Постановление АС Северо-Западного округа от 07.12.2017 № А42-4053/16

07 декабря 2017 года

Дело №

А42-4053/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Александровой Е.Н.,                Соколовой С.В.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы   № 2 по Мурманской области ФИО1 (доверенность от 21.12.2016                 № 07-21/14377), от индивидуального предпринимателя ФИО2 представителя ФИО3 (доверенность от 31.05.2016),

рассмотрев 07.12.2017 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Мурманской области и индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение Арбитражного суда Мурманской области от 27.04.2017 (судья Муратшаев Д.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2017 (судьи Лущаев С.В., Горбачева О.В. Дмитриева И.А.) по делу № А42-4053/2016,

                                               у с т а н о в и л:

Индивидуальный предприниматель ФИО2, ОГРНИП <***>, обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Мурманской области, место нахождения: 184606, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – Инспекция), от 24.02.2016 № 01-гр.

Решением суда первой инстанции от 27.04.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 28.07.2017 решение от 27.04.2017 изменено, признано недействительным решение налогового органа в части доначисления 292 409 руб. налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ); в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 27.04.2017 и постановление от 28.07.2017 в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять по данному делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, факт несения 3 178 000 руб. расходов по приобретению строительных материалов, использованных при строительстве здания торгового предприятия, подтвержден представленными в материалы дела товарными чеками, которые оформлены в соответствии с действовавшим в момент их составления законодательством, поэтому отказ судов в принятии спорной суммы в состав профессиональных налоговых вычетов нельзя признать законным и обоснованным.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган, считая принятые судами по данному делу решение и постановление в оспариваемой налогоплательщиком части законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В своей кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, на несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить постановление от 28.07.2017 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 27.04.2017. Податель жалобы считает недоказанным предпринимателем факт несения расходов на приобретение строительных материалов в сумме 2 249 300 руб. по договору от 20.11.2007, заключенному с обществом с ограниченной ответственностью «Индустрия» (далее – ООО «Индустрия»).

В судебном заседании представители налогового органа и предпринимателя поддержали доводы своих кассационных жалоб, возражая против удовлетворения жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки ФИО2 - физического лица по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2013 составила акт от 04.12.2015 № 02-01/12 и приняла решение от 24.02.2016 № 01-гр о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением ФИО2 доначислено 1 430 000 руб.  НДФЛ и начислено          238 440 руб. пеней за нарушение срока уплаты налога. Налогоплательщик также привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 357 500 руб. штрафа (с учетом применения пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ).

В ходе проверки Инспекция установила, что ФИО2 на основании постановления главы закрытого административного территориального образования Снежногорск Мурманской области от 01.03.2002 № 161, акта № 08 о приемке законченного строительством объекта принадлежит на праве собственности единое торговое предприятие по адресу: <...>, площадью 330,3 кв. м. Право собственности зарегистрировано за ФИО2 Мурманским областным департаментом государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 06.05.2002 серии 51-АА № 077089.

По договору аренды № 1 часть помещения в здании по указанному адресу в  период с 01.01.2013 по 31.12.2013 передана ФИО2 в аренду индивидуальному предпринимателю ФИО4. Сумма арендной платы по договору составляет 20 937 руб. в квартал.

Как выяснено налоговым органом, помещения, расположенные в здании по адресу: <...>, в 2013 году использовались индивидуальными предпринимателями ФИО5, ФИО6, ФИО7, обществом с ограниченной ответственностью «Фараон» для осуществления розничной торговли на основании договоров субаренды, заключенных с предпринимателем ФИО4

По договору купли-продажи от 23.07.2013 ФИО2 продал ФИО6 объект недвижимости – здание торгового предприятия по адресу: <...>, площадью 330,3 кв. м, стоимостью 11 000 000 руб.

ФИО2 не отразил полученный доход в налоговой декларации по НДФЛ (форма 3-НДФЛ) за 2013 год на основании пункта 17.1 статьи 217 НК РФ, не представил эту декларацию в налоговый орган.

Основанием для доначисления НДФЛ, начисления пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о том, что доход, полученный ФИО2 в результате отчуждения принадлежащего на праве собственности объекта недвижимости, подлежит налогообложению по правилам, установленным главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации, как доход от предпринимательской деятельности. В обоснование вывода о необоснованном невключении налогоплательщиком в 2013 году в состав доходов от предпринимательской деятельности денежных средств, полученных от продажи недвижимого имущества, налоговый орган указал, что спорный объект по своим функциональным характеристикам не предназначен для использования в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательскими, целях; фактически объект недвижимости использовался с целью извлечения дохода от передачи здания в аренду, т.е. в целях осуществления предпринимательской деятельности. При этом Инспекция отметила, что оснований для освобождения ФИО2 от налогообложения не имеется, поскольку его деятельность по сдаче в аренду помещений носила систематический характер и им извлекалась прибыль в виде арендных платежей, что приравнивается к предпринимательской деятельности даже при отсутствии у физического лица статуса индивидуального предпринимателя.

Представленные ФИО2 документы, свидетельствующие, по его мнению, о наличии затрат на приобретение строительных материалов, которые подлежат учету в составе профессиональных налоговых вычетов при исчислении НДФЛ за 2013 год, не приняты Инспекцией. Как указал налоговый орган,  документы не подтверждают фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, не содержат сумм, фактически уплаченных в соответствии с договором поставщику (продавцу), и сумм, уплаченных за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 29.04.2016 № 137 отменено решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 71 500 руб., на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере, превышающем 107 250 руб.; в остальной части апелляционная жалоба ФИО2 на решение налогового органа оставлена без удовлетворения.

ФИО2 27.05.2016 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя от 27.05.2016 серия 51 № 001925009 (том дела 1, лист 20).

Не согласившись с решением Инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленного требования. Оценив представленные доказательства с учетом целевого назначения проданного заявителем объекта недвижимости, фактического использования ФИО2 этого объекта при осуществлении предпринимательской деятельности (сдача в аренду), приняв во внимание отсутствие доказательств использования здания торгового предприятия в личных целях, суд пришел к выводу, что реализованное имущество использовалось в целях предпринимательской деятельности, соответственно, доход от продажи такого объекта недвижимости непосредственно связан с предпринимательской деятельностью и подлежит налогообложению НДФЛ без применения положений пункта 17.1 статьи 217 НК РФ. Кроме того, суд первой инстанции посчитал, что ФИО2 документально не подтвердил наличие  расходов на строительство и реконструкцию спорного здания.

Апелляционный суд изменил решение суда первой инстанции, частично удовлетворив заявленные требования. Принимая такое решение, суд апелляционной инстанции указал на необоснованность суждения суда первой инстанции о том, что ФИО2 документально не подтверждены расходы на приобретение строительных материалов и выполнение ремонтных работ по договору от 20.11.2007 № 165, заключенному с ООО «Индустрия».

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального права, не находит оснований для удовлетворения жалоб.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ является доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Перечень видов доходов, являющихся доходами от источников в Российской Федерации, установлен пунктом 1 статьи 208 НК РФ.

К числу доходов от источников в Российской Федерации, подлежащих обложению НДФЛ, статья 208 НК РФ относит доходы, полученные от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации (абзац второй подпункта 5 пункта 1).

На основании пункта 17.1 статьи 217 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) не подлежат налогообложению доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения названного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

В пункте 3 статьи 210 НК РФ указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 названного Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 данного Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов при исчислении налоговой базы в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 210 НК РФ и составляющей 13 процентов.

Таким образом, уплачиваемый в связи с осуществлением предпринимательской деятельности налог определяется исходя из разницы между полученным гражданином доходом и соответствующими расходами.

При этом в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных им расходов.

В кассационной жалобе предприниматель не оспаривает вывод судов  о том, что полученный им доход от продажи объекта недвижимости является доходом от предпринимательской деятельности и подлежит обложению НДФЛ.

По итогам выездной проверки Инспекция определила недоимку по НДФЛ за 2013 год исходя из одних лишь полученных ФИО2 доходов от реализации объекта недвижимости.

Предприниматель полагает, что он имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме 5 427 300 руб., связанных со строительством и реконструкцией спорного объекта недвижимости.

В качестве документов, подтверждающих произведенные расходы, связанные со строительством и ремонтом здания торгового предприятия, предприниматель представил в материалы дела товарные чеки и квитанции к приходным кассовым ордерам на сумму 3 178 000 руб., оформленные с индивидуальным предпринимателем ФИО8, а также заключенный с ООО «Индустрия» договор от 20.11.2007 со спецификацией и дополнительным соглашением от 21.02.2008, квитанции к приходным кассовым ордерам и кассовые чеки на сумму 2 249 300 руб.

Основанием для получения налогоплательщиком права на вычеты по НДФЛ (статья 221 НК РФ) в соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53) является представление налогоплательщиком надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Состав расходов предпринимателя, принимаемых к вычету для целей исчисления НДФЛ, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Условием принятия расхода к уменьшению налогооблагаемой базы является их обоснованность и документальное подтверждение (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

Под документально подтвержденными расходами согласно положениям части 1 статьи 252 НК РФ понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечня документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.

Таким образом, налогоплательщик в подтверждение фактически произведенных расходов, связанных с получением доходов, то есть на приобретение (строительство) объекта недвижимости, может представить  документы, оформленные в установленном порядке и подтверждающие факт уплаты им денежных средств по произведенным расходам (квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов с указанием в них данных продавца и другие документы).

На основании исследованных доказательств, в том числе заключения судебной почерковедческой экспертизы федерального бюджетного учреждения «мурманская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации» от 10.01.2017 № 2001/01-2, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что представленные                ФИО2 товарные чеки и квитанции к приходным кассовым ордерам на сумму 3 178 000 руб., оформленные с предпринимателем ФИО8, не  соответствуют критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, в связи с чем не подтверждают понесенные расходы.

Как обоснованно указали суды, заключением судебно-почерковедческой экспертизы от 10.01.2017 № 2001/01-3 установлено, что подписи, изображение которой расположено в графе «подпись продавца» товарных чеков, выполнена не ФИО8, а другим (одним) лицом. Доказательства, подтверждающих действительную поставку материалов заявленным контрагентом, их использование в строительстве спорного здания, налогоплательщик в материалы дела не представил. Утверждение заявителя о том, что товарные чеки составлены и подписаны работниками предпринимателя ФИО8, носит предположительный характер и документально не подтверждено.

Доводы предпринимателя, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов, не свидетельствуют о нарушении норм материального и (или) норм процессуального права, повлиявших на исход дела, по существу сводятся к изложению обстоятельств спора, направлены на иную оценку имеющихся в материалах дела доказательств и установление новых фактических обстоятельств, что не может служить основанием для отмены судебных актов в кассационном порядке.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спорного эпизода, нормы материального права применены судами правильно, нарушений норм процессуального права не установлено, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба ФИО2 не подлежит удовлетворению.

В кассационной жалобе Инспекция оспаривает вывод суда апелляционной инстанции о том, что представленные заявителем документы по взаимоотношениям с ООО «Индустрия» позволяют признать понесенные ФИО2 расходы в сумме 2 249 300 руб. обоснованными, документально подтвержденными и непосредственно связанными с извлечением дохода, а потому подлежащими учету в целях исчисления НДФЛ.

Как установлено судом апелляционной инстанции, ФИО2 заключен с ООО «Индустрия» договор от 20.11.2007 № 165 на поставку товара согласно спецификации к договору. Из спецификации усматривается, что поставке подлежат перегородка каркасная алюминиевая комбинированная (ЛДСП + стеклопакет) в количестве 48 штук стоимостью 460 200 руб. и роллеты алюминиевые в количестве 14 штук стоимостью 348 100 руб.

В пункте 5.1 договора установлено, что товар доставляется по адресу:                     <...>.

В спецификации содержится расписка ФИО2 о подтверждении принятия 19.02.2008 товара, указанного в спецификации.

В дополнительном соглашении от 21.02.2008 к договору от 20.11.2007          № 165 стороны предусмотрели, что ООО «Индустрия» по заданию и за счет ФИО2 принимает на себя обязательство с использованием своих материалов выполнить указанные в приложении № 1 ремонтно-строительные работы в здании торгового предприятия по адресу: <...>, а также произвести сборку и установку товара, приобретенного по договору от 20.11.2007 № 165. Стоимость работ согласована сторонами в сумме 1 441 000 руб.

В подтверждение оплаты приобретенных у ООО «Индустрия» товаров и работ ФИО2 представил приходные кассовые ордера и кассовые чеки на общую сумму 2 249 300 руб.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы и возражения участвующих в деле лиц в соответствии с нормами процессуального законодательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что ФИО2 в действительности произведены расходы на приобретение товара и работ в сумме 2 249 300 руб., понесенные расходы документально подтверждены и отвечают критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 и статьей 221 НК РФ.

В силу статей 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению и с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.

Апелляционный суд всесторонне и объективно исследовал фактические обстоятельства дела и оценил в совокупности представленные сторонами доказательства с учетом требований статьи 71 АПК РФ.

Нарушений требований процессуального законодательства при исследовании и оценке судом доказательств кассационной инстанцией не установлено.

Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы признается налоговой выгодой, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными в постановлении № 53.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В рассматриваемом случае Инспекция не оспаривает факт приобретения ФИО2 товара и работ у ООО «Индустрия» в целях использования при ремонте (переоборудовании) спорного здания торгового предприятия  и наличие у предпринимателя расходов на их покупку, не заявляет о недостоверности (фальсификации) представленных налогоплательщиком в обоснование понесенных им расходов документов.

Приведенные в кассационной жалобе доводы налогового органа, касающиеся анализа содержания и условий представленных заявителем договора от 20.11.2007 со спецификацией и дополнительным соглашением от 21.02.2008, обоснованные ссылками на нормы гражданского законодательства, не принимаются судом кассационной инстанции.

Вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае, исходя из обстоятельств дела, при этом определение данных вопросов не относится к компетенции суда, рассматривающего дело в порядке кассационного производства.

Апелляционный суд принял обжалуемое постановление, исследовав и установив фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения настоящего дела, оценив все представленные как Инспекцией, так и предпринимателем доказательства в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Доводы жалобы Инспекции касаются доказательственной стороны дела и ее оценки, данной апелляционным судом. Несогласие Инспекции с правовой оценкой доказательств, несмотря на правильное установление судами фактических обстоятельств дела и правильное применение норм материального права, не может служить достаточным основанием для изменения или отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы.

Ссылки налогового органа на то, что спорные расходы относятся к 2007 – 2008 годам, в то время как реализация объекта недвижимости произведена в 2013 года, принятие апелляционным судом в качестве расходов, учитываемых при исчислении НДФЛ, полной суммы затрат по договору с ООО «Индустрия» противоречит подпункту 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, отклоняются судом кассационной инстанции. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов при исчислении налоговой базы в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 210 Кодекса и составляющей 13 процентов.

Апелляционным судом установлено и Инспекцией не опровергнуто, что спорные расходы связаны именно с извлечением дохода от продажи объекта недвижимости.

Доводы, приведенные в кассационной жалобе налогового органа, являлись предметом исследования суда апелляционной инстанции при рассмотрении спорного эпизода и получили надлежащую правовую оценку.

Нормы материального права применены судом правильно, нарушений норм процессуального права не выявлено, поэтому оснований для отмены обжалуемого постановления и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л :

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2017 по делу № А42-4053/2016 оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Мурманской области и индивидуального предпринимателя ФИО2 - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Е.Н. Александрова

 С.В. Соколова