АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075
http://fasuo.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ Ф09-962/18
Екатеринбург
29 марта 2018 г.
Дело № А50-17497/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 28 марта 2018 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 29 марта 2018 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Сухановой Н.Н., Черкезова Е.О.
при ведении протокола помощником судьи Фоминой К.В., рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Семнадцатого арбитражного апелляционного суда кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Сталагмит-Экскурс» (далее – общество «Сталагмит-Экскурс», налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Пермского края от 30.08.2017 по делу № А50-17497/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2017 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании Семнадцатого арбитражного апелляционного суда путем использования систем видеоконференц-связи приняла участие представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Пермскому краю (далее – инспекция, налоговый орган) –Лузина С.В. (доверенность от 25.12.2017 № 03-12/2187). Полномочия представителя проверены Семнадцатым арбитражным апелляционным судом.
В судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа путем использования систем видеоконференц-связи приняла участие представитель общества «Сталагмит-Экскурс» - Ожгибесова С.В. (доверенность от 14.05.2017). Полномочия представителя проверены Арбитражным судом Уральского округа.
Общество «Сталагмит-Экскурс» обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным и отмене решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2016 № 09-22/09965дсп (далее – решение инспекции) в части доначисления налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, в сумме 7 451 337 руб. (за исключением эпизода неотнесения на расходы кредиторской задолженности перед обществом с ограниченной ответственностью «ПермьСтрой» (далее – общество «ПермьСтрой»), штрафа, пени, начисленных на оспариваемые доначисления.
Решением суда от 30.08.2017 (судья Герасименко Т.С.) в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет в сумме 7 451 337 руб. (за исключением эпизода не отнесения на расходы кредиторской задолженности перед обществом «ПермьСтрой»), соответствующих сумм штрафа, пени, отказано.
Посмотрела Ксюша утром в бинокль на здание резиденции президента и тут же пришли в кабинет полицейские. За эти 3 секунды меня засек снайпер!!!!
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2017 (судьи Голубцов В.Г., Борзенкова И.В., Трефилова Е.М.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество «Сталагмит-Экскурс» просит обжалуемые судебные акты отменить, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.
Налогоплательщик полагает, что инспекцией в оспариваемом решении не доказана необоснованность налоговой выгоды по сделкам с обществами с ограниченной ответственностью «Стройснабкомплект», «Стройгарант» и «Геомониторинг» (далее – общество «Стройснабкомплект», «Стройгарант» и «Геомониторинг»; контрагенты), индивидуальными предпринимателями Федотовой К.Н., Мансуровой Н.Н., Горбуновым И.Л.
Общество «Сталагмит-Экскурс» настаивает на ошибочности выводов судов первой и апелляционной инстанций о том, что общества «Стройснабкомплект», «Стройгарант» и «Геомониторинг» обладают признаками «номинальности», не могли выполнять спорные работы и указывает на то, что спорные контрагенты являлись реальными организациями и предпринимателями, у них имелась реальная возможность выполнения работ и оказания услуг; при заключении хозяйственных операций с последними, налогоплательщик проявил должную степень осмотрительности.
Общество «Сталагмит-Экскурс» обращает внимание суда на то, что выводы налогового органа о переводе работников общества «Сталагмит-Экскурс» к названным предпринимателям, как и между предпринимателями не подтверждены материалами дела; суждения о подконтрольности последних обществу «Сталагмит-Экскурс» основаны на субъективном мнении налогового органа.
Также налогоплательщик отмечает, что при осуществлении налогового контроля инспекцией допущены существенные нарушения порядка назначения и проведения экспертизы; полагает необоснованными выводы судов относительно представленного обществом «Сталагмит-Экскурс» заключения эксперта, которое не принято во внимание.
В части занижения доходов, связанных с кредиторской задолженностью перед обществами с ограниченной ответственностью «СМТ № 17», «ПремиумСтрой» и «Эльво девелопмент СВ ЛТД» (далее – общества «СМТ № 17», «ПремиумСтрой» и «Эльво девелопмент СВ ЛТД») налогоплательщик указывает, что предыдущая налоговая проверка (по 2010-2012 г.) не установила неправомерности отнесения на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, по итогам 2010-2012 г.
Кроме того, общество «Сталагмит-Экскурс» ссылается на процессуальные нарушения при проведении проверки и вынесении оспариваемого решения.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты основанными на полном исследовании материалов дела, выводы судов – правильными, не усматривает оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке, предусмотренном ст. 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе, суд кассационной инстанции оснований для их отмены не находит.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества «Сталагмит-Экскурс» инспекцией сделаны выводы о завышении расходов по налогу на прибыль организаций за 2013, 2014, 2015 гг. в результате включения сумм за работы, услуги, реальность которых опровергается мероприятиями налогового контроля, а также о занижении внереализационных доходов за 2014, 2015 гг. ввиду несоблюдения положений п. 18 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс).
Инспекцией принято решение, которым налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 7 451 337 руб., соответствующие пени и штрафы на основании ст. 122 Кодекса.
Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды при учёте сумм, согласно документам уплаченных обществам «Стройгарант», «Стройснабкомплект», «Геомониторинг» за исследовательские и ремонтные работы, индивидуальным предпринимателям Федотовой К.Н, Мансуровой Н.Н., Горбунова И.Л. за оказание экскурсионных услуг.
В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемый период общество «Сталагмит-Экскурс» осуществляло деятельность по организации экскурсионных и туристических услуг (в связи с чем применяло льготу в виде освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость).
Для обеспечения указанной деятельности общество «Сталагмит-Экскурс» (заказчик) заключило с обществом «Стройгарант» (подрядчик) договоры 15.01.2013, 01.04.2013, 01.07.2013 на выполнение ремонтных работ в Кунгурской ледяной пещере; с обществом «Стройснабкомплект» (подрядчик) - договор от 10.01.2013 на выполнение ремонтных работ в Кунгурской ледяной пещере; обществом «Геомониторинг» (исполнитель) - договоры от 01.10.2012 № ГМ-3/2012, от 01.01.2013 № ГМ-4/2013, от 01.09.2014 № ГМ-01/14, от 01.11.2014 №ГМ-02/14, от 02.03.2015 № ГМ-01/15 на выполнение исследовательских и ремонтно-строительных работ в Кунгурской ледяной пещере; предпринимателем Федотовой К.Н. (исполнитель) - договор от 01.08.2008, дополнительное соглашение от 01.01.2013 о предоставлении услуг и организации, профессиональной деятельности, связанной с сопровождением физических лиц (экскурсантов) в процессе оказания экскурсионных услуг; предпринимателем Мансуровой Н.Н. (исполнитель) - договор от 01.08.2013 на оказание услуг по найму и представление заказчику рабочей силы (работников), профессиональная деятельность которых, связана с сопровождением физических лиц (экскурсантов) в целях показа геологического памятника природы «Кунгурская ледяная пещера»; достопримечательностей города Кунгура и других городов Пермского края; предпринимателем Горбуновым И.Л. (исполнитель) - договор от 01.07.2014 на оказание услуг по организации профессиональной деятельности, связанной с сопровождением физических лиц (экскурсантов) в целях показа геологического памятника природы «Кунгурская ледяная пещера»; обеспечение экскурсионного сопровождения по городу Кунгуру и другим экскурсионным объектам Пермского края.
По мнению инспекции в рассматриваемом случае имел место формальный документооборот при отсутствии реальных хозяйственных операций; фактически подрядные работы и экскурсионные услуги оказывали не спорные контрагенты; налогоплательщик имел все необходимые ресурсы и возможности для осуществления деятельности в сфере оказания экскурсионных услуг самостоятельно.
Действия налогоплательщика являются недобросовестными, направлены не на фактическое осуществление хозяйственной деятельности, а на создание формальных условий для получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения обязательств по налогу на прибыль.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 14.04.2017 № 18-18/87 решение инспекции в указанной части оставлено без изменения.
Полагая, что решение инспекции является незаконным и нарушает его права и законные интересы, общество «Сталагмит-Экскурс» обратилось с заявлением в арбитражный суд.
В силу ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяющихся в соответствии с гл. 25 Кодекса.
Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены ст. 252 Кодекса. Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
Таким образом, инспекция должна представить сведения, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имели экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для уменьшения налогового бремени и, следовательно, являются недобросовестными.
Из оспариваемого решения инспекции следует, что налогоплательщиком в составе расходов по налогу на прибыль за 2013, 2014, 2015 годы заявлены затраты в сумме 37 819 941 руб. 43 коп. по сделкам с обществами «Стройгарант», «Стройснабкомплект», «Геомониторинг», предпринимателями Федотовой К.Н., Мансуровой Н.Н., Горбуновым И.Л.
Вместе с тем инспекцией в соответствии со ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 101 Кодекса представлены доказательства, свидетельствующие не только о недостоверности представленных документов, но и о фактическом отсутствии хозяйственных операций с контрагентами.
Общество «Стройгарант» зарегистрировано в качестве юридического лица незадолго до заключения сделки с налогоплательщиком, сразу после окончания взаимоотношений с которым снято с учета в связи с прекращением деятельности в результате реорганизации в форме присоединения в составе еще 14 организаций к обществу с ограниченной ответственностью «Базис Лимитед»; по адресу регистрации не находилось; учредитель, директор и главный бухгалтер Акимов Ю.М. от дачи показаний, касающихся финансово- хозяйственной деятельности названного общества, отказался; общество «Стройгарант» не обладает необходимыми ресурсами для достижения результатов соответствующей экономической деятельности и исполнения обязательств по договору ввиду отсутствия имущества, основных средств (транспортных средств, спецтехники, оборудования), материальных и трудовых ресурсов (сведения о среднесписочной численность работников за 2013г. представлены на 1 чел.), сведения о доходах по форме 2-НДФЛ отсутствуют.
Обществу «Стройснабкомплскт» по данным информационного ресурса инспекции присвоены критерии риска «массовый» руководитель (учредитель), отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера, неисполнение требований о представлении документов (информации), массовый адрес регистрации, отсутствие по адресу регистрации; на момент вынесения оспариваемого решения названное общество находилось в процессе реорганизации в форме присоединения в составе еще 9 организаций к другому юридическому лицу.
Договор подряда между обществом «Стройснабкомплект» и налогоплательщиком заключен ранее даты регистрации названного контрагента в качестве юридического лица.
По данным налоговых деклараций организаций «Стройгарант» и «Стройснабкомплект» сумма расходов, уменьшающая сумму доходов от реализации, максимально приближена к сумме доходов, при значительных оборотах по расчетным счетам отчетность предоставляется с минимальными суммами налога к уплате в бюджет.
В ходе допроса главный бухгалтер налогоплательщика сообщила, что документы от общества «Стройгарант» ей передавались директором общества «Сталагмит-Экскурс», с указанием заранее оговоренной суммой; спорные работы в Кунгурской Ледяной пещере выполнялись силами налогоплательщика; опрошенные должностные лица общества «Сталагмит- Экскурс» (Трубинов А.А., Галкин ИЛ., Падуков В.В., Клементьев А.А., Григорьев В.И., Язов А.В.) также подтвердили факт выполнения работ силами налогоплательщика без привлечения сторонних организаций.
Согласно заключению экспертизы от 30.11.2016 № 08.2-52/104 изображения подписей от имени руководителей обществ «Стройгарант», «Стройснабкомплект» выполнены какими-то другими лицами, с подражанием их подписей, т.е. неуполномоченными лицами.
В проверяемом периоде общество «Геомониторинг» и налогоплательщик являлись взаимозависимыми лицами, способными оказывать влияние на результаты совместной хозяйственной деятельности, совершенных сделок, через их руководителей и собственников, так Морозова С.В. (общество«Сталагмит-Экскурс» являлось учредителем с долей участия в обществе «Геомониторинг» 51%); бухгалтерский учет велся одним лицом Кожиным Д.А.; Иванов Л.С. (учредитель общества «Геомониторинг» с долей участия 25%) одновременно осуществлял трудовую деятельность в обществе «Сталагмит-Экскурс» в должности горного инженера и заместителя начальника.
Согласно данным счета 60 в течение всего проверяемого периода у общества «Сталагмит-Экскурс» перед обществом «Геомониторинг» имелась кредиторская задолженность, и по состоянию на 31.12.2015 составляла 33,5 процентов от общего финансово-хозяйственного оборота, при наличии значительной суммы задолженности общества «Геомониторинг» претензий, исковых требований к налогоплательщику не предъявляло.
В ходе показаний директор общества «Геомониторинг» Худеньких К.О. сообщил, что инициатором создания организации и проведения маркшейдерских работ для общества «Сталагмит-Экскурс» являлся последний, данная идея была одобрена директором общества «Сталагмит-Экскурс» с условием выделения доли в размере 51%; в течение 2013-2015 г. спорные работы выполнялись названным контрагентом исключительно для общества «Сталагмит-Экскурс», иных контрагентов не имелось; при этом обществом «Геомониторинг» к исполнению обязательств перед обществом «Сталагмит-Экскурс» по договору на выполнение работ от 01.10.2012 № ГМ-3/2012 для выполнения подготовительных работ привлечено общество «Стройгарант», не осуществляющее реальной хозяйственной деятельности ввиду отсутствия трудовых и материальных ресурсов (недвижимого имущества, транспортных средств и иных основных средств, в том числе спецтехники и оборудования, производственных помещений и т.д., необходимых по виду выполняемых работ) и соответствующего опыта.
Согласно анализу движения денежных средств денежные средства, поступающие от налогоплательщика на расчетный счет общества «Геомониторинг», перечислялись на карточные счета физических лиц - работников общества «Геомониторинг» в виде заработной платы, дивидендов, а также в уплату страховых взносов, налогов и за услуги банка, хозяйственные нужды.
Судами отмечено, что акт и предписание от 20.05.2016. по устранению нарушений Ростехнадзора фактически совпадают с выводами эксперта об отсутствии исходных пунктов государственной геодезической сети при построении маркшейдерской опорной сети, что также свидетельствует о невыполнении работ обществом «Геомониторинг».
Согласно результатам строительно-оценочной экспертизы, проведенной в ходе мероприятий налогового контроля на основании копий первичных документов (договоров подряда, счетов-фактур, актов о приемке выполненных работ, дефектных ведомостей, локальных сметных расчетов и др.) по сделкам с обществами «Стройгарант», «Стройснабкомплект», «Геомониторинг» экспертом сделан однозначный вывод о том, что спорные работы указанными организациями не выполнялись, каких-либо выводов с формулировкой «работы вероятно не выполнялись» экспертное заключение не содержит. Также установлено частичное выполнение работ по монтажу опорных конструкций и устройство фундамента под опоры по договору подряда от 10.01.2013.
Судами первой и апелляционной инстанций заключение строительно-оценочной экспертизы признано допустимым, относимым и достоверным доказательством по делу, при этом отмечено, что налоговым органом в полной мере соблюдена процедура назначения экспертизы, установленная ст.95 Кодекса.
Учитывая изложенное, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу об отсутствии у контрагентов условий для фактического осуществления принятых на себя по договорам с налогоплательщиком обязательств.
По взаимоотношениям с предпринимателями Федотовой К.Н., Мансуровой Н.Н. и Горбуновым И.Л. судами первой и апелляционной инстанций установлено следующее.
Обществом «Сталагмит-Экскурс» (заказчик) с предпринимателями Федотовой К.Н., Мансуровой Н.Н. и Гобуновым И.Л. (исполнители) заключены договоры оказания услуг от 01.08.2008, 01.08.2013, 01.07.2014, в соответствии с которыми заказчик поручает, а исполнитель обязуется оказать услуги по профессиональной деятельности, связанной с сопровождением физических лиц в процессе оказания экскурсионных услуг; у названных предпринимателей (применяющих УСН) отсутствует собственное имущество и заключенные договоры на аренду помещений; анализ движения денежных средств по расчетным счетам свидетельствует о том, что даныне предприниматели получали доход исключительно от оказания экскурсионных услуг налогоплательщику и не осуществляли расходы, связанные с ведением самостоятельной хозяйственной деятельности, в том числе, не установлены расходы, связанные с организацией экскурсий, поездок, оплаты выставок и прочих расходов, возникших в связи с осуществлением деятельности в рамках договоров, заключенных с обществом; налогоплательщик и указанные предприниматели находятся на одной территории, к предпринимателю переведена большая часть сотрудников общества «Сталагмит-Экскурс» без фактического изменения их трудовых функций и места работы; оформление по новому месту работы работников осуществлено по просьбе руководителя проверяемого налогоплательщика, которому подчинялись экскурсоводы, одновременно продолжающие работать в обществе «Сталагмит-Экскурс»; все опрошенные работники названных предпринимателей показали, что предпринимателей Федотову К.Н., Мансурову Н.Н. и Гобунова И.Л. лично не видели ни разу, не общались, не встречались, знают о нем только из договоров, где он указан как работодатель; подчинялись непосредственно директору налогоплательщика Морозовой С.В.; предприниматели Федотова К.Н., Мансурова Н.Н. и Гобунов И.Л. не распоряжались денежными потоками на расчетных счетах; средства с расчетных счетов указанных предпринимателей снимали доверенные лица работники общества и закрытого акционерного общества «Сталагмит» и передавали директору Морозовой С.В.; указанное обстоятельство подтверждено протоколами допросов Бочкаревой А.Г., Тюриковой С.Д. и Ушаковой Т.В.; директор налогоплательщика Морозова С.В. подтверждает, что стоимость экскурсии и заработная плата экскурсоводов согласовывались с ней, зарплату экскурсоводы получали в здании гостиницы «Сталагмит»; из протоколов допроса предпринимателей Федотовой К.Н., Мансуровой Н.Н. и Гобунова И.Л. следует, что работники - экскурсоводы действительно были оформлены как сотрудники предпринимателей для оказания экскурсионных услуг для общества «Сталагмит-Экскурс», по инициативе данного общества, доверенности на подписание документов и управление денежными средствами по счетам предпринимателей Федотовой К.Н., Мансуровой Н.Н. и Гобунова И.Л. выписаны на имя бухгалтера общества «Сталагмит-Экскурс» он стал по рекомендации, чьей именно, указать не может; бухгалтерскую и налоговую отчетность от его имени; Мансурова Н.Н. и Морозова С.В. являются взаимозависимыми лицами, состоят в родственных отношениях (дочь и мать); после трудовых отношений с предпринимателем Горбуновым И.Л. экскурсоводы были переведены в общество «Сталагмит-Экскурс» (подтверждается допросами работников-экскурсоводов, справками по форме 2-НДФЛ); при сопоставлении расценок за экскурсию на оплату труда экскурсоводов по договорам, заключенным между экскурсоводами и предпринимателями, расценок за экскурсию на оплату труда экскурсоводов названного общества и стоимостью за экскурсию по договорам, заключенным между предпринимателями Федотовой К.Н., Мансуровой Н.Н. и Гобунова И.Л. и налогоплательщиком, установлено, что цена услуги предпринимателя выше расценки за идентичные экскурсии, проводимыми экскурсоводами общества «Сталагмит-Экскурс».
Согласно документам, имеющимся в распоряжении налогового органа, произведен расчет суммы налоговой выгоды, полученной в результате применения схемы получения необоснованной налоговой выгоды, направленной на наращивание расходов и минимизацию платежей по налогу на прибыль организаций, в сопоставлении с суммой, уплаченной предпринимателем Федотовой К.Н. в связи с применением УСН (6%).
При этом стоимость экскурсионных услуг по договорам, заключенным между предпринимателем Федотовой К.Н. и обществом «Сталагмит-Экскурс», включенная в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, согласно данным бухгалтерского учета составила за 2013г. сумму 16 049 450 руб.
При этом сумма вознаграждений, выплаченных экскурсоводам предпринимателем Федотовой К.Н. в рамках выполнения обязательств по договору на оказание экскурсионных услуг, заключенному с обществом «Сталагмит-Экскурс», составила за 2013г. - 1 840 248 руб. 40 коп. или 11,5% от стоимости экскурсионных услуг, предъявленной в адрес ООО «Сталагмит-Экскурс» за 2013 г.
Соответственно, расходы общества «Сталагмит-Экскурс», понесенные фактически при применении схемы ухода от налогообложения в отношении экскурсионных услуг, завышены на 88,5%.
Аналогичные выводы о завышении расходов содержатся и в постановлении Семнадцатого Арбитражного апелляционного суда № 17АП- 15962/2014-АК от 28.09.2015, в отношении финансовой выгоды налогоплательщика, полученной в 2010-2012 г.
Судами отмечено, что многократное завышение расходов на оплату экскурсионных услуг и несение обществом «Сталагмит-Экскурс» дополнительных, ничем не обоснованных затрат, может быть признано оправданным и целесообразным для проверяемого лица в единственном случае - если часть выведенных с расчетного счета и обналиченных взаимозависимыми лицами денежных средств возвращается заказчику (выгодополучателю). При применении данной схемы общество «Сталагмит- Экскурс» компенсирует значительные обороты, поступающие от посещения Кунгурской ледяной пещеры, выводит денежную массу из легального документооборота, возвращая их директору Морозовой С.В., минимизировав при этом уплату налогов в бюджет.
Принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства в их совокупности, суды первой и апелляционной инспекций пришли к обоснованному выводу о создании обществом «Сталагмит-Экскурс» формального оборота со спорными контрагентами.
Доводы общества «Сталагмит-Экскурс» о неправомерности включения налоговым органом кредиторской задолженности налогоплательщика перед обществами «СМТ № 17», «ПремиумСтрой» и «Эльво девелопмент СВ ЛТД» в состав внереализационных доходов судом апелляционной инстанции рассмотрены и отклонены.
Оспариваемым решением обществу «Сталагмит-Экскурс» доначислен налог на прибыль, начислены соответствующие пени и штраф ввиду неправомерного неотражения названным обществом в составе внереализационных доходов (в связи с истечением сроков исковой давности и исключением из единого государственного реестра юридических лиц по решению регистрирующего органа (далее - ЕГРЮЛ), учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли за 2014-2015 годы, кредиторской задолженности налогоплательщика в общей сумме 10 546 248 руб. перед контрагентами – обществами «УК СМТ № 17», «ПремиумСтрой», «Эльво девелопмент СВ ЛТД».
Соглашаясь с решением инспекции в указанной части, суды первой и апелляционной инстанций исходили из следующего.
Согласно пункту 18 ст. 250 Кодекса к внереализационным доходам налогоплательщика отнесены доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подп. 21 п. 1 ст. 251 Кодекса.
Из анализа норм положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, и Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 32н, следует, что налогоплательщик обязан включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с него не будет взыскана.
В соответствии со ст. 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц. Юридическое лицо может быть исключено из единого государственного реестра юридических лиц, в том числе в связи с его ликвидацией по решению регистрирующего органа.
Таким образом, положения п. 18 ст. 250 Кодекса, ст. 49 Гражданского кодекса Российской Федерации регламентируют, что с момента ликвидации кредитора либо исключения из единого государственного реестра юридических лиц по решению регистрирующего органа у налогоплательщика прекращается обязательство по оплате, в связи с чем, сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов в том периоде, в котором кредитор исключен из единого государственного реестра юридических лиц (ст.271 Кодекса).
Судами установлено, что обществом «Сталагмит-Экскурс» с обществом «УК СМТ № 17» заключены договор подряда от 01.10.2010 на ремонт выходного туннеля в Кунгурской ледяной пещере (срок исковой давности начинает течь с 11.09.2010), договор подряда от 01.03.2011 на ремонтные работы в гротах «Смелых, Дружбы Народов», малое экскурсионное кольцо Кунгурской ледяной пещеры (срок исковой давности начинает течь с 11.04.2011), также обществом «УК СМТ № 17» проводились ремонтные работы при входе в Кунгурскую ледяную пещеру (срок исковой давности начинает течь с 11.07.2010), работы по ремонту дорожек в Кунгурскую ледяную пещеру (срок исковой давности начинает течь с 11.07.2010).
За период с мая 2011 г. по декабрь 2015 г. дебетовые обороты в отношении данного контрагента отсутствовали, кредитовое сальдо в сумме 3 744 303 руб. 46 коп. сохранилось по состоянию на 31.12.2015.
Общество «УК СМТ № 17» исключено 02.08.2016 из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (далее – ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ).
Налогоплательщик, указывая на наличие кредиторской задолженности, сформированной в апреле 2011 года в сумме 3 744 303 руб. 46 коп. перед обществом «УК СМТ № 17», ссылается на действия, свидетельствующие о признании долга и прерывании срока исковой давности - акт сверки взаимных расчетов за январь 2011 г. - декабрь 2014 г. с указанием в акте следующего текста: по данным общества «Сталагмит-Экскурс» на 31.12.2014г. задолженность в пользу общества «УК СМТ № 17» составила 3 744 303 руб. 46 коп., бухгалтерская справка от 30.12.2016 о списании выявленной кредиторской задолженности, образовавшейся в 2011 году, подтвержденная договорами и первичной документацией с указанием в справке о прерывании срока исковой давности (акт сверки расчетов 2014 год) с истечением срока в 2017 году, приказ от 30.12.2016 о списании кредиторской задолженности и об отражении в бухгалтерском и налоговом учете 2016 года.
Вместе с тем в акте сверки взаимных расчетов, составленном по состоянию на 31.12.2014, отсутствует дата его подписания.
С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций признали доказанным, что акт сверки взаимных расчетов, бухгалтерская справка от 30.12.2016, приказ от 30.12.2016 не являются доказательствами, подтверждающими прерывание срока исковой давности ввиду отсутствия информации о совершении обществом «УК СМТ № 17» действий, свидетельствующих о признании долга в пределах установленного срока давности.
Судами первой и апелляционной инстанций принято во внимание, что в ходе проведения предыдущей выездной налоговой проверки обществом «Сталагмит-Экскурс» за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 налоговым органом осуществлена выемка документов по взаимоотношениям с указанным контрагентом, копии которых были выданы налогоплательщику, наличие иных документов, датированных до даты выемки, материалы проверки не содержат; факт прерывания течения срока исковой давности кредиторской задолженности перед обществом «УК СМТ № 17» актом сверки взаимных расчетов, бухгалтерской справкой, приказом, составленным по результатам выявленных нарушений, отраженных в оспариваемом решении, не доказывают совершение действий, свидетельствующих о признании долга, поскольку в бухгалтерской справке имеется ссылка на выявление образовавшейся задолженности согласно первичной документации и договорам, изменения в которые не внесены и налогоплательщиком не представлены (отсрочка, рассрочка платежа).
Судами установлено, что обществом «ПремиумСтрой» на основании договора от 01.05.2012 осуществлялись работы по ремонту офисного помещения налогоплательщика, с установлением сроков выполнения работ в период с 01.05.2012 по 30.05.2012; ремонтные работы в Кунгурской ледяной пещере - на основании договоров от 01.02.2012, в котором установлены сроки выполнения работ в период с 01.02.2012 по 31.03.2012, от 01.06.2012, в котором установлены сроки выполнения работ в период с 01.06.2012 по 30.06.2012, от 01.07.2012, в котором установлены сроки выполнения работ в период с 01.07.2012 по 30.09.2012.
За период с ноября 2012 г. по декабрь 2015 г. дебетовые обороты в отношении данного контрагента отсутствовали, кредитовое сальдо по счету «60» в сумме 1 519 388 руб. 62 коп. сохранилось по состоянию на 31.12.2015.
Общество «ПремиумСтрой» 09.04.2013 прекратило деятельность путем реорганизации в форме слияния, правопреемником которого является общество с ограниченной ответственностью «Формат-СВ», исключенного из ЕГРЮЛ 23.08.2016 на основании п.2 ст.21.1 ФЗ № 129-ФЗ.
Кроме того согласно материалам дела в июле 2011 г. налогоплательщиком у общества «Эльво девелопмент СВ ЛТД» приобретено здание офиса, стоимостью 3 894 000 руб. с отражением в учете налогоплательщика хозяйственной операции записью Дт 08.04 Кт 60.
В апреле 2013 г. по счету «60» перед обществом «Эльво девелопмент СВ ЛТД» сформировано кредитовое сальдо в сумме 3 257 039 руб. 43 коп., сохранившееся в течение 2013-2015 г.
Общество «Эльво девелопмент СВ ЛТД» прекратило свою деятельность 02.02.2014 путем реорганизации в форме слияния правопреемник общество с ограниченной ответственностью «Авторегион» исключено 25.09.2014 из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 ФЗ от 08.08.2001 № 129-ФЗ.
Налогоплательщик указывает на то, что кредитовое сальдо сохранилось в бухгалтерском учете на основании записей по счету «60» за декабрь 2015 г. по причине утраты первичных документов учета, однако на дату регистрации имущества имелись документы, подтверждающие взаимное исполнение обязательств.
С апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган налогоплательщик дополнительно представил договор купли-продажи векселя от 07.06.2011, акт приема-передачи простого векселя от 07.06.2011, простой вексель № 0001 на сумму 3 844 000 руб., которые, по его мнению, свидетельствуют о полном выполнении финансовых обязательств по договору и полной оплате приобретенного здания офиса.
Из содержания указанных документов следует, что в оплату купленного имущества общество «Сталагмит-Экскурс» передало собственный простой вексель номиналом 3 844 000 руб. с предусмотренным сроком оплаты - по предъявлению не ранее 31.12.2013.
Информацию о том, предъявлялся ли вексель к погашению, и имеются ли документы, подтверждающие обеспечение выданного векселя по спорной сделке, названное общество не представило.
Заявление не содержит сведений об учете операций по выдаче векселя, выявленных в учете 2016 года, не приведено соответствующих исправительных бухгалтерских проводок, записей при выдаче собственного векселя в счет погашения задолженности по оплате имущества поставщику; а отсутствие документов по приему простого векселя серии № 0001 к погашению свидетельствует о непроведении окончательного расчета обществом «Сталагмит-Экскурс» по спорной операции с обществом «Эльво девелопмент СВ ЛТД», о негашении векселя до настоящего времени, о неисправлении в учете записей.
Совокупность изложенных обстоятельств привела к выводу, что данная в кредиторская задолженность подлежит включению во внереализационные доходы ввиду отсутствия документального подтверждения факта гашения векселя при отсутствии учтённой кредиторской задолженности.
Судами первой и апелляционной инстанций отмечено, что исключение кредитора (общество «Эльво девелопмент СВ ЛТД») из ЕГРЮЛ в 2014 году повлекло прекращение взаимных обязательств должника и кредитора (ст.419 Гражданского Кодекса Российской Федерации), следовательно, в указанном году у должника возникла обязанность по списанию спорной кредиторской задолженности и включению ее суммы во внереализационные доходы (п.18 ст.250 Кодекса).
При таких обстоятельствах суды, полно и всесторонне исследовав и оценив все представленные сторонами доказательства в их совокупности с учетом ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, установив наличие у налогоплательщика кредиторской задолженности перед спорными контрагентами – обществами «УК СМТ № 17», «ПремиумСтрой», «Эльво девелопмент СВ ЛТД» ввиду приобретения здания офиса, оказания подрядных работ последними и принятия их налогоплательщиком, отсутствия оплаты со стороны общества «Сталагмит-Экскурс», пришли к правомерному выводу о правомерности включения инспекцией в состав внереализационных доходов за 2014 - 2015 г., кредиторской задолженности общества «Сталагмит-Экскурс» перед данными контрагентами.
Следовательно, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отказали в удовлетворении заявленных требований, правильно применив нормы материального права к установленным обстоятельствам.
Доводы общества являются в части несогласием с оценкой судами доказательств и обстоятельств дела, что не является основанием для отмены судебных актов.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения, постановления арбитражного суда, не выявлено.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда Пермского края от 30.08.2017 по делу № А50?17497/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2017 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сталагмит-Экскурс" – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий А.Н. Токмакова
Судьи Н.Н. Суханова
Е.О. Черкезов
