ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
664011 г. Иркутск, ул. Дзержинского, 36А
Тел., факс 20-96-75
www.fasvso.arbitr.ru; e-mail: info@arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Иркутск
№А19-13933/08
15 декабря 2009 года
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего судьи Брюхановой Т.А.,
судей: Кадниковой Л.А., Новогородского И.Б.,
при участии представителя Института систем энергетики имени Л.А. Мелентьева Сибирского отделения Российской академии наук ФИО1, доверенность от 20.03.2009, представителей Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому округу г. Иркутска ФИО2, доверенность №08-06/9 от 29.12.08, ФИО3, доверенность №08-06/50726 от 22.12.08, ФИО4, доверенность №08-06/8 от 29.12.2008,
рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому округу г. Иркутска и Института систем энергетики имени Л.А. Мелентьева Сибирского отделения Российской академии наук на решение Арбитражного суда Иркутской области от 30 января 2009 года, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 апреля 2009 года по делу №А19-13933/08 (суд первой инстанции – Седых Н.Д.; суд апелляционной инстанции: Ткаченко Э.В., Рылов Д.Н., Борголова Г.В.)
установил:
Институт систем энергетики имени Л.А. Мелентьева Сибирского отделения Российской академии наук (далее - учреждение, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому округу г. Иркутска (далее - налоговая инспекция) от 30.06.2008 № 02-16/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с неполной уплатой налога на добавленную стоимость (НДС) в виде штрафа в размере 100 891 рубль 26 копеек;
- привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с неполной уплатой налога на прибыль в виде штрафа в размере 139 763 рубля 70 копеек;
- доначисления 535 082 рублей 07 копеек пени в связи с неполной уплатой НДС;
- доначисления 387 070 рублей 49 копеек и 1 013 323 рублей 78 копеек пеней в связи с неполной уплатой налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет РФ, и, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ, соответственно;
- доначисления 613 321 рубля НДС;
- доначисления 1 323 262 рублей налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет РФ, 3 543 593 рублей налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ.
- предложения уплатить доначисленные суммы налогов, штрафов и пени.
Решением Арбитражного суда Иркутской области от 30 января 2009 года заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение признано незаконным в части:
- привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с неполной уплатой НДС в виде штрафа в размере 100 891 рубль 26 копеек;
- привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с неполной уплатой налога на прибыль в виде штрафа в размере 139 763 рубля 70 копеек;
- доначисления 129 042 рублей 84 копеек и 310 055 рублей 53 копеек пени в связи с неполной уплатой налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет РФ, и, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ, соответственно;
- доначисления 424 049 рублей 44 копеек налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет РФ, 1 141 671 рубля 56 копеек налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ;
- предложения уплатить перечисленные суммы налогов, пени и штрафов.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 апреля 2009 года решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с принятыми судебными актами, инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их в части удовлетворения заявленных требований отменить, принять в данной части новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.
По мнению заявителя кассационной жалобы, расходы налогоплательщика, связанные с арендными правоотношениями и исследовательской деятельностью учреждения, не заявлены им в бухгалтерской и налоговой отчетности в связи с чем правомерно не учтены инспекцией. Расходы по увеличению заработной платы не относятся к расходам, направленным на извлечение прибыли. Оснований для применения положений статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации не имелось. Начисление штрафа в связи с неполной уплатой налога на прибыль произведено инспекцией правомерно.
Не согласившись с принятыми судебными актами, учреждение обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, принять в данной части новое решение об удовлетворении заявленных требований.
По мнению заявителя кассационной жалобы, налоговым агентом, обязанным исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю за предоставление на территории РФ органами государственной власти и управления по договорам аренды федерального имущества, и уплатить налог на добавленную стоимость, признается арендатор указанного имущества, а не его балансодержатель. Учреждение фактически не могло уплатить налог, так как арендная плата перечислялась непосредственно в бюджет. Согласно Положению о порядке осуществления операций за счет средств, поступающих в Федеральный бюджет от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, имеющим право на дополнительное бюджетное финансирование, утвержденным приказом Минфина России от 30.06.2004 № 57н (в редакции, действовавшей в спорный период), доходы от аренды указанного имущества подлежали зачислению арендатором в полном объеме до уплаты налогов на балансовый счет 40101 «Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации». Исходя из того, что учреждение выполняло данные разъяснения, инспекцией необоснованно без учета положений пункта 8 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации доначислены пени по недоимке в отношении налога на прибыль. При исчислении налога на добавленную стоимость в спорный период учреждение руководствовалось письменными разъяснениями налогового органа, в связи с чем на основании пункта 8 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации начисление пени в связи с несвоевременной уплатой налога на добавленную стоимость произведено инспекцией необоснованно. Налог на добавленную стоимость в соответствии с заключенными договорами аренды фактически уплачивался арендаторами.
Определением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 июня 2009 года производство по указным кассационным жалобам было приостановлено в связи с проверкой Конституционным Судом Российской Федерации конституционности положений подпункта 4 пункта 2 статьи 250 и статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации по жалобам государственных образовательных учреждений «Российский химико-технологический университет им. ФИО5» и «Московский авиационный институт».
Определением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 7 сентября 2009 года производство по указанным кассационным жалобам возобновлено в связи с тем, что основания, по которым было приостановлено производство по данным жалобам, отпали.
Определением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 24 сентября 2009 года производство по указанным кассационным жалобам было приостановлено до рассмотрения надзорной жалобы в Высшем Арбитражном Суде Российской Федерации (дело №А56-10961/2008).
Определением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 ноября 2009 года производство по указанным кассационным жалобам возобновлено в связи с тем, что основания, по которым было приостановлено производство по данным жалобам, отпали.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Представители сторон в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.
Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности учреждения на предмет соблюдения им законодательства об уплате налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007. По результатам проверки инспекцией составлен акт от 08.05.2008 № 02-16/28, на основании которого и с учетом возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 30.06.2008 № 02-16/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Не согласившись с данным решением в указанной выше части, учреждение обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его в этой части недействительным.
Удовлетворяя заявленные требования частично, суд первой инстанции исходил из того, что расходы налогоплательщика, связанные с арендными правоотношениями и исследовательской деятельностью учреждения, подтверждены представленной отчетностью. Расходы по увеличению заработной платы относятся к расходам, направленным на извлечение прибыли. При исчислении НДС учреждение выполняло письменные разъяснения уполномоченного налогового органа, в связи с чем не является виновным в неполной уплате НДС. Начисление штрафа в связи с неполной уплатой налога на прибыль произведено инспекцией неправомерно.
Суд апелляционной инстанции поддержал позицию суда первой инстанции.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно положениям пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях настоящей главы относятся:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).
2) внереализационные доходы.
В соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса.
Исходя из пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.
В соответствии с пунктом 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации к неналоговым доходам бюджетов относятся доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, за исключением имущества автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных.
Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 22.06.2009 № 10-П положения пункта 4 части 2 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в той части в какой они предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организаций доходов государственных образовательных учреждений высшего профессионального образования от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества и возникновение для этих учреждений обязанности по уплате налога на прибыль организаций с указанных доходов, не противоречащими Конституции Российской Федерации.
Данная позиция Конституционного Суда Российской Федерации применима и в настоящем деле.
Следовательно, вывод судов о том, что учреждению правомерно начислен налог на прибыль, является правильным.
Согласно положениям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела (реестр документов, переданных в инспекцию во исполнение требования от 09.06.2008 № 02-19/178), при проведении выездной налоговой проверки учреждением в инспекцию были представлены первичные документы, подтверждающие расходы, связанные с деятельностью учреждения, в том числе с арендными правоотношениями и исследовательской деятельностью.
Оценив указанные документы в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» суд первой инстанции обоснованно признал подтвержденными расходы учреждения за 2005 год в размере 18 645 727 рублей 54 копейки, за 2006 год – 18 484 221 рубль 92 копейки.
Довод инспекции о том, что расходы налогоплательщика, связанные с арендными правоотношениями и исследовательской деятельностью учреждения, не заявлены им в бухгалтерской и налоговой отчетности, не может быть принят во внимание, так как налог исчисляется с объекта налогообложения, размер которого, подтвержден представленными в материалы дела первичными документами.
Суд кассационной инстанции также считает обоснованным признание судами недействительным решения инспекции в части начисления штрафа в связи с неполной уплатой налога на прибыль, начисленного по доходам от арендных платежей.
В соответствии со статьей 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации средства, получаемые в виде арендной либо иной платы за сдачу во временное владение и пользование или во временное пользование имущества, находящегося в государственной собственности, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с пунктом 4 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 декабря 2005 года N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" получаемый государственными и муниципальными учреждениями доход от осуществления приносящей доход деятельности не может быть квалифицирован в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Вместе с тем в соответствии с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 22.06.2009 № 10-П положения статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации и абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в той мере, в какой они в системе действующего правового регулирования не отвечают требованиям определенности законно установленного порядка исполнения государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования обязанности по уплате налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества, не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (часть 1) и 57. С учетом правовой позиции, изложенной в данном постановлении Конституционного Суда Российской Федерации, отсутствие законно установленного порядка исполнения государственными учреждениями обязанности по уплате налога на прибыль с доходов от сдачи в аренду переданного им в оперативное управление федерального имущества является препятствием таким учреждениям самостоятельно уплатить этот налог в федеральный бюджет.
Данная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 сентября 2009 года № 5080/09.
Таким образом, начисление инспекцией штрафа и пеней учреждению в связи с неполной уплатой им налога на прибыль является неправомерным.
С учетом изложенного оспариваемые судебные акты подлежат отмене в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления 258 027 рублей 65 копеек и 703 268 рублей 25 копеек пеней в связи с неполной уплатой налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет РФ, и, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ, соответственно.
В соответствии со статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Согласно представленным в материалы дела ведомостям заработной платы и бухгалтерским справкам затраты учреждения по заработной плате за 2005 год составили 6 469 578 рублей, за 2006 год – 8 120 832 рубля, начисления по заработной плате за 2005 год составили 1 693 048 рублей, за 2006 год – 2 125 710 рублей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.
Судами установлено, что по дополнительной смете расходов за 2005 год, финансируемой за счет средств, полученных учреждением, от коммерческой деятельности, связанной со сдачей имущества в аренду предусмотрено финансирование расходов по заработной плате в размере 800 000 рублей, по начислениям на оплату труда – 207 600 рублей.
По дополнительной смете расходов за 2006 год предусмотрено финансирование расходов по заработной плате в размере 1 050 000 рублей, по начислениям на оплату труда – 266 295 рублей 04 копейки.
Указанные средства выплачены работникам учреждения, что подтверждается ведомостями по выдаче заработной платы, представленными в материалы дела.
Учитывая изложенное, судами правильно указанные расходы учреждения признаны обоснованными и уменьшающими объект налогообложения по налогу на прибыль.
Довод инспекции о том, что расходы по увеличению заработной платы не относятся к расходам, направленным на извлечение прибыли, судом кассационной инстанции отклоняется, так как противоречит положениям указанных выше норм Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Исходя из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 2 октября 2003 года N 384-О, при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества организациями, которым такое имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения (статья 294 ГК Российской Федерации) или оперативного управления (статья 296 ГК Российской Федерации), исчисление и уплату в бюджет налога на добавленную стоимость осуществляют указанные организации.
В случаях, если в договорах аренды публичного имущества государственное учреждение, которому по акту передано имущество субъекта Российской Федерации, именуется "балансодержателем", необходимо иметь в виду, что в соответствии со статьей 71 (пункт "о") Конституции Российской Федерации гражданское законодательство находится в ведении Российской Федерации, а потому законодательством субъектов Российской Федерации не могут вводиться не предусмотренные Гражданским кодексом Российской Федерации субъекты договора аренды, такие как "балансодержатель", а также новые вещные права.
В соответствии с пунктом 4.4 устава учреждения институт имеет право сдавать в аренду без права выкупа временно не используемое институтом и находящееся в федеральной собственности имущество, в том числе недвижимое, в порядке, установленном Президиумом СО РАН.
Судами установлено, что по представленным в материалы дела договорам аренды арендодателем выступает Агентство по управлению имуществом Российской Академии наук, балансодержателем – Институт систем энергетики имени Л.А. Мелентьева Сибирского отделения Российской академии наук.
Вместе с тем из Положения о межрегиональном территориальном органе Министерства государственного имущества Российской Федерации «Агентство по управлению имуществом Российской Академии наук», утвержденного распоряжением Мингосимущества России от 29.09.1999 № 1327-р, следует, что Агентство по управлению имуществом Российской Академии наук по предложению Российской академии наук согласовывает внесение предприятиями Российской академии наук закрепленного за ними имущества в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ, передачу имущества в залог, в аренду, продажу и иные способы распоряжения этим имуществом (2.2.6).
Таким образом, фактически арендодателем в рассматриваемом случае являлся институт, а не Агентство.
С учетом изложенного судами правильно сделан вывод о том, что учреждение обязано было самостоятельно уплатить НДС с сумм арендной платы, перечисленной арендаторами.
Вместе с тем суд кассационной инстанции считает, что начисление пени и штрафа учреждению в связи с неполной уплатой НДС является неправомерным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
Согласно разъяснением Конституционного Суда Российской Федерации, данным в постановлении от 22.06.2009 № 10-П, процесс исполнения налоговой обязанности государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования как бюджетными учреждениями имеет существенную специфику, которая обусловлена особенностями их бюджетно-правового статуса, в частности отсутствием у таких учреждений банковских счетов и осуществлением расчетов через лицевые счета, открываемые в соответствующих органах исполнительной власти. Федеральным бюджетным учреждениям лицевые счета открываются в органах Федерального казначейства. Поэтому исполнение таким бюджетным учреждением обязанности по уплате налога осуществляется путем предъявления платежного поручения на уплату налога в тот орган Федерального казначейства, в котором ему открыт лицевой счет, а сама обязанность признается исполненной с момента отражения на лицевом счете учреждения операции по перечислению соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации (подпункт 2 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации).
Одновременно в бюджетном регулировании предусматривается зачисление доходов от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, на счет органов Федерального казначейства, открытый для учета и распределения этими органами доходов в соответствии с нормативами, установленными бюджетным законодательством Российской Федерации, между соответствующими бюджетами - счет N 40101 (статья 40 Бюджетного кодекса Российской Федерации, Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 5 сентября 2008 года N 92н "Об утверждении Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации"). С учетом юридических характеристик этого счета бюджетные учреждения не обладают в отношении находящихся на нем финансовых средств какими-либо распорядительными полномочиями, в частности, они не вправе давать поручение на их списание в целях реализации обязанности по уплате налогов и сборов. Так, доходы, полученные от сдачи в аренду федерального имущества государственными образовательными учреждениями высшего профессионального образования, после их зачисления в доход федерального бюджета признаются источником дополнительного бюджетного финансирования, отражаются на лицевых счетах указанных учреждений, открытых в органах Федерального казначейства, и направляются на содержание и развитие их материально-технической базы сверх бюджетных ассигнований, предусмотренных ведомственной структурой расходов федерального бюджета… При этом - хотя бюджетные учреждения образования в условиях действующего правового регулирования не лишены возможности включить уплату налогов и сборов в бюджетную смету или внести в нее соответствующие изменения по мере необходимости в течение текущего года - средства дополнительного бюджетного финансирования подлежат использованию в установленных законом целях, в числе которых уплата налогов и сборов законом прямо не указана. В то же время в силу абзаца второго пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации арендная плата признается доходом федерального бюджета после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, что для федеральных бюджетных учреждений образования предполагает уплату налога на прибыль организаций с указанного дохода до его учета в составе доходов федерального бюджета.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Исходя из пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
Указанные нормы предполагают, что при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), он получает денежные средства, из которых может уплатить налог.
Вместе с тем, регламентация отношений по обложению НДС бюджетных учреждений в части доходов от реализации услуг по аренде федерального имущества, находящегося в оперативном управлении бюджетных учреждений, не обеспечивает определенность порядка самостоятельной уплаты этими учреждениями указанного налога и создает препятствия для реализации налоговой обязанности в общеустановленном порядке (путем представления платежного документа для отражения соответствующей операции по своему лицевому счету) как на момент зачисления арендной платы на счет Федерального казначейства, так и после ее отражения на лицевом счете бюджетного учреждения в качестве источника дополнительного бюджетного финансирования.
С учетом изложенного, суд кассационной инстанции считает неправомерным начисление учреждению штрафа и пеней в связи с неполной уплатой НДС.
При таких обстоятельствах оспариваемые судебные акты подлежат отмене в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления пеней по НДС.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 30 января 2009 года по делу №А19-13933/08, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 апреля 2009 года по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому округу г. Иркутска от 30.06.2008 № 02-16/34 в части:
- доначисления 258 027 рублей 65 копеек и 703 268 рублей 25 копеек пеней в связи с неполной уплатой налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет РФ, и, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ, соответственно;
- доначисления 535 082 рублей 07 копеек пеней в связи с неполной уплатой НДС.
Принять в данной части новое решение об удовлетворении заявленных требований.
В остальной части оспариваемые судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
Т.А. Брюханова
Судьи:
Л.А. Кадникова
И.Б. Новогородский
