Постановление АС Северо-Западного округа от 17.11.2017 № А13-106/16

17 ноября 2017 года

Дело №

А13-106/2016

            Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей  Родина Ю.А., Савицкой И.Г.,

            при участии от общества с ограниченной ответственностью «Полон» ФИО1 (доверенность от 01.09.2017), ФИО2 (доверенность от 10.11.2017), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области ФИО3 (доверенность от 21.11.2016 № 02-09/01/4830), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Вологодской области ФИО3 (доверенность от 21.11.2016 № 144),

            рассмотрев 14.11.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Полон» на решение Арбитражного суда Вологодской области от 11.04.2017 (судья Баженова Ю.М.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2017 (судьи Мурахина Н.В., Кутузова И.В., Холминов А.А.) по делу № А13-106/2016,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Полон», место нахождения: 160000, <...>, ОГРН <***>,                                 ИНН <***> (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее -                   АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области, место нахождения: 160029, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам), от 11.09.2015 № 06-21/57 в части доначисления 29 419 019 руб. 77 коп. налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль), 1 040 251 руб. 88 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 6 992 012 руб. 70 коп. пеней, 2 990 673 руб. 37 коп. штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -                  НК РФ) и 430 344 руб. 31 коп. штрафа по статье 123 НК РФ. Общество также просило возложить на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 11 по Вологодской области, место нахождения: 160000, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – Инспекция   № 11), обязанность по устранению допущенных нарушений его прав и законных интересов.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Вохтожский ДОК», место нахождения: 162040, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>.

Решением суда первой инстанции от 11.04.2017 (с учетом определения от 11.04.2017 об исправлении опечатки), оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 13.07.2017, признано не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам от 11.09.2015 № 06-21/57 в части доначисления Обществу 780 054 руб. 90 коп. налога на прибыль, начисления пеней в соответствующей сумме, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в соответствующей сумме и по статье 123 НК РФ в виде                                     348 275 руб. 45 коп. штрафа; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано; на Инспекцию № 11 возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, неполное выяснение ими обстоятельств дела, просит вынесенные по делу судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять новый – об удовлетворении заявления в полном объеме.

Податель жалобы считает, что представленные в дело доказательства подтверждают правомерность включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 3 900 274 руб. 48 коп. затрат в виде стоимости услуг по лесозаготовке ООО «Ремсистема», а также принятия к вычету НДС по этой хозяйственной операции и по операциям, связанным с приобретением технологического сырья у ООО «Домстрой»; претензии Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам к деятельности контрагентов не являются доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгодны; вывод судов о непроявлении Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов не соответствует действительности.

Податель жалобы указывает, что налогоплательщик вправе сформировать резерв по сомнительным долгам в отношении дебиторской задолженности, если она соответствует критериям сомнительного долга, установленного пунктом 1 статьи 266 НК РФ, при условии соблюдения порядка, установленного статьей 266 НК РФ; взаимозависимость участников сделок не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Также Общество ссылается на нарушение Инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам порядка проведения выездной налоговой проверки в части несоответствия оспариваемого решения форме, предусмотренной разделом 5.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзывах на кассационную жалобу налоговые органы просили оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы жалобы, а представитель налоговых органов возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) Обществом налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой  20.07.2015 составила акт № 06-21/57 и 11.09.2015 вынесла решение № 06-21/57.

Указанным решением Обществу доначислено 30 459 271 руб. 65 коп. налога на прибыль и НДС, начислено 7 034 634 руб. 68 коп. пеней и 3 426 017 руб. 68 коп. штрафов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 28.12.2015 № 07-09/13546@ решение Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам оставлено без изменения.

Общество частично оспорило решение от 11.09.2015 № 06-21/57 в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций частично удовлетворили заявленные требования.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит.

Как предусмотрено статьей 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 данного Кодекса.

В соответствии со статьей 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественный прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3 и 4 постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Из документов налогоплательщика следует, что Общество в проверяемом периоде приобретало у ООО «Домстрой» технологическое сырье – лесоматериалы (договор от  31.10.2011 № 25/11); работы по заготовке круглых лесоматериалов для Общества выполняло ООО «Ремсистема» по договору от 26.02.2013 № 03/13.

В ходе проверки Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам пришла к выводу о неправомерном включении Обществом в состав расходов                   3 900 274 руб. 48 коп. затрат в виде стоимости услуг по лесозаготовке                    ООО «Ремсистема», и применении Обществом 702 049 руб. 42 коп. налоговых вычетов по НДС по этим операциям, а также 338 202 руб. 58 коп. налоговых вычетов по НДС по операциям, связанным с приобретением технологического сырья у ООО «Домстрой».

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, руководствуясь статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, разъяснениями, изложенными в постановлении № 53, суды пришли к выводу о доказанности Инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам создания Обществом формального документооборота по сделкам со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из установленных по делу обстоятельств, которые в совокупности указывают на несовершение реальных финансово-хозяйственных операций заявителем и                             ООО «Домстрой» и ООО «Ремсистема» ввиду невозможности выполнения ими своих обязательств по заключенным с Обществом договорам.

Суды приняли во внимание, что контрагенты с признаками «фирм-однодневок» не могли осуществлять спорные операции по причине отсутствия у них основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, управленческого и технического персонала; ФИО4 и ФИО5, значащиеся в едином государственном реестре юридических лиц единственными учредителями и директорами ООО «Домстрой» и ООО «Ремсистема», отрицали свою причастность к деятельности данных организаций; осуществляющие приемку товара работники Общества ФИО6 и ФИО7 в ходе допроса в Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам пояснили, что ООО «Домстрой» им незнакомо.

Анализ расчетных счетов ООО «Домстрой» и ООО «Ремсистема» показал, что данные организации не осуществляли платежей на цели финансово-хозяйственной деятельности, а именно за аренду помещений и оборудования, оплату коммунальных услуг, электроэнергии, услуг связи;  движение денежных средств носило транзитный характер: поступавшие от Общества на расчетный счет ООО «Домстрой» денежные средства перечислялись на расчетный счет ООО «ГрандХолдинг», обладающего признаками «фирмы-однодневки», а также на карточный счет сотрудника «Домстрой» ФИО8, который в ходе допроса пояснил, что полученные от организации денежные средства он в дальнейшем перечислял представителям различных организаций, не являющихся поставщиками технологического сырья; поступавшие от Общества на расчетный счет ООО «Ремсистема» денежные средства перечислялись на расчетный счет ООО «СтройТранс», обладающего признаками «фирмы-однодневки», руководителем которого является                 ФИО4, а затем частично снимались или перечислялись на счета индивидуальных предпринимателей ФИО9, ФИО10, ФИО11, которые не являются поставщиками услуг по заготовке лесоматериалов.

Из представленной закрытым акционерным обществом «Банк «Вологжанин» информации следует, что расчетные счета спорных контрагентов в банке открыты в один день, одними и теми же лицами, криптографические ключи и электронно-цифровые подписи для использования системы «Клиент-банк» находились у одних и тех же лиц, распоряжение расчетными счетами осуществлялась с одного IP-адреса в одно и то же время.

Суды приняли во внимание ответ Департамента лесного комплекса Вологодской области, из которого следует, что ООО «Домстрой» не осуществляло на территории лесного фонда государственных лесничеств Вологодской области заготовку и вывоз древесины.

Довод Общества о том, что претензии Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам к деятельности спорных контрагентов не являются доказательством получения им необоснованной налоговой выгоды,  кассационный суд отклоняет, поскольку суды признали обоснованным вывод Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам о неправомерном включении Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 3 900 274 руб. 48 коп. затрат в виде стоимости услуг по лесозаготовке                   ООО «Ремсистема, а также о предъявлении к вычету НДС по взаимоотношениям с ООО «Ремсистема» и ООО «Домстрой» на основании всех доказательств в совокупности.

Довод Общества о проявлении им должной осмотрительности при выборе ООО «Дострой» и ООО «Ремсистема» в качестве контрагентов со ссылкой на проверку их правоспособности  суды оценили и отклонили.

Основываясь на совокупности доказательств, суды установили, что документы, представленные Обществом, недостоверны и противоречивы,  оформлены вне связи с осуществлением реальной  деятельности, между Обществом и ООО «Домстрой» и ООО «Ремсистема» создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

С учетом изложенного следует признать правильным вывод судов о том, что представленные Обществом первичные документы по хозяйственным операциям с ООО «Домстрой» и ООО «Ремсистема» не могут быть приняты в качестве доказательств несения расходов, учитываться при исчислении налога на прибыль и являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС ввиду фактического неосуществления этих операций.

Учтя изложенное, суды обоснованно отказали Обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам в этой части.

В ходе проверки Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам также пришла к выводу о неправомерном включении Обществом в состав внереализационных расходов сумм резерва по сомнительным долгам, сформированного с учетом дебиторской задолженности ООО «Вохтожский ДОК».

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ) включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Пунктом 3 статьи 266 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика  создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, установленном названной статьей.

Из материалов дела следует, что основную часть дебиторской задолженности от реализации товаров, услуг, включенной налогоплательщиком в состав резерва по сомнительным долгам, составляет задолженность                                 ООО «Вохтожский ДОК» (в 2012 году – 155 398 620 руб. 85 коп. (98,2%), в 2013 году – 143 194 824 руб. 35 коп. (97,8%).

Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, установив, что 100%  уставных капиталов Общества и ООО «Вохтожский ДОК» принадлежит ФИО12, посчитала данных лиц взаимозависимыми и их взаимозависимость оказывает влияние на условия и результаты сделок, пришла к выводу о создании Обществом искусственной задолженности по договорам, заключенным с ООО «Вохтожский ДОК», в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли путем ее включения в состав резерва по сомнительным долгам.

Взаимозависимость участников сделки сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

Суды установили, что основные производственные мощности, используемые ООО «Вохтожский ДОК» при изготовлении продукции, принадлежат Обществу, которое несет затраты в виде лизинговых платежей за имущество, переданное в аренду ООО «Вохтожский ДОК», при отсутствии со стороны ООО «Вохтожский ДОК» встречного исполнения обязательств (уплаты арендной платы), следствием чего явилось наращивание Обществом дебиторской задолженности ООО «Вохтожский ДОК». При этом Общество не предъявляло ООО «Вохтожский ДОК» к уплате пени и проценты по статье 395 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Кроме того, ООО «Вохтожский ДОК» одновременно являлось кредитором и должником Общества, хотя сумма дебиторской задолженности контрагента была достаточной для погашения встречной кредиторской задолженности Общества.

Договорами, заключенными Обществом и ООО «Вохтожский ДОК», предусмотрена ответственность за неисполнение обязательств по уплате арендных платежей, оплате поставленного товара, а также односторонний отказ от исполнения обязательств по причине неоднократного невнесения платы.

Однако Общество не воспользовалось возможностью проведения зачета взаимных обязательств, не приняло санкций за нарушение договорных обязательств, не расторгло договоры аренда, а, несмотря на наличие дебиторской задолженности, своевременно исполняет денежные обязательства перед ООО «Вохтожский ДОК».

В 2012, 2013 годах ООО «Вохтожский ДОК» регулярно перечисляло иным поставщикам денежные средства. Так, за лесоматериалы в 2012 году перечислено 164,66 млн руб., в 2013 - 179,16 млн руб., за бумагу и хим. препараты в 2012 году - 488,84 млн руб., в 2013 - 455,02 млн руб., за ГСМ в  2012 году - 184,6 млн руб., в 2013 - 127,72 млн руб., за оборудование в 2012 году - 27,26 млн руб., в 2013 - 21,77 млн руб., что значительно превышает сумму задолженности перед Обществом.

Оценив установленные Инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам в ходе проверки обстоятельства в их совокупности и взаимной связи, суды пришли к обоснованному выводу о том, что, несмотря на формальное выполнение Обществом всех предусмотренных законом условий для создания резерва по сомнительным долгам, в рассматриваемом случае имеют место согласованные действия заинтересованных лиц, следствием которых явилось формирование дебиторской задолженности взаимозависимых лиц и получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения на сумму внереализационных расходов налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Довод жалобы о неправомерной ссылке в оспариваемом решении налогового органа на положения статьи 105.1 НК РФ кассационный суд не принимает, поскольку в рассматриваемом случае Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам установила не только факт взаимозависимости участников хозяйственных операций, но и совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Как правильно указали суды, доводы Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам о необоснованном получении Обществом налоговой выгоды подтверждается материалами дела и позволяют сделать вывод об учете Обществом операций, не обусловленных разумными экономическими причинами, фактически направленных на искусственное создание задолженности в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при помощи создания резерва по сомнительным долгам по контрагенту, являющемуся по отношению к заявителю взаимозависимым и аффилированным  лицом.

Таким образом, суды обоснованно оставили без удовлетворения требования Общества в этой части.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, рассмотрены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

При подаче кассационной жалобы Общество неправильно исчислило и уплатило по чеку-ордеру от 12.09.2017 3000 руб. государственной пошлины вместо 1500 руб.

Излишне уплаченные 1500 руб. подлежат возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

 п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Вологодской области от 11.04.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2017 по делу № А13-106/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Полон» - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Полон», место нахождения: 160000, <...>, ОГРН <***>,                ИНН <***>, из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 12.09.2017.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

Ю.А. Родин

 И.Г. Савицкая