Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ул. Чкалова, дом 14, Иркутск, 664025, www.fasvso.arbitr.ru
тел./факс (3952) 210-170, 210-172; e-mail: info@fasvso.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
город Иркутск
29 августа 2018 года
Дело №А69-1555/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 29 августа 2018 года.
Полный текст постановления изготовлен 29 августа 2018 года.
Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Загвоздина В.Д.,
судей: Кадниковой Л.А., Сонина А.А.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Бабак Д.В.,
при участии 29.08.2018 в судебном заседании, проводимом с использованием систем видеоконференц-связи, присутствующих в Арбитражном суде Республики Тыва представителей общества с ограниченной ответственностью «Артыш» - ФИО1 (доверенность от 11.05.2017), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва – ФИО2 (доверенность от 13.08.2018), а также Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Республике Тыва – ФИО3 (доверенность от 26.01.2018),
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Артыш» и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва на решение Арбитражного суда Республики Тыва от 20 декабря 2017 года по делу № А69-1555/2017, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2018 года по тому же делу (суд первой инстанции – Калбак А.А.; суд апелляционной инстанции: Севастьянова Е.В., Борисов Г.Н., Юдин Д.В.),
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Артыш» (ОГРН <***>, ИНН <***>; далее – ООО «Артыш», общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 3 по Республике Тыва (далее - налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (далее – УФНС, Управление) об отмене решения инспекции от 30.03.2017 № 02 с изменениями, внесенными решением УФНС от 31.05.2017 № 02-08/4398.
Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 20 декабря 2017 года требования общества удовлетворены частично, решение инспекции от 30.03.2017 № 02 признано недействительным в отношении привлечения к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в виде штрафа в размере 211 932 рублей и начисления пени по указанному налогу в сумме 97 806 рублей 76 копеек. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2018 года решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения от 30.03.2017 № 02 в отношении доначисления единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) за 2014 год в сумме 130 554 рублей 95 копеек, начисления за неуплату указанного налога пени в сумме 59 501 рубля 16 копеек и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) в размере 26 110 рублей 79 копеек. В отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика.
В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
ООО «Артыш», не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением апелляционного суда в части отказа в удовлетворении требований в отношении доначисления НДС за 2 квартал 2014 года в сумме 416 625 рублей и за 4 квартал 2015 года в сумме 643 036 рублей 58 копеек, обратилось в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности, просит судебные акты в обжалуемой части отменить.
По мнению заявителя кассационной жалобы, судами не учтено, что ошибочное выставление обществом, применяющим УСН, счетов-фактур государственному бюджетному учреждению Республики Тыва «Управление капитального строительства» (далее – ГБУ «УКС») с выделенной суммой НДС не привело к возникновению обязанности по уплате данного налога, поскольку на основании дополнительных соглашений от 04.10.2016 налогоплательщик направил исправленные счета-фактуры без включения в стоимость субподрядных работ НДС. В связи с этим обстоятельством не имеет правового значения, что ГБУ «УКС» произвело оплату стоимость субподрядных работ согласно первоначально выставленным счетам-фактурам с НДС.
УФНС, не согласившись с постановлением апелляционного суда в отношении удовлетворения требований общества по эпизоду доначисления налога по УСН, пеням и штрафам за его неуплату, обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит постановление в обжалуемой части отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции.
По мнению Управления, материалами дела подтверждается двойное отнесение обществом в состав расходов при исчислении налога по УСН одних и тех же затрат в сумме 470 000 рублей по взаимоотношениям с индивидуальным предпринимателем (ИП) ФИО4 по договорам от 17.12.2014, 30.12.2014.
По эпизоду отнесения в состав расходов стоимости приобретения тепловизора у ООО «Спецтрансклимат» (400 000 рублей) суд апелляционной инстанции необоснованно учел доказательства отнесения данного имущества к основным средствам, не представлявшиеся налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки и при рассмотрении дела в суде первой инстанции.
В судебном заседании по рассмотрению кассационной жалобы объявлялся перерыв с 11 часов 45 минут 28.08.2018 до 15 часов 00 минут 29.08.2018, о чем в установленном порядке размещалось публичное извещение.
Присутствующие в судебном заседании 29.08.2018 представители общества и Управления поддержали доводы соответствующих кассационных жалоб. Представитель инспекции поддержал доводы кассационной жалобы УФНС. Представитель ООО «Артыш» просил оставить постановление суда апелляционной инстанции, в части, обжалуемой Управлением, без изменения. Представители УФНС и инспекции просили отказать в удовлетворении кассационной жалобы налогоплательщика.
Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов кассационных жалоб и возражений на них, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как установлено судами первой и апелляционной инстанций и следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО «Артыш»» за 2014-2015 годы.
По результатам проверки с соблюдением положений статей 89, 100, 101 Кодекса инспекцией принято решение от 30.03.2017 № 02 в редакции решения Управления от 31.05.2017 № 02-08/4398, которым налогоплательщику начислены оспариваемые суммы единого налога по УСН, НДС, пеней и штрафов.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
В обжалуемой ООО «Артыш» в суд округа части суды первой и апелляционной инстанций на основании положений пункта 5 статьи 173 Кодекса пришли к выводу о том, общество, не являющееся плательщиком НДС и выставившее в 2014-2015 годах своему контрагенту ГБУ «УКС» счета-фактуры с выделенным налогом, обязано было уплатить предъявленный налог в бюджет.
В обжалуемой Управлением в суд округа части суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя требования общества, исходил из следующего.
По эпизоду отнесения в состав расходов затрат в сумме 470 000 рублей по отношениям с ИП ФИО4 суд первой инстанции согласился с выводом инспекции о том, что данные расходы учтены налогоплательщиком два раза: по банку, а также в качестве поступления через кассу по расходным кассовым ордерам, без подтверждающих документов, с приложением только договоров, по которым оплата уже произведена.
Суд апелляционной инстанции установил, что затраты в сумме 470 000 рублей документально подтверждены, а доказательств учета налогоплательщиком дважды одной и той же суммы затрат в состав расходов по УСН в материалах дела не имеется.
Кроме того, суд апелляционной инстанции посчитал неправомерным отказ налогового органа и суда первой инстанции в признании расходов по УСН за 2014 год в виде затрат в сумме 400 000 рублей на приобретению у ООО «Спецтрансклимат» тепловизора Testo 870-1 по мотиву отнесения данных расходов к 2013 году (исходя из даты оплаты).
При этом апелляционный суд установил, что приобретенное имущество является основным средством, расходы по его приобретению подлежат признанию в 2014 году – с учетом даты списания данного имущества для использования в производстве.
По результатам рассмотрения кассационной жалобы суд округа приходит к следующим выводам.
Согласно пункту 2 статьи 346.11 Кодекса организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.
Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСН, освобождены от уплаты НДС и не должны выставлять счета-фактуры с выделением сумм НДС.
Подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 Кодекса установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.
При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 03.06.2014 № 17-П указал, что одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками НДС, вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу пункта 5 статьи 173 Кодекса возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Обязанность по уплате НДС в данном случае обусловлена не только наличием факта реализации товаров (работ, услуг), но и связана с выставлением покупателю счета-фактуры с выделением суммы данного налога. Впоследствии такой документ будет служить основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров сумм НДС к вычету.
Лица, не являющиеся плательщиками НДС, имеют возможность выбора наиболее оптимального способа организации экономической деятельности и налогового планирования: они вправе либо сформировать цену товаров (работ, услуг) без учета сумм НДС и, соответственно, без выделения этих сумм в выставляемых покупателю счетах-фактурах, что повышает ценовую конкурентоспособность соответствующих товаров (работ, услуг), либо выставить контрагенту по конкретным операциям по реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры с выделением суммы НДС, притом, что эта сумма налога подлежит уплате в бюджет согласно пункту 5 статьи 173 Кодекса. Во втором случае у такого лица возникает обязанность по уплате НДС, несмотря на то, что изначально он не признавался плательщиком данного налога.
Судами установлено и следует из материалов дела, что 14.11.2013 ООО «Артыш» заключило с ГБУ «УКС» договор субподряда от 14.11.2013 № 348-СП на выполнение аварийно-восстановительных работ на объектах социального значения республиканской собственности, расположенных в Чеди-Хольском районе Республики Тыва. Стоимость работ в договоре определена в размере 2 731 200 рублей, в том числе НДС - 416 623 рубля 73 копейки.
В рамках исполнения данного договора общество выставило в адрес ГБУ «УКС» счета-фактуры с выделением НДС: от 01.05.2014 б/н на сумму 766 000 рублей, в т.ч. НДС в размере 116 849 рублей; от 01.05.2014 б/н на сумму 1 965 200 рублей, в т.ч. НДС в размере 299 776 рублей.
На основании изложенного суды пришли к правильному выводу о том, что общество, применяющее УСН и не являющееся плательщиком НДС, выполнив работы по согласованной цене и оформив в 2014 году счета-фактуры с выделением НДС, в соответствии с пунктом 5 статьи 173 Кодекса обязано исчислить и уплатить предъявленный покупателю налог в бюджет.
Общество ни в суде первой инстанции, ни при апелляционном и кассационном обжаловании, выражая несогласие с оспариваемым решением налогового органа в части доначисления НДС за 2014 год, не привело доводов в обоснование заявленного требования.
Также ООО «Артыш» с ГБУ «УКС» заключены договоры подряда от 28.09.2015 № 29-СП, от 28.09.2015 № 30-СП, стоимость работ по которым определены с учетом НДС по ставке 18%.
В связи с исполнением указанных договоров общество выставило 09.12.2015 и 22.12.2015 заказчику 4 счета-фактуры с выделением сумм НДС.
Денежные средства в оплату работ получены обществом от ГБУ «УКС» в безналичном порядке с выделенным в платежных документах НДС.
Доводы налогоплательщика о том, что он в 2016 году заключил дополнительные соглашения с ГБУ «УКС» и исправил счета-фактуры, исключив из них НДС, правильно отклонены судами с учетом следующего.
Налогоплательщик в дополнительных соглашениях от 04.10.2016 и корректировочных счетах-фактурах от 12.10.2016 (то есть оформленных за пределами проверяемого периода), не исключил НДС, а переквалифицировал предъявленные суммы налога как стоимость работ без налога. То есть суммы, полученные в качестве НДС, остались у налогоплательщика.
При этом по результатам выездной проверки ГБУ «УКС» за 2014-2015 годы признано право ГБУ «УКС» на применение вычетов по НДС на основании указанных выше счетов-фактур. Следовательно, этому праву в 2015 году корреспондирует установленная законодательством о налогах и сборах обязанность общества по уплате предъявленного НДС.
Также суды обоснованно усомнились в добросовестности действий налогоплательщика и его контрагента при оформлении дополнительных соглашений и корректировочных счетов-фактур, указав, что ГБУ «УКС» в ходе выездной проверки указанные документы не представляло, реализовало свое право на налоговые вычеты на основании полученных от общества счетов-фактур, а правовая возможность проведения в отношении ГБУ «УКС» повторной выездной проверки за 2015 год отсутствует.
Суд округа полагает необходимым также отметить, что предметом договоров подряда от 28.09.2015 № 29-СП, от 28.09.2015 № 30-СП является строительство жилых домов для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, то есть спорные отношения возникли в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд. К указанным договорам в качестве приложений в материалах дела имеются итоговые протоколы закупок, проведенных по результатам запроса предложений, с указанием номеров закупок.
При этом в дополнительных соглашениях от 04.10.2016 не приведены предусмотренные статьей 95 Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» основания для изменения условий соответствующих договоров в виде увеличения стоимости работ на 18% (отнесения ранее предусмотренного договорами НДС на стоимость работ). Указанное может свидетельствовать о формальном заключении дополнительных соглашений налогоплательщиком исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
Таким образом, доводы кассационной жалобы ООО «Артыш» являются необоснованными.
По доводам кассационной жалобы Управления суд округа также не усматривает оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции.
Судом апелляционной инстанции установлено, что между ООО «Артыш» и ФИО4 были заключены договоры купли-продажи строительных материалов с автоуслугой от 17.12.2014 на сумму 270 000 рублей и от 30.12.2014 на сумму 200 000 рублей. В обоснование понесенных расходов обществом в налоговый орган представлены необходимые документы, подтверждающие приобретение товаров и их оплату, возможность их учета для целей УСН применительно к положениям статей 252, 346.16 Кодекса.
Данное обстоятельство Управлением в кассационной жалобе не оспаривается, указанное лицо настаивает на двойном включении налогоплательщиком спорных расходов при исчислении УСН за 2014 год (то есть в сумме 940 000 рублей).
Между тем, апелляционный суд обосновано указал, что расходы в подтвержденной сумме 470 000 рублей подлежат учету для целей налогообложения, а доказательств ее повторного включения налогоплательщиком в расходы для целей исчисления УСН в материалах дела не имеется.
В кассационной жалобе УФНС не привело ссылок на конкретные доказательства того, что общество при исчислении налога по УСН учло по отношениям с ИП ФИО4 на основании договоров от 17.12.2014, 30.12.2014 затраты в размере, превышающем фактически понесенные расходы в сумме 470 000 рублей.
Протокол допроса в качестве свидетеля ИП ФИО4 от 14.02.2017 № 1, на который имеется ссылка в кассационной жалобе, являлся предметом оценки суда апелляционной инстанции. Данный протокол применительно к обстоятельствам настоящего дела только подтверждает факт получения контрагентом налогоплательщика оплаты в размере 470 000 рублей, то есть не влияет на выводы, послужившие основанием для признания решения инспекции недействительным.
По эпизоду учета в составе расходов по УСН за 2014 год затрат по приобретению в 2013 году оборудования у ООО «Спецтрансклимат» апелляционный суд правильно исходил из следующего.
Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.
Подпунктом 1 пункта 4 статьи 3461.16 Кодекса установлено, что расходы на приобретение основных средств, произведенные в период применения УСН, учитываются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
Поскольку налогоплательщик согласно изложенным инспекцией в решении о привлечении к ответственности данным с 2009 года применяет УСН, то расходы по приобретению в 2013 году основных средств могли быть учтены в периоде ввода их в эксплуатацию.
На основании пункта 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина от 30.03.2001 № 26н, пункта 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ), утвержденного постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359, Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства России от 01.01.2002 № 1, пункта 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н, и по результатам исследования технического паспорта суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу, что приобретенный обществом тепловизор Testo 870-1 подлежит учету в качестве основного средства, материальным запасом не является.
На основании изложенного и с учетом акта от 13.10.2014 о списании товарно-материальных ценностей на объект «Реконструкция кровли административного здания ООО «Бенконс» суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о наличии оснований для признания права налогоплательщика на расходы по приобретению тепловизора при исчислении налога по УСН в 2014 году.
Указанные выводы Управление в кассационной жалобе не оспаривает, данное лицо только полагает, что апелляционный суд необоснованно по рассматриваемому эпизоду учел доказательства, представленные налогоплательщиком только при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции.
Суд округа довод кассационной жалобы не принимает, поскольку правильность учета хозяйственных операций подлежала рассмотрению налоговым органом в ходе выездной проверки. Без рассмотрения вопроса о том, является ли спорное имущество основным средством либо материальными запасами, вывод об отказе в признании спорных расходов при исчислении единого налога за 2014 год, сделан быть не мог ни налоговым органом, ни судом первой инстанции.
При этом инспекция и Управление при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции не были лишены права давать свои возражения по тем обстоятельствам, которые следовали из представленных обществом доказательств.
Следовательно, суд апелляционной инстанции не допустил процессуальных нарушений, которые по смыслу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации привели или могли привести к принятию неправильного постановления.
Исследование и оценка доказательств осуществлены судами первой и апелляционной инстанций (по эпизоду начисления НДС), а также судом апелляционной инстанции (по эпизоду начисления НДС и налога по УСН) в соответствии правилами главы 7, статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оспариваемые заявителями жалоб выводы судов соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, установленным по делу обстоятельствам и сделаны при правильном применении норм права.
Доводы, изложенные в кассационных жалобах, основаны на неправильном применении норм материального права налогоплательщиком и Управлением, не опровергают соответствующие выводы судов двух инстанций, направлены на переоценку доказательств и установление иных фактических обстоятельств по делу, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены принятых по делу судебных актов, не установлено.
Поскольку обжалуемое решение суда первой инстанции частично отменено судом апелляционной инстанции, по результатам рассмотрения кассационных жалоб Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оставлению без изменения постановление от 28 апреля 2018 года.
Общество при подаче кассационной жалобы через своего законного представителя ФИО5 уплатило государственную пошлину в сумме 3 000 рублей, тогда как по данной категории дел следовало уплатить 1 500 рублей (подпункты 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 34 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлины при рассмотрении дел в арбитражных судах»). Государственная пошлина в сумме 1 500 рублей является излишне уплаченной и подлежит возврату из соответствующего бюджета.
В остальной части расходы общества по уплате государственной пошлины за кассационное рассмотрение дела на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению ООО «Артыш», как лицо, чья жалоба удовлетворена не была.
Руководствуясь статьями 104, 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2018 года по делу № А69-1555/2017 Арбитражного суда Республики Тыва оставить без изменения, кассационные жалобы – без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Артыш» из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 500 рублей, уплаченную по чеку-ордеру Кызылского отделения № 8591 филиала № 22 Сбербанка России от 28 июня 2018 года (УИП: 10404076270085912806201843956625).
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.Резолютивная часть постановления объявлена года.
Полный текст постановления изготовлен года.
Председательствующий
Судьи
В.Д. Загвоздин
Л.А. Кадникова
А.А. Сонин
