Постановление АС Северо-Западного округа от 13.10.2022 № А56-113410/2021

13 октября 2022 года

Дело №

А56-113410/2021

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Финский 4» Того В.А. (доверенность от 06.05.2022), Высоцкой Е.В. (доверенность от 03.12.2021), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Санкт-Петербургу Иванова В.И. (доверенность от 12.09.2022  № 13-17/24986), Кубинских И.Ю. (доверенность от 23.03.2022 № 13-17/07737),

рассмотрев 13.10.2022 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Финский 4» на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.02.2022 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2022 по делу № А56-113410/2021,

                                               у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «Финский 4», адрес: 195009, Санкт-Петербург, Финский пер., д. 4, лит. А, ОГРН 1137847105890, ИНН 7804504723 (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Санкт-Петербургу, адрес: 195009, Санкт-Петербург, Арсенальная наб., д. 13/1, ОГРН 1047807000020, ИНН 7804045452 (далее - Инспекция), от 05.08.2021 № 8714 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 11.02.2022, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда 18.05.2022, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение от 11.02.2022 и постановление от 18.05.2022, принять по данному делу новый судебный акт – об удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы настаивает на том, что правомерно в связи с переходом на упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) восстановил ранее принятый к вычету налог на добавленную стоимость (далее - НДС) по объекту недвижимости не единовременно, а в размере 1/10 от суммы налога, исчисленного с остаточной стоимости объекта и подлежащего восстановлению. Общество утверждает, что вопрос о восстановлении сумм налога должен разрешаться на основании совокупности положений абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункта 6 статьи 171, пунктов 3, 4 статьи 171.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). По мнению заявителя, специальный порядок восстановления НДС, принятого налогоплательщиком к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств, определенный статьей 171.1 НК РФ, должен применяться к лицам, перешедшим на УСН.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, с момента постановки на налоговый учет (14.03.2013) Общество применяло общую систему налогообложения, с 01.01.2021 перешло на применение  УСН с объектом налогообложения «доходы».

Общество создано 14.03.2013 в результате реорганизации в форме выделения из общества с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Алкор2» и является с 26.06.2013 собственником здания по адресу: Санкт-Петербург, Финский пер., д. 4, полученного в результате выделения. В период с 14.03.2013 по 30.09.2014 в данном здании производились ремонтно-восстановительные работы, направленные на создание офисного бизнес центра с последующей сдачей Обществом помещений в аренду. Здание после ремонта введено в эксплуатацию 30.09.2014. Затраты на модернизацию и реконструкцию спорного здания увеличили стоимость объекта основных средств. Согласно акту о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств от 30.09.2014 стоимость здания после проведения ремонтно-восстановительных работ составила 137 193 045 руб. 28 коп.

В период применения общей системы налогообложения (I-IV кварталы 2013, I и III кварталы 2014 года) Общество на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Энерго-Инжиниринг», ООО «Радиант», ООО «Канар»,                ООО «Новые горизонты», ООО «Сервис комплект», ООО «Теплосистемы», предъявило к вычету 35 293 594 руб. НДС по товарам (работам, услугам), связанным с ремонтом здания.

Впоследствии, в 2019 году, Обществом выполнены ремонтно-восстановительные работы, увеличивающие стоимость основного средства, на сумму 1 153 383 руб. 51 коп., по состоянию на 01.01.2020 стоимость здания составила 138 346 428 руб. 79 коп., остаточная стоимость объекта основных средств по состоянию на 31.12.2020 - 34 417 734 руб. 17 коп.

Общество 25.02.2021 представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за IV квартал 2020 года с исчисленной к уплате в бюджет суммой налога в размере 1 469 546 руб.

В этой декларации в связи с переходом на УСН Общество восстановило 597 694 руб. 33 коп. налога, ранее принятого к вычету по объекту недвижимого имущества, и 33 361 руб. 02 коп. НДС, ранее принятого к вычету по материалам.

Общество рассчитало сумму налога, подлежащего восстановлению, с учетом показателя остаточной стоимости объекта недвижимости по состоянию на 31.12.2020, в сумме 5 976 943 руб. 34 коп.

Данную сумму НДС, как полагает налогоплательщик, в соответствии со статьей 171.1 НК РФ он вправе восстановить в течение 10 лет, начиная с налогового периода, предшествующего переходу УСН.

По результатам камеральной проверки полученной декларации  Инспекция составила акт от 08.06.2021 № 8656  и приняла решение от 05.08.2021 № 8741 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанными решениями Обществу доначислено 5 379 249 руб. НДС, начислено 234 266 руб. 28 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 537 925 руб. штрафа.

Инспекция на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ сочла, что Общество должно было в IV квартале 2020 года восстановить 5 976 943 руб.           34 коп. НДС, ранее принятого к вычету по объекту недвижимого имущества. По мнению налогового органа, при переходе на УСН суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по основным средствам, подлежат восстановлению в полном объеме в налоговом периоде, предшествующем переходу на специальный налоговый режим.

Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу решением от 15.11.2021 № 16-19/66609 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение Инспекции.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований, сделав вывод, что с 01.01.2021 Общество перешло на УСН с объектом налогообложения «доходы», в связи с чем в силу прямого указания абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, подлежали восстановлению в 4 квартале 2020 года. Суды признали, что положения абзаца 4 пункта 6 статьи 171 и статьи 171.1 НК РФ не применимы к рассматриваемой ситуации.

Изучив материалы дела, доводы жалобы и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а требования Общества - удовлетворению.

В целях обеспечения взимания налога глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что НДС, исчисленный налогоплательщиком при совершении облагаемых операций, уплачивается в бюджет за вычетом сумм «входного» налога, предъявленного контрагентами в дополнение к цене товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком (пункт 1 статьи 168, пункт 2 статьи 171 и пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Следовательно, по общему правилу налогоплательщику, использующему приобретенные товары, работы и услуги для ведения своей экономической деятельности, в рамках которой предполагается совершение облагаемых НДС операций, гарантируется право вычета «входящего» налога, предъявленного контрагентами.

В исключение из этого правила пунктом 2 статьи 170 НК РФ определен перечень случаев, когда «входной» НДС учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), что имеет место либо в силу статуса приобретателя (он не является плательщиком НДС или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика), либо характера совершаемых им операций (данные операции не признаются объектом налогообложения, освобождены от налогообложения, либо местом их совершения не признается территория Российской Федерации), для которых им приобретены указанные товары (работы, услуги).

Положениями подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ предусмотрено  восстановление сумм НДС, принятых к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 названной статьи.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Для случаев перехода налогоплательщика с общей системы налогообложения на УСН абзацем 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ установлено следующее правило: суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу УСН.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из того, что данная норма не содержит положений, позволявших лицам, переходящим на УСН, осуществлять восстановление ранее принятого к вычету НДС в течение какого-либо периода времени, напротив, содержит предписание о восстановлении налога в полном объеме в налоговом периоде, предшествующем переходу на специальный налоговый режим.

Между тем суды не учли, что для объектов недвижимости, которые начинают использоваться в необлагаемых операциях, предусмотрен специальный порядок восстановления НДС, принятого к вычету при их приобретении или строительстве (реконструкции, модернизации), то есть в спорной налоговой ситуации приоритет имеет специальная норма, указанная в статье 171.1 НК РФ.

Статьей 171.1 НК РФ установлен порядок восстановления сумм НДС, принятых налогоплательщиком к вычету по объектам основных средств, относящимся к объектам недвижимости (за исключением космических объектов), при применении которого необходимо учитывать следующее.

В соответствии с частью 2 статьи 171.1 НК РФ положения настоящей статьи в отношении восстановления сумм налога применяются к суммам налога, предъявленным налогоплательщику (либо уплаченным или исчисленным налогоплательщиком) и принятым им к вычету, при осуществлении следующих операций:

при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости, учитываемых как объекты основных средств;

при приобретении товаров (работ, услуг) для выполнения строительно-монтажных работ.

В настоящем деле Общество в период применения общей системы налогообложения предъявило к вычету НДС по товарам (работам, услугам), связанным с проведением подрядными организациями  ремонта здания.

Как указала сама Инспекция в оспоренном решении, в период с 14.03.2013 по 30.09.2014 в спорном здании проведены ремонтно-восстановительные работы, направленные на создание офисного бизнес центра, которые имели характер на модернизации и реконструкции спорного здания, вследствие чего увеличили стоимость объекта основных средств

Согласно пункту 6 статьи 171.1 НК РФ в случае, если проведена модернизация (реконструкция) объектов основных средств (в том числе после истечения срока, указанного в пункте 3 данной статьи), приводящая к изменению их первоначальной стоимости, суммы НДС по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции), принятые налогоплательщиком к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты основных средств в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ.

В данном случае налогоплательщик обязан отражать восстановленную сумму налога по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором на основании пункта 4 статьи 259 НК РФ производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объекта основных средств, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти лет.

Как указано в пункте 7 статьи 171.1 НК РФ, расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции), в соответствующей доле.

Вывод судов о том, что особый порядок восстановления НДС, предусмотренный статьей 171.1 НК РФ, распространяется только на налогоплательщиков, которые используют соответствующий объект недвижимости как в операциях, подлежащих обложению НДС, так и в операциях, не подлежащих налогообложению, ошибочен.

Статья 171.1 НК РФ не устанавливает, что основанием применения изложенных в ней норм является использование объекта основных средств  одновременно в облагаемой и не облагаемой данным налогом деятельности.

Порядок восстановления принятых к вычету сумм НДС по объектам основных средств, относящимся к объектам недвижимости (за исключением космических объектов), приведенный в статье 171.1 НК РФ, предусматривает обязанность налогоплательщика по восстановлению принятых к вычету сумм НДС по приобретенным или построенным объектам недвижимости, в дальнейшем используемым им для осуществления операций, не облагаемых данным налогом.

Поддержанное судами утверждение налогового органа о том, что положения статьи 171.1 НК РФ распространяются исключительно на плательщиков НДС, поэтому Общество, не являющее с 01.01.2021 плательщиком НДС, обязано восстановить ранее принятый НДС единовременно, кассационная инстанция считает неосновательным.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171.1 НК РФ положения данной статьи устанавливают особый порядок восстановления сумм НДС, принятых налогоплательщиком к вычету, которые применяются в отношении объектов недвижимости, учитываемых как объекты основных средств. Никаких исключений в отношении лиц, перешедших с общей системы налогообложения на УСН, в статье 171.1 НК РФ не содержится.

Из совокупности положений статей 170 и 171. НК РФ усматривается, что в  отношении иных операций и иных основных средств применяется порядок восстановления налога, предусмотренный пунктом 3 статьи 170 НК РФ.

В настоящем деле ранее принятые Обществом к вычету суммы НДС касаются именно объекта недвижимости, учтенного в качестве объекта основных средств.

Таким образом, суды неправомерно отклонили довод заявителя, о том, что в отличие от общих правил восстановления, предусмотренных пунктом 3 статьи 170 НК РФ, восстановление налога по объектам недвижимости осуществляется не единовременно, а в течение нескольких лет в порядке, урегулированном статьей 171.1 НК РФ.

Позиция Общества соответствуют разъяснениям, изложенным в письме Министерства финансов Российской Федерации от 07.06.2022 № 03-07-10/53605.

На основании изложенного кассационная инстанция считает, что у судов первой и апелляционной инстанций не имелось оснований для отказа в признании недействительными оспоренного решения Инспекции.

В силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) основаниями для отмены кассационным судом решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Поскольку при рассмотрении спора фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами, но при этом ими неправильно применены нормы материального права, кассационная инстанция полагает, что в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а требования Общества - удовлетворению.

С учетом результата рассмотрения дела с Инспекции в пользу Общества подлежит взысканию 6000 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11.02.2022 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2022 по делу № А56-113410/2021 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 18 по Санкт-Петербургу от 05.08.2021               № 8714 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы          № 18 по Санкт-Петербургу, адрес: 195009, Санкт-Петербург, Арсенальная наб., д. 13/1, ОГРН 1047807000020, ИНН 7804045452, в пользу общества с ограниченной ответственностью «Финский 4», адрес: 195009, Санкт-Петербург, Финский пер., д. 4, лит. А, ОГРН 1137847105890, ИНН 7804504723, 6000 руб. в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Е.С. Васильева

 С.В. Соколова