Постановление АС Северо-Западного округа от 02.02.2018 № А52-362/17

02 февраля 2018 года

Дело №

А52-362/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Васильевой Е.С., Родина Ю.А.,

            при участии от общества с ограниченной ответственностью «Корвет» директора Еланского А.В. (решение от 22.04.2016 № 2), Потаповой С.С. (доверенность от 26.01.2018 № 0126/2018), Федоровой И.Г. (доверенность от 10.05.2017 № 10052017/1), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области Хурват Н.А. (доверенность от 16.12.2016
№ 418),

            рассмотрев 30.01.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Корвет» на решение Арбитражного суда Псковской области от 04.08.2017 (судья Буянова Л.П.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2017 (судьи Мурахина Н.В., Докшина А.Ю., Осокина Н.Н.) по делу
№ А52-362/2017,

установил:

            Общество с ограниченной ответственностью «Корвет», место нахождения: 180005, г. Псков, Луговая ул., д. 15, ОГРН 1116027005380, ИНН 6027135550 (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области, место нахождения: 180017, г. Псков, ул. Яна Фабрициуса, д. 2А, ОГРН 1046000330683, ИНН 6027022228 (далее – Инспекция), от 31.08.2016 № 13-06/1747 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

            Решением суда первой инстанции от 04.08.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 24.10.2017, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

            В кассационной жалобе и дополнении к ней Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 04.08.2017 и постановление от 24.10.2017, принять по делу новый судебный акт – об удовлетворении требований Общества.

            По мнению подателя жалобы, до момента предъявления налоговым органом претензий к договору уступки Общество не знало о существовании иного - от 20.01.2014 договора уступки права требования; включение в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности Общества неправомерно, поскольку она была погашена; Общество представило в материалы дела соглашения о зачете взаимных требований между цедентами и цессионариями, где детализированы сведения о зачете сумм задолженности в счет погашения встречных обязательств по договорам займа; проведенная в ходе налоговой проверки почерковедческая экспертиза производилась с нарушением методики; при отсутствии реального источника уплаты налога, а именно прибыли от неистребованной и списанной кредиторской задолженности, доначисление сумм налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль) противоречит положениям статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ); при вынесении оспариваемого решения Инспекция не учла наличие смягчающих ответственность Общества обстоятельств; Инспекция и суды двух инстанций неправомерно не применили положения подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ; обжалуемые судебные акты приняты о правах и обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле, что в силу положений пункта 4 части 4 статьи 288 АПК РФ является безусловным основанием для их отмены.

            В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая решение от 04.08.2017 и постановление от 24.10.2017 законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу Общества – без удовлетворения.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения.

            Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

            Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 21.09.2015 Инспекция 10.06.2016 составила акт № 13-06/1199 и с учетом возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля 31.08.2016 вынесла решение № 13-06/1747 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

            Указанным решением Обществу доначислено 20 377 421 руб. 29 коп. налога на прибыль, 4 196 125 руб. 08 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ  виде взыскания 4 075 484 руб.
27 коп. штрафа.

            Решением Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области от 07.11.2016 № 2.5-07/09911С апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

            В оспариваемом решении Инспекции содержится вывод о неправомерном в нарушение положений пункта 18 статьи 250 НК РФ занижении Обществом внереализационных доходов на 101 887 106 руб. 42 коп. кредиторской задолженности перед обществом с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Техноимпульс».

            Как видно из материалов дела, Общество (покупатель) и
ООО «Техноимпульс» (поставщик) 21.11.2011 заключили договор поставки
№ 21/011, на основании которого Общество приобрело у поставщика кабельную продукцию на 728 856 203 руб. 39 коп., в том числе в 2012 году - на
363 265 524 руб. 64 коп., в 2013 - на 286 995 517 руб. 28 коп., в 2014 - на 78 341 529 руб. 02 коп.

            Во исполнение принятых на себя по договору поставки обязательств Общество перечислило ООО «Техноимпульс» 651 794 702 руб., в проверяемом периоде Общество и указанный контрагент осуществили зачет встречных требований на 7 032 215 руб. 12 коп.

            Кредиторская задолженность Общества перед ООО «Техноимпульс» по состоянию на 01.06.2014 составила 101 887 106 руб. 42 коп., что подтверждается актом сверки взаимных расчетов.

            В ходе налоговой проверки установлено, что ООО «Техноимпульс» ликвидировано 30.07.2014 на основании решения единственного участника Общества – Буланенко Александра Владимировича от 11.07.2014, о чем в единый государственный реестр юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) внесена соответствующая запись.

            По мнению налогового органа, Общество обязано было включить в проверяемом периоде в состав внереализационных доходов сумму кредиторской задолженности перед ООО «Техноимпульс» и исчислить подлежащую уплате соответствующую сумму налога на прибыль.

            Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика отнесены доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательств перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

          Таким образом, налогоплательщик обязан включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с него не будет взыскана.

Пунктом 9 статьи 63 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации юридического лица это лицо считается прекратившим свое существование.

Ликвидация юридического лица (должника или кредитора) влечет прекращение обязательств, кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо, на что прямо указано в статье 419 ГК РФ.

Следовательно, ликвидация кредитора относится к другим основаниям, при наличии которых сумма кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами) в силу нормы пункта 18 статьи 250 НК РФ подлежит включению в состав внереализационных доходов именно в периоде, когда организация-кредитор исключена из ЕГРЮЛ.

Общество 101 887 106 руб. 42 коп. кредиторской задолженности перед
ООО «Техноимпульс» во внереализационных  доходах 2014 года не отразило.

            Инспекция установила перечисление Обществом 101 887 106 руб. 42 коп. в период с ноября 2014 по июнь 2015 года на расчетный счет ООО «Инженерные технологии».

            Общество с целью подтверждения погашения своей кредиторской задолженности представило договор цессии от 31.10.2014
№ 3110/14-И, заключенный Обществом (должником) в лице Еланского Андрея Валентиновича, ООО «Инженерные технологии» (цессионарием) в лице генерального директора Лезова И.В. и ООО «Техноимпульс» (цедентом) в лице генерального директора Буланенко А.В., в соответствии с условиями которого 101 887 106 руб. 42 коп. кредиторской задолженности Общества уступлены
ООО «Инженерные технологии».

            Инспекцией установлено, что договор цессии от 31.10.2014 № 3110/14-И заключен после 30.07.2014 - даты ликвидации ООО «Техноимпульс» (цедента), при этом на момент ликвидации ООО «Инженерные технологии» (цессионарий) еще не было создано.

           Кроме того, Инспекция отметила, что в данном договоре прописаны обязательства должника и цедента, однако не указано конкретное встречное обязательство цессионария и не предусмотрено условий, обязывающих цессионария совершить какие-либо действия во исполнение договора цессии, то есть не определено существенное условие сделки цессии.

            Общество в ходе налоговой проверки представило в Инспекцию договор цессии от 20.01.2014, по условиям которого ООО «Техноимпульс» уступило своему участнику Буланенко А.В. право требования 79 648 400 руб. 30 коп. с Общества (с обеих сторон данный договор подписан одним и тем же лицом); договор цессии от 20.09.2014, в соответствии с которым Буланенко А.В. уступил Лезову И.В. право требования 101 887 106 руб. 42 коп. с Общества; договор цессии от 31.10.2014 № 3110/14-И, в соответствии с которым Лезов И.В. уступил ООО «Инженерные технологии» право требования 101 887 106 руб. 42 коп. с Общества (указанный договор от имени цедента и цессионария также подписан одним лицом). При этом приложения к указанным договорам Общество ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде не представило.

            В обоснование несвоевременного представления вышеперечисленных договоров Общество указало, что получило их от ООО «Инженерные технологии» в апреле 2016 года.

         Таким образом, в 2014 году на момент перечисления денежных средств на счет ООО «Инженерные технологии» у Общества находился только трехсторонний договор от 31.10.2014 № 3110/14-И, не имеющий юридической силы.

            В ходе налоговой проверки Инспекция в соответствии с положениями статьи 95 НК РФ провела почерковедческие экспертизы представленных Обществом договоров цессии, согласно заключениям которых от 27.05.2016
№ 15-05-16 и 15-05-16/1 подписи Буланенко А.В., Лезова И.В. выполнены не ими, а другими лицами, кроме того, оттиск печати и подпись
Лезова И.В. в представленных на экспертизу договорах цессии выполнены с использованием капельно-струйного печатающего устройства.

            Несогласие Общества с выводами эксперта не свидетельствует о какой-либо порочности (недостаточной полноте или ясности) заключений экспертизы.

Вопрос достоверности, относимости, допустимости и взаимной связи доказательств разрешается судом в каждом конкретном случае исходя из обстоятельств дела.

Доказательств, опровергающих выводы почерковедческой экспертизы, заявитель в нарушение статьи 65 АПК РФ не представил.

В ходе налоговой проверки Инспекция провела допрос генерального директора ООО «Техноимпульс» Буланенко А.В. (протоколы допроса от 19.07.2016 № 13-16/2908, от 02.08.2016 № 13-16/2920), который не смог указать, при каких обстоятельствах были подписаны договоры цессии, почему сумма в договоре цессии от 20.01.2014 отличается от суммы, указанной в договорах цессии от 20.09.2014, от 31.10.2014 № 3110/14-И.

Согласно показаниям допрошенного в ходе налоговой проверки руководителя ООО «Инженерные технологии» Лезова И.В. в 2014 году он являлся руководителем еще ряда организаций, наименований которых не помнит, об Обществе узнал от знакомых, кто являлся его руководителем и какую деятельность осуществляла данная организация не помнит. Также
Лезов И.В. пояснил, что иных взаимоотношений с Обществом, кроме как по договору цессии от 31.10.2014 № 3110/14-И, ООО «Инженерные технологии» не имело; указанный договор в офис его организации привез представитель Общества; Буланенко А.В., Еланский А.В. ему незнакомы, при подписании договора уступки прав требования не присутствовали.

Документы, подтверждающие наличие обязательств по договорам займа, расчеты и взаиморасчеты по договорам цессии между Буланенко А.В. и ООО «Техноимпульс», Буланенко А.В. и Лезовым И.В., Лезовым И.В. и
ООО «Инженерные технологии» не представлены, что свидетельствует о формальности договоров цессии, заключенных с целью перечисления денежных средств ООО «Инженерные технологии».

Как обоснованно указали суды двух инстанций, Общество документально не подтвердило, что денежные средства перечислены ООО «Инженерные технологии» в погашение задолженности перед ООО «Техноимпульс».

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В настоящем деле Инспекция пришла к выводу о недостоверности сведений, содержащихся в представленных  Обществом документах, и нереальности договоров цессии. Доказательств, опровергающих указанные доводы, Общество в материалы дела не представило.

Вывод судов первой и апелляционной инстанций о правомерности включения Инспекцией в состав внереализационных доходов в проверяемый период кредиторской задолженности Общества перед ООО «Техноимпульс» является обоснованным.

Как указывает Общество в кассационной жалобе, суды двух инстанций не дали оценки доводу налогоплательщика о том, что Инспекция при вынесении оспариваемого решения не учла обстоятельств, смягчающих ответственность Общества.

Суд исходя из фактических обстоятельств дела может учитывать при рассмотрении спора, касающегося применения налоговой санкции, неограниченный круг обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика (налогового агента).

В соответствии с частью 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суды не усмотрели оснований для уменьшения штрафа ниже размера, определенного налоговым органом при проведении проверки.

Налоговый орган в ходе проведения налоговой проверки смягчающих ответственность Общества обстоятельств не установил.

Уменьшение размера штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств является правом, а не обязанностью Инспекции или суда, в связи с чем при определении правомерности размера штрафа возможность применения смягчающих ответственность обстоятельств определяется конкретно по каждому эпизоду правонарушений.

Довод Общества о необоснованном неприменении Инспекцией и судами положений подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ судом кассационной инстанции отклоняется.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ взыскание налога в судебном порядке производится с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика.

В рассматриваемом деле доначисление налога на прибыль, пеней и штрафа произведено Инспекцией в результате представления Обществом документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения, которые в совокупности с другими выявленными налоговым органом обстоятельствами свидетельствуют о нереальности договоров цессии.

Поскольку доначисление Инспекцией Обществу налога на прибыль, пеней и штрафов не обусловлено изменением юридической квалификации сделок, оспариваемым постановлением налогового органа не нарушены положения подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ.

Довод Общества о том, что обжалуемые решение и постановление затрагивают права и обязанности лиц, не привлеченных к участию в деле, а именно Буланенко А.В., Лезова И.В., ООО «Инженерные технологии»,
ООО «Техноимпульс», суд кассационной инстанции считает несостоятельным.

В настоящем дел разрешен спор между Обществом и Инспекцией, осуществившей налоговую проверку, по результатам которой приняла решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Обжалуемые судебные акты по существу спора не затрагивают прав и обязанностей ООО «Техноимпульс», ООО «Инженерные технологии»,
Буланенко А.В., Лезова И.В.

Кроме того, Буланенко А.В., Лезов И.В. в ходе налоговой проверки не смогли пояснить обстоятельства заключения и исполнения договоров цессии. ООО «Техноимпульс» ликвидировано 30.07.2014, ООО «Инженерные технологии» находится в стадии ликвидации.

Выводы судов двух инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в нем доказательствам.

Все доводы, приведенные Обществом в кассационной жалобе, получили полную и объективную оценку судов на основании имеющихся в материалах дела доказательств, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.

Кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Общества не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 04.08.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2017 по делу № А52-362/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Корвет» - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

Е.С. Васильева

Ю.А. Родин