ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
664011 г. Иркутск, ул. Дзержинского, 36А
Тел..факс 20-96-75
www.fasvso.arbitr.ru
e-mail: info@fasvso.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности решений (постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
г. Иркутск
№А33-4100/2008-Ф02-1119/2009
31 марта 2009 года
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего судьи Белоножко Т.В.,
судей: Косачёвой О.И., Парской Н.Н.,
при участии в заседании суда представителей закрытого акционерного общества «Торговое предприятие «Балтийский» Орешникова К.С. (доверенность от 05.11.2008) и Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Железногорску Красноярского края Куновой Л.С. (доверенность от 27.03.2009),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества «Торговое предприятие «Балтийский» на решение от 1 сентября 2008 года Арбитражного суда Красноярского края, постановление от 24 декабря 2008 года Третьего арбитражного апелляционного суда по делу № А33-4100/2008 (суд первой инстанции – Лапина М.В., суд апелляционной инстанции: Первухина Л.Ф., Борисов Г.Н., Бычкова О.И.),
установил:
Закрытое акционерное общество «Торговое предприятие «Балтийский» (далее – общество, ЗАО «ТП «Балтийский») обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Железногорску Красноярского края (далее – налоговая инспекция) о признании незаконным решения от 29.12.2007 № 02-39Ю в части доначисления 4 886 187 рублей 95 копеек налога на прибыль, 1 382 851 рубля 42 копеек налога на добавленную стоимость, 145 956 рублей налога на доходы физических лиц, 190 633 рублей 6 копеек единого социального налога, 139 432 рублей 72 копеек взносов на обязательное пенсионное страхование, 992 861 рубля 1 копейки пени по указанным налогам и привлечения к ответственности в виде штрафов в общей сумме 1 207 344 рублей 49 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 1 сентября 2008 года заявленные требования удовлетворены частично: решение налоговой инспекции признано недействительным в части доначисления 67 100 рублей 68 копеек налога на прибыль, 10 750 рублей 7 копеек пеней и 655 965 рублей 9 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату данного налога; привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 113 226 рублей 38 копеек; 29 410 рублей 87 копеек пеней по налогу на доходы физических лиц, привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 29 191 рубля 2 копеек; 190 633 рублей 6 копеек единого социального налога, 49 500 рублей 4 копеек пеней и 30 988 рублей 53 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по данному налогу; 139 432 рублей 72 копеек страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пеней в сумме 33 312 рублей 64 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением от 24 декабря 2008 года Третьего арбитражного апелляционного суда решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленных требований, общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда в этой части отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Из кассационной жалобы следует, что суды необоснованно пришли к выводу о несоблюдении ЗАО «ТП «Балтийский» всех необходимых условий, установленных налоговым законодательством, для подтверждения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль.
Заявитель кассационной жалобы считает, что затраты общества на приобретение товаров у обществ с ограниченной ответственностью (ООО) «Спектр» и «Паритет» являются обоснованными и подтверждены документально. ЗАО «ТП «Балтийский» не может нести ответственность за действия указанных юридических лиц, следовательно, указанные затраты правомерно включены в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и заявлен к возмещению налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретение товаров у данных поставщиков. Поскольку ООО «Спектр» и ООО «Паритет» находились в г.Москве, а в г.Железногорске находилась только их представитель, представленные ею документы были правильным образом заполнены и подозрений не вызывали, у общества отсутствовали основания и возможность запросить у налогового органа информацию о регистрации данных поставщиков.
Также из жалобы следует, что при заключении договоров с ООО «Спектр» и ООО «Паритет» общество действовало с должной осмотрительностью и осторожностью и выполнило предусмотренные статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) условия для применения налоговых вычетов по указанным поставщикам.
Аналогичные доводы заявитель жалобы указывает и относительно выводов судов в отношении индивидуальных предпринимателей Анциферова С.И., Черняка С.М. и Калинина В.С., которые оказывали ЗАО «ТП «Балтийский» ремонтные услуги по договорам подряда.
Кроме того, заявитель кассационной жалобы считает, что безвозмездно полученное им в пользование нежилое помещение не является внереализационным доходом в силу положений подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса, так как это имущество получено от учредителя ЗАО «ТП «Балтийский», которому принадлежит 100 процентов уставного капитала общества.
Не согласилось общество и с выводами судов о необоснованном отнесении им в полном размере расходов, связанных с оплатой услуг банков, и процентов по кредитным договорам и генеральным соглашениям к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, без пропорционального их распределения доле дохода от деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, указав при этом, что пропорциональное распределение расходов Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрено только для расходов от реализации и не может быть применено к внереализационным расходам.
В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция с изложенными в ней доводами не согласилась, считает принятые по делу судебные акты законными и обоснованными, а жалобу общества – не подлежащей удовлетворению.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В заседании суда в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв с 25 по 31 марта 2009 года (28 и 29 марта – выходные дни).
После перерыва в заседание суда явился представитель налоговой инспекции, представитель общества не явился.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на неё, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.
Как установлено судами двух инстанций и следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности ЗАО «ТП «Балтийский» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль, единого социального налога за период 01.01.2004 по 01.01.2007, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 01.01.2007, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 01.08.2007, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 по 01.08.2007.
По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт №02/40Ю от 03.12.2007 и с учетом представленных обществом возражений на акт проверки 29.12.2007 вынесено решение № 02/39Ю, в соответствии с которым ЗАО «ТП «Балтийский» привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде взыскания штрафов в сумме 1 207 344 рублей 49 копеек. Кроме того, обществу предложено уплатить суммы доначисленных налогов и пени, в том числе: 4 886 187 рублей 95 копеек налога на прибыль и 754 419 рублей 27 копеек пени по данному налогу, 1 135 805 рублей 64 копейки налога на добавленную стоимость и 126 218 рублей 19 копеек пени, 190 633 рубля 6 копеек единого социального налога и 49 500 рублей 4 копейки пени, 139 432 рублей 72 копейки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 33 312 рублей 64 копейки пени, пени за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 33 340 рублей 87 копеек.
Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в части.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что ЗАО «ТП «Балтийский» документально не подтвердило правомерность: заявления вычетов и отнесения к расходам по налогу на прибыль затрат по счетам-фактурам, оформленным контрагентами, не зарегистрированными в установленном законом порядке; применения льготы, предусмотренной подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации; отнесения в полном размере расходов по уплате процентов по кредитным договорам и оплате услуг банков к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, а также из обоснованности привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за невыполнение условий, предусмотренных статьей 81 Кодекса, и наличия смягчающих ответственность общества обстоятельств.
В соответствии со статьей 143 Кодекса ЗАО «ТП «Балтийский» в проверяемый период являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.
На основании пунктов 1, 2 статьи 171 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период), налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на суммы налоговых вычетов, которым подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров, приобретаемых для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со статьей 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Согласно положениям пункта 1 статьи 1 и пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
Пунктами 1, 4 статьи 9 вышеназванного Федерального закона установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.
Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
Пунктом 2 указанной нормы права и пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России №34н от 29.07.1998 г. (в соответствующей редакции), установлено, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечень которых определен названными нормами.
Согласно разъяснениям, изложенным в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, буквальный смысл абзаца второго пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является налогоплательщиком налога на прибыль.
Пунктом 1 статьи 248 Кодекса установлено, что к доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Определение доходов от реализации и порядок определения выручки от реализации указаны в статье 249 Кодекса.
Статьей 250 Кодекса установлено, что внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, указан в статье 251 Кодекса.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).
Как указано выше, условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 Кодекса. Согласно пункту 1 данной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и несению расходов по налогу на прибыль законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе применения более низкой налоговой ставки или получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с пунктами 3 и 4 названного Постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.
Следовательно, для применения вычета по налогу на добавленную стоимость и включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие факт совершения сделки с реальным поставщиком и факт реального несения им расходов на приобретение товаров (работ, услуг).
В связи с этим суд не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а оценивает все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.
Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, ЗАО «ТП «Балтийский» в ходе налоговой проверки для подтверждения сумм вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль были представлены следующие документы: договоры, счета-фактуры, акты приемки выполненных работ, кассовые чеки, локальные сметные расчеты, приходные кассовые ордера.
Суды первой и апелляционной инстанций, оценив в их совокупности представленные обществом документы, установили, что они содержат недостоверные сведения и не соответствуют требованиям, установленным статьей 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судами установлено, что ООО «Спектр», ООО «Паритет», индивидуальные предприниматели Анциферов С.И., Черняк С.М., Калинин И.П. в Едином государственном реестре юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) и Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (далее – ЕГРИП) не зарегистрированы, соответственно, не состоят на налоговом учете, а указанные в счетах-фактурах ИНН налоговыми органами им не присваивались.
Материалами дела подтверждается, что ООО «Спектр» и ООО «Паритет» не были зарегистрированы уполномоченными государственными органами в установленном порядке, сведения о них не содержатся в Едином государственном реестре юридических лиц, якобы присвоенные им идентификационные номера налогоплательщиков (далее – ИНН) являются несуществующими или фиктивными (указанные в документах ИНН данных лиц не подлежат идентификации в связи с неверным указанием в них контрольных чисел).
Согласно статьям 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает в момент его создания. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления.
В силу положений статьи 1 Закона Российской Федерации от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" государственная регистрация юридических лиц осуществляется посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.05.2002 №319 Министерство Российской Федерации по налогам и сборам уполномочено осуществлять с 01.07.2002 государственную регистрацию юридических лиц.
Как следует из пункта 3 статьи 83 Налогового кодекса Российской Федерации, постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту нахождения или месту жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ или ЕГРИП.
Налоговый орган по месту нахождения юридического лица обязан поставить его на учет и присвоить идентификационный номер налогоплательщика, внести сведения в Единый государственный реестр налогоплательщиков не позднее пяти рабочих дней со дня представления документов для государственной регистрации и выдать свидетельство о постановке на учет в налоговом органе одновременно со свидетельством о государственной регистрации юридического лица (пункт 2 статьи 84 Кодекса).
В силу данных норм закона фирмы, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридического лица, не приобретают правоспособность, поэтому их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками ввиду их ничтожности, поскольку на стороне продавца не существует субъект права.
Кроме того, пунктом 7 статьи 84 Кодекса предусмотрено, что каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика. Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.
Согласно разделу 1, пунктам 3.1, 3.2, 3.3, 3.6.1, 3.8 "Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц, утвержденного Приказом МНС России от 3 марта 2004 года N БГ-3-09/178, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) формируется как цифровой код, состоящий из определенной последовательности цифр; присвоенный организации или физическому лицу идентификационный номер налогоплательщика не подлежит изменению, за исключением случаев внесения изменений в нормативные правовые акты Российской Федерации либо изменения его структуры в связи с внесением изменений в положения раздела 1 настоящего Порядка, а также не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу. Идентификационные номера налогоплательщиков могут быть признаны недействительными в случае внесения изменений в нормативные правовые акты Российской Федерации, признанный недействительным ИНН не может быть присвоен другому налогоплательщику. Идентификационный номер налогоплательщика при изменении места нахождения организации или места жительства индивидуального предпринимателя не изменяется.
Таким образом, идентификационный номер налогоплательщика содержит полную информацию о налогоплательщике, которая позволяет в случае необходимости индивидуализировать его с достаточной степенью достоверности. Порядок и условия присвоения ИНН разработаны таким образом, который исключает возможность изменения его самим налогоплательщиком, а также иными лицами по своему усмотрению.
Следовательно, указание в счетах-фактурах ИНН, который по данным налогового органа не был присвоен этому налогоплательщику, то есть выставление их несуществующими продавцами, свидетельствует о несоответствии этих документов требованиям пункта 5 статьи 169 Кодекса и влечет для налогоплательщика, применяющего налоговые вычеты на основании таких документов, правовые последствия, предусмотренные пунктом 2 данной статьи, то есть не могут являться основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению.
Гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации).
К предпринимательской деятельности граждан, осуществляемой без образования юридического лица, применяются положения Гражданского кодекса, регулирующие деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями.
Индивидуальные предприниматели Анциферов С.И., Черняк С.М., Калинин И.П. не состоят на налоговом учете, в базе ЕГРИП не значатся, указанный в выставленных Анциферовым С.И. счетах-фактурах ИНН принадлежал индивидуальному предпринимателю Федотову А.М., снятому с учета 07.05.2001 в связи со смертью, ККМ, заводские номера которых отражены в кассовых чеках индивидуальных предпринимателей, в налоговых инспекциях не зарегистрированы.
Из вышесказанного следует, что выставленные несуществующими индивидуальными предпринимателями счета-фактуры также не соответствует требованиям, указанным в статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
Доказательств, свидетельствующих о достоверности указанных в спорных счетах-фактурах реквизитов продавцов, обществом в материалы дела не представлено.
Поскольку в счетах-фактурах содержатся недостоверные сведения о поставщиках, следовательно, данные счета-фактуры не могут являться основанием для принятия указанных в них сумм налога на добавленную стоимость к вычету.
Согласно пункту 1 статьи 168 Кодекса право предъявить покупателю к оплате налог на добавленную стоимость в составе стоимости реализованного товара предоставлено только налогоплательщикам, к которым в силу статей 11 и 143 Кодекса относятся организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, и индивидуальные предприниматели.
Следовательно, выставленные ООО «Спектр» и ООО «Паритет», предпринимателями Анциферовым С.И., Черняком С.М. и Калининым В.С. счета-фактуры, на основании которых ЗАО «ТП «Балтийский» применены налоговые вычеты и заявлены расходы, составлены от имени лиц, не признаваемых в целях налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями, а также плательщиками налога на добавленную стоимость.
Кроме того, материалами дела подтверждается, что расчеты с указанными поставщиками производились наличными денежными средствами по приходным кассовым ордерам.
Нормы действующего законодательства о налогах и сборах Российской Федерации прямо не возлагают на налогоплательщика обязанности по проверке правоспособности контрагентов по договорам.
Согласно пункту 10 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Однако, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией индивидуального предпринимателя или юридического лица, но и личности лица, а также соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.
Соответственно, при заключении сделок общество должно было не только затребовать учредительные документы и убедиться в наличии у контрагентов статуса индивидуального предпринимателя или юридического лица, но и удостовериться в личности предпринимателя, заключающего с обществом сделку, либо лица, действующего от имени юридического лица, а также о наличии у него соответствующих полномочий.
Поставка обществу товара, выполнение работ осуществлены от имени организаций и индивидуальных предпринимателей, не числящихся в ЕГРЮЛ и ЕГРИП. Расчеты за продукцию и работы произведены только в наличной форме. При этом наличные денежные расчеты осуществлялись не по месту нахождения кассы организации-поставщика, а по месту нахождения покупателя, что противоречит Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденному письмом Центрального Банка России от 04.10.1993 N 18. Сведения о том, что денежные средства получены уполномоченным поставщиком лицом, в материалах дела отсутствуют.
Обществом не представлено арбитражному суду доказательств проявленной им должной осмотрительности и осторожности: истребования учредительных документов, подтверждающих их регистрацию, постановку на налоговый учет и другие документы, с помощью которых можно убедиться в реальности существования контрагента и ведения им хозяйственной деятельности; установления личностей и полномочий по соответствующим документам; возможности оплаты за оказанные работы и услуги в безналичном порядке.
Согласно абзацу 3 части 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
В силу статьи 10 Гражданского кодекса Российской Федерации субъекты гражданских правоотношений должны осуществлять гражданские права разумно и добросовестно.
Таким образом, обстоятельства заключения ЗАО «ТП «Балтийский» сделок с ООО «Спектр», ООО «Паритет», предпринимателями Анциферовым С.И., Черняком С.М., Калининым И.П. свидетельствуют, что в действиях общества отсутствовала достаточная степень осмотрительности и осторожности, что представленные в подтверждение заявленных налоговых вычетов счета-фактуры по данным контрагентам не соответствуют требованиям пункта 5 статьи 169 Кодекса и статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в связи с чем суды обоснованно пришли к выводу о недоказанности обществом наличия реальной финансово-хозяйственной деятельности между ним и данными поставщиками и неподтверждении представленными на проверку и в материалы дела доказательствами правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесению затрат по оформленным этими контрагентами документам к расходам по налогу на прибыль.
Ссылка в кассационной жалобе на пункт 4 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации не принимается судом кассационной инстанции в связи со следующим.
В соответствии с указанной нормой гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 данной статьи, то есть без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем. Суд может применить к таким сделкам правила Гражданского кодекса Российской Федерации об обязательствах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.
Как указывалось выше, ЗАО «ТП «Балтийский» не подтвердило документально наличие реальной финансово – хозяйственной деятельности между обществом и ООО «Спектр», ООО «Паритет», предпринимателями Анциферовым С.И., Черняком С.М., Калининым И.П.
Также не подтверждается выполнение работ по ремонту арендуемых обществом помещений Анциферовым С.И., Черняком С.М., Калининым И.П. и как физическими лицами, поскольку при проведении налоговой проверки налоговой инспекцией установлено, и ЗАО «ТП «Балтийский» не опровергнуто соответствующими доказательствами при рассмотрении спора по существу в судах первой и апелляционной инстанций, что территория г.Железногорска является «закрытым административно-территориальным образованием», въезд/выезд на которую осуществляется по специально выдаваемым уполномоченным органом (ФГУП «Горно-химический комбинат») пропускам, однако заявок в отношении Анциферова С.И., Черняка С.М., Калинина И.П. на оформление таких пропусков не поступало, в то время как данные лица согласно сведениям, указанным в заключенных с ЗАО «ТП «Балтийский» договорах и в выставленных ими счетах-фактурах, проживают в г.Красноярске. Не представлено таких доказательств и с кассационной жалобой.
Таким образом, выводы судов двух инстанций о правомерности доначисления налоговой инспекцией 1 135 805 рублей 64 копеек налога на добавленную стоимость и 3 855 338 рублей 81 копейки налога на прибыль, пени по данным налогам, соответственно, в сумме 126 218 рублей 19 копеек и 595 177 рублей 53 копеек, привлечение ЗАО «ТП «Балтийский» к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 169 839 рублей 57 копеек и налога на прибыль – 771 067 рублей 76 копеек, а также отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 247 045 рублей 78 копеек являются законными и обоснованными.
Довод заявителя жалобы о том, что безвозмездно полученное им в пользование нежилое помещение не является внереализационным доходом в силу положений подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, так как оно получено от учредителя общества, которому принадлежит 100 процентов уставного капитала общества, также не принимается кассационной инстанцией как несостоятельный.
Согласно пункту 1 статьи 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
В силу статьи 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
В пункте 8 статьи 250 Кодекса, в частности, установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.
Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса, на который ссылается ЗАО «ТП «Балтийский», при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица.
В связи с этим необходимо учитывать, что имущественные права в целях Налогового кодекса Российской Федерации не признаются имуществом (пункт 2 статьи 38 Кодекса). Следовательно, если в конкретных статьях части второй Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих налогообложение операций, связанных с имуществом, нет специальной оговорки относительно имущественных прав, то указанные статьи не распространяют свое действие на имущественные права.
Поскольку положения подпункта 11 пункта1 статьи 251 Кодекса не содержат такой специальной оговорки, к этой ситуации данная норма неприменима, так как относится только к передаче имущества, но не имущественных прав.
Позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункт 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 № 98) по этому вопросу заключается в том, что налогоплательщик, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает в состав доходов доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества, что отмечает также и Минфин России в Письмах от 17.02.2006 N 03-03-04/1/125, от 19.04.2006 N 03-03-04/1/359, от 11.12.2006 N 03-11-04/2/260, от 30.03.2007 N 03-03-06/4/33; от 20.11.2007 N 03-11-04/2/278).
Таким образом, организация, получившая от своего учредителя имущественное право, должна учитывать его стоимость в составе внереализационных доходов организации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 250 Кодекса.
Установленный указанной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 Кодекса, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования помещением.
На основании пункта 1 статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 Кодекса).
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации (пункт 5 статьи 40 Кодекса).
Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель (пункт 6 статьи 40 Кодекса).
Однородными признаются товары, которые не являются идентичными, но имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (пункт 7 статьи 40 Кодекса).
Согласно пунктам 8, 9 статьи 40 Кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
В силу пункта 11 статьи 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 настоящей статьи (пункт 12 статьи 40 Кодекса).
Суды первой и апелляционной инстанций проверили произведенный налоговой инспекцией расчет полученного обществом дохода от безвозмездного пользования имуществом требованиям статьи 40 Кодекса и установили, что размер полученного обществом дохода определен правильно с соблюдением вышеназванных положений. Из материалов дела и кассационной жалобы следует, что расчет цены, произведенный налоговой инспекцией, обществом не опровергнут и не оспаривается.
Довод ЗАО «ТП «Балтийский» о том, что заключенный с учредителем общества договор безвозмездного пользования помещением по своему характеру является возмездным, судом кассационной инстанции отклоняется, как необоснованный.
Несение обществом расходов на содержание имущества и поддержание его в исправном состоянии, включая осуществление текущего ремонта, является исполнением обязательств ссудополучателя, предусмотренных статьей 695 Гражданского кодекса Российской Федерации. Выполнение данных обязанностей необходимо в процессе нормальной эксплуатации имущества и не свидетельствует о возмездности самого пользования, поскольку собственник данного имущества фактически не получает встречного предоставления за переданное обществу право пользования помещением.
Таким образом, выводы судов о правомерном доначислении налоговой инспекцией налога на прибыль в сумме 287 716 рублей 66 копеек, 44 818 рублей 62 копеек пени по данному налогу и привлечение к ответственности по статье 122 Кодекса являются правильными и обоснованными.
Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, ЗАО «ТП «Балтийский» в проверяемом периоде наряду с деятельностью, в отношении которой применяется общий режим налогообложения, осуществляло деятельность в сфере розничной торговли и общественного питания, подпадающую под систему налогообложения единым налогом на вмененный доход.
Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
В соответствии с пунктами 9, 10 статьи 274 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к деятельности, переведенной на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. При этом организации обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. Расходы организаций, осуществляющих деятельность, подлежащую обложению единым налогом на вмененный доход, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от такой деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.
При рассмотрении спора по существу судами установлено, что в проверяемом периоде обществом уплачивались проценты по кредитным договорам и генеральным соглашениям об овердрафтных кредитах, заключенным для осуществления своей финансово-хозяйственной деятельности (пополнения внеоборотных и оборотных средств общества, приобретения оборудования) и осуществлялись расчетно-кассовые операции по открытым в банках расчетным счетам, в связи с чем общество несло расходы по оплате услуг банков и все указанные затраты в качестве внереализационных расходов учитывало при исчислении налога на прибыль.
Вместе с тем судами установлено, что расчетно-кассовые операции производились обществом по открытым в банках счетам по обоим видам деятельности, полученные от банков в виде кредитов денежные средства направлялись на расчеты с поставщиками товаров, которые реализовывались как при осуществлении деятельности, подпадающей под общим режим налогообложения, так и облагаемой единым налогом на вмененный доход; за счет указанных средств выплачивалась заработная плата работникам общества, уплачивались налоги.
Доказательств обратного ЗАО «ТП «Балтийский» не было представлено в материалы дела при разрешении спора в судах первой и апелляционной инстанций, не представлено и с кассационной жалобой. Правильность произведенного налоговой инспекцией пропорционального расчета судами проверена и обществом не опровергнута.
Таким образом, Арбитражным судом Красноярского края и Третьим арбитражным апелляционным судом с учетом требований статей 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследованы и оценены все представленные сторонами доказательства и сделан законный и обоснованный вывод о правомерном доначислении обществу налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, пеней и привлечении к ответственности за неуплату указанных налогов в обжалуемой ЗАО «ТП «Балтийский» части.
При таких обстоятельствах Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает доводы, изложенные в кассационной жалобе, основанными на ошибочном толковании обществом норм права и направленными на переоценку имеющихся в материалах дела доказательств и изложенных выше обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций, что не входит в круг полномочий арбитражного суда кассационной инстанции, перечисленных в статьях 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При вынесении обжалуемых судебных актов нормы материального и процессуального права применены судами правильно, выводы судов соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для изменения или отмены решения и постановления кассационной инстанцией не выявлено, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Решение от 1 сентября 2008 года Арбитражного суда Красноярского края, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 декабря 2008 года по делу №А33-4100/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
Т.В. Белоножко
Судьи
О.И. Косачёва
Н.Н. Парская
