Постановление АС Северо-Западного округа от 15.02.2018 № А56-88745/16

15 февраля 2018 года

Дело №

А56-88745/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Выборгская лесопромышленная корпорация» ФИО1 (доверенность от 14.09.2016             № 47 БА 2176924) и ФИО2 (доверенность от 30.09.2016  № 78 АБ 1247600), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области ФИО3 (доверенность от 25.12.2017                           № 02-21/56) и ФИО4 (доверенность от 25.12.2017 № 02-21/75),

рассмотрев 15.02.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2017 по делу № А56-88745/2016 (судьи            Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.),

                                               у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «Выборгская лесопромышленная корпорация», место нахождения: 188918, Ленинградская область, Выборгский район, городской <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области, место нахождения: 188800, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее - Инспекция),  от 29.07.2016   № 12-34/22 в части доначисления 16 433 720 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и 159 427 031 руб. налога на имущество организаций (далее – налог на имущество), начисления 22 260 437 руб. 06 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов, а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением суда первой инстанции от 22.05.2017 (судья Трощенко Е.И.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 02.11.2017 решение от 22.05.2017 отменено в части отказа в признании недействительным решения Инспекции о доначислении 125 039 845 руб. налога на имущество и начислении соответствующей суммы пеней, в этой части заявленные Обществом требования удовлетворены, в остальной части решение суда первой инстанции оставлено без удовлетворения.

В кассационной жалобе и уточнении к ней Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права – положений Закона Ленинградской области от 25.11.2003 № 98-а «О налоге на имущество организаций» (далее - Закон № 98-а), статьи 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (далее – Закон № 39-ФЗ), пунктов 1 – 2 статьи 372 и статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), просит отменить постановление от 02.11.2017 в части признания недействительным ее решения и оставить в силе решение суда первой инстанции от 22.05.2017. По мнению подателя жалобы, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Общество не может быть признано организацией - инвестором, поскольку не понесло в спорном периоде затрат на приобретение имущества, полученного в лизинг. Инспекция утверждает, что исходя из разъяснений, данных Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 14.03.2014 № 17 «Об отдельных вопросах, связанных с договором выкупного лизинга» (далее – постановление № 17), позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 20.07.2011 № 20-П, и положений статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон № 164-ФЗ), лизинговая деятельность рассматривается как вид инвестиционной деятельности с точки зрения финансирования лизингодателем лизингополучателя, но не финансирования (инвестирования, осуществления капитальных вложений) лизингополучателем. Более того, бизнес-планом инвестиционного проекта не предусмотрено условия о возможности привлечения инвестиций в форме лизинга, оборудование для реализации инвестиционного проекта должно быть приобретено Обществом в собственность. Также Инспекция обращает внимание на то, что Общество, которому не перешло право собственности на спорное оборудование и которое не произвело расходов на приобретение основных средств в части выкупаемой стоимости, в нарушение пункта 11 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 17.02.1995 № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» отразило полученное по договору лизинга имущество на счете 01 «Основные средства» как собственное имущество; спорное оборудование в 2011 году находилось у Общества в аренде и использовалось при производстве древесных гранул, которые заявитель реализовывал покупателям с октября 2011 года.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 выездной налоговой проверки составила акт от 15.06.2016 № 12-34/18 и приняла решение от 29.07.2016 № 12-34/22 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением налогоплательщику доначислено 16 433 720 руб. НДС и                          159 427 031 руб. налога на имущество, а также начислено 22 260 437 руб.               06 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов.

Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области    решением от 30.11.2016 № 16-21-04/17309 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу налогоплательщика на решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции в части.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) проверена законность принятых по делу судебных актов в пределах доводов кассационной жалобы Инспекции и возражений на нее.

Изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция установила следующее.

Обжалуемый в кассационном порядке эпизод касается правомерности применения Обществом освобождения от налога на имущество, предусмотренного подпунктом «б» пункта 1 статьи 3.1 Закона № 98-а для организаций-инвесторов в отношении имущества, создаваемого или приобретаемого для реализации инвестиционного проекта.

Как установила Инспекция, Общество в 2013 и 2014 годах применяло льготный режим налогообложения в отношении 23 объектов основных средств, как собственных (10 объектов), так и полученных по договору лизингу (13 объектов), относя их в перечень имущества, создаваемого или приобретаемого для реализации инвестиционного проекта «Создание производственных мощностей для выпуска пеллет и повышения экономической эффективности бумажного производства» в соответствии с бизнес-планом инвестиционного проекта.

Основанием для доначисления оспариваемой суммы налога на имущество и начисления пеней послужил вывод Инспекции об отсутствии у Общества правовых оснований для применения освобождения от налогообложения в отношении имущества, полученного по договору лизинга. Как указал налоговый орган, заявитель при получении имущества в рамках лизинговых правоотношений инвестором не является, поскольку не осуществляет капитальных вложений на приобретение объектов основных средств в собственность (в части выкупной стоимости). Более того, собственником переданного в лизинг имущества на момент ввода спорных объектов в эксплуатацию и начала использования льготы на имущество являлся лизингодатель, расходы Общества в рамках договора лизинга в виде лизинговых платежей представляют собой возмещение инвестиционных затрат иного лица – лизингодателя.

Удовлетворяя требования Общества по рассматриваемому эпизоду, апелляционный суд пришел к выводу о том, что лизинговая деятельность, как вид инвестиционной деятельности, относится не только к деятельности лизингодателя, но и к деятельности лизингополучателя, поэтому лицом, имеющим право воспользоваться льготой по налогу на имущество, является не только лизингодатель, но и лизингополучатель. По мнению суда, в данном случае  заявитель осуществил вложения в приобретение основных средств в форме капитальных вложений, поэтому имел право на использование льготы по налогу на имущество за 2013 – 2014 годы.

Кассационная инстанция считает, что выводы суда апелляционной инстанции не основаны на нормах материального права и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что 17.02.2012 между субъектом Российской Федерации – Ленинградской областью и Обществом (инвестор) заключен договор о предоставлении мер государственной поддержки инвестиционной деятельности в Ленинградской области. Согласно договору Обществу на основании областного закона «О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Ленинградской области» от 22.07.1997 № 24-оз (далее – Закон № 24-оз) установлен режим наибольшего благоприятствования, в рамках которого инвестор вправе воспользоваться налоговыми льготами и субсидиями, предусмотренными областным законодательством. В частности, Общество освобождается от уплаты налога на имущество, зачисляемого в областной бюджет Ленинградской области, на период применения режима наибольшего благоприятствования, т.е. на срок фактической (с учетом предоставленных льгот) окупаемости инвестиционных затрат (но не превышающий прогнозный срок окупаемости инвестиционных затрат, предусмотренный бизнес-планом инвестиционного проекта) и на двухлетний срок после наступления срока окупаемости инвестиционных затрат, в отношении имущества, созданного и/или приобретенного для реализации инвестиционного проекта с начала реализации инвестиционного проекта (III квартала 2011 года) в соответствии с бизнес-планом инвестиционного проекта (и не входившего в состав налогооблагаемого имущества на территории Ленинградской области до начала реализации инвестиционного проекта).

 По условиям договора инвестор за счет собственных ресурсов осуществляет инвестирование на территории Ленинградской области в развитие обрабатывающего производства (код ОКВЭД 21.1 «Производство целлюлозы, древесной массы, бумаги, картона») в соответствии с бизнес-планом инвестиционного проекта «Создание производственных мощностей для выпуска пеллет и повышения экономической эффективности бумажного производства». Инвестор планирует в соответствии с указанным бизнес-планом осуществить инвестиционные затраты на общую сумму 6 137 589 000 руб. в срок до 01.04.2012. Прогнозный срок окупаемости инвестиционных затрат составляет 16 кварталов (с 3 квартала 2011 по 2 квартал 2015 включительно). Инвестор ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, связанным с реализацией инвестиционного проекта, и раздельный учет основных средств и нематериальных активов, создаваемых или приобретаемых для реализации проекта в соответствии бизнес-планом инвестиционного проекта (и не входивших в состав налогооблагаемого имущества на территории Ленинградской области до начала реализации инвестиционного проекта), в период действия договора. Порядок ведения раздельного учета по операциям, связанным с осуществлением инвестиционной деятельности, приведен в приложении к договору.

В ходе проверки налоговый орган выяснил, что Общество приобрело в собственность и получило в лизинг у взаимозависимого лица  - открытого акционерного общества «Выборгская целлюлоза» (далее – ОАО «Выборгская целлюлоза») объекты, указанные в приложении 1 «Детализированный список капитальных вложений» к бизнес-плану инвестиционного проекта.

Так, по договору купли-продажи от 25.11.2011 № 1-11 Общество приобрело у ОАО «Выборгская целлюлоза» производственное оборудование для производства древесных гранул (пеллет), в том числе внешние электрические сети; комплекс окорки и производства щепы № 1, 2; систему транспортировки щепы; ленточно-сушильную установку № 1, 2; оборудование котельной производства по выпуску пеллет; комплекс гранулирования № 1, 2. В договоре указано, что данное оборудование, бывшее в употреблении, может быть использовано по назначению, его качество соответствует условиям договора.  Общая стоимость оборудования составила 1 931 653 686 руб.

Согласно актам приема-передачи оборудование передано Обществу в месте нахождения продавца: <...>. Актом проверки и осмотра работающего оборудования  от 30.12.2011 подтверждается, что оборудование эксплуатируется в штатном режиме, находится в технически исправном состоянии и продолжает нормальную работу.

Также между Обществом (лизингополучатель) и ОАО «Выборгская целлюлоза» (лизингодатель) заключен договор лизинга от 20.09.2012. Согласно этому договору Обществу за плату во временное владение и пользование сроком на 15 лет переданы остальные производственные мощности, относящиеся к  производству древесных гранул (пеллет), в том числе 13 спорных объектов: автодороги пеллетого производства, галерея транспортировки щепы, здание участка гранулирования, здание окорки и производства щепы, комплекс силосов отгрузки готовой продукции, надземный газопровод, площадка сушильных установок, комплекс мазутного хозяйства, силос коры, силос хранения готовой продукции № 1 и 2, здание БРЦ/1.

В пунктах 6.1 - 6.4 договора предусмотрено, что лизингополучатель вправе выкупить предмет лизинга по истечении срока действия договора; выкупной ценой является сумма, равная сумме последнего лизингового платежа. После полной уплаты общей суммы платежей по договору и выкупной цены предмет лизинга переходит в собственность Общества. В случае отказа от выкупа договор считается договором долгосрочной аренды.

По условиям договора сумма ежемесячного лизингового платежа в период с 26.10.2012 по 26.12.2014 составляет 20 000 руб., с 26.01.2015 по 26.09.2017 - 47 813 464 руб.; общая сумма платежей по договору -                                   7 316 000 000 руб.

Как установлено налоговым органом, лизинговое имущество отражено Обществом в качестве собственных объектов основных средств на счете 01.01 «Основные средства в организации»; лизинговые платежи начислены                        ОАО «Выборгская целлюлоза» Обществу за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 в сумме 480 000 руб., за I-IV кварталах 2015 года лизинговые платежи не начислялись.

На момент эксплуатации оборудования и начала пользования Обществом льготы по налогу на имущество право собственности на спорные объекты к заявителю не перешло.

В силу пункта 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 данного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 названного Кодекса.

Налог на имущество является региональным налогом, устанавливается и вводится в действие в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и законами субъектов Российской Федерации, и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации (статьи 14, 372 НК РФ).

При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут определяться особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества в соответствии с главой 30 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками (пункт 2 статьи 372 НК РФ).

В соответствии с подпунктом «б» пункта 1 статьи 3.1 Закона № 98-ОЗ (до внесения изменений законом Ленинградской области от 29.12.2012 № 113-оз) от налогообложения налогом на имущество освобождаются инвесторы - на период применения режима наибольшего благоприятствования в соответствии с Законом № 24-оз, то есть на срок фактической окупаемости инвестиционных затрат (но не превышающий прогнозный срок окупаемости инвестиционных затрат, предусмотренный бизнес-планом инвестиционного проекта), и на двухлетний период после наступления срока окупаемости инвестиционных затрат в отношении имущества, создаваемого или приобретаемого для реализации инвестиционного проекта в соответствии с бизнес-планом инвестиционного проекта (и не входившего в состав налогооблагаемого имущества на территории Ленинградской области до начала реализации инвестиционного проекта).

Таким образом, названная льгота предоставляется организациям-инвесторам в отношении имущества, созданного или приобретенного для реализации инвестиционного проекта.

Оценив представленные доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об отсутствии у Общества предусмотренных законом оснований для применения данной льготы в отношении имущества, полученного по договору лизинга.

В соответствии со статьей 665 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьей 2 Закона № 164-ФЗ договором лизинга является договор, по которому арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

Согласно пункту 5 статьи 15 Закона № 164-ФЗ по договору лизинга лизингополучатель обязуется принять предмет лизинга, а также выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга.

В силу статьи 28 Закона № 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в постановлении № 17, в договоре выкупного лизинга имущественный интерес лизингодателя заключается в размещении и последующем возврате с прибылью денежных средств, а имущественный интерес лизингополучателя - в приобретении предмета лизинга в собственность за счет средств, предоставленных лизингодателем и при его содействии. Приобретение лизингодателем права собственности на предмет лизинга служит для него обеспечением обязательств лизингополучателя по уплате установленных договором платежей, а также гарантией возврата вложенного.

Таким образом, лизинговые платежи являются возмещением инвестиционных затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю (возврат вложенного лизингодателем финансирования) и выплате причитающегося лизингодателю дохода (платы за финансирование), и обязательны к уплате независимо от получения предмета лизинга во владение.

На основании изложенного, как правильно указано судом первой инстанции, лизинговые платежи, уплачиваемые Обществом по договору лизинга                             ОАО «Выборгская целлюлоза», нельзя отнести к капитальным вложениям при реализации инвестиционного проекта, возмещая лизингодателю его инвестиционные затраты сам лизингополучатель каких-либо вложений в создание и приобретение (до уплаты выкупной стоимости имущества) не несет.

Ссылка Общества на решение третейского суда от 09.07.2015, в котором зафиксирована договоренность сторон о расторжении договора лизинга и обязательстве заключить договор купли-продажи, правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку доказательства заключения договора купли-продажи, подтверждающего действительное приобретение льготируемых налогоплательщиком объектов, в материалы дела не представлены.

Суд первой инстанции также при рассмотрении дела сделал обоснованный вывод о том, что Общество нельзя отнести к категории «инвестора», расходы в форме капитальных вложений осуществлены не проверяемым лицом, а взаимозависимой организацией - лизингодателем                 ОАО «Выборгская целлюлоза».

Как указано в абзацах 2 и 3 статьи 1 Закона № 39-ФЗ, инвестиции - это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; инвестиционная деятельность - это вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Согласно пункту 2 статьи 4 Закона № 39-ФЗ инвесторы осуществляют капитальные вложения в Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с абзацем 3 статьи 1 Закона № 39-ФЗ капитальными вложениями являются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Судом первой инстанции обоснованно принято во внимание, что 2009 – 2010 годах ОАО «Выборгская целлюлоза» само осуществляло реализацию двух инвестиционных проектов: переоборудование производства переработки бумаги под производство по выпуску древесных гранул (пеллет) и реконструкцию цеха приема и линии подготовки макулатурной массы (проект реконструкции технологического потока БДМ-1, линии переработки макулатуры).

Результаты проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля свидетельствуют о том, что вложения в модернизацию производства и в создание производства по выпуску новой продукции – древесных гранул (пеллет) фактически были понесены ОАО «Выборгская целлюлоза».

По договору купли-продажи от 25.11.2011 № 1-11 и договору лизинга от 20.09.2012 Обществом было получено оборудование, которое не требовало наладки и монтажа, было пригодно для использования и фактически использовалось в производственной деятельности.

Как установлено налоговым органом и не опровергнуто Обществом, в  сентябре 2011 года ОАО «Выборгская целлюлоза» прекратило производственную деятельность и передало Обществу объекты пеллетного производства по договору аренды от 30.09.2011. С октября 2011 года Общество занималось реализацией древесных гранул, произведенных на спорном оборудовании, что свидетельствует о непрерывной работе оборудования. Переданные в аренду объекты учитывались ОАО «Выборгская целлюлоза» на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Эта организация, фактически закончив капитальные вложения, не поставила имущество на баланс в качестве объектов основных средств, а передало его взаимозависимой организации - Обществу, зарегистрированному в качестве юридического лица 16.08.2011, т.е. незадолго до осуществления спорных операций.

Каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что в данном случае спорные объекты подвергались достройке, дооборудованию, техническому перевооружению, модернизации или реконструкции за счет лизинговых платежей, Общество не представило.

На основании изложенного, рассматривая настоящий спор, суд первой инстанции, проанализировав нормы Законов № 39-ФЗ и 164-ФЗ, приняв во внимание условия предоставления льготы по налогу на имуществу, предусмотренные подпунктом «б» пункта 1 статьи 3.1 Закона № 98-ОЗ, пришел правильному к выводу, что в отношении спорных объектов, полученных по договору лизинга, у Общества не возникло оснований для применения заявленной льготы.

Решение суда первой инстанции по спорному эпизоду вынесено в соответствии с правильно установленными обстоятельствами дела, подтвержденными имеющимися в деле доказательствами, и с учетом подлежащих применению норм материального и процессуального права, поэтому у апелляционного суда не имелось правовых оснований для его отмены.

Поскольку выводы суда апелляционной инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на неправильном применении норм материального права, суд кассационной инстанции в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ считает, что постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении  125 039 845 руб.  налога на имущество и начислении соответствующей суммы пеней подлежит отмене, а решение суда первой инстанции в этой части - оставлению в силе.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л :

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2017 по делу № А56-88745/2016 в части признания недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области от 29.07.2016 № 12-34/22 о доначислении и предложении уплатить 125 039 845 руб.  налога на имущество организаций и соответствующей данному налогу суммы пеней, а также в части взыскания с Инспекции Федеральной налоговой службы по Выборгскому району Ленинградской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Выборгская лесопромышленная корпорация» 4500 руб. в возмещение судебных расходов по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций, отменить.

В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.05.2017 по делу № А56-88745/2016.

В остальной части оставить без изменения постановление апелляционного суда.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Е.С. Васильева

 С.В. Соколова