АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190000
http://fasszo.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
08 февраля 2018 года | Дело № | А05-3323/2017 | ||
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Журавлевой О.Р., при участии от общества с ограниченной ответственностью «БиоТопливо» ФИО1 (доверенность от 01.02.2018) и ФИО2 (доверенность от 01.02.2018), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу ФИО3 (доверенность от 18.12.2017), ФИО4 (доверенность от 16.01.2018) и ФИО5 (доверенность от 16.01.2018), рассмотрев 08.02.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 25.05.2017 (судья Ипаев С.Г.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2017 (судьи Мурахина Н.В., Докшина А.Ю., Осокина Н.Н.) по делу № А05-3323/2017, у с т а н о в и л: Общество с ограниченной ответственностью «БиоТопливо», место нахождения: 164571, Архангельская область, Виноградовский район, рабочий <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 164900, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее - Инспекция), от 28.11.2016 № 09-13/391 в части: - доначисления 2 698 033 руб. налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль), 11 971 376 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), 1 138 482 руб. налога на имущество организаций (далее – налог на имущество), 525 277 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), начисления 4 155 656 руб. 40 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и 6 375 684 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ); - привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль, НДС и налогу на имущество в виде взыскания 4 742 368 руб. штрафа; - привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный названным Кодексом срок сумм налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания 24 977 руб. штрафа; - привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком документов в виде взыскания 44 300 руб. штрафа. Определением суда первой инстанции от 13.04.2017 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью «Емецкое теплоснабжающее предприятие», место нахождения: 164537, <...> (далее - ООО «Емецкое ТП»), и общество с ограниченной ответственностью «Холмогорское теплоснабжающее предприятие», место нахождения: 164530, <...> (далее - ООО «Холмогорское ТП»). Решением суда первой инстанции от 25.05.2017 признано недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество и единого налога по УСН, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного статьями 119 и 122 НК РФ, по эпизоду, связанному с невключением в доходы, подлежащие налогообложению, задолженности за поставленную теплоснабжающим организациям продукцию, а также в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 и статье 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 30 000 руб.; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Постановлением апелляционного суда от 26.10.2017 решение от 25.05.2017 оставлено без изменения. В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 25.05.2017 и постановление от 26.10.2017 в части признания недействительным ее решения о доначислении налога на прибыль, НДС, налога на имущество и единого налога по УСН, начислении пеней и штрафа, предусмотренного статьями 119 и 122 НК РФ, и направить дело в этой части на новое рассмотрение в суде первой инстанции. По мнению подателя жалобы, при рассмотрении дела суды приняли во внимание пояснения Общества и третьих лиц, оставив без надлежащей оценки имеющиеся в деле доказательства, материалы проверки, в том числе показания опрошенных руководителей ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП», и заявленные налоговым органом доводы. Как утверждает Инспекция, совокупность установленных в ходе проверки обстоятельств с бесспорностью свидетельствует о том, что теплоснабжающие организации, имея задолженность перед Обществом за поставленную им продукцию, намеренно перечисляли денежные средства в оплату продукции в следующем налоговом периоде с целью сохранения проверяемым налогоплательщиком права на применение УСН. Также налоговый орган считает, что суды необоснованно не учли приведенные в решении Инспекции обстоятельства существенного влияния на финансово-хозяйственную деятельность Общества действий ФИО6, ФИО7 и ФИО8, которые были заинтересованы в недопущении утраты Обществом права на применение УСН. Кроме того, суды неправомерно не приняли во внимание, что Общество в отношениях с теплоснабжающими организациями использовало финансовый инструмент в виде предоставления беспроцентных займов, тем самым манипулировало видом дохода для целей применения УСН – возврат займа или выручка от реализации продукции. В отзывах на кассационную жалобу Общество, ООО «Емецкое ТП» и ООО «Холмогорское ТП», считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просят оставить их без изменения, а жалобу Инспекции – без удовлетворения. В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве. ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП» надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направили, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие. Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке. Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества выездной проверки за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 (по НДФЛ за период с 01.01.2012 по 24.12.2015) составила акт от 18.10.2016 № 09-13/375 и приняла решение от 28.11.2016 № 09-13/391 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 2 698 033 руб. налога на прибыль, 11 971 376 руб. НДС, 1 138 482 руб. налога на имущество, 2987 руб. транспортного налога, 244 941 руб. земельного налога и 525 277 руб. единого налога по УСН, а также начислено 4 242 134 руб. 57 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление НДФЛ. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной статьей 119, пунктами 1 и 3 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 11 212 122 руб. штрафа и ему уменьшен на 589 706 руб. исчисленный минимальный налог за 2013 год. Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 17.02.2017 № 07-10/1/02339 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа. Общество оспорило решение налогового органа в судебном порядке. Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования частично. Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы. Как усматривается из материалов дела, основным направлением деятельности Общества является производство и реализация древесного топлива (щепа, дрова, брикеты); продажу древесного топлива заявитель осуществляет в адрес теплоснабжающих организаций Виноградовского и Холмогорского районов Архангельской области - ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП», обществам с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Березниковское ТП», «Виноградовский ЖКС». В проверяемые налоговые периоды Общество применяло УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» и на основании пункта 2 статьи 346.11 НК РФ использовало освобождение от уплаты НДС, налога на прибыль и налога на имущество. В ходе проверки Инспекция установила, что уровень доходов от реализации за 2012 - 2014 годы, отраженный Обществом в налоговых декларациях по единому налогу по УСН, максимально приближен к предельному уровню доходов, установленному пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ. В частности, доход от реализации товаров в IV квартале 2013 года составил 58 970 562 руб., в 2014 году - 62 371 957 руб. Анализ регистров бухгалтерского учета Общества – оборотно-сальдовых ведомостей по счету 62 «Расчеты с покупателями» свидетельствует об увеличении дебиторской задолженности за отгруженную продукцию в связи с неоплатой ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП», ООО «Березниковское ТП», ООО «Виноградовский ЖКС» полученного древесного топлива. Общество, применявшее УСН и кассовый метод определения доходов, при наличии задолженности по оплате поставленных товаров такие операции не включало в доходную часть при определении налоговой базы. Основанием для доначисления единого налога по УСН, налога на прибыль, НДС, налога на имущества, начисления пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о применении Обществом схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды (минимизации налогообложения), с целью недопущения превышения предельных размеров дохода, дающих право на применение УСН. По мнению налогового органа, результаты мероприятий налогового контроля свидетельствует о создании соучредителями Общества ФИО6 и ФИО7, а также ФИО8 (директор ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП», ООО «Березниковское ТП», ООО «Виноградовский ЖКС») схемы занижения доходов, полученных проверяемым налогоплательщиком от реализации древесного топлива. В обоснование этого вывода Инспекция указала, что анализ условий договоров поставки с учетом показаний опрошенных в ходе проверки лиц подтверждает, что учредителями Общества согласованы исключительно благоприятные условия для покупателей, связанные с доставкой древесного топлива, однако при этом предусмотрена отсрочка платежа покупателей за отгруженный товар на неопределенный срок (оплата товара производится при наличии средств на счетах покупателя). В ходе проверки выяснено, что контрагенты Общества при наличии в декабре 2013 и 2014 годов достаточного количества денежных средств не производили оплату Обществу приобретенного товара, фактически перечисляя ее налогоплательщику в первый день следующего календарного года, т.е. в следующем налоговом периоде. Налоговый орган полагает, что условие договоров об оплате отгруженного древесного топлива, наличие между сторонами заемных отношений и установленные в ходе проверки обстоятельства, касающиеся оплаты покупателями приобретенной у Общества продукции, позволяют говорить о согласованности действий Общества и теплоснабжающих организаций, направленной на сохранение Обществом права на применение УСН. По итогам проверки Инспекция признала заниженными Обществом доходы от реализации за IV квартал 2013 года на 5 700 000 руб. (поступили на счет налогоплательщика 10.01.2014 от ООО «Емецкое ТП») и за декабрь 2014 года на 2 039 052 руб. 44 коп. (поступили на счет налогоплательщика 12.01.2015 от ООО «Холмогорское ТП»), а также указала, что с IV квартала 2013 года право на применение УСН налогоплательщик утратил, поскольку общая сумма его доходов превысила ограничение, установленное пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ. Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), руководствуясь нормами Налогового кодекса Российской Федерации с учетом разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53), суды пришли к выводу, что оспариваемое решение Инспекции по рассматриваемому эпизоду не соответствуют закону. Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество. Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ. Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 000 000 руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям. При разрешении вопроса о соблюдении налогоплательщиком условий применения УСН, в частности, соответствие полученных им доходов за отчетный (налоговый) период величине предельного размера доходов, ограничивающей право на применение УСН, учету подлежат доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ. Как указано в пункте 1 статьи 346.15 НК РФ, налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, а также внереализационные доходы, определяемые согласно положениям статей 249 и 250 названного Кодекса. Из пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ следует, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В силу пункта 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). Как следует из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 постановления № 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если 1) для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; 2) для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); 3) налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 постановления № 53). Установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 постановления № 53). Оценив представленные в материалы дела доказательства применительно к фактическим обстоятельствам взаимоотношений Общества и ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП» в рамках исполнения спорных обязательств, учитывая свидетельские показания директоров названных организаций, пояснения данные представителями налогоплательщика и третьих лиц в ходе судебного разбирательства, суды не установили наличия в действиях Общества признаков недобросовестности, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в целях минимизации налоговых обязательств. Разрешая спор, суды первой и апелляционной инстанций учли, что реальность осуществления Обществом предпринимательской деятельности подтверждается представленными в дело договорами, первичной учетной документацией, счетами-фактурами, исследованными в ходе проверки выписками по банковским счетам, регистрами бухгалтерского учета. Сам по себе факт применения налогоплательщиком в проверенном периоде УСН, в рамках которой исходя из положений пункта 1 статьи 346.17 НК РФ, датой получения дохода признается день фактического поступления денежных средств за реализованные товары, не может свидетельствовать о необоснованном получении им налоговой выгоды от экономии на налогах, предусмотренных общей системой налогообложения. Инспекция не подвергала сомнению реальность хозяйственных операций заявителя с ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП», а также не доказала, что предусмотренные в договорах поставки древесного топлива условия об оплате отгруженного товара не были обусловлены разумными экономическими причинами. Доказательств целенаправленного уклонения ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП» от исполнения обязательства по оплате приобретенного у Общества древесного топлива в материалах дела не имеется. Утверждение налогового органа о наличии со стороны ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП» действий по накоплению задолженности перед Обществом в случае возникновения у налогоплательщика потенциальной возможности превышения установленного предельного размера дохода, признано судами неосновательным. Как указали суды, материалами дела подтверждается, что задолженность теплоснабжающих организаций перед заявителем имела место в течение года и изменялась с учетом фактических хозяйственных отношений; рост дебиторской задолженности на конец года обусловлен началом отопительного сезона, необходимостью приобретения топлива в объемах, достаточных для обеспечения работы котельных, завершением финансового года и отсутствием необходимого объема денежных средств для оплаты задолженности за топливо, ростом дебиторской задолженности у теплоснабжающих организаций, а также отсутствием денежных средств у бюджетных организаций на начало года в силу специфики их финансирования. Ссылки Инспекции на то, что ООО «Емецкое ТП» и ООО «Холмогорское ТП» на конец текущего года при наличии задолженности перед Обществом по договорам поставки древесного топлива в сумме 18 592 228 руб. 55 коп. и 4 883 135 руб. соответственно перечислили заявителю 900 000 руб. и 1 500 000 руб. с назначением платежа «возврат по договору займа, не расценено судами в качестве доказательства согласованности действий указанных лиц, направленных на обеспечение возможности Обществу применять УСН, поскольку наличие реальных договоров займа и соблюдение сторонами их условий налоговым органом под сомнение не ставится. Отклоняя довод налогового органа о подконтрольности деятельности Общества и теплоснабжающих организаций одним и тем же физическим лицам, суды учли, что в соответствии с пунктом 6 постановления № 53 сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. В данном случае, как установили суды, Инспекция не представила доказательств того, что взаимозависимость использовалась Обществом и его контрагентами с целью уменьшения для целей налогообложения доходов проверяемого налогоплательщика. Судами также отмечено отсутствие в деле доказательств того, что отношения между указанными налоговым органом физическими лицами объективно повлияли на условия и результаты сделок по реализации товара, а также деятельность Общества, ООО «Емецкое ТП», ООО «Холмогорское ТП», осуществляющих предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и имеющих право единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей. На основании исследованных материалов дела суды пришли к выводу, что наличие остатка денежных средств на счетах теплоснабжающих организаций на конец 2013 и 2014 годов было обусловлено разумными деловыми целями, направленными на сохранение возможности оказать услуги по теплоснабжению в зимний период времени, а также экономическими причинами, связанными с необходимостью осуществить в январе 2014 и 2015 годов расчеты с поставщиками, уплату налогов и выплату заработной платы. В ходе судебного разбирательства суды обоснованно приняли во внимание, что перечисление ООО «Емецкое ТП» в конце 2013 года на счет Общества в оплату отгруженного топлива 5 700 000 руб. (из имеющегося у названной организации остатка денежных средств в сумме 6 760 000 руб.) могло привести в январе 2014 года к задержкам в выплате заработной платы, возможному срыву отопительного сезона, росту задолженности по кредитным договорам. ООО «Холмогорское ТП» с сентября 2014 года осуществляло подготовку к отопительному сезону 2014 - 2015 годов, поэтому фактически все средства направлялись этой организацией на приобретение материалов в целях выполнения возложенных на теплоснабжающую организацию функций. Необходимость наличия остатка денежных средств на конец 2014 года обусловлена обеспечением бесперебойной работы котельной, так как теплоснабжение потребителей является непрерывным технологическим процессом. В январе 2015 года названной организацией осуществлены обязательные платежи на сумму 3 761 593 руб. 93 коп., в том числе 103 186 руб. 43 коп. налоги, 275 680 руб. 18 коп. первоочередные платежи за электроэнергию, воду, связь, 1 279 395 руб. 30 коп. погашение кредита банку, 2 039 052 руб. 44 коп. погашение задолженности перед Обществом и 64 279 руб. 58 коп. оплата прочим контрагентам. Бесспорных доказательств, свидетельствующих, что ООО «Емецкое ТП» и ООО «Холмогорское ТП» при планировании расходов располагали какими-либо данными о размере выручки Общества за 2013 - 2014 годы, в действительности имели возможность погасить задолженность перед Обществом за поставленное топливо именно в декабре 2013 и 2014 годов не в ущерб своей хозяйственной деятельности, однако этого не сделали с целью обеспечения Обществу возможности умышленно манипулировать размером дохода с целью применения УСН, Инспекция в ходе проверки не добыла и в материалы дела не представила. Доводы жалобы относительно ненадлежащей оценки представленных налоговым органом доказательств не принимаются судом кассационной инстанции в качестве основания для отмены обжалуемых судебных актов. Вопросы достоверности, относимости, допустимости, достаточности и взаимной связи доказательств разрешаются судами первой и апелляционной инстанций в каждом конкретном случае, исходя из обстоятельств дела; полномочиями по исследованию и оценке данных вопросов суд кассационной инстанции не обладает. В рамках своих полномочий судами первой и апелляционной инстанций в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ дана надлежащая оценка доказательствам по делу. Достаточных и достоверных данных, подтверждающих несоблюдение судами требований статьи 71 АПК РФ и неправильное применение норм процессуального законодательства, в кассационной жалобе не содержится. Изложенные Инспекцией в жалобе доводы выводы судов не опровергают, не свидетельствуют о неправильном применении норм материального права, а также разъяснений, данных в постановлении № 53, к конкретным установленным судами фактическим обстоятельствам данного дела. Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а выводы судов основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы. Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа п о с т а н о в и л : решение Арбитражного суда Архангельской области от 25.05.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2017 по делу № А05-3323/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения. | ||||
Председательствующий | Ю.А. Родин | |||
Судьи | Е.С. Васильева О.Р. Журавлева | |||
