ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
664011 г. Иркутск, ул. Дзержинского, 36А
Тел..факс 20-96-75
www.fasvso.arbitr.ru
e-mail: info@fasvso.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности решений (постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
г. Иркутск
Дело № А74-1937/2008 – Ф02-2431,2433/2009
5 июня 2009 года
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего судьи Парской Н.Н.,
судей: Брюхановой Т.А., Первушиной М.А.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия Лебедева А.В. (доверенность от 11.01.2009), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия Соболевой Т.А. (доверенность от 06.11.2008 № СД-05-12/1) и Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Хакасский государственный университет им. Н.Ф. Катанова» Никифорова Ф.Ю. (доверенность от 29.09.2008 № 97),
рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия на решение от 20 ноября 2008 года Арбитражного суда Республики Хакасия, постановление от 26 февраля
2009 года Третьего арбитражного апелляционного суда по делу № А74-1937/2008 (суд первой инстанции – Коршунова Т.Г.; суд апелляционной инстанции: Борисов Г.Н., Колесникова Г.А., Первухина Л.Ф.),
установил:
Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Хакасский государственный университет им. Н.Ф. Катанова» (далее – университет, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании частично недействительными решения от 03.06.2008 № 20 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Хакасия (далее – налоговая инспекция) и решения от 31.07.2008 № 98 Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (далее – управление), принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы университета на решение налоговой инспекции от 03.06.2008 № 20.
Решением от 20 ноября 2008 года Арбитражного суда Республики Хакасия заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 03.06.2008 № 20 и решение управления от 31.07.2008 № 98 признаны недействительными в части начисления и предложения уплатить 6 413 693 рубля налога на прибыль,
1 937 667 рублей 29 копеек пеней и 1 350 917 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением от 26 февраля 2009 года Третьего арбитражного апелляционного суда решение суда отменено в части отказа в признании недействительными решения налоговой инспекции и решения управления о доначислении 235 728 рублей 24 копеек налога на прибыль, 47 145 рублей 46 копеек штрафа и 72 613 рублей 09 копеек пеней по данному налогу. В отмененной части принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда и постановлением суда апелляционной инстанции, управление обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судами норм материального права.
Управление в своей кассационной жалобе указывает, что доходы, получение которых предусмотрено условиями заключенных университетом двусторонних договоров с гражданами Республики Тыва на оказание платных образовательных услуг, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме в соответствии с учетной политикой университета.
Управление считает также не соответствующим установленным по делу обстоятельствам вывод арбитражного апелляционного суда о правомерном отнесении университетом в состав прочих расходов затрат, которые должны увеличивать стоимость амортизируемого имущества.
Не согласившись с решением суда и постановлением апелляционной инстанции в части, налоговая инспекция также обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности.
По мнению налоговой инспекции, необоснованными являются выводы судов о признании недействительными решений налоговой инспекции и управления в части доначисления налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду, касающемуся оказания образовательных услуг гражданам, проживающим в Республике Тыва, поскольку условия заключенных университетом двухсторонних договоров с обучающимися гражданами Республики Тыва прямо предусматривают получение доходов именно университетом.
Кроме того, налоговая инспекция указывает, что в результате монтажа локальных вычислительных сетей, системы охранного телевидения, монтажа и прокладки кабеля телефонной сети, устройства узла учета потребления тепловой энергии были сформированы новые основные средства, в связи с чем указанные затраты по монтажу следовало включить в состав стоимости амортизируемого имущества и учитывать при налогообложении прибыли через амортизацию.
В дополнениях к кассационной жалобе, представленных налоговой инспекцией в судебное заседание суда кассационной инстанции, налоговая инспекция указывает также на неправильное применение арбитражным апелляционным судом норм процессуального права, что могло привести к принятию неправильного судебного акта. По мнению налоговой инспекции, арбитражный апелляционный суд без законных на то оснований не допустил к участию в судебном заседании ее представителя.
В отзыве на кассационные жалобы налоговой инспекции и управления университет указывает на необоснованность их доводов и просит в их удовлетворении отказать.
Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители налоговой инспекции и управления поддержали доводы своих кассационных жалоб.
Представитель университета возражал против доводов жалоб, ссылаясь на законность и обоснованность принятых по делу судебных актов.
В судебном заседании 2 июня 2009 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 10 часов 00 минут 5 июня 2009 года.
После перерыва представители лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились.
Изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб и отзыва на них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле и проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов суда установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Как установлено Арбитражным судом Республики Хакасия, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка университета за период с 2004 по 2006 годы, по итогам которой составлен акт от 14.04.2008.
По результатам рассмотрения материалов проверки 03.06.2008 налоговой инспекцией вынесено решение № 20 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122, статьи 123, пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, также о предложении уплатить суммы дополнительно начисленных налогов, соответствующих пеней и штрафов, удержать и перечислить суммы налога на доходы физических лиц.
Университет обратился с апелляционной жалобой на указанное решение в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением принято решение от 31.07.2008 № 98 о частичном изменении решения налоговой инспекции.
Налогоплательщик, полагая, что указанные решения в части не соответствуют налоговому законодательству, нарушают его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании названных ненормативных актов частично недействительными.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования по взаимоотношениям налогоплательщика с Тывинским государственным университетом, исходил из того, что налоговой инспекцией не представлены доказательства того, что суммы, полученные Тывинским государственным университетом, являются доходом налогоплательщика и должны быть включены в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Суд апелляционной инстанции, оставив без изменения решение суда первой инстанции в указанной части, указал на правомерность действий налогоплательщика по налогообложению фактически полученного дохода, и необоснованном включении налоговой инспекцией в состав налогооблагаемой базы выручки от оказания платных образовательных услуг в размере 80 процентов денежных средств, которые в распоряжение налогоплательщика не поступали.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает правильными выводы судов по указанному эпизоду.
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации университет в проверяемый период являлся плательщиком налога на прибыль организаций.
Согласно статье 247 названного Кодекса объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Статьей 252 Кодекса установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Учитывая, что образовательная деятельность университета частично финансируется за счет бюджета, судами правомерно отмечено, что налогоплательщик является бюджетным учреждением.
Пунктом 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, устанавливается, что налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.
Иными источниками - доходами от коммерческой деятельности, согласно названной статье, признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.
Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.
Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждается, что университетом 01.09.2001 заключен договор о творческом сотрудничестве с Тывинским государственным университетом, предметом которого является оказание последнему научной, учебно-методической помощи в подготовке, переподготовке и повышении квалификации преподавателей и студентов Тывинского государственного университета, подготовка специалистов для Республики Тыва по экономическому и юридическому направлениям. Договор заключен на срок до 10.09.2004 с ежегодным продлением.
Пунктом 3 указанного договора урегулирован порядок взаиморасчетов сторон: Тывинский государственный университет перечисляет на расчетный счет университета 20% финансовых средств, полученных в уплату за обучение студентов университетом в течение 10 дней со дня получения; 80% финансовых средств, полученных за обучение студентов университетом, остается на расчетном счете Тывинского государственного университета и расходуется на обеспечение учебного процесса, создание и укрепление материальной базы представительства в соответствии со сметами, утвержденными ректором университета. Тывинский государственный университет из средств, оставленных на его расчетном счете, оплачивает работу штатных сотрудников представительства университета, преподавателей, командировочные расходы, связанные с приездом преподавателей университета.
Судами также исследованы представленные в материалы дела типовые договоры об обучении с полным возмещением затрат с гражданами, проживающими в Республике Тыва, и установлено, что из условий договоров, заключенных в 2004 году, следует, что оплата за обучение вносится на расчетный счет или наличными в кассу Тывинского государственного университета, а условиями договоров, которые заключены в 2005-2006 годах, предусмотрено внесение платы за обучение на расчетный счет или наличными в кассу налогоплательщика.
Вместе с тем, судебными инстанциями установлено, что фактически за оспариваемый период (2004-2006 годы) оплата за обучение в университете студентов Республики Тыва вносилась на расчетный счет или наличными в кассу Тывинского государственного университета.
Одним из оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности и начисления дополнительных сумм налога на прибыль и пени, явились выводы налоговой инспекции о занижении налога на прибыль. Управление, соглашаясь с выводами налоговой инспекции, указало, что условиями двухсторонних договоров с обучающимися гражданами Республики Тыва предусмотрено получение дохода именно университетом, разделения сумм данными договорами не предусмотрено. Договор о творческом сотрудничестве свидетельствует о возможном возникновении расходной части в виде затрат университета по оплате Тывинскому государственному университету оказанных услуг по обеспечению учебного процесса, но первичные учетные документы, подтверждающие расходы, университетом не представлены.
Оценив условия заключенных университетом договоров со студентами, проживающими в Республике Тыва, соглашения с Тывинским государственным университетом, суд апелляционной инстанции обоснованно признал фактически сложившиеся отношения между налогоплательщиком и Тывинским государственным университетом совместной деятельностью, и пришел к выводу о соответствии налогообложения университетом такой деятельности положениям статьи 278 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налоговая инспекция и управление не привели доводы о незаконности выводов суда или несоответствии их установленным по делу фактическим обстоятельствам.
Исходя из требований статей 89, 100 Налогового кодекса Российской Федерации, суды двух инстанций пришли также к правильному выводу, что при проведении проверки налоговая инспекция должна установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика. Поскольку в ходе выездной налоговой проверки налоговой инспекцией были дополнительно начислены транспортный и земельный налоги, подтверждение сумм которых не требует дополнительного декларирования налогоплательщиком, суммы данных налогов, относящиеся к прочим расходам налогоплательщика, должны были быть учтены налоговой инспекцией при исчислении налогооблагаемой базы.
Как установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки налоговой инспекцией сделан вывод о необоснованном включении университетом в состав прочих расходов в 2004-2005 годах затрат по монтажу локальной вычислительной компьютерной сетей, телефонной линии, системы охранного телевидения и на устройство узла учета потребления тепловой энергии и горячего водоснабжения в здании корпуса сельхозколледжа; затрат по монтажу телефонной сети здания учебного корпуса, поскольку вышеназванные затраты совершены за счет денежных средств от предпринимательской деятельности и направлены на создание основных средств, стоимость которых при налогообложении прибыли учитывается через амортизацию. В связи с чем налоговой инспекцией дополнительно начислены университету суммы налога на прибыль, пеней и штрафа за 2004-2005 годы.
Университет, ссылаясь на правила бухгалтерского и бюджетного учета данные расходы в целях налогообложения прибыли учитывал в качестве прочих расходов.
Суд первой инстанции, давая оценку законности оспариваемого решения по данному эпизоду, признал обоснованной позицию налоговой инспекции и управления, указав на то, что спорные затраты понесены налогоплательщиком на создание основных средств, подлежащих использованию в осуществлении предпринимательской деятельности, стоимость которых при налогообложении прибыли надлежит учитывать через амортизацию.
Арбитражный апелляционный суд, частично отменяя решение суда с данной части, указал, что для налогообложения прибыли следует учитывать через амортизацию затраты на создание только тех основных средств, которые предназначены для использования исключительно в предпринимательской деятельности. Затраты же на создание основных средств, используемых в осуществлении уставной деятельности бюджетного учреждения, следует в соответствии с правилами бухгалтерского и бюджетного учета относить на прочие расходы.
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 256 Кодекса не подлежит амортизации имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности.
Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, правомерно установил, что налоговой инспекцией не доказано, что затраты на производство монтажных и ремонтных работ связаны с созданием объектов основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу, либо доведением таких имущественных объектов до состояния, пригодного для эксплуатации, либо с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением уже имеющихся основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу, используемому в коммерческой деятельности.
Следовательно, арбитражный апелляционный суд обоснованно признал правомерным доначисление университету налоговой инспекцией по данному эпизоду 8 507 рублей 76 копеек налога на прибыль, 2 536 рублей 55 копеек пеней и 1 701 рубля 54 копеек штрафа по данному налогу. Выводы суда первой инстанции о правильности начисления налога на прибыль, пеней и штрафа по данному эпизоду в остальной части основаны на неполном выяснении имеющих для дела обстоятельств, в связи с чем решение суда первой инстанции правомерно отменено апелляционным судом.
При этом и суд первой инстанции, и апелляционный суд с учетом положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации признали неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за правонарушения, совершенные в 2004 году.
При этом при вынесении постановления арбитражным апелляционным судом были допущены арифметические ошибки, связанные с расчетом сумм налога на прибыль и штрафа, которые были устранены определением Третьего арбитражного апелляционного суда от 1 июня 2009 года.
С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что постановление арбитражного апелляционного суда по названному эпизоду, с учетом определения об исправлении арифметических ошибок, подлежит оставлению без изменения.
Доводы налоговой инспекции и управления, изложенные ими в своих кассационных жалобах, несмотря на ссылки на неправильное применение судами норм материального права, сводятся к изложению выводов оспариваемых ненормативных актов, не содержат указаний на иные доказательства, имеющиеся в деле и не исследованные судами, и по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств, установленных судами при рассмотрении дела, поэтому в силу
статьи 286 и части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации эти доводы подлежат отклонению.
При проверке законности и обоснованности принятых по делу судебных актов судом кассационной инстанции доводы налоговой инспекции о нарушении судом апелляционной инстанции норм процессуального права, заявленные в дополнениях к кассационной жалобе, не нашли своего подтверждения.
Частью 4 статьи 61 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что полномочия других представителей на ведение дела в арбитражном суде должны быть выражены в доверенности, выданной и оформленной в соответствии с федеральным законом.
Статьей 185 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами.
Из буквального толкования текста доверенности от 11 января 2009 года, выданной налоговой инспекцией ее представителю Лебедеву А.В., ему не было предоставлено право на представление интересов налоговой инспекции в Третьем арбитражном апелляционном суде (том 6 л.д. 93). Налоговой инспекцией данное обстоятельство не опровергнуто.
Кроме того, согласно протоколам от 26 января 2009 года и от 16 февраля
2009 года в судебных заседаниях Третьего арбитражного апелляционного суда принимал участие другой представитель налоговой инспекции, полномочия которого были оформлены надлежащим образом (том 6 л.д. 88).
Таким образом, нарушения норм процессуального права, которые могли привести к принятию апелляционным судом неправильного постановления, судом кассационной инстанции не установлены.
При таких обстоятельствах Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что основания, предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для изменения или отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют, а кассационные жалобы налоговой инспекции и управления не подлежат удовлетворению.
Поскольку арбитражным апелляционным судом решение суда первой инстанции было частично отменено, и суд кассационной инстанции признал выводы апелляционного суда обоснованными, подлежит оставлению без изменения вынесенное по настоящему делу постановление арбитражного апелляционного суда.
Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Постановление от 26 февраля 2009 года Третьего арбитражного апелляционного суда по делу № А74-1937/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
Н.Н. Парская
Судьи
Т.А. Брюханова
М.А. Первушина
