункте 2 резолютивной части решения, уплатить пени, указанные в пункте 3 настоящего решения (пункт 4 резолютивной части решения); предписано внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 5 резолютивной части решения). Копия решения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года с приложениями к нему вручена представителю общества 25 марта 2015 года (л.д. 1-141 т.2).

Не согласившись с решением инспекции №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года в части, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган (л.д. 113-133 т.1). По итогам состоявшегося рассмотрения жалобы налогоплательщика Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю приняло решение по апелляционной жалобе №2.14-20/166-ЮЛ /65463 от 25 мая 2015 года. Решением №2.14-20/166-ЮЛ /65463 от 25 мая 2015 года обжалуемое решение №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года отменено в части указанного в подпункте 2 пункта 4 резолютивной части решения предложения перечислить суммы удержанных, но не перечисленных налогов. В остальной части решение инспекции №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения (л.д.90-112 т.1).

На основании вступившего в силу решения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года налоговый орган выставил в адрес общества требование №9330 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов по состоянию на 08 июня 2015 года, которым обществу в срок до 29 июня 2015 года предложено уплатить доначисленные решением №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года суммы (л.д. 89 т.1).

После вступления решения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года в силу общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным в части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года (с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 25 мая 2015 года №2.14-20/166-ЮЛ/65463).

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим оставлению без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

На основании статей 246, 143, 373, 334, 226 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых.

По результатам рассмотрения правомерности решения налогового органа в части оспариваемых доначислений налога на прибыль организаций апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговый орган доначислил обществу налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 6 334 641 руб. (127 213,34 руб. + 212 181,80 руб. + 5 418 204 руб. + 577 041,99 руб.) в связи с исключением из налоговой базы расходов налогоплательщика в сумме 31 673 205,70 руб. (636 066,73 руб. + 1 060 909 руб. + 27 091 020,02 руб. + 2 885 209,95 руб.).

В соответствии с положениями статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также – Налоговый кодекс РФ, НК РФ, Кодекс) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно нормам пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из оспариваемого решения инспекции (пункт 1.2.1.) следует, что налоговый орган доначислил ОАО «Разрез Харанорский» налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 127 213,34 руб. (94 635,59 руб. + 32 577,75 руб.), из которых заявитель оспорил 57 591,55 руб., в связи с исключением из состава расходов затрат общества по приобретению ячейки ЯКНО-М-10У1 стоимостью 473 177,97 руб. и трансформатора ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 стоимостью 162 888,76 руб. (т.2 л.д.4-7). Исключая из состава расходов затраты, налоговый орган указал, что ячейка и трансформатор являются амортизируемым имуществом, вследствие чего стоимость этих основных средств должна включаться в состав расходов путем начисления амортизации.

Налогоплательщик не оспорил основания доначисления налога на прибыль по изложенному эпизоду, соглашаясь с тем, что ячейка и трансформатор являются амортизируемым имуществом, однако, указал, что налоговый орган необоснованно исключил из расходов стоимость трансформатора в сумме 162 888,76 руб., поскольку налогоплательщик ставил в расходы стоимость трансформатора в сумме 63 753 руб. Также общество считает, что налоговый орган, исходя из положений статьи 89 Налогового кодекса РФ, при расчете реального размера налоговых обязательств налогоплательщика обязан был учесть в составе расходов подлежащую включению сумму амортизации и амортизационную премию. Согласно расчету, произведенному налогоплательщиком в соответствии со своим бухгалтерским учетом, размер амортизации и амортизационной премии по спорным объектам основных средств составляет 188 822,04 руб. (т.1 л.д.5-8, т.5 л.д.30). Произведенный обществом расчет суммы амортизации и амортизационной премии был представлен налоговому органу при подаче возражений на акт выездной налоговой проверки. Налоговый орган, в оспариваемом решении отклонил возражения налогоплательщика, указав, что применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика, при этом самостоятельное начисление инспекцией амортизации и амортизационной премии не соответствует требованиям Налогового кодекса РФ.

Обосновывая свой вывод, налоговый орган также и в апелляционной жалобе указал на следующее.

В 2012 году ОАО «Разрез Харанорский» приняты к бухгалтерскому учету на счете 10 «Материалы» объекты, соответствующие признакам амортизируемого имущества: ячейка ЯКНО-М-10У1 и трансформатор ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0. В регистре налогового учета косвенных расходов за 2012 год отражены основные средства: ячейка ЯКНО-М-10У1 стоимостью 473 177,97 руб. и трансформатор ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 стоимостью 162 888,76 руб. (т.16 л.д.10,11). Требованием-накладной №4901568755 от 28.11.2012 года и актом на списание материальных ценностей в производство от 28.11.2012 года трансформатор ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 списан в производство на участок №2 по цене 162 888,76 руб. (т.5 л.д.24,27, т.16 л.д.12,23).

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о недоказанности инспекцией наличия оснований для спорных доначислений по данному эпизоду, исходя из следующего.

Как правильно установлено судом первой инстанции, материалами дела подтверждается включением обществом в расходы по налогу на прибыль организаций затрат по приобретению трансформатора ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 в сумме 63 753 руб., а не в сумме 162 888,76 руб.

В соответствии со спецификацией к договору №10-12 от 10 октября 2012 года, товарной накладной №575 от 07.11.2012 года и счетом-фактурой №575 от 07.11.2012 года ООО «Эмпирей» поставило в адрес ОАО «Разрез Харанорский» трансформатор ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 по цене без НДС 63 753 руб. Трансформатор принят к учету по приходному ордеру №4901556077 от 21.11.2012 года по цене 63 753 руб. (т.5 л.д.21-23, т.16 л.д.13-16, т.23 л.д.115-117). Согласно регистру налогового учета косвенных расходов №1.10 налогоплательщик 28.11.2012 года на основании первичного документа №4901568755 поставил на расходы стоимость трансформатора ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 в размере 162 888,76 руб., а 30.11.2012 года восстановил стоимость этого трансформатора в размере 99 135,76 руб. путем постановки на расходы суммы -99 135,76 руб. (т.5 л.д.32, т.20 л.д.126, т.22 л.д.98-101). В ведомости списания МТР по участку №2 за ноябрь 2012 года трансформатор ТМ-25/6-0,4 Y/YH-0 также списан двумя суммами: -99 135,76 и 162 888,76 (т.5 л.д.41).

Согласно Учетной политике для целей бухгалтерского учета на 2012 год, утвержденной приказом и.о. генерального директора ОАО «Разрез Харанорский» №321 от 29 декабря 2011 года»: «Приобретение (изготовление) Обществом материально-производственных запасов отражается с применением счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» (для приобретения материалов и товаров), 10 «Отклонения в стоимости материалов собственного изготовления» (для материалов собственного изготовления). В состав отклонений в стоимости материалов, учитываемых на счете 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», включается сумма транспортно-заготовительных расходов, связанных с приобретением МПЗ. В течение месяца поступление и отпуск материалов и товаров оценивается по стандартной цене (учетной стоимости). Стандартная цена устанавливается в основной записи МПЗ в учетной системе по каждой производственной единице. В качестве стандартной цены при приобретении материалов и товаров используется средняя фактическая стоимость приобретения МПЗ данной номенклатуры, сложившаяся по состоянию на конец последнего закрытого в учетной системе месяца (среднепериодическая оценка)» (т.5 л.д.33,37, т.16 л.д.97, т.22 л.д.106-114).

Ссылки инспекции в апелляционной жалобе на документальное не подтверждение бухгалтерских записей являются необоснованными, опровергаются представленными обществом доказательствами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль (полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов), то при определении и исчислении налоговой базы по налогу на прибыль должны быть учтены все расходы налогоплательщика, предусмотренные налоговым законодательством.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статей 89 и статьи 101 Налогового кодекса РФ, исходя из целей и задач при осуществлении этой формы налогового контроля, обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, с начислением соответствующей суммы неуплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но также обязан определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате по всем проверяемым налогам в целом, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.

Предметом проверки по налогу на прибыль организаций является правильность определения налогоплательщиком налоговой базы, в которую входят в качестве расходов сумма начисленной по объектам основных средств амортизации, а также амортизационная премия, уменьшающая сумму начисленной амортизации и подлежащая на основании пункта 8 статьи 258 Налогового кодекса РФ списанию в состав расходов единовременно.

Согласно пунктам 1, 2 и 4 статьи 259 Налогового кодекса РФ налогоплательщик ежемесячно начисляет по каждому объекту основных средств (амортизируемого имущества) начиная с 1 числа месяца, следующего за вводом объекта в эксплуатацию, сумму амортизации, которая определяется как произведение первоначальной стоимости основного средства на норму амортизации.

Первоначальная стоимость основного средства в силу пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ налогоплательщик
 имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на
 капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в
 отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным
 группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных
 средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30
 процентов в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой
 амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки,
дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения,

частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса.

При этом, с учетом расчета размера и нормы амортизации, при учете в составе расходов амортизационной премии в размере 30% на указанную сумму подлежит уменьшению размер первоначальной стоимости, исходя из которого рассчитывается ежемесячная амортизация.

Судом первой инстанции установлено, что как в суд, так и налоговому органу при подаче возражений на акт выездной налоговой проверки, обществом был представлен расчет амортизации и амортизационной премии по спорным объектам основных средств (т.5 л.д.30).

Из расчета, который не оспорен инспекцией, следует, что по рассматриваемым объектам в расходы 2012 года должны быть включены расходы в сумме 188 822,04 руб., в том числе: по ячейке в размере 169 327,32 руб., из них амортизационная премия в размере 141 953,39 руб., амортизационные отчисления в размере 27 373,93 руб.; по трансформатору в размере 19 494,72 руб., из них амортизационная премия в размере 19 125,90 руб., амортизационные отчисления в размере 368,82 руб. Мотивированных возражений в части данного расчета инспекцией не приведено.

Суд апелляционной инстанции считает правильной позицию суда первой инстанции, исходившего из того, что налоговый орган, исходя из положений статьи 89 Налогового кодекса РФ, обязан был учесть в составе расходов не учтенную налогоплательщиком амортизацию и амортизационную премию по объектам основных средств, что не было произведено, вследствие чего, довод инспекции о необходимости подачи уточненной налоговой декларации (статья 81 Налогового кодекса РФ) несостоятелен.

При установленных обстоятельствах и действующем правовом регулировании судом сделан правильный вывод, что исключение из состава расходов общества затрат в сумме 287 957,80 руб. (162 888,76 – 63 753 + 188 822,04) является необоснованным.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что доначисление налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 57 591,55 руб., начисление соответствующих пени и налоговых санкций по данному эпизоду является неправомерным. Доводы апелляционной жалобы инспекции в данной части правильных выводов суда первой инстанции не опровергают, апелляционным судом отклоняются.

Согласно оспариваемому решению (п.1.2.3. и п.1.2.4.) налоговым органом установлено, что в нарушении пункта 1 статьи 260 НК РФ общество занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2012 год на сумму 27 091 020,02 руб. (13 039 043,97 + 7 099 343,38 + 6 952 632,67) в результате единовременного отнесения в состав расходов затрат на проведение ремонта основных средств: БелАЗа-7512, БелАЗа-75191 и бульдозера Т-500. Исключая из состава расходов затраты в сумме 27 091 020 руб., налоговый орган в оспариваемом решении пришел к выводу, что ОАО «Разрез Харанорский» был проведен не капитальный ремонт, а техническое перевооружение техники.

Соответственно, стоимость произведенных работ должна погашаться согласно статье 256 Налогового кодекса РФ путем начисления амортизации. Указанное нарушение повлекло доначисление обществу налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 5 418 204 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога в сумме 155 008,52 руб. и привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 083 640,80 руб.

Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик указал, что обществом был произведен капитальный ремонт основных средств; факт замены неисправных деталей оборудования на новые (более современные) не свидетельствует о техническом перевооружении, поскольку не изменяет свойств техники.

Суд первой инстанции признал неправомерным доначисление Обществу налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций по данному эпизоду, установив, что в рассматриваемом случае Обществом был проведен ремонт карьерной техники, затраты на который правомерно были учтены единовременно в составе расходов в соответствии со статьей 260 Налогового кодекса РФ.

Налоговый орган при апелляционном обжаловании приводит доводы, положенные в основу доначисления в оспариваемом решении инспекции, указывая, что Общество неправомерно единовременно включило в расходы по налогу на прибыль спорные затраты. По мнению Инспекции, был проведен не капитальный ремонт, а техническое перевооружение основных средств.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения считает выводы суда первой инстанции, признавшего необоснованными доводы инспекции, правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах и нормах материального права, исходя из следующего.

Исходя из пункта 1 статьи 260 Налогового кодекса РФ, расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Согласно положениям статьи 270 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 настоящего Кодекса.

Понятие основных средств определено пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ, где указано, что под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Действующее правовое регулирование позволяет сделать вывод, что основным признаком для квалификации произведенных работ в соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, как при модернизации, так и при техническом перевооружении, являются технические изменения (улучшения), которые приводят к положительным экономическим последствиям (повышение производительности).

Факт замены неисправных деталей оборудования на новые (более современные) сам по себе не является квалифицирующим признаком модернизации (технического перевооружения), если данные изменения не привели к повышению производительности основного средства, на которое они устанавливаются.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ОАО «Разрез Харанорский» были приняты к бухгалтерскому учету следующие основные средства: 01.10.1994 года принят к учету БелАЗ, заводской номер 568, инвентарный номер 3331; 31.03.2009 года принят к учету БелАЗ, заводской номер 1364, инвентарный номер 5260; 01.07.2001 года принят к учету бульдозер, заводской номер 950007, инвентарный номер 4322 (т.20 л.д.101-107). В 2012 году на основных средствах общества были выявлены неисправности и составлены акты о выявленных дефектах оборудования. Согласно акту от 03.03.2012 года на БелАЗе-75191 установлен полный износ узлов и агрегатов двигателя, старение модели и несовместимость шкафа управления с ДВС КТТА-38С; актом от 03.03.2012 года на БелАЗе-7512 установлен полный износ узлов и агрегатов двигателя, механическая деформация, излом тормозных резисторов; актом №5 от 30.04.2012 года на бульдозере Т-500 установлена полная выработка моторесурса двигателя (т.4 л.д.45-48, т.20 л.д.26-31, 130-145).

22 февраля 2012 года ОАО «Разрез Харанорский» (Заказчик) и ООО «Уральская дизельная компания» (Исполнитель) был заключен договор №ПББХ-4. На основании пункта 1 договора Заказчик передал, а Исполнитель принял на капитальный ремонт автосамосвал БелАЗ-7512 и БелАЗ-75191 Тягач, изготовленные на РУПП «БелАЗ» под заводскими номерами шасси №1364, №568 соответственно, и бульдозер Т-500 заводской номер №950007. Исполнитель обязался произвести капитальный ремонт оборудования путем замены штатных силовых установок с дизелем 8ДМ-21АМ на дизель-генераторы в составе: двигатель Cummins КТТА-38С и тяговый генератор ГПА-600А для БелАЗ, для бульдозера с дизеля ЯМЗ на дизель КТТА-19С 520, в том числе замены подмоторной рамы, вентилятора, систем впуска и выпуска, трубопроводов системы охлаждения двигателя, воздушного фильтра, пучков проводов, датчиков (т.4 л.д.13-38, т.12 л.д.108-135).

Представленными в материалы дела актами на выполнение работ-услуг: №36 от 27.03.2012, №20 от 05.04.2012, №23 от 24.04.2012, №12 от 12.03.2012, №47 б/н в совокупности со счетом-фактурой № 37 от 29.06.2012, №49 от 30.08.2012 и счетом-фактурой №41 от 14.08.2012 подтверждается принятие ОАО «Разрез Харанорский» от ООО «Уральская дизельная компания» выполненных работ по договору №ПББХ-4 от 22.02.2012 года на сумму 27 091 020,02 руб., из них: работ по БелАЗу-7512 на сумму 13 039 043,97 руб., по БелАЗу-75191 на сумму 7 099 343,38 руб., работ по бульдозеру Т-500 на сумму 6 952 632,67 руб. (т.12 л.д. 68,71,76,82,84,86,92).

Делая в оспариваемом решении вывод о проведении обществом технического перевооружения БелАЗов и бульдозера, налоговый орган в обоснование своей позиции приводит следующие доказательства: ответ на запрос Инспекции гостехнадзора Забайкальского края от 20.03.2014 №376, содержащий информацию о зарегистрированной и снятой с учета обществом техники и техники, на которой производилась замена двигателя; протоколы допросов свидетелей и протоколы осмотра, которыми подтверждаются факты замены двигателей; письма ОАО «БелАЗ» от 14.08.2014 №600-69/1048нту, от 27.12.2012 №600-69/2030нту, от 16.01.2013 №600-69/64нту, письмо ООО «Уральская дизельная компания» (далее – ООО «УДК») от 22.01.2013 года №2, письмо ОАО «ППГХО» от 16.10.2014 года №100-06-06/930ф, письмо ОАО «Промтрактор» от 04.08.2014 №1391/16-285, заключение эксперта №6512/Ц от 18.02.2015 (т.11 л.д.89-170, т.3 л.д.36-147).

На основании указанных доказательств налоговый орган полагает, что работы по переоборудованию карьерной техники (БелАЗов) в связи с заменой штатного двигателя 8ДМ-21АМ на двигатель Cummins КТТА-38С и работы по переоборудованию карьерной техники (бульдозера Т-500) в связи с заменой штатного дизеля ЯМЗ-850.1 на Cummins КТТА-19С являются модернизацией, которая позволяет продлить срок службы карьерной техники, увеличить производительность карьерной техники, снизить суммарные эксплуатационные расходы и себестоимость перевозок, повысить надежность и эксплуатационную готовность, увеличить время до проведения капитального ремонта в 2 раза, сократить материальные расходы на запасные части, горюче-смазочные материалы, топливо (т.2 л.д.17,21).

Оспаривая выводы инспекции, общество ссылается на то, что двигатель 8ДМ-21АМ был заменен на двигатель иной марки (КТТА-38) в связи с прекращением его выпуска (двигатели 8ДМ-21АМ на БелАЗы не устанавливаются, а с 2009 года их выпуск был прекращен), что следует из письма ОАО «БелАЗ» от 27.12.2012 N 600-69/2030нту (т.11 л.д.160).

Согласно технической характеристике самосвалов двигатель КТТА-38 обладает схожими техническими характеристиками, а по ряду показателей даже уступает двигателю 8ДМ-21АМ, в частности (т.14 л.д.47):

- мощность нового двигателя составляет 1200 л.с., тогда как предыдущего 1300 л.с., т.е. в результате замены двигателя мощность была снижена на 7,69%.

- на новом двигателе максимальная мощность (1200 л.с.) достигается при частоте вращения коленчатого вала 1900 об/мин., тогда как на старом (1300 л.с.) при 1500 об/мин.

Для транспорта, предназначенного для перевозки грузов, более предпочтительным является достижение максимальной мощности на более низких оборотах, что влияет на тяговые характеристики;

- увеличилась частота вращения коленчатого вала на холостом ходу на 35% (2400 об/мин. против 1545 об/мин.), что также является снижением технических характеристик для грузового транспорта;

- снижен диаметр цилиндров и ход поршня на 24% и рабочий объем на 25%. Объем двигателя - непосредственно влияет на такие параметры транспорта, как мощность транспортного средства. Чем выше объем и мощность, тем больше грузовой транспорт способен перевозить груза. Соответственно, данный показатель также снижает технические характеристики грузового транспорта.

К положительным изменениям на новом двигателе можно отнести незначительное снижение потребления топлива на 2,37% (с 211 л./100 км до 206 л./100 км), что объясняется снижением мощности двигателя.

Между тем, незначительное снижение потребления топлива нельзя признать повышением технико-экономических показателей основного средства, когда происходит одновременное снижение других его показателей на более существенные величины (мощность упала на 7,69%). Кроме того, необходимо учитывать отсутствие возможности произвести замену неисправного двигателя на двигатель той же модели (марки).

При квалификации работ в качестве капитального ремонта или реконструкции необходимо учитывать, в том числе, обстоятельства в связи с которыми возникла необходимость их проведения, то есть цель работы (если произведенным работам предшествовала поломка ОС, а целью данных работ являлось ее устранение, то такие работы следует квалифицировать как ремонт).

Данный правовой подход основан на правовой позиции, сформированной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2011 №11495/10, согласно которой положения пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ не ставят квалификацию работ, увеличивающих стоимость основных средств, в зависимость от того, в каком объеме и какие части основного средства заменены. Для квалификации работ имеет значение цель их проведения и последствия для объекта.

К технико-экономическим показателям БелАЗа следует отнести:

- скорость погрузки/разгрузки (производительность);

- максимальный объем и вес перевозимой продукции (грузоподъемность);

- скорость доставки.

В результате произведенных работ по замене двигателя данные показатели не изменились.

Поскольку налоговым органом не опровергнуто утверждение общества об отсутствии у него возможности произвести замену неисправного двигателя на двигатель той же модели (марки), судом первой инстанции правильно отклонены доводы налогового органа о том, что в ходе замены двигателя была проведена замена и реконструкция иных систем (впуска топливно-воздушной смеси, выпуска отработанных газов, охлаждения и др.).

Судом первой инстанции установлено, что в отношении бульдозера Т-500 налоговый орган сравнивает технические характеристики двигателя Cummins КТТА-19С с техническими характеристиками двигателя ЯМЗ-850.10 (т.2 л.д.19). При сравнении технических характеристик двигателя ЯМЗ-850.10 с двигателем Cummins КТТА-19С следует, что частота вращения коленчатого вала и потребление топлива осталось на прежнем уровне, при этом упала мощность двигателя на 8,34% (520 л.с. у ЯМЗ-850.10., 480 л.с. у КТТА-19С), что подтверждается формулярами тракторов тягового класса 35 ОАО «Промтрактор» (т.14 л.д.50-54,55-56).

Согласно формуляру тракторов тягового класса 35 двигатель Cummins КТТА-19С обладает схожими техническими характеристиками, а по ряду показателей даже уступает двигателю ЯМЗ-850.10, в частности: мощность нового двигателя составляет 480 л.с., тогда как предыдущего 520 л.с., т.е. в результате замены двигателя мощность была снижена на 8,34%. Остальные технические характеристики не изменились (т.14 л.д.56).

В оспариваемом решении налоговый орган не указывает, какие признаки модернизации выявились при замене двигателя: каким образом изменилось назначение бульдозера; какие у него появились новые качества; насколько у бульдозера повысились нагрузки.

К технико-экономическим показателям бульдозера следует отнести:

- производительность за ед. времени;

- размер колеи;

- размер ковша.

Судом первой инстанции правильно установлено, что в результате произведенных работ по замене двигателя ни один из приводимых показателей в лучшую сторону не изменился. Условия, установленные в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, для отнесения произведенных работ к работам по модернизации или техническому перевооружению, не соблюдаются.

Поскольку вопросы квалификации работ имеют правовой характер, судом первой инстанции правильно отклонены ссылки налогового органа на протоколы допроса свидетелей относительно квалификации проведенных работ (модернизация или ремонт).

В соответствии с пунктом 74 «Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на содержание машинно-тракторного парка в сельскохозяйственных организациях», утвержденных Минсельхозом РФ, для работы транспортных средств важными технико-экономическими показателями, определяющими производительность тракторных транспортных работ, являются: грузоподъемность тракторных тележек и прицепов (т), расстояние перевозок (км), общий пробег и в том числе с грузом (км), количество перевезенного груза (т), время работы техники (машино-часы), объем грузоперевозок (тонно-км перевезенных грузов).

Основным обобщающим показателем выполнения тракторных транспортных работ является тонно-километр, с помощью которого определяются как плановый, так и фактический объем транспортных перевозок (внутрихозяйственных и внешних) и тем самым обеспечивается сопоставимость плановых и учетных данных.

Судом первой инстанции также установлено, что в результате проведенных ремонтных работ приведенные технические характеристики не улучшились, так:

- мощность бульдозера не увеличилась, а у БелАЗов даже произошло ее снижение;

-дополнительное оборудование не появилось (происходила только замена
 неисправного оборудования);

- новые качества основные средства не приобрели.

В письме ОАО «БелАЗ» от 27.12.2012 № 600-69/2030нту указано, что с 2000 года двигатели 8ДМ-21АМ на БелАЗы не устанавливаются, а с 2009 года их выпуск был прекращен.

Таким образом, общество, установив неисправность данных двигателей в 2012 году, было вынуждено произвести замену двигателей 8ДМ-21АМ и ЯМЗ-850.10 на двигатель иной марки (со схожими характеристиками), поскольку не располагало какой-либо иной альтернативой. Данный довод косвенно подтверждает отсутствие цели у общества улучшить технические характеристики транспортных средств. Целью было именно продолжение их эксплуатации. Продолжение эксплуатации техники вместо ее списания, уменьшение ее простоев в связи с неисправностью, уменьшение материальных затрат на поддержание работоспособности и надежности техники не может свидетельствовать о повышении ее технико-экономических показателей, поскольку назначением любого основного средства является его использование в производственной деятельности. Снижение количества поломок характеризует исправность (надежность) двигателя, которая обеспечивает его работу в период срока полезного использования.

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции дана надлежащая оценка заключению эксперта №6512/Ц от 18.02.2015, сделанному по результатам технической экспертизы в целях определения, являются ли работы, выполненные ООО «Уральская дизельная компания» по договору №ПББХ-4 от 22.02.2012 года капитальным ремонтом или модернизацией, техническим перевооружением основных средств: БелАЗа-7512, БелАЗа-75191, бульдозера Т-500.

Суд апелляционной инстанции также считает, что экспертным заключением не подтверждается проведение обществом технического перевооружения спорной карьерной техники, исходя из следующего.

Как следует из заключения эксперта №6512/Ц от 18.02.2015, налоговым органом перед экспертом было поставлено восемь вопросов, касающихся работ, выполненных ООО «УДК» по договору №ПББХ-4 от 22.02.2015, произошедших изменений технико-экономических показателей спорной карьерной техники (увеличение срока службы, увеличение количество перевозимого угля, увеличение производственной мощности, увеличения качественных характеристик, влияние выполненных работ на экономические результаты работы двигателей (потребление топлива, масла, выработка моточасов)), и вопрос можно ли отнести работы по договору №ПББХ-4 от 22.02.2015 года к понятию и содержанию пункта 2 статьи 257 НК РФ.

Из ответов эксперта следует, что работы, выполненные по договору №ПББХ-4 от 22.02.2012 года, являются техническим перевооружением карьерной техники, поскольку в результате их было демонтировано устаревшее оборудование и установлено современное, более производительное оборудование, обеспечивающее повышение надежности, эффективности, экономичности при эксплуатации; в связи с проведением работ увеличился срок службы техники за счет повышения надежности, что ведет к увеличению производительности техники; увеличилась производственная мощность техники в связи с повышением ее надежности, за счет увеличения ресурса двигателей; качественные характеристики карьерной техники увеличились за счет повышения надежности двигателей и увеличения срока службы двигателей; выполненные работы привели к снижению потребления дизельного топлива, снижения расхода масла, увеличился ресурс до капитального ремонта двигателей (т.3 л.д.54-62).

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что из заключения эксперта следует вывод о том, что в результате замены устаревших двигателей на новые, более современные двигатели, увеличился производственный ресурс спорной карьерной техники. Однако не усматривается вывод о внесении каких-либо изменений в заводскую конструкцию, которая привела к изменению технологического и служебного назначения техники или появлению у нее новых экономических характеристик.

При этом необходимо отметить, что из понятия капитального ремонта также следует, что его целью является увеличение производственного ресурса основного средства. Поскольку согласно одному из определений капитального ремонта: «…капитальный ремонт оборудования и транспортных средств – это полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата...» (Отраслевые особенности бюджетного учета в социально-трудовой сфере в части корреспонденции счетов по типовым отраслевым операциям, утв. Минздравсоцразвитием РФ 19.02.2008). Таким образом, капитальный ремонт выполняется с целью восстановления технико-экономических характеристик основных средств до значений, близких к построечным, с заменой и (или) восстановлением любых элементов, включая базовые.

В письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24.03.2010 №03-03-06/4/29 указывается, что при разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования, или приобретение им других новых качеств. При этом стоимость проведения работ в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ не является критерием для такого разграничения.

Согласно письму Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики
 Минфина РФ от 18.04.2006 N 03-03-04/1/358, расходы по замене некоторых агрегатов
основного средства в связи с истечением установленных сроков их эксплуатации на новые
аналогичные агрегаты, по ремонту агрегатов, установленных на основном средстве, в
 связи с отказом их работы (поломкой), следует отнести к расходам по ремонту основного
 средства. Расходы по замене агрегатов, установленных на основном средстве в связи с
отказом их работы (поломкой) на новые, с улучшенными техническими характеристиками, по приобретению ранее не установленного на основном средстве оборудования, которое необходимо установить в соответствии с требованиями надзорных органов, позволяющее улучшить технические характеристики основного средства, следует отнести к расходам по техническому перевооружению основного средства.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что в рассматриваемом случае Обществом был проведен ремонт карьерной техники, затраты на который правомерно были учтены единовременно в составе расходов в соответствии со статьей 260 Налогового кодекса РФ, а потому вывод налогового органа о том, что стоимость произведенных работ должна погашаться согласно статье 256 Налогового кодекса РФ путем начисления амортизации, поскольку Обществом был проведен не капитальный ремонт, а техническое перевооружение оборудования, правильно расценен судом как несостоятельный.

Судом первой инстанции при рассмотрении данного эпизода учтены правовые подходы, выраженные в судебных актах по делу №А78-4284/2013.

Доначисление налога на прибыль за 2012 год в сумме 5 418 204 руб., соответствующих пени и налоговых санкций является неправомерным. Доводы апелляционной жалобы инспекции в данной части подлежат отклонению, поскольку не опровергают обоснованных выводов суда первой инстанции.

Доводы инспекции о документальной неподтвержденности спорных расходов, приведенные в апелляционной жалобе, апелляционным судом отклоняются, поскольку, не соответствуют материалам дела и установленным в ходе проверки обстоятельствам; из оспариваемого решения инспекции не следует, что у налогового органа имелись претензии к документальному подтверждению произведенных по договору №ПБББХ-4 от 22.02.2012 затрат и они являлись основанием для спорных доначислений; указанные в акте о выявленных дефектах оборудования и акте о приеме-сдаче отремонтированных, реконструируемых, модернизируемых объектов основных средств недостатки не явились препятствием соотнести данные документы с тем или иным основным средством.

Из оспариваемого решения №2.7-26/3 от 18 марта 2015 года (пункт 3.1) следует, что налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о том, что ОАО «Разрез Харанорский» в нарушение статьи 374 Налогового кодекса РФ расходы по модернизации объекта основных средств БелАЗ-7512, БелАЗ-75191, бульдозер Т-500 не включило в объект налогообложения для целей исчисления налога на имущество организаций.

По мнению налогового органа, неучет вышеуказанных расходов в качестве капитальных затрат, увеличивающих первоначальную стоимость основных средств, повлек занижение налоговой базы по налогу. В связи с чем, по указанному основанию обществу доначислен налог на имущество организаций за 2012 год в сумме 344 056,50 руб. (т.2 л.д.83).

Поскольку указанные расходы не признаны судом затратами, увеличивающими первоначальную стоимость основных средств, вывод суда первой инстанции о том, что общество правомерно не учитывало в стоимости основных средств соответствующие затраты, является правильным, основанным на нормах права и установленных по делу обстоятельствах. Доначисление обществу налога на имущество организаций за 2012 год в сумме 344 056,50 руб. неправомерно.

Судом апелляционной инстанции по результатам рассмотрения не установлено оснований для признания доводов апелляционной жалобы инспекции обоснованными, в связи с чем данная жалоба удовлетворению не подлежит.

Между тем, судом апелляционной инстанции не установлено оснований и для признания обоснованной апелляционной жалобы Общества по следующим мотивам.

Как следует из оспариваемого решения инспекции (пункт 1.2.2.,) налоговым органом установлено, что в нарушении пункта 1 статьи 252, статьи 255, 274 Налогового кодекса РФ общество занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2012 год
 на сумму 1 060 909 руб. в результате отнесения к расходам на оплату труда затрат по
выплате дополнительной компенсации женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения трех лет ежемесячно, в размере минимальной оплаты труда. По указанному основанию обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2012 год в сумме 212 181,80 руб., начислены пени в сумме 6 070,27 руб. и штраф в сумме 42 436,36 руб.

Инспекцией по результатам проверки установлено, что Общество в течение 2012 года ежемесячно в пользу работников производились выплаты на оплату дополнительной компенсации женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им 3 лет, в размере минимальной оплаты труда. В качестве дополнительных выплат обществом была уплачена за 2012 год сумма в размере 1 060 909 руб. Указанную сумму выплат в размере 1 060 909 руб. налогоплательщик включил в состав расходов по налогу на прибыль организаций, как прочие выплаты в ФОТ. По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу, что отнесение указанных затрат к числу расходов по налогу на прибыль организаций недопустимо, так как указанные выплаты не связаны с выполнением трудовых обязанностей, а связаны с наступлением независящих от работников событий – нахождения в отпуске по уходу за ребенком. То есть указанные выплаты относятся к социальным гарантиям и компенсациям, которые не подлежат учету при исчислении налога на прибыль организаций. В состав расходов по налогу на прибыль организаций общество могло включить только суммы компенсации матерям, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им 3 лет, в размере, установленном Указом Президента РФ от 30 мая 1994 года №1110 «О размере компенсационных выплат отдельным категориям граждан». В связи с чем, налоговый орган исключил из состава расходов общества по налогу на прибыль организаций указанные затраты в размере 1 060 909 руб., что явилось основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 212 181,80 руб.

По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции, признавшего доводы налогового органа правомерными, являются правильными.

В силу положений статьи 255 Налогового кодекса РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно пункту 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты) являются элементами системы оплаты труда в организации.

В соответствии со статьей 135 Трудового кодекса РФ система оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливается коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Согласно положениям статьи 191 Трудового кодекса РФ работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии). Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам.

Из системного анализа приведенных норм следует, что осуществляемые на основании коллективного договора затраты, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль организаций только при условии, что такие затраты соответствуют требованиям статьи 252 Налогового кодекса РФ, то есть при наличии их взаимосвязи с выполнением работниками трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.

Изложенные выводы суда первой инстанции соответствуют правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 24 сентября 2015 года №304-ГК15-11541.

В соответствии с пунктом 24 статьи 270 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей.

Судом первой инстанции установлено, что согласно представленному в материалы дела коллективному договору по ОАО «Разрез Харанорский» на 2011-2013 год женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, и дополнительном отпуске без сохранения заработной платы до достижения им возраста трех лет, выплачивается ежемесячное пособие в размере минимального размера оплаты труда с начислением районного коэффициента и процентной надбавки к заработной плате за непрерывный стаж работы в районах Читинской области, установленной действующим законодательством РФ на момент получения пособия (л.д. 165-202 т.18, л.д. 55-56 т.20).

Спорные выплаты общества на оплату дополнительной компенсации женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком, не связаны с производственными результатами работников, выплачиваются не в связи с достижением работником каких-либо производственных результатов, профессионального мастерства, высоких достижений в труде. Указанные выплаты относятся к социальным гарантиям и компенсациям, а не стимулирующим выплатам, предусмотренным статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы апелляционной жалобы общества относительно того, что сам по себе факт наличия трудового договора с физическим лицом свидетельствует о том, что выплаты носят экономически оправданный характер и направлены на деятельность, приносящую доход, поскольку данное лицо состоит в трудовых отношениях, основаны на ошибочном толковании и применении норм права.

В соответствии со статьей 15 Трудового кодекса РФ трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации, конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В соответствии со статьей 16 Трудового кодекса РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с Кодексом, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.

Таким образом, понятие трудовых отношений ограничено определенными рамками и не может применяться к любым отношениям, возникающим между работодателем и лицом, с которым заключен трудовой договор.

Статьей 129 Трудового кодекса РФ установлено, что заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Выплаты социального характера, основанные, в частности на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами.

Сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда.

При установленных обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд первой инстанции сделал правомерный вывод, что указанные выплаты не могут быть учтены при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов на оплату труда. Установленный налоговым органом в ходе проверки размер указанных дополнительных выплат подтверждается материалами дела и не оспаривается налогоплательщиком (л.д. 27-164 т.18).

То обстоятельство, что Общество облагало спорные выплаты налогом на доходы физических лиц и включало в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, при установленном характере выплат, не подтверждает позицию общества о наличии оснований для отнесения затрат по выплате дополнительной компенсации к расходам на оплату труда при налогообложении прибыли.

В связи с чем, выводы инспекции о необоснованном включении обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат в размере 1 060 909 руб. являются верными, доначисление налога на прибыль организаций за 2012 год в размере 212 181,80 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа правомерно.

Доводы апелляционной жалобы общества в данной части апелляционным судом отклоняются.

По эпизоду доначисления налога на добычу полезных ископаемых, соответствующих пени и налоговых санкций суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 334 Налогового кодекса РФ ОАО «Разрез Харанорский» является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

В силу положений статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, в том числе признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса РФ полезным ископаемым признается продукция горно-добывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

В силу пункта 1 статьи 338 Налогового кодекса РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 1 статьи 343 Налогового кодекса РФ сумма налога по добытым полезным ископаемым, если иное не предусмотрено настоящей статьей, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по добытому углю и углеводородному сырью (за исключением полезных ископаемых, налоговая база при добыче которых в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 338 настоящего Кодекса определяется как их стоимость) исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и величины налоговой базы.

На основании Федерального закона от 28.10.2010 №425-ФЗ «О внесении изменений в главу 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» с 01.04.2011 в силу вступило нормативное регулирование статьи 343.1 Кодекса.

В соответствии с пунктами 1, 2, 3 статьи 343.1 Налогового кодекса РФ
 налогоплательщики по своему выбору могут уменьшить сумму налога, исчисленную за
 налоговый период при добыче угля на участке недр, на сумму экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, осуществленных (понесенных) налогоплательщиком в налоговом периоде и связанных с обеспечением безопасных условий и охраны труда при добыче угля на данном участке недр (налоговый вычет), в порядке, установленном настоящей статьей, либо учесть указанные расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

Порядок признания расходов, указанных в настоящем пункте, должен быть отражен в учетной политике для целей налогообложения. Изменение указанного порядка допускается не чаще одного раза в пять лет.

Предельная величина налогового вычета, применяемого в соответствии с
настоящей статьей, рассчитывается налогоплательщиком самостоятельно как произведение суммы налога, исчисленного при добыче угля на каждом участке недр за налоговый период, и коэффициента Кт, определяемого в порядке, установленном настоящей статьей.

Коэффициент Кт определяется для каждого участка недр в соответствии с порядком, устанавливаемым Правительством Российской Федерации, с учетом степени метанообильности участка недр, на котором осуществляется добыча угля, а также с учетом склонности угля к самовозгоранию в пласте на участке недр, на котором осуществляется добыча угля. Значение коэффициента Кт, рассчитанное в соответствии с настоящей статьей для каждого участка недр, устанавливается в принятой налогоплательщиком учетной политике для целей налогообложения. Значение коэффициента Кт не может превышать 0,3.

Согласно пункту 4 статьи 343 Налогового кодекса РФ при применении налогоплательщиком налогового вычета, установленного статьей 343.1 настоящего Кодекса, сумма налога по углю исчисляется по каждому участку недр, на котором осуществляется добыча угля, как произведение соответствующей налоговой ставки и величины налоговой базы, уменьшенное на величину указанного налогового вычета.

В соответствии с пунктом 3 статьи 343.1 Налогового кодекса РФ Правительство Российской Федерации Постановлением от 10 июня 2011 года №462 утвердило Правила определения коэффициента Кт для исчисления предельной величины налогового вычета из сумм налога на добычу полезных ископаемых (далее – Правила), распространяющееся на правоотношения, возникшие с 1 апреля 2011 года.

В силу пунктов 2, 3, 5 Правил коэффициент Кт определяется сложением коэффициента метанообильности Км и коэффициента склонности пластов угля к самовозгоранию Кс. Если сумма коэффициентов Км и Кс (Км + Кс) больше 0,3, коэффициент Кт устанавливается равным 0,3. Коэффициент Км устанавливается для каждого участка недр, на котором осуществляется добыча угля (далее - участок недр), исходя из его метанообильности и категорий угольных шахт: для угольных разрезов и негазовых угольных шахт коэффициент Км – 0. Коэффициент Кс определяется для каждого участка недр в соответствии с категориями пластов угля по склонности к самовозгоранию: для угля, добываемого на участке недр с пласта, отнесенного к категории «склонные к самовозгоранию», коэффициент Кс - 0,2; для угля, добываемого на участке недр с пласта, отнесенного к категории «весьма склонные к самовозгоранию», -0,3.

На основании пункта 6 Правил категории пластов угля по склонности к самовозгоранию на конкретном участке недр определяются в порядке, установленном Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору, и указываются в утвержденных и согласованных в порядке, установленном статьей 23.2 Закона Российской Федерации «О недрах», техническом проекте разработки месторождения полезных ископаемых и (или) иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участком недр.

Согласно пункту 7 Правил налогоплательщик представляет в территориальный
 налоговый орган по месту постановки на учет в качестве налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых выписку из учетной политики, принятой налогоплательщиком для целей налогообложения, об установлении коэффициента Кт, копию документа об установлении категории угольной шахты по степени метанообильности, выписку из технического проекта разработки месторождения полезных ископаемых и (или) иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участком недр, содержащую сведения об их утверждении и о категории пластов угля по склонности к самовозгоранию, не позднее 10 дней со дня утверждения указанных документов (внесения соответствующих изменений).

Из оспариваемого решения инспекции (пункт 4.1.) следует, что налоговый орган доначислил ОАО «Разрез Харанорский» налог на добычу полезных ископаемых за 2012 год в сумме 3 958 747 руб., из которых обществом оспаривается сумма 3 958 434,79 руб., а сумма 312,21 руб., доначисленная в результате увеличения количества добытого полезного ископаемого на 30 т., не оспаривается.

Основанием для доначисления налогоплательщику оспариваемой суммы налога на добычу полезных ископаемых (далее также – НДПИ) послужил вывод инспекции о необоснованном применении обществом коэффициента Кт в размере 0,3, вместо 0,2. Обосновывая свой вывод в судебном разбирательстве, налоговый орган привел следующие доводы со ссылкой на доказательства, представленные в материалы дела (т.21 л.д.141-143, т.22 л.д.22-25).

Налоговый орган для исчисления налога на добычу полезных ископаемых воспользовался проектной документацией «Корректировка проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский» Иркутск, 2007г. ОАО «Востсибгипрошахт» и «Корректировка проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский» Том 1. Книга 1 «Технологические решения» Екатеринбург, 2012г. ООО ППК «Компас»», где отражается, что угли «склоны к самовозгоранию».

В корректировке проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский» (Иркутск, 2007г. ОАО «Востсибгипрошахт») (т.21 л.д.145-151):

в разделе 1.5 «Характеристика угольных пластов» имеется определение «Угли склонны к самовозгоранию»;

в разделе 6 «Система разработки» подраздел 6.1 «Горно-геологические условия эксплуатации» имеется определение «Угли склонны к самовозгоранию»;

в разделе 9 «Дренаж и водоотлив» подраздел 9.2 «Схема осушения карьерных полей № 2» и №3 9.2.1 «Основные горно-технические показатели полей» имеется определение «Угли склонны к самовозгоранию».

В проектной документации Корректировка проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский» Том 1. Книга 1 «Технологические решения» (Екатеринбург, 2012г. ООО ППК «Компас») (т.21 л.д.152-161):

-в разделе 1 «Геологическое строение шахтного поля» подраздела 1.3 «Оценка сложности геологического строения шахтного поля» пункта 1.3.3 «Характеристика угольных пластов» имеется определение - «угли склонны к самовозгоранию»; подраздела 1.8 «Горно-геологические условия эксплуатации» имеется определение «угли склонны к самовозгоранию»;

в разделе 2 «Горнотехническая часть» подраздела 2.10 «Осушение карьерных полей» пункта 2.10.2 «Схема осушения карьерных полей №2 и №3» подпункта 2.10.2.1 «Основные горнотехнические показатели полей» имеется определение - «угли склонны к самовозгоранию».

В учетной политике налогоплательщик отражает, какие расходы для вычета по налогу на добычу полезных ископаемых будут использоваться, и размер коэффициента Кт. При этом о склонности угля к самовозгоранию в учетной политике не отражено (т.21 л.д.117-118).

Согласно пункту 5 Правил коэффициент Кс определяется для каждого участка недр в соответствии с категориями пластов угля по склонности к самовозгоранию. Категории пластов угля по склонности к самовозгоранию разделяются на три категории: «не склонные к самовозгоранию», «склонные к самовозгоранию», «весьма склонные к самовозгоранию». Других категорий и других наименований нет.

Ссылка АО «Разреза Харанорского», что разрез отнесен к весьма опасным по
 степени пожароопасности (IV категория), угли и углистые породы Харанорского
 месторождения обладают высокой способностью к самовозгоранию, уголь весьма активен
к самовозгоранию, не обоснована, так как такие категории в Постановлении Правительства Российской Федерации от 10.06.2011 №462 отсутствуют.

Согласно пункту 6 Правил - категории пластов угля по склонности к самовозгоранию на конкретном участке недр определяются в порядке, установленном Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору, и указываются в утвержденных и согласованных в порядке, установленном статьей 23.2 Закона Российской Федерации «О недрах», техническом проекте разработки месторождения полезных ископаемых и (или) иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участком недр.

Налоговым органом направлен запрос в Забайкальское управление федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору (Забайкальское управление РОСТЕХНАДЗОРА) от 18.04.2014 № 2.10-32/04492 о склонности угля к самовозгоранию. На что получен ответ, что с 09.06.2008 вопросы охраны недр в компетенцию Управления не входят (т.22 л.д.60-61).

Налоговый орган сделан запрос в Управление Росприроднадзора по Забайкальскому краю от 28.04.2014 №2.10-32/05007, на что получен ответ о том, что в соответствии с Заключением экспертной комиссии по материалам подсчета запасов Харанорского буроугольного месторождения, являющимся неотъемлемой частью протокола ГКЗ Роснедра от 17.05.2013 № 3169, угли Харанорского буроугольного месторождения относятся к категории склонные к самовозгоранию (т.18 л.д.25, т.21 л.д.120-121).

Из определений терминов «угольный пласт», «самовозгорание», «угольный разрез», «пожароопасность», «классификация разрезов по степени эндогенной пожароопасности» (т.21 л.д.142-143) следует, что самовозгораемость угля и пожароопасность разреза разные категории. Склонность угля к самовозгоранию является одним из факторов, влияющих на пожароопасность разреза.

Каждый недропользователь должен разрабатывать месторождение по проектной документации, утвержденной и согласованной в порядке, установленном ст. 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 №2395-1 «О недрах». Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 №118 «Об утверждении Положения о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами» установлен порядок согласования проектов.

В протоколе заседания Центральной комиссии по разработке месторождений твердых полезных ископаемых от 19.06.2012 № 49/12-стп в рассмотренной проектной документации «Корректировка проекта расширения ОАО «Разрез Харанорский» (ООО ППК «КомиАС», 2012) на разработку месторождения бурого угля, представленной ОАО «Разрез Харанорский» отражены исходные данные для проектирования - угли склонные к самовозгоранию. Вышеуказанным протоколом проектная документация согласована (т.18 л.д.3-7).

В протоколе заседания секции твердых полезных ископаемых от 08.09.2009 №132/09-стп в рассмотренной проектной документации «Корректировка проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский» (2007г.) на разработку месторождения буроугольного месторождения, представленной ОАО «Разрез Харанорский», отражены исходные данные для проектирования - угли склонные к самовозгорания. ЦКР Роснедра постановляет согласовать проектную документацию (т.18 л.д.9-14).

На основании изложенных доводов налоговым органом применен коэффициент 0,2, поскольку уголь, добываемый ОАО «Разрез Харанорский», относится к категории «склонный к самовозгоранию», и сделан вывод, что обществом коэффициент Кт применен неверно в размере 0,3.

ОАО «Разрез Харанорский», оспаривая вывод инспекции, и связанные с ним доначисления налога, пени и штрафа, при обращении в суд первой инстанции и в апелляционном суде указывает на следующее.

Склонность угля к самовозгоранию - это способность угля и углистых пород принимать участие в окислительно-восстановительных процессах под воздействием кислорода и других окислителей при температуре окружающей среды (воздуха, горных пород). Она определяется на стадии проектирования разрезов.

Самовозгорание угля (эндогенный пожар) - это физико - и электрохимический процесс, приводящий к возгоранию скоплений угля и углесодержащих пород вследствие того, что выделение тепла превышает теплоотдачу в окружающую среду

Под эндогенной пожароопасностью разреза понимается комплекс природных и
горнотехнических факторов, определяющих вероятность возникновения очага

самовозгорания угля (п. 1.З.1., п. 1.3.3 «Руководства по использованию комплекса техногенных мероприятий для профилактики и тушения пожаров на разрезах», НИИОГР, Челябинск, 1994г.).

Категории пластов угля по склонности к самовозгоранию на конкретном участке недр определяются в порядке, установленном Ростехнадзором, и указываются в утвержденных и согласованных в порядке, установленном статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 года №2395-1 «О недрах», техническом проекте разработки месторождения полезных ископаемых и (или) иной документации на выполнение работ, связанных с использованием участка недр.

Согласно проектной документации, имеющейся у общества, угли разреза «Харанорский» относятся к категории «весьма склонные к самовозгоранию»:

- в Корректировке проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский»
 (Иркутск, 2007г. ОАО «Востсибгипрошахт») Том 1, Книга 1 в разделе 10.4
«Профилактика эндогенных пожаров и меры по снижению пожароопасности на разрезе» в
подразделе 10.4.1. «Классификация по степени пожароопасности» указано, что угли и
 углистые породы Харанорского месторождения обладают высокой способностью к
 самовозгоранию (т.5. л.д.2);

- в Корректировке проекта (ТЭО) расширение ОАО «Разрез Харанорский»
(Екатеринбург, 2012г. ООО ППК «Компас») Том 1, Книга 1 «Технологические решения» в
разделе 4.4 «Профилактика эндогенных пожаров и меры по снижению пожароопасности
 на разрезе» в подразделе 4.4.1. «Классификация по степени пожароопасности» также
 указано, что угли и углистые породы Харанорского месторождения обладают высокой
 способностью к самовозгоранию (т.5 л.д.20);

- в соответствии с «Руководством по использованию комплекса техногенных
 мероприятий для профилактики и тушения пожаров на разрезах» ( НИИОГР, 1994г.)
 разрез Харанорский отнесен к весьма опасным по степени пожароопасности (VI
 категория), что подтверждается опытом эксплуатации действующего разреза, где
 неоднократно возникали эндогенные пожары.

- содержащийся в ответе Управления Росприроднадзора по Забайкальскому краю от 28.04.2014 №2.10-32/05007 вывод о том, что угли Харанорского месторождения относятся к категории «склонные к самовозгоранию», противоречит содержанию заключений экспертной комиссии по материалам подсчета запасов месторождения, которые являются неотъемлемой частью протокола ГКЗ Роснедра от 17.05.2013 №3169. Согласно Заключениям экспертной комиссии угли Харанорского месторождения «весьма склонны к самовозгоранию» (приложение №1 к протоколу, п.3.7, стр. 13; приложение № 6 к протоколу, п. 5.2; приложение №8 к протоколу, раздел «Технические свойства углей», стр.8 –т. 25).

Общество не оспаривает, что сами по себе понятия «самовозгораемость угля» и «категория пожароопасности» являются различными. Между тем, разрезу не может быть присвоена VI категория («весьма опасен») пожароопасности в отсутствие разработки весьма склонных к самовозгоранию углей, степень пожароопасности разреза определяется склонностью угля к самовозгоранию. Данные доводы заявителя не опровергнуты налоговым органом.

Согласно пункту 3 статьи 343.1 Налогового кодекса РФ коэффициент Кт определяется для каждого участка недр в соответствии с порядком, установленным постановлением Правительства Российской Федерации от 10.06.2011 № 462, согласно пункту 7 которого АО «Разрез Харанорский» обязан представлять в территориальный налоговый орган по месту постановки на учет в качестве налогоплательщика НДПИ следующие документы:

выписку из учетной политики, принятой налогоплательщиком для целей налого­обложения, об установлении коэффициента Кт,

выписку из технического проекта разработки месторождения полезных ископае­мых и (или) иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользовани­ем участком недр, содержащую сведения об их утверждении и о категории пластов угля по склонности к самовозгоранию.

Иного порядка исчисления и применения коэффициента Кт к ставке НДПИ при добыче угля положениями ст. 343.1 Кодекса не предусмотрено.

Следовательно, поскольку иного перечня документов о категории пластов угля по склонности к самовозгоранию, обязательных для представления в налоговый орган, дей­ствующее законодательство не содержит, ссылка налогового органа на: Протокол засе­дания секции твердых полезных ископаемых от 08.09.2009 № 132/09-стс; Протокол заседания Центральной комиссии по разведке месторождений твердых полезных ископаемых от 19.06.2012 № 49/12-стс; паспорт месторождения №12, является несостоятельной.

В Учетной политике для целей налогового учета на 2012 год обществом отражено, что коэффициент Кт определяется в соответствии с приложением №9 к Учетной политике, в приложении №9 установлено, что на 2012 год коэффициент Кт определен как 0,3 (т.21 л.д.118, т.23 л.д.4).

АО «Разрез Харанорский» на основании договора от 06.08.2015 года № 6740-НЦ,
 заключенного с АО «Научный центр ВостНИИ по безопасности работ в горной
промышленности» проведено исследование по определению склонности к самовозгоранию углей пластов и установлению категории пожароопасности разреза Харанорский. Согласно заключению АО «Научный центр ВостНИИ по безопасности работ в горной промышленности»№ 62/9 от 20.08.2015 года угольные пласты разреза относятся к категории «весьма склонные к самовозгоранию», разрез Харанорский» АО «Разрез Харанорский» относится VI-ой категории эндогенной пожароопасности (весьма опасен) (т.20 л.д.32-54). Данное заключение является дополнительным доказательством категории угля пластов разреза «Харанорский».

Налоговым органом мероприятий налогового контроля по установлению конкретных обстоятельств, объективно свидетельствующих о качестве углей, не проведено (например, не получено аналогичного заключения экспертизы в рамках статьи 95 Налогового кодекса РФ).

Суд апелляционной инстанции, исследовав по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, а также доводы и возражения сторон, приходит к выводу о недоказанности обществом правомерности применения в спорном налоговом периоде коэффициента Кт, равного 0,3.

Суд первой инстанции правильно указал, что и налоговый орган и общество основывают свои доводы на технической документации: Корректировке проекта (ТЭО) расширения ОАО «Разрез Харанорский» (Иркутск, 2007г. ОАО «Востсибгипрошахт») Том 1, Книга 1 и Корректировке проекта (ТЭО) расширение ОАО «Разрез Харанорский» (Екатеринбург, 2012г. ООО ППК «Компас») Том 1, Книга 1, что соответствует пункту 3 статьи 343.1 Налогового кодекса РФ и пункту 7 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 10.06.2011 года №462. Однако, каждой стороной используются различные разделы технической документации.

Налоговый орган в целях определения склонности к самовозгоранию угля на разрезе Харанорский использует разделы технической документации: «Характеристика угольных пластов»; «Система разработки» подраздел «Горно-геологические условия эксплуатации»; «Дренаж и водоотлив» подразделы «Схема осушения карьерных полей № 2» и «Основные горно-технические показатели полей»; «Геологическое строение шахтного поля» пункт «Характеристика угольных пластов» подраздела «Оценка сложности геологического строения шахтного поля», подраздел «Горно-геологические условия эксплуатации»; «Горнотехническая часть» пункты «Схема осушения карьерных полей №2 и №3» и «Осушение карьерных полей» подпункта «Основные горнотехнические показатели полей».

Обществом в целях определения склонности к самовозгоранию угля на разрезе Харанорский использует разделы технической документации: «Профилактика эндогенных пожаров и меры по снижению пожароопасности на разрезе» подраздел «Классификация по степени пожароопасности».

Таким образом, свой вывод о степени склонности угля к самовозгоранию налоговый орган делает на основании разделов технической документации, содержащей информацию об угле, угольных пластах; общество основывает свой вывод на информации, содержащейся в разделах технической документации, относящейся к степени пожароопасности разреза.

Налогоплательщик связывает степень пожароопасности разреза со степенью самовозгорания угля. Налоговым органом в судебном разбирательстве данная взаимосвязь не отрицается, как и тот факт, что разрез Харанорский относится к VI категории - «весьма опасное». Однако налоговый орган указывает на то, что самовозгораемость угля и категория пожароопасности разреза различные понятия, поскольку склонность угля к самовозгоранию является одним из факторов, влияющих на категорию пожароопасности разреза.

Судом установлено, что согласно заключению №62/9 от 20.08.2015 АО «НЦ ВостНИИ» продолжительность инкубационного периода самовозгорания угля на разрезе устанавливается в зависимости от степени его пожароопасности (По), которая определяется по объективным факторам из выражения: По = К1 х К2 х Фо, где Фо – суммарное числовое значение объективных факторов, определяющих пожароопасность разреза, баллы; К1 – коэффициент пожароопсности, учитывающий влияние константы скорости сорбации кислорода воздуха углем (химическая активность угля); К2 – коэффициент пожароопасности, учитывающий влияние суммарной площади угольных обнажений (судом указана «неразвернутая» формула) (т.20 л.д.46).

Следовательно, у суда первой инстанции имелись основания для суждения о том, что, поскольку самовозгораемость угля и категория пожароопасности разреза различные понятия, делать вывод о склонности угля к самовозгоранию на основании категории пожароопасности разреза ошибочно.

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции относительно того, что в целях налогообложения добытого полезного ископаемого налогом на добычу полезного ископаемого, с учетом положений пункта 3 статьи 343.1 Налогового кодекса РФ и пункта 7 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 10.06.2011 года №462, для определения размера коэффициента Кт необходимо руководствоваться технической документацией в той ее части, которая относится к описанию угля, угольных пластов.

Поскольку в целях налогообложения НДПИ применению подлежат документы, прямо указанные в пункте 7 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 10.06.2011 года №462, суд первой инстанции правильно исходил из того, что заключение №62/9 от 20.08.2015 АО «НЦ ВостНИИ» не может быть принято в качестве доказательства, способствующего определению степени самовозгорания угля.

По этим же основаниям судом апелляционной инстанции отклоняются ссылки общества на то, что налоговым органом не проводилось мероприятий налогового контроля по установлению обстоятельств, свидетельствующих о качестве углей, добываемых обществом.

Ссылка общества на Заключение экспертной комиссии по материалам подсчета запасов месторождения (приложение №1 к протоколу ГКЗ Роснедра от 17.05.2013 №3169) также не подтверждает позицию общества.

В пункте 3.4. заключения экспертной комиссии по материалам подсчета запасов Харанорского буроугольного месторождения Забайкальского края, представленным ОАО «Разрез Харанорский», являющегося приложением №1 к протоколу ГКЗ Роснедра от 17.05.2013 №3169, отражено, что показатели качества углей на Харанорском месторождении определялись на всех стадиях геологоразведочных работ. Авторами обобщены все результаты анализов керновых проб из разведочных скважин. Выполненные объемы исследований достаточны для характеристики качества углей участка, определения их использования. По физико-механическим свойствам уголь средней крепости. Уголь склонен к самовозгоранию» (т.25, л.д. 84). В приложении №5 к протоколу №3169 «Авторская справка к отчету по пересчету балансовых запасов Харанорского буроугольного месторождения» на стр. 9 отражено «Угли склонны к самовозгоранию». В приложение №6 к Протоколу № 3169 «Экспертное заключение по материалам «Пересчет балансовых запасов Харанорского буроугольного месторождения, представленным ОАО «Разрез Харанорский»» (геологическая часть в п. 4 «Качество и технологические свойства углей», пп. 4.16 отражено «по физико-механическим свойствам уголь средней крепости. Уголь склонен к самовозгоранию» (т.25, л.д. 129).

Ссылка общества на п. 3.7 стр. 13 приложения №1 к протоколу №3169 не обоснована, поскольку то в данном пункте дана характеристика горных пород внешней и внутренней вскрыши пластов. В приложение № 8 на стр. 8 отсутствует определение об углях весьма склонных к самовозгоранию, а отражено «Опытная газификация показала, что уголь месторождения можно отнести к углям с высокой реакционной способностью». В пункте 5.2 «Горно-геологические и горнотехнические условия» раздела 5 «Условия разработки пластов углерезом» приложения №6 к протоколу №3169, отражено, что угли месторождения весьма склонны к самовозгоранию. Вместе с тем, как указано ранее, в пункте 4.16 пункта 4 «Качество и технологические свойства углей» данного приложения при описании свойств углей отражено, что «уголь склонен к самовозгоранию».

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией общества относительно того, что в рамках рассматриваемого дела паспорт №12 месторождения углей и горючих сланцев на месторождение Харанорское, участок 1, датированный 29.01.2015, не подтверждает позицию налогового органа, учитывая, что данный документ является документом, подготовленным обществом самостоятельно, проектной документацией не является, подготовлен только в отношении одного из объектов разработки Харанорского месторождения – геологического участка №1. Кроме того, представленные в материалы дела копии данного документа по разделу 030Т «Прочие данные о составе и свойствах угля (сланца)», предоставленные специально уполномоченным органом налоговому органу, суду и обществом, имеют расхождения (указано «склонны к самовозгоранию» - т.25, л.д. 52, и «склонны к возгоранию» - т.25, л.д. 51, оборот, т.26, л.д. 13).

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания обоснованной позиции общества относительно того, что наличие информации в одних и тех же документах, позволяющей обществу сделать вывод о том, что добываемые на месторождении «Харанорское» угли относятся к категории «весьма склонные к самовозгоранию», в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ должно трактоваться в пользу налогоплательщика. В соответствии с действующим правовым регулированием
 в рассматриваемом случае речь идет об уменьшении налогоплательщиком суммы налога на добычу полезных ископаемых на сумму налогового вычета, следовательно, обязанность по доказыванию наличия права на его получение в заявленном размере возлагается на налогоплательщика. В рамках рассмотрения данного дела обществом не подтверждено право на применение коэффициента Кт, равного 0,2. По мнению суда апелляционной инстанции, именно общество, как недропользователь и плательщик налога на добычу полезных ископаемых, должно быть заинтересовано в принятии мер по устранению возможных несоответствий в документации.

Доводы заявителя апелляционной жалобы об отсутствии претензий у налогового органа к применению обществом налогового вычета в периоды 2011 года не свидетельствуют о правильности исчисления им налога в спорных периодах.

Учитывая вышеизложенное, вывод инспекции о необоснованном применении обществом коэффициента Кт в размере 0,3 является верным, в связи с чем судом первой инстанции обоснованно признано правомерным доначисление налога на добычу полезных ископаемых за 2012 год, начисление соответствующих сумм пени и штрафа правомерно.

Довод заявителя апелляционной жалобы о неправомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме за 2012 год, поскольку налоговым периодом по налогу является месяц, в качестве основания обжалования решения инспекции в суде первой инстанции не заявлялся.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции по результатам проверки данного довода оснований для признания его обоснованным не установил. В оспариваемом решении инспекции в соответствии с требованиями пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса РФ указан размер выявленной недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф. Расчет доначисленного налога, с учетом принятых возражений налогоплательщика, приведен в таблице 22 решения (страницы 95-98) за каждый месяц 2012 года (т.2, л.д. 95-98). Расчет пени по налогу приведен в приложении №5 к решению, судом проверен и признан соответствующим требованиям статьи 75 Налогового кодекса РФ (т.2, л.д. 129-130). При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что указание в резолютивной части решения инспекции доначисленного налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме за 2012 год не свидетельствует о том, что инспекцией не установлена недоимка за каждый налоговый период 2012 года. Доводы заявителя в данной части апелляционным судом отклоняются как необоснованные.

Оспариваемым решением ОАО «Разрез Харанорский» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налогов в виде штрафов в общей сумме 2 233 088 руб., в том числе: по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 1 266 928 руб., по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в размере 103 868 руб., по налогу на имущество за 2012 год в размере 70 543 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых за 2012 год в размере 791 749 руб.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции, отклонившего доводы общества о неправомерности привлечения его к налоговой ответственности со ссылкой на положения статьи 50 Налогового кодекса РФ без учета обстоятельств реорганизации проверяемого налогоплательщика.

Суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 и 4 статьи 57 Гражданского кодекса РФ реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) или органа юридического лица, уполномоченного на то учредительным документом.

Юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации.

При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

Согласно части 2 и 4 статьи 58 Гражданского кодекса РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица.

При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

В силу абзаца 2 пункта 2 статьи 50 Налогового кодекса РФ на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

В соответствии с пунктами 5, 8 статьи 50 Налогового кодекса РФ при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо.

При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов (пеней, штрафов) не возникает. Если в результате выделения из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов (пеней, штрафов) и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов (пеней, штрафов), то по решению суда выделившиеся юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов (пеней, штрафов) реорганизованного лица.

Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что ОАО «Разрез Харанорский» зарегистрировано в качестве юридического лица 19 июня 1996 года, в спорном периоде общество участвовало в следующих реорганизациях.

23 июля 2012 года единственным акционером ОАО «Разрез Харанорский» было
 принято решение о реорганизации ОАО «Разрез Харанорский» в форме выделения ЗАО
 «Читинская угольная компания». Государственная регистрация ЗАО «Читинская угольная
 компания» произведена в Едином государственном реестре юридических лиц (далее –
 ЕГРЮЛ, реестр) 3 октября 2012 года. Согласно записи в ЕГРЮЛ от 03 октября 2012 года
 под порядковыми номерами 102-105 в выписке из реестра на ЗАО «Читинская угольная
компания» ОАО «Разрез Харанорский» являлся правопредшественником ЗАО «Читинская
угольная компания». Указанные обстоятельства подтверждаются решениями единственного учредителя ОАО «Разрез Харанорский» от 23.07.2012 и от 27.09.2012, уставом ЗАО «Читинская угольная компания», выпиской из ЕГРЮЛ на ЗАО «Читинская угольная компания» (т.19 л.д.8-34).

26 июня 2014 года протоколом внеочередного Общего собрания акционеров ОАО «Разрез Харанорский» принято решение о реорганизации ОАО «Разрез Харанорский» в форме присоединения к нему ЗАО «Угольная компания Забайкалья». 26 июня 2014 года между обществами заключен договор о присоединении. 11 ноября 2014 года в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности присоединенного юридического лица - ЗАО «Угольная компания Забайкалья». Согласно записи в ЕГРЮЛ от 11 ноября 2014 года ОАО «Разрез Харанорский» является правопреемником ЗАО «Угольная компания Забайкалья». Указанные обстоятельства подтверждаются протоколом внеочередного Общего собрания акционеров ОАО «Разрез Харанорский» от 26.06.2014, договором о присоединении ЗАО «Угольная компания Забайкалья» к ОАО «Разрез Харанорский» от 26.06.2014 года, истом записи из ЕГРЮЛ на ЗАО «Угольная компания Забайкалья» от 11.11.2014, листом записи из ЕГРЮЛ на ОАО «Разрез Харанорский» (т.19 л.д.35-58, т.3 л.д.150-151).

Таким образом, с учетом изложенных норм статьи 57 Гражданского кодекса РФ, материалами дела подтверждается завершившаяся 3 октября 2012 года реорганизация ОАО «Разрез Харанорский» в форме выделения из него ЗАО «Читинская угольная компания» и завершившаяся 11 ноября 2014 года реорганизация ОАО «Разрез Харанорский» в форме присоединения к нему ЗАО «Угольная компания Забайкалья».

Ссылаясь на завершившиеся 3 октября 2012 года и 11 ноября 2014 года реорганизации, заявитель указывает на то, что оспариваемое решение №2.7-26/3 принято налоговым органом 18 марта 2015 года. Решением от 18 марта 2015 года ОАО «Разрез Харанорский» привлечено к налоговой ответственности за правонарушения, совершенные в 2012 году, то есть до завершения реорганизации общества.

ОАО «Разрез Харанорский» полагает, что правопреемником по итогам его деятельности за 2012 год является ЗАО «Читинская угольная компания». По мнению заявителя, результатами проведенной проверки обществу вменяются нарушения налогового законодательства за 2012 год, то есть до момента окончания реорганизации общества, при этом за указанный период правопредшественник не был привлечен инспекцией к ответственности. Заявитель настаивает, что привлечение к налоговой ответственности в виде уплаты штрафов в общем размере 2 233 088 руб. является неправомерным, поскольку сумма штрафа начислена за налоговые правонарушения, допущенные правопреемником ОАО «Разрез Харанорский».

Вместе с тем, согласно положениям пункта 8 статьи 50 Налогового кодекса РФ выделение юридического лица не влечет перехода налоговых обязанностей юридического лица, из состава которого происходит выделение, к выделенному юридическому лицу.

Следовательно, суд первой инстанции правильно исходил из того, что выделение из ОАО «Разрез Харанорский» нового юридического лица в лице ЗАО «Читинская угольная компания» не повлекло перехода к ЗАО «Читинская угольная компания» налоговых обязательств ОАО «Разрез Харанорский».

Указанные обстоятельства также подтверждаются разделительным балансом на 30 июня 2012 года, согласно которому в результате выделения ЗАО «Читинская угольная компания» ответственным по обязательствам ОАО «Разрез Харанорский» остается само ОАО «Разрез Харанорский» (л.д. 15 т.8). Присоединение к ОАО «Разрез Харанорский» в ходе реорганизации ЗАО «Читинская угольная компания» к возникновению налогового юридического лица не привело.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции дана надлежащая оценка доводам заявителя, и сделан правильный вывод, что в ходе произведенных в период существования заявителя реорганизаций ОАО «Разрез Харанорский» оставалось действующим юридическим лицом, его налоговые права, обязанности к другим лицам в порядке правопреемства, вызванного реорганизацией, не переходили. В связи с чем, ответственность за допущенные в 2012 году нарушения законодательства о налогах и сборах несет заявитель.

Ссылки заявителя на судебную практику правильно отклонены судом, поскольку обстоятельства приведенных дел не аналогичны обстоятельствам по настоящему делу.

При установленных по делу обстоятельствах и действующем правовом регулировании суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения требований заявителя в пересматриваемой части.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части не имеется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 3 февраля 2016 года по делу №А78-8453/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Забайкальского края.

Председательствующий: Э.В. Ткаченко

Судьи: Е.О. Никифорюк

Д.В. Басаев