Постановление АС Северо-Западного округа от 03.08.2017 № А56-76673/16

03 августа 2017 года

Дело №

А56-76673/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества «Научно-производственное объединение «Прибор» ФИО1 (доверенность от 21.02.2017                   № 1912/002), от Межрегиональной инспекции  Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 8 ФИО2 (доверенность от 12.12.2016 № 05-18/13106) и ФИО3 (доверенность от 04.04.2017                     № 05-18/03442),

рассмотрев 03.08.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества «Научно-производственное объединение «Прибор» на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.12.2016 (судья Тетерин А.М.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2017 (судьи          Будылева М.В., Горбачева О.В., Лущаев С.В.) по делу № А56-76673/2016,

                                               у с т а н о в и л:

Акционерное общество «Научно-производственное объединение «Прибор», место нахождения: 117519, Москва, Кировоградская улица, дом 1,                           ОГРН <***>, ИНН <***> (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными пункта 2.1.2 мотивировочной части и пунктов 3.1 и 3.2 резолютивной части решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 8, место нахождения: 191104, Санкт-Петербург, Литейный проспект, дом 53,                     ОГРН <***>, ИНН <***> (далее - Инспекция), от 15.03.2016                № 12-13/09Р в части доначисления 1 764 968 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за I-III кварталы 2012 года, начисления пеней за нарушение срока уплаты этого налога и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

Решением суда первой инстанции от 21.12.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 05.04.2017, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить решение от 21.12.2016 и постановление от 05.04.2017 и принять по данному делу новый судебный акт о признании недействительным решения налогового органа в оспариваемой части. По мнению подателя жалобы, суды неправильно истолковали положения пункта 10 статьи 165 и пункта 3 статьи 172 НК РФ и не учли, что в названных нормах, а также в иных нормах главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не содержаться  обязательные правила по ведению раздельного учета операций по реализации товаров, облагаемых по ставке 0 процентов и по другим ставкам, и распределению в этой связи налоговых вычетов по НДС. При этом налогоплательщик считает, что суды, сделав вывод о том, что закрепленная в учетной политике Общества методика распределения «входного» НДС не обеспечивает правильность исчисления налоговых вычетов, не указали нормы налогового законодательства, которые нарушены заявителем.  Кроме того, податель жалобы полагает недоказанным  Инспекцией действительный размер налоговых обязательств Общества по НДС за I-III кварталы 2012 года с учетом того, что экспортные операции за указанные налоговые периоды были подтверждены в следующих налоговых периодах – в II-IV кварталах 2012 года, т.е. в эти периоды налогоплательщик имел право предъявить к вычету спорные суммы НДС по общехозяйственным расходам.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представители налогового органа возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 составила акт от 26.01.2016 № 12-13/09 и приняла решение от 15.03.2016 № 12-13/09Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 14 907 795 руб. НДС за I-IV кварталы 2012 и 2013 годов, I и IV кварталы 2014 года, а также начислено 197 772 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Размер штрафа, с учетом применения положений подпункта 3 пункта 1 и пункта 3 статьи 114 НК РФ, уменьшен в два раза и определен налоговым органом в сумме 185 486 руб.

Федеральная налоговая служба решением от 12.07.2016                                    № СА-4-9/12521@ оставила без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Из материалов дела следует, что Общество в проверенном периоде  осуществляло как операции по реализации произведенной им продукции на экспорт, так и на внутреннем рынке, т.е. подлежащие налогообложению НДС по ставкам 0 и 18 процентов, а также операции, не подлежащие налогообложению этим налогом.

В ходе проверки Инспекция установила, что Обществом заключены с Федеральным государственным унитарным предприятием «Ведомственная охрана объектов промышленности Российской Федерации» филиал «Московский областной – Первый» и закрытым акционерным обществом «РТ-Охрана»  договоры на оказание услуг по охране объектов/территории и услуг по охране при транспортировке грузов, денежных средств и иного имущества.

Общество распределяло «входной» НДС по указанным услугам (относящимся к общехозяйственным расходам) между операциями, облагаемыми  НДС (реализация продукции на внутреннем рынке) и не подлежащими налогообложению.

Инспекция пришла к выводу, что налогоплательщик неправомерно включил в состав налоговых вычетов по НДС, относящемуся к операциям по реализации продукции на внутреннем рынке, 7 579 026 руб. этого налога по общехозяйственным расходам, которые относятся к операциям по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт. При этом, по мнению налогового органа,  Общество завысило предъявленный к вычету НДС по общехозяйственным расходам, относящимся одновременно ко всем осуществляемым Обществом операциям, в том числе реализация продукции на экспорт, ввиду несоответствия положениям Налогового кодекса Российской Федерации применяемой им учетной политики, относящей «входной» налог по спорным расходам к операциям внутреннего рынка и не подлежащим обложению НДС, что позволило предъявлять его в составе вычетов до подтверждения ставки 0 процентов по экспортным операциям.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном статьей 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленной статьей 167 НК РФ.

На основании пункта 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 названного Кодекса.

Пунктом 1 статьи 153 НК РФ установлено, что при применении плательщиками НДС при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

Как предусмотрено пунктом 10 статьи 165 НК РФ, порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Поскольку правила раздельного учета сумм «входного» НДС для реализации товаров на экспорт Налоговым кодексом Российской Федерации не определены, налогоплательщик обязан самостоятельно разработать порядок ведения учета «входного» НДС и закрепить его в приказе об учетной политике.

В кассационной жалобе Общество утверждает о неправильном применении судами положений пункта 10 статьи 165 и пункта 3 статьи 172 НК РФ, однако, по сути, доводы заявителя сводятся к несогласию с оценкой судов правомерности совершенных им действий, связанных с применением внутренней учетной политики в целях исчисления НДС. При этом налогоплательщик считает законным и обоснованным закрепление им в учетной политике положения о том, что расходы по охране объектов промышленности распределению в целях раздельного учета по экспортным операциям не подлежат.

При рассмотрении дела суды, изучив представленные в материалы дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, установили, что спорные расходы по охране объектов промышленности были понесены Обществом для обеспечения своей деятельности в целом и относятся к общехозяйственным расходам, а соответствующие услуги использовались налогоплательщиком как для осуществления операций, облагаемых НДС по ставкам 0 и 18 процентов, так и операций, не подлежащих налогообложению.

По общему правилу пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщики учитывают суммы входящего НДС в стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), если они используются для операций, не облагаемых НДС; заявляют их к вычету, если товары (работы, услуги, имущественные права) используются для операций, облагаемых НДС; пропорционально распределяют налог между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями, если товары (работы, услуги) используются одновременно как в облагаемых, так и не в облагаемых операциях.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Поскольку законодательством о налогах и сборах не определен порядок ведения раздельного учета, под ним можно понимать любую обоснованную методику, закрепленную в учетной политике налогоплательщика и позволяющую достоверно определить необходимые показатели.

В соответствии с учетной политикой Общества, утвержденной приказом от 27.07.2012 № 4/2, налогоплательщиком ведется раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам, работам и услугам, используемым для осуществления операций, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, по операциям, облагаемым по налоговым ставкам 10 и 18 процентов, и по операциям, не подлежащим налогообложению НДС. Под «входным» НДС по общехозяйственным расходам понимается НДС по указанным расходам, связанным с производством всей продукции, реализуемой с НДС (по ставкам 0, 10 и 18 процентам) и без НДС.

При этом согласно разработанной Обществом методике раздельного учета по косвенным расходам (общепроизводственным, общехозяйственным, расходам вспомогательных производств, прочим расходам на продажу, внереализационным расходам), одновременно использующимся в процессе производства и реализации как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке (облагаемой налогом и не подлежащей налогообложению), распределению подлежат суммы НДС головной организации и Ногинского филиала только по следующим видам расходам: расходы на тепло, расходы на электроэнергию, расходы на водоснабжение и канализацию, расходы на газоснабжение. Суммы НДС по остальным общепроизводственным, общехозяйственным расходам распределению не подлежат.

Суды при рассмотрении дела исходили из того, что учетной политикой налогоплательщика не установлен раздельный учет «входного» НДС по общехозяйственным расходам, касающимся охраны объектов промышленности,  поскольку в ней установлено, что НДС по спорным расходам, относимым к экспортной продукции, распределению не подлежит. Между тем общехозяйственные расходы, понесенные Обществом в связи с охраной объектов, территории и грузов при транспортировке, имели отношение к реализации товаров как на экспорт, так и на внутреннем рынке, в связи с чем НДС, относящийся к общехозяйственным расходам, должен был распределяться между товарами, реализованными на экспорт и на внутреннем рынке.

Таким образом, как правильно указали суды, раздельный учет спорных операций Обществом в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ не велся.

Довод подателя жалобы о том, что Инспекция при доначислении по итогам проверки 1 764 968 руб. НДС за I-III кварталы 2012 года не определила действительный размер налоговых обязательств Общества по НДС с учетом налоговых вычетов по подтвержденным экспортным операциям, отклонен судом первой инстанции со ссылкой на заявительный порядок реализации налогоплательщиком права на налоговые вычеты.

Апелляционный суд посчитал неверным указанный вывод суда первой инстанции, однако пришел к выводу, что  на момент составления акта проверки и принятия оспариваемого решения Инспекция не могла учесть налоговые вычеты, поскольку истек трехлетний срок, установленный в пункте 2 статьи 173 НК РФ.

Ссылки подателя жалобы на то, что на момент начала выездной проверки срок для предъявления к вычету НДС за II-IV квартал 2012 года не был пропущен, соответственно, у налогового органа не было препятствий определить действительный размер налоговых обязательств Общества, а также на то, что пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено только временное ограничение на подачу налогоплательщиком налоговой декларации, а не на применение налоговым органом налоговых вычетов, выявленных в ходе проверки, основаны на неверном толковании норм налогового законодательства.

Приведенные Обществом в кассационной жалобе доводы по существу сводятся к несогласию заявителя с установленными судами фактическими обстоятельствами дела и оценкой доказательств.

Между тем иная оценка Обществом установленных судами фактических обстоятельств дела и толкование положений закона не свидетельствует о нарушении или неправильном применении судами норм материального права к конкретным фактическим обстоятельствам настоящего дела.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а выводы судов основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.12.2016 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2017 по делу № А56-76673/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества «Научно-производственное объединение «Прибор» - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

Е.С. Васильева

 С.В. Соколова