АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190000
http://fasszo.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
20 марта 2015 года Дело № А42-769/2014
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,
при участии от общества с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Деликат» ФИО1 (доверенность от 01.12.2014 без номера), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области ФИО2 (доверенность от 21.11.2014 № 02-09/05478), ФИО3 (доверенность от 19.01.2015 № 02-09/00211),
рассмотрев 17.03.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Деликат» на решение Арбитражного суда Мурманской области от 22.07.2014 (судья Муратшаев Д.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2014 (судьи Дмитриева И.А., Будылева М.В., Третьякова Н.О.) по делу № А42-769/2014,
у с т а н о в и л:
Общество с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Деликат», место нахождения: 183034, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительными требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее - Инспекция), от 10.01.2014 № 8 об уплате 6 758 433 руб. 18 коп. пеней по состоянию на 10.01.2014.
Решением суда первой инстанции от 22.07.2014, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 26.11.2014, в удовлетворении заявленного требования отказано.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 22.07.2014 и постановление от 26.11.2014 и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция возражала против ее удовлетворения.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 11.11.2013 № 02.2/172. Данным актом установлено, что Общество необоснованно занизило налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за III и IV кварталы 2011 года в размере 343 659 020 руб. 36 коп., что привело к неуплате НДС всего в сумме 31 241 736 руб.
До вынесения решения по выездной налоговой проверке (30.12.2013) Общество 13.12.2013 подало в Инспекцию уточненные налоговые декларации:
за I квартал 2011 года заявило к доплате 24 839 132 руб.;
за II квартал 2011 года – к уменьшению 10 645 883 руб.;
за II квартал 2011 года – к доплате 8 682 215 руб.;
за IV квартал 2011 года – к доплате 8 366 266 руб.;
за I квартал 2012 года – к уменьшению 7 023 865 руб.;
за II квартал 2012 года – к уменьшению 24 219 507 руб.
Одновременно с представлением уточненных налоговых деклараций Общество направило в Инспекцию заявления о проведении зачета по декларациям за I, III и IV кварталы 2011 года.
Письмами от 26.12.2013 № 03-13/2/80, № 03-13/2/81 и № 03-13/2/82 Инспекция сообщила Обществу, что налоговый орган на момент представления заявления о зачете в рамках камеральной налоговой проверки устанавливает обоснованность возмещения из бюджета заявленных в декларациях сумм налога. В соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) камеральная проверка длится в течение трех месяцев, следовательно, вопрос о проведении зачета может быть рассмотрен не ранее завершения камеральной налоговой проверки в соответствии с пунктом 2 статьи 176 НК РФ.
Считая, что до того, как сумма НДС с авансов не была налогоплательщиком исчислена и заявлена к вычету, за ним продолжала числиться недоимка по данному налогу, погашенная им только 13.12.2013 путем проведения зачета, Инспекция выставила в адрес Общества требование от 10.01.2014 № 8 об уплате 6 758 433 руб. 18 коп. пеней по НДС (размер суммы пеней уточнен налоговым органом 04.04.2014).
Пени начислены за период с 21.04.2011 по 13.12.2013 (на дату представления уточненных деклараций с суммами НДС к вычету).
Полагая, что требование Инспекции от 10.01.2014 № 8 нарушает его права и законные интересы как налогоплательщика, Общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в части начисления 6 758 433 руб. 18 коп. пеней.
Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что начисление Инспекцией пеней за период с 20.04.2011 по 13.12.2013 является обоснованным, поскольку Общество в течение указанного периода не исчислило и не уплатило НДС с авансов, полученных в счет предстоящих поставок, и до подачи уточненных деклараций, из которых вытекает обязанность по уплате НДС с авансовых платежей, такая обязанность им не исполнена.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, полагает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнении работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 названной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Пунктом 14 статьи 167 НК РФ предусмотрено, что в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.
Основываясь на приведенных нормах права, суды сделали правильный вывод, что в случае получения налогоплательщиком предоплаты исчислить и уплатить в бюджет НДС он должен в том налоговом периоде, когда была получена предоплата. При этом суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм полученной предоплаты под предстоящую поставку товаров (работ, услуг), на основании пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором произведена отгрузка этих товаров (работ, услуг).
В ходе проведенной Инспекцией выездной налоговой проверки установлено, что Общество в налоговых декларациях по НДС за налоговые периоды I, III и IV кварталы 2011 года не исчисляло НДС с авансов, полученных от общества с ограниченной ответственностью «Птицефабрика «Мурманская при исполнении договора поставки от 05.08.2010 № 02-15/05, однако авансовые платежи были учтены в качестве вычетов в налоговом периоде, в котором произведена отгрузка товара контрагентом.
Общество признало выявленный выездной налоговой проверкой факт неуплаты НДС с авансовых платежей и в рамках этой проверки 13.12.2013 представило налоговые декларации по НДС за II квартал 2011 года и I и II кварталы 2012 года (к возмещению), а также уточненные налоговые декларации за I, III и IV кварталы 2011 года, в которых исчислило к уплате в бюджет спорные суммы НДС с полученных авансовых платежей. При этом налогоплательщик подал заявление, в котором просил подлежавшие возмещению суммы НДС за II квартал 2011 года и I и II кварталы 2012 года учесть в счет обязательств перед бюджетом за I, III и IV кварталы 2011 года. По итогам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика обязанности по доначислению спорных сумм НДС к уплате в бюджет в связи с поданными им налоговыми декларациями за II квартал 2011 года и I и II кварталы 2012 года, в которых эти суммы НДС были учтены в качестве вычетов как связанные с операциями по отгрузке товара. К налоговой ответственности заявитель по этому факту нарушения налогового законодательства также не был привлечен. Однако было признано необходимым на основании уточненных деклараций за спорные налоговые периоды начислить пени. При начислении пеней на основании уже результатов камеральной проверки поданных уточненных деклараций налоговый орган посчитал, что поскольку суммы НДС, которые необходимо было исчислить с авансовых платежей за I, III и IV кварталы 2011 и которые подлежали уплате в установленный законодательством о налогах и сборах срок (не позднее 20 числа месяца, следующего за налоговым периодом), фактически были учтены в бюджете только на основании поданных 13.12.2013 налоговых деклараций по НДС за II квартал 2011 года и I и II кварталы 2012, то до указанного срока (13.12.2013) в нарушение требований налогового законодательстваОбщество свою обязанность по исчислению и перечислению в бюджет подлежавшего уплате в бюджет НДС с сумм полученной оплаты в счет предстоящих поставок товаров не исполняло.
Суды первой и апелляционной инстанций согласились с указанными выводами налогового органа и указали, что поскольку Общество, признав факт занижения налогооблагаемой базы по НДС на суммы поступивших авансовых платежей в I, III и IV кварталах 2011 года, по которым в указанных налоговых периодах отсутствовал факт отгрузки, представил 13.12.2013 уточненные налоговые декларации по НДС за I, III и IV кварталы 2011 года к доплате, и в них впервые исчислило спорную сумму НДС с полученных авансов, то налоговый орган правомерно начислил пени на дату подачи уточненных деклараций.
Однако судами не учтено следующее.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Вычет указанных сумм налога согласно пункту 6 статьи 172 НК РФ производится с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Из названных норм следует, что для предъявления к вычету сумм НДС, уплаченных с авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), необходимо подтвердить, что эти суммы были включены в базу по НДС предыдущего периода в порядке статьи 162 НК РФ, а в спорном периоде осуществлена реализация товара (работ, услуг) и с нее исчислен НДС.
Из материалов дела следует, что Общество 13.12.2013 представило Инспекции уточненные (корректирующие) налоговые декларации по НДС за I, III и IV кварталы 2011 года к уплате, а за II квартал 2011 года и I и II кварталы 2012 года к возмещению, согласно которым произведена корректировка налоговой базы по НДС за указанные периоды на сумму полученных Обществом авансов в счет осуществленных поставок товаров.
Сумма налога, заявленная к возмещению за II квартал 2011 года и I и II кварталы 2012 года, возникла в связи с заявлением к вычету НДС, ранее исчисленного с авансов за I, III и IV кварталы 2011 года. Это обстоятельство подтверждается результатами выездной налоговой проверки – признанием отсутствия у Общества обязанности по уплате НДС за спорные налоговые периоды.
В связи с тем что причиной подачи уточненных налоговых деклараций по НДС как к уплате, так и к возмещению из бюджета послужило исчисление Обществом НДС с авансов, то сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет по декларациям за I, III и IV кварталы 2011 года, фактически была уплачена в бюджет по декларациям за II квартал 2011 года и I, II кварталы 2012 года в момент отгрузки товаров.
Таким образом, как обоснованно утверждает податель жалобы, при одновременной подаче деклараций как к уплате, так и к возмещению НДС из бюджета у Общества, реализующего свое право на предъявление вычета по НДС, исчисленного с авансовых платежей, недоимка отсутствует.
Учитывая изложенное, следует признать, что в спорном случае обязанность по уплате пеней за несвоевременное перечисление НДС с полученных авансов могла быть возложена на Общество только за период с налогового периода неуплаты НДС с авансовых платежей по налоговый период, в котором эти суммы НДС учтены в качестве вычетов. При таких обстоятельствах вывод судов первой и апелляционной инстанций о правомерном начислении Инспекцией пеней за период по 13.12.2013 (на дату представления уточненных деклараций) является необоснованным, а обжалуемые судебные акты – незаконными и подлежащими отмене.
Общество в рамках кассационного обжалования судебных актов утверждает, что платежным поручением от 12.12.2013 № 8464 уплатило 2 682 252 руб. 10 коп. пеней за период с 21.04.2011 по 20.07.2012 (период нарушения срока уплаты в бюджет НДС с авансовых платежей, полученных в I, III и IV кварталах 2011 года), то есть добровольно исполнило возложенную на него обязанность по возмещению потерь бюджета в пределах суммы пеней, исчисленной налоговым органом за указанный период. Однако данное обстоятельство не было предметом рассмотрения и оценки судов первой и апелляционной инстанций вообще и применительно к предмету заявленного спора (о признании недействительным требования).
Таким образом, кассационная инстанция делает вывод, что судами неполно исследованы все значимые для дела обстоятельств, что в силу пункта 3 статьи 287 АПК РФ влечет за собой отмену обжалуемых судебных актов и направление дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, установить факт уплаты Обществом пеней за несвоевременное перечисление НДС с авансов (за период с 21.04.2011 по 20.07.2012), а также соответствие (несоответствие) размера уплаченной заявителем суммы размеру подлежащих взысканию пеней за указанный период.
В случае возникновения между сторонами спора относительно размера пеней, подлежащих уплате налогоплательщиком за период 21.04.2011 по 20.07.2012, сторонам надлежит провести сверку расчетов.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
п о с т а н о в и л:
решение Арбитражного суда Мурманской области от 22.07.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2014 по делу № А42-769/2014 отменить.
Дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Председательствующий Н.А. Морозова
Судьи О.Р. Журавлева
С.В. Соколова
