Постановление АС Волго-Вятского округа от 12.04.2022 № А28-17627/19

АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ВОЛГО-ВЯТСКОГО ОКРУГА

Кремль, корпус 4, Нижний Новгород, 603082

http://fasvvo.arbitr.ru/ E-mail: info@fasvvo.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

(дата изготовления постановления в полном объеме)

Резолютивная часть постановления объявлена 12.04.2022.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Новикова Ю.В. ,

судей Бердникова О.Е., Шемякиной О.А. ,

при участии представителей

от заявителя: Царюка М.В. (доверенность от 11.01.2022),

от заинтересованного лица: Ахтямовой И.Е. (доверенность от 27.12.2021)

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу

общества с ограниченной ответственностью «СК Салютстрой»

на решение Арбитражного суда Кировской области от 19.07.2021 и

на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 24.11.2021

по делу № А28-17627/2019

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СК Салютстрой»

(ОГРН: 1144345005815, ИНН: 4345381033)

о признании частично недействительным решения

Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

(ОГРН: 1044316882301, ИНН: 4345001066)

и   у с т а н о в и л :

общество с ограниченной ответственностью «СК Салютстрой» (далее – ООО «СК Салютстрой», Общество) обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее – Инспекция, налоговый орган) от 28.08.2019 № 30-36/4586 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2016, 2017 годы в общей сумме 63 562 101 рубль, а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафа.

Арбитражный суд Кировской области решением от 19.07.2021 отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением апелляционного суда от 24.11.2021 решение суда оставлено без изменения.

Общество не согласилось с принятыми судебными актами и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Ссылаясь на статьи 247, 250, 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), положения Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости» (далее – Закон № 214-ФЗ), заявитель считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам. По его мнению, суды неправомерно признали расходование поступивших денежных средств дольщиков по договорам долевого участия в строительстве нецелевыми. При определении дохода, полученного организацией от участия в договоре долевого строительства, Общество правильно определяло экономию застройщика с учетом того, что в учетной политике избран момент определения финансового результата (экономии застройщика) на дату подписания последнего по времени документа о передаче в собственность объекта долевого строительства участнику, при условии полной оплаты участником объекта долевого строительства, так как налоговое законодательство не содержит конкретной даты определения финансового результата от деятельности застройщика по строительству дома. Финансовый результат застройщика от использования средств дольщиков по целевому назначению определяется в целом по объекту строительства (многоквартирному дому). После ввода жилого дома в эксплуатацию денежные средства дольщиков, находящиеся у застройщика, в момент получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию и поступающие после, не утрачивают статус средств целевого финансирования и не подлежат включению в состав внереализационных доходов.

Подробно доводы заявителя изложены в кассационной жалобе и поддержаны его представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве и ее представитель в судебном заседании отклонили доводы жалобы.

Законность принятых судебных актов проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установили суды, и это не противоречит материалам дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку в отношении ООО «СК Салютстрой» по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, результаты которой отражены в акте от 12.04.2019 № 30-36/131.

Налоговый орган по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика принял решение от 28.08.2019 № 30-36/4586 о привлечении ООО «СК Салютстрой» к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2016, 2017 годы в виде штрафа в общей сумме 3 178 105 рублей 05 копеек. Указанным решением налогоплательщику начислен налог на прибыль за 2016, 2017 годы в общей сумме 63 562 101 рубль и соответствующие пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кировской области от 21.11.2019 № 06-15/18530 решение Инспекции оставлено без изменения.

ООО «СК Салютстрой»  не согласилось с решением Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2016 и 2017 годы в сумме 63 562 101 рубля и обратилось в Арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Руководствуясь статьями 248, 250, 251, 271 НК РФ, статьями 1, 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее – Грк РФ), положениями Закона № 214-ФЗ, Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160 (ПБУ № 160), суд первой инстанции  пришел к выводу о правомерном доначислении Инспекцией налога на прибыль за проверяемый период, а также соответствующих сумм пени и штрафа, в связи с чем отказал Обществу в удовлетворении заявленного требования.

Апелляционный суд оставил решение суда без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (статья 249 НК РФ) и внереализационные доходы (статья 250).

На основании пункта 14 статьи 250 НК РФ доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств, признаются внереализационными доходами налогоплательщика.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом)  – источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов (абзац 12 пункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

В подпункте 9 пункта 4 статьи 271 НК РФ установлено, что для внереализационных доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пункте 14 статьи 250 НК РФ, датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись.

В части 1 статьи 4 Закона № 214-ФЗ  определено, что по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Учитывая, что затраты, связанные со строительством жилого дома, застройщик осуществляет, в том числе за счет аккумулированных на его счетах денежных средств дольщиков, по окончании строительства он должен определить финансовый результат (прибыль) от осуществления своей деятельности.

С момента, когда получатель средств фактически использовал их не по целевому назначению (нарушил условия), такие средства признаются доходом налогоплательщика, получившего эти средства.

Суды установили, и материалам дела не противоречит, что основанием для доначисления налога на прибыль за 2016-2017 годы в сумме 63 562 101 рубля послужили выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы в результате: невключения в состав внереализационных доходов сумм экономии застройщика при строительстве жилых домов в размере 188 590 462 рублей; невключения в состав внереализационных доходов суммы денежных средств, поступивших по договорам участия в долевом строительстве с рассрочкой платежа, использованных не по целевому назначению, в сумме 22 002 827 рублей; невключения в налоговую базу доходов по договорам участия в долевом строительстве, зарегистрированным после ввода в эксплуатацию домов,  в общей сумме 107 217 212 рублей.

В проверяемом периоде  ООО «СК Салютстрой» являлось застройщиком при строительстве жилых домов, расположенных по адресам: город Киров, улица Потребкооперации, дом 38; переулок Луговой, дом 1; улица Заводская, дом 4.

Финансирование строительства указанных жилых домов осуществлялось за счет средств, привлеченных на основании договоров об участии в долевом строительстве, заключенных Обществом с участниками долевого строительства, которые учитывались налогоплательщиком на счете 86.02 «Прочее целевое финансирование и поступление». При этом все расходы, понесенные при строительстве дома, учитывались в целом по объекту строительства на счете 08.03 «Строительство объектов основных средств» без распределения на каждую квартиру.

Суды установили, что ООО «СК Салютстрой» за период деятельности с 2014 года заключено 1819 договоров участия в долевом строительстве, 209 договоров купли-продажи, 22 квартиры в домах по состоянию на 04.02.2019 (дату последней инвентаризации имущества ООО «СК Салютстрой») не реализованы.

Обществом в налоговых декларациях по налогу на прибыль за проверяемый период экономия, полученная после завершения строительства многоквартирных жилых домов, не отражена. Данный факт также подтверждается показаниями главного бухгалтера ООО «СК Салютстрой» Вылегжаниной И.Л. (протокол допроса от 01.02.2019).

Из условий договоров участия в долевом строительстве следует, что после получения в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома застройщик обязуется передать объект долевого строительства участнику долевого строительства по передаточному акту под отделочные работы с черновой отделкой.

Передача квартир застройщиком ООО «СК Салютстрой»  в адрес участников долевого строительства в соответствии с условиями договора осуществлялась по актам приема-передачи квартиры в черновой/чистовой отделке.

С момента подписания акта участник долевого строительства принимает на себя все риски, связанные со случайным повреждением либо гибелью передаваемого имущества, и несет в полном объеме ответственность за вред, причиненный имуществу застройщика и третьих лиц.

Суды верно указали, что из условий договора долевого строительства и содержания акта приема-передачи квартиры следует, что только после завершения строительства и выполнения всех работ, предусмотренных условиями договора участия в долевом строительстве, квартира передается участнику долевого строительства по акту приема-передачи. После подписания сторонами акта приема-передачи объекта строительства, обязательства застройщика по договору участия в долевом строительстве считаются исполненными.

В проверяемый период обязательства застройщика ООО «СК Салютстрой» перед дольщиками по заключенным и зарегистрированным в установленном законодательством порядке договорам участия в долевом строительстве полностью исполнены.

Жилые дома сданы в эксплуатацию, квартиры, построенные Обществом на целевые средства дольщиков, поступившие на момент ввода дома в эксплуатацию, переданы им по актам приема-передачи в полном объеме в спорном периоде.

Исследовав и оценив представленные доказательства, в том числе разрешения на ввод в эксплуатацию последнего этапа домов, акты передачи последней квартиры участникам договоров участия в долевом строительстве, приняв во внимание даты передачи последней квартиры по договорам участия в долевом строительстве в чистовой отделке, а также, что формирование затратной части на счете 08.03 после ввода дома в эксплуатацию завершено, суды пришли к правильному выводу о том, что обязанность исчислить налог на прибыль с сумм экономии, оставшейся в распоряжении застройщика, возникает по многоквартирному дому, расположенному по адресу: город Киров, переулок Луговой, 1 –  по результатам деятельности за первое полугодие 2016 год; по многоквартирным домам, расположенным по адресу: город Киров, Потребкооперации, 38, улица Заводская, дом 4 –  по результатам деятельности за 2017 год.

Довод Общества о том, что определение финансового результата может производиться по усмотрению налогоплательщика, поскольку  НК РФ не закрепляет методы и формы раздельного учета налогообложения, в связи с чем застройщик вправе самостоятельно выбрать порядок определения финансового результата, при этом он обязан вести раздельный учет доходов (расходов), полученных в рамках целевого финансирования и не допускать нецелевого использования средств дольщиков; исходя из презумпции добросовестности налогоплательщика, определение финансового результата может производиться по усмотрению налогоплательщика правомерно отклонен судами, так как  хотя и налоговое законодательство не содержит указаний в отношении способа учета финансового результата в виде экономии заказчика - застройщика, и данный способ должен быть определен налогоплательщиком самостоятельно и закреплен в учетной политике организации, учетная политика налогоплательщика не должна противоречить требованиям налогового законодательства и других отраслей права.

Порядок учета экономии застройщика подлежит определению с учетом пункта 3.1.6 ПБУ № 160, согласно которому экономия средств, выделяемых застройщику для финансирования капитального строительства, также по окончании строительства объектов зачисляется на счет учета прибылей и убытков. Учтенная на этом счете сумма прибыли, за вычетом убытков, понесенных в связи с осуществлением капитального строительства, после расчетов в установленном порядке с бюджетом остается в распоряжении застройщика.

Экономия от строительства жилого дома – это финансовый результат (прибыль) от осуществления деятельности, то есть разница между ценой договора и фактическими расходами, что не является выручкой по определению, указанному ПБУ «Доходы организации» № 9/99 (утверждены приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н). Таким образом, указанный доход не может относиться к доходам от обычных видов деятельности и признаваться доходом в соответствии с пунктом 12 ПБУ 9/99, как указано в учетной политике ООО «СК Салютстрой».

Статьями  248, 251, пунктом 14 статьи 250, статьей 271 НК РФ определены порядок и моменты признания доходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Налоговое законодательство не предусматривает иного порядка формирования налоговой базы по налогу на прибыль, а также право налогоплательщика на самостоятельный выбор и изменение периода включения экономии застройщика в облагаемые доходы.

Ссылка Общества на то, что после ввода жилого дома в эксплуатацию денежные средства дольщиков, находящиеся у застройщика, в момент получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию и поступающие после, не утрачивают статус средств целевого финансирования и не подлежат включению в состав внереализационных доходов,  рассмотрена судами и признана несостоятельной, поскольку из совокупности положений статей 250, 251 НК РФ следует, что если после завершения строительства у организации-застройщика остается разница между суммой средств целевого финансирования и суммой расходов на строительство (создание) объекта недвижимости, не подлежащая возврату дольщикам по условиям договоров, указанная сумма утрачивает статус средств целевого финансирования и подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании пункта 14 статьи 250 НК РФ.

Довод Общества о том, что при расчете экономии Инспекцией неправомерно применен «кассовый метод» и «метод начисления», без учета того, что учетной политикой Общества предусмотрен только метод «начисления», также правомерно отклонен судами в силу следующего.

Учетной политикой ООО «СК Салютстрой» не закреплена методика определения экономии и расчета себестоимости квартир и себестоимости квадратного метра. Обществом не велся раздельный учет расходов по строительству собственных квартир и квартир дольщиков.

Обществом было отказано налоговому органу в предоставлении справки о средней величине себестоимости одного квадратного метра строительства жилья по многоквартирным жилым домам, расположенным по адресам: город Киров, переулок Луговой, 1, улица Потребкооперации, 38, улица Заводская, 4, в связи с чем в ходе проверки не представилось возможным определить фактическую стоимость строительства квартир дольщиков и фактические затраты Общества на строительство квартир, оставшихся в распоряжении ООО «СК Салютстрой» после ввода домов в эксплуатацию. Вместе с тем, налоговым органом при расчете экономии определена средняя стоимость одного квадратного метра жилой площади исходя из всех фактически произведенных затрат по каждому дому в целом и общей жилой площадью всего дома.

При таких обстоятельствах суды обоснованно посчитали, что налоговым органом учтены все затраты, отнесенные ООО «СК Салютстрой»  на счет 08 при строительстве многоквартирных домов, что налогоплательщиком не оспаривается. При этом налоговым органом при исчислении экономии в целях учета всех допустимых (фактических) расходов, связанных со строительством спорных объектов, учтены расходы не на дату ввода домов в эксплуатацию, а за период с момента начала строительства до 31.12.2017, что не нарушает права налогоплательщика.

С учетом изложенного суды сделали правильный вывод о том, что денежные средства по договорам долевого участия в строительстве многоквартирных домов, поступившие после ввода указанных объектов в эксплуатацию  и определения экономии застройщика не являются целевыми и подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в проверяемом периоде.

Довод Общества о фактическом расходовании поступивших денежных средств на целевую деятельность,  правомерно отклонен судами, поскольку представленные Обществом документы позволяют сопоставить лишь поступление денежных средств по договорам участия в долевом строительстве с расходами организации в отдельные даты за рамками проверяемого периода.

Суды сочли, что из представленных документов достоверно не следует, что поступившие денежные средства по договорам участия в долевом строительстве спорных многоквартирных жилых домов были использованы организацией по целевому назначению, а именно  направлены на погашение только той задолженности, которая образовалась при строительстве конкретного дома.

Поскольку при исчислении налоговой базы в соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения является разница между доходами, полученными от реализации, и произведенными расходами, налоговым органом определены произведенные расходы в отношении данных объектов в соответствии со статьями 252, 268, 272 НК РФ, исходя из средней себестоимости одного квадратного метра жилой площади и общей площади указанных квартир, что прав налогоплательщика не нарушает.

Основания для отмены обжалованных судебных актов по приведенным в кассационной жалобе доводам у суда округа отсутствуют.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, основания для непринятия которой у суда кассационной инстанции отсутствуют. Данные доводы направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых ими доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы относятся на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кировской области от 19.07.2021 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 24.11.2021 по делу №  А28-17627/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «СК Салютстрой» – без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы отнести на общество с ограниченной ответственностью «СК Салютстрой».

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.