ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

04 сентября 2018 года                                                                             Дело А55-29447/2017

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 29 августа 2018 года

Постановление в полном объеме изготовлено  04 сентября 2018 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поповой Е.Г., судей Кувшинова В.Е., Юдкина А.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кожуховой С.В.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Самарский завод нефтяного резервуарного оборудования" – представителя Герасимовой Н.Т. (доверенность от 22.12.2016), Карауловой Ю.В. (доверенность от 25.07.2018 № 58),

от Межрайонной ИФНС России № 16 по Самарской области –представителей Кузнецовой Е.Ю. (доверенность от 07.02.2018 № 01-06/03096), Ежовой Е.Н. (доверенность от 11.01.2018 № 01-06/00451),

от третьего лица – представителя Ежовой Е.Н. (доверенность от 07.03.2018 № 12-09/022),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Самарский завод нефтяного резервуарного оборудования"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 17 мая 2018 года по делу № А55-29447/2017 (судья Лихоманенко О.А.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Самарский завод нефтяного резервуарного оборудования", Самарская область, г. Самара,

к Межрайонной ИФНС России № 16 по Самарской области, Самарская область, г. Новокуйбышевск,

с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора – УФНС России по Самарской области, г. Самара,

о признании недействительным решения № 16-11/15884/29 от 19.07.2017,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Самарский завод нефтяного резервуарного оборудования» (далее – ООО «СЗНРО», общество), с учетом уточнения заявленных требований, принятых арбитражным судом в порядке ст. 49 АПК РФ, обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 16 по Самарской области от 19.07.2017 № 16-11/15884/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты штрафа в размере 152 235 руб. по ст. 122 НК РФ, начисления пени в размере 173 920 руб. по ст.75 НК РФ и штрафа в размере 1 535 544 руб. по ст. 123 НК РФ (т. 8, л.д. 12-16).

К участию в деле в качестве третьего лица судом первой инстанции привлечено УФНС России по Самарской области, г. Самара (далее - третье лицо, Управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 17 мая 2018 года в удовлетворении заявленных требований было отказано.

В апелляционной жалобе заявитель, с учетом дополнения от 25.07.2018 г., просит суд апелляционной инстанции изменить решение Арбитражного суда Самарской области от 17 мая 2018 года по делу № А55-29447/2017 и принять по делу новый судебный акт, которым признать незаконным  решение Межрайонной ИФНС России № 16 по Самарской области от 19.07.2017 № 16-11/15884/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ООО "СЗНРО" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 1 535 144 руб. и взыскания пени за неисполнение обязанность по уплате НДФЛ в установленный срок в размере 173 920 руб. Общество указывает на необоснованное привлечение к ответственности по ст.123 НК РФ и начисление пени по указанному налогу. При этом, общество ссылается на то, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не установлены фактические обстоятельства правонарушения, т.к. не проверялись первичные документы по начислению налога на доходы физических лиц и его уплате. Расчетные ведомости, справки о сумме выплаченного дохода и выписки банков у общества не запрашивались. Указывает, что из содержания решения УФНС России по Самарской области по апелляционной жалобе невозможно определить, исходя из каких данных пересчитан размер несвоевременно неперечисленного НДФЛ. Полагает, что оспариваемое решение в указанной части основано исключительно на данных бухгалтерского учета и карточек счетов.    Общество также указало на наличие смягчающих  ответственность  обстоятельств и  просило снизить размер штрафа по ст.123 НК РФ.    Общество в жалобе и дополнениях к ней также указывает на расхождения в размере пени по НДФЛ указанном Управлением ФНС по Самарской области 171586 руб. против 173920 руб., рассчитанных Инспекцией, а также ссылается на своевременное перечисление сумм НДФЛ  при выплате заработной платы за декабрь 2015 года ( платежное поручение от 22.01.2016 года №258, тогда как налоговым органом неверно указана дата платежа -  платежное поручение от  25.01.2016 ).

В материалы дела поступил совместный отзыв заинтересованного лица и третьего лица на апелляционную жалобу общества,  дополнения к отзыву на жалобу в которых налоговые органы просят суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Самарской области от 17 мая 2018 года оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения как необоснованную.

В судебном заседании апелляционного суда представители общества апелляционную жалобу поддержали, просили ее удовлетворить.

Представители налоговых органов в судебном заседании апелляционного суда возражали против удовлетворения апелляционной жалобы общества по основаниям, изложенным в отзыве и дополнении к отзыву, просили суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Принимая во внимание, что в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, поскольку лица, участвующие в деле возражений против проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части не заявили.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

По результатам проведения выездной налоговой проверки налоговым органом принято решение 19.07.2017 № 16-11/15884/29 о привлечении ООО «СЗНРО» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 152235 руб., ст.123 НК РФ за неполное перечисление в установленный срок НДФЛ в размере 1835465 руб. Этим же решением обществу доначислен НДС в размере 761174 руб., пени по НДС и пени по НДФЛ в общей сумме 494243 руб. (т.1, л.д.10-49).

Не согласившись с указанным решение общество оспорило его в УФНС России пол Самарской области, которые своим решением № 03-15/37445 от 28.09.2017, изменило оспариваемое решение налогового органа, исключив из резолютивной части решения начисление недоимки по НДС в сумме 761174 руб., начисление штрафа по ст.123 НК РФ по НДФЛ в сумме 300321 руб., а также обязало налоговый орган произвести перерасчет пени по НДС и пени по НДФЛ (т.1, л.д.59-67).

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Доводы ООО «СЗНРО» о необоснованном привлечении к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ по НДФЛ и начислении пени по указанному налогу, отклонены судом первой инстанции исходя из следующего.

Доводы налогового органа о нарушении обществом срока уплаты НДФЛ в нарушение положений ст.65 АПК РФ надлежащими доказательствами не опровергнуты.

Согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ исчисление сумм налога на доходы физических лиц производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Налоговый орган указывает, что в нарушение вышеуказанной статьи, при фактической выплате доходов сумма налога, удержанная ООО «СЗНРО» как налоговым агентом из доходов физических лиц, в бюджет перечислялась несвоевременно.

Факт несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц подтверждается выписками банка по операциям на расчетном счете общества, приобщенными к материалам дела. Кроме того, налоговый орган указывает, что при проведении проверки исследовались документы общества, связанные с начислением и выплатой заработной платы, в частности расчетные ведомости по начислению заработной платы, карточки счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 68.1 «Расчеты по налогам и сборам». Указанные обстоятельства отражены в оспариваемом решении на странице 28, а также исполненном обществом требовании налогового органа № 4 от 13.04.2017 о предоставлении карточек счетов.

Доводы общества о том, что расчетные ведомости по начислению заработной платы не запрашивались противоречат как сведениям отраженным в оспариваемом решении, так и доводам налогового органа о том, что указанные расчетные ведомости проверяются в ходе проверки на территории налогоплательщика и не запрашиваются соответствующим требованием, поскольку не представляются в копиях налоговому органу. 

Судом  первой инстанции также не приняты доводы общества о том, что из содержания таблицы № 5, которая отражена в решении не представляется возможным проверить назначение платежа для проверки соблюдения сроков перечисления НДФЛ, а также наличие обязанности удержания из перечисленных сумм НДФЛ, поскольку на счета работников перечисляются не только заработная плата, но и авансы на командировочные расходы и по заработной плате пособия, пособия по временной нетрудоспособности, по уходу за детьми, по беременности и родам и т.д.

Доводы налогового органа о том, что в расчете сведений, приведенных в таблице решения, участвовали только суммы выплаченной заработной платы, отраженные в бухгалтерском учете общества проводками по дебету счета 70 в корреспонденции со счетами 51, 50 ООО «СЗНРО» в нарушение положений ст.65 АПК РФ не опровергнуты какими-либо доказательствами.

Кроме того, налоговым органом указывается, что при расчете штрафа и пеней принимался только несвоевременно перечисленный налог без распределения на суммы аванса по итогам календарного месяца, при котором НДФЛ в любом случае должен был быть уплачен на первое число месяца следующего за отчетным.   

Таблица сумм несвоевременно перечисленного НДФЛ в разрезе каждого месяца с отражением даты выплаты заработной платы (в т.ч. аванса) и дату фактического перечисления НДФЛ за указанный месяц в бюджет приобщена налоговым органом к материалам дела (т.8 л.д.84-88).

В соответствии со ст.123 НК за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, установлена ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Согласно пункту 3 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога.

Неуплата налога в срок, согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.12.1996 № 20-П, должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога, поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель добавил дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

При этом сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (пункт 2 статьи 75 НК РФ).

В нарушение положений ст.65 АПК РФ ООО «СЗНРО» какого-либо контррасчета штрафа и периода начисления пеней не представил, кроме как заявив о несогласии с расчетом налогового органа.

Каких-либо доказательств, опровергающих доводы налогового органа о несвоевременном перечислении НДФЛ по итогам каждого налогового периода и суммах несвоевременно перечисленного налога не представил.

Между тем, по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества на решение налогового органа УФНС России по Самарской области из начисленного штрафа по ст.123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ исключены суммы штрафа с учетом истечения сроков давности на момент вынесения решения.

В частности из сумм для расчета штрафных санкций исключены следующие месяцы: июль 2014 года, август 2014 года, декабрь 2014 года, январь 2015 года, февраль 2015 года и марта 2015 года.

Судом первой инстанции  также не усмотрено оснований для удовлетворения заявленного обществом ходатайства о снижении размера штрафа за несвоевременную уплату НДФЛ до 50000 рублей.

Налоговая   санкция   является   мерой   ответственности   за   совершение   налогового правонарушения (пункт 1 статьи 114 НК РФ).

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ (пункт 2 статьи 114 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими налоговую ответственность, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Статьей 106 НК РФ установлено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое кодексом установлена ответственность.

Нормами НК РФ прямо определено наступление налоговых последствий в виде штрафных санкций как за умышленное правонарушение, так и совершенное по неосторожности.

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Из содержания статьи 123 НК РФ следует, что  несвоевременное перечисление удержанного налоговым агентом НДФЛ образует самостоятельный состав налогового правонарушения, ответственность за которое установлена в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению. При этом величина штрафа не поставлена в зависимость от количества дней просрочки, иных обстоятельств. В связи с этим отсутствуют основания полагать несоразмерность рассматриваемых налоговых санкций совершенным налоговым правонарушениям.

Согласно пункту 9 статья 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.

Пунктом 1 статьи 3 НК РФ установлено, что каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно пункту 5 статьи 108 НК РФ, привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.

При этом, не перечисляя удержанный НДФЛ в доход бюджета, налоговый агент фактически оставляет в своем распоряжении не принадлежащие ему денежные средства и пользуется ими по собственному усмотрению, нанося ущерб как бюджету, так и интересам налогоплательщиков НДФЛ - физических лиц.

С учетом изложенного, судом первой инстанции отклонен  довод общества о тяжелом материальном положении и недостатке оборотных средств, поскольку исходя из положений пунктов 4 и 9 статьи 226 НК РФ не перечисление НДФЛ в установленный срок не может зависеть от финансового положения общества, в силу того, что названный налог уплачивается из подлежащих выплате доходов физических лиц, а не счет денежных средств ООО «СЗНРО».

Нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся безусловным основанием для отмены оспариваемого решения в соответствии с п.14 ст.101 НК РФ, не установлено, поскольку ООО «СЗНРО» в полной мере была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе с учетом проведения корректировок, необходимых для того, чтобы общество имело возможность в полной мере предоставить обоснованные возражения по акту проверки и оспариваемому решению.

С учетом  вышеизложенного, требования Общества оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.

Доводы апелляционной жалобы  Общества подлежат отклонению исходя из следующего.

Доводы общества о том, что расчетные ведомости по начислению заработной платы не исследовались налоговым органом противоречат как сведениям отраженным в акте проверки (в частности стр.62 Акта проверки) и в оспариваемом решении (в частности стр.28 Решения Инспекции), так и доводам налогового органа об обратном.

Доводы о наличии оснований для  удовлетворения ходатайства Общества и снижения размера штрафа за несвоевременную уплату НДФЛ были предметом подробного рассмотрения судом первой инстанции, им была дана надлежащая правовая оценка, с которой суд апелляционной инстанции соглашается.

Общество в апелляционной жалобе и дополнениях к ней также указывает на расхождения в размере пени по НДФЛ, указанном Управлением ФНС по Самарской области в расчете  -171586 руб. против 173920 руб., рассчитанных Инспекцией, а также ссылается на своевременную уплату сумм НДФЛ  при выплате заработной платы за декабрь 2015 года ( платежное поручение от 22.01.2016 года №258, тогда как налоговым органом неверно указана дата платежа  -  платежное поручение от  25.01.2016).

Данные доводы исследованы апелляционным судом, судом объявлялся перерыв в судебном заседании, а также судебное разбирательство откладывалось для представления сторонами соответствующих пояснений и документального обоснования своих доводов и возражений.

Налоговыми  органами  в суд представлены  Выписка из лицевого счета налогоплательщика – ООО «СЗНРО» за период с 01.01.2018 по 25.07.2018 года, Выписка из лицевого счета налогоплательщика – ООО «СЗНРО» за период с 01.01.2018 по 12.08.2018 года,  дополнение к отзыву на жалобу и  решение УФНС по Самарской области от 03.08.2018 года №03-18/32859@ об отмене решения Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.07.2017 года №16-11/15884/29 в части штрафа, предусмотренного п.1 ст.123 НК РФ по НДФЛ в размере 134130,40 руб. (670652*20%), даны пояснения относительно корректировки налоговых обязательств заявителя  в отношении штрафа и пени по НДФЛ с представлением соответствующих доказательств.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что в решении от 28.09.2017 года  по апелляционной жалобе налогоплательщика Управление ФНС по Самарской области,  частично отменяя решение Инспекции, обязало Инспекцию произвести перерасчет,  в том числе пени по НДФЛ.   Согласно представленному в материалы дела перерасчету Управления   и Инспекции  от 13.03.2018 (т.8 л.д.100-102)  сумма пени по НДФЛ составила 171586 рублей. Налоговым органом представлены доказательства корректировки налоговых обязательств налогоплательщика в данной части.

Также, с учетом решения  УФНС по Самарской области от 03.08.2018 года №03-18/32859@ об отмене решения Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.07.2017 года №16-11/15884/29 в части штрафа, предусмотренного п.1 ст.123 НК РФ по НДФЛ в размере 134130,40 руб., Инспекцией представлены доказательства корректировки налоговых обязательств Общества в данной части.

С позиции изложенных обстоятельств, суд апелляционной инстанции, с учетом представленных налоговыми органами документов, свидетельствующих о частичной отмене решения Инспекции  и о корректировке налоговых обязательств заявителя, отражении измененных сведений в Карточке расчетов с бюджетом  налогоплательщика (выписка  из лицевого счета), не усматривает  нарушения прав налогоплательщика оспариваемым решением Инспекции (с учетом внесенных Управлением изменений в него и корректировок Инспекцией налоговых обязательств заявителя в соответствии с решениями вышестоящего налогового органа) и не усматривает оснований для признания его незаконным, поскольку начисление пени и штрафа по НДФЛ в оставшейся сумме (с учетом решений вышестоящего налогового органа) соответствует действительным налоговым обязательствам налогоплательщика.  Доказательств обратного,  каких-либо сведений, опровергающих доводы налогового органа и установленные судом обстоятельства, что при фактической выплате доходов за спорные периоды  сумма налога, удержанная Обществом как налоговым агентом из доходов физических лиц, в бюджет перечислялась несвоевременно, заявителем не представлено.

Оснований для отмены обжалуемого решения суда не имеется.

Руководствуясь ст. ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 17 мая 2018 года по делу № А55-29447/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий                                                                           Е.Г. Попова

Судьи                                                                                                          А.А. Юдкин

                                                                                                                       В.Е. Кувшинов