ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

20 октября 2021 года                                                                             Дело А55-11590/2021

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена                           18 октября 2021 года

Постановление в полном объеме изготовлено                            20 октября 2021 года

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Корнилова А.Б.,

судей Бажана П.В. и Некрасовой Е.Н.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ивенской А.А., с участием:

от Межрайонной Федеральной налоговой службы №1 по Самарской области – до и после перерыва ФИО1, доверенность от 01.06.2021, ФИО2, доверенность от 19.04.2021; после перерыва ФИО3, доверенность от 17.09.2020,

от Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области - до и после перерыва ФИО1, доверенность от 18.08.2021,

от АО «Тон-Авто» - до и после перерыва ФИО4, доверенность от 11.05.2021, ФИО5, доверенность от 27.05.2021,

рассмотрев в открытом судебном заседании, 11 - 18 октября 2021 года объявлялся перерыв, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Самарской области и Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 19 июля 2021 года по делу     №А55-11590/2021 (судья Матюхина Т.М),

возбужденному по заявлению акционерного общества «Тон-Авто»

к Межрайонной Федеральной налоговой службы №1 по Самарской области,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области,

об оспаривании решения,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «Тон-Авто» обратилось в арбитражный суд с  заявлением о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №5, вынесенного Межрайонной ФНС России №1 по Самарской области 27.11.2020г., как несоответствующее положениям законодательства РФ о налогах и сборах.

Судом первой инстанции, к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 19 июля 2021 года заявленные требования полностью удовлетворены.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС №1 по Самарской области и Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области просят суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.

В материалы дела поступил отзыв (с дополнениями) АО «Тон-Авто» на апелляционную жалобу, в котором оно просит апелляционный суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители подателей жалобы доводы в ней изложенные поддержали.

Представители заявителя против удовлетворения жалобы возражали.

В дополнительном отзыве на апелляционную жалобу содержится заявление АО «Тон-Авто» о частичном отказе от требований. В частности, заявитель отказывается от требования признания недействительным решения инспекции по эпизодам 2.2.2., 2.2.4. и 2.2.6.3.

По эпизоду 2.2.2. налоговым органом установлено, что АО «Тон-Авто» в нарушение пункта 9 статьи 258 НК РФ занизило внереализационные доходы в виде невосстановленных расходов  по амортизационной премии в размере 835.314 руб. 92 коп., что привело к необоснованному увеличению убытков в той же сумме в том числе по годам за 2015г. – 323.996 руб. 44 коп., за 2016г. – 5111.318 руб. 48 коп.

По эпизоду 2.2.4 АО «Тон-Авто» в нарушение п.1 ст.252, п.4 ст.283 НК РФ неправомерно заявлены убытки в 2014 году, перенесенные с 2008г. в размере 38.487.844 руб.

По эпизоду 2.2.6.3 в нарушение пп.1 п.1 ст.268 НК РФ заявителем завышена сумма внереализационных расходов на сумму убытка, полученного от реализации основного средства в размере 157.127 руб. 46 коп.

Поскольку все три эпизода касаются завышения размера убытков, доначисления налогов в оспариваемом решении по ним не производилось.

Указанное заявление подержано представителями заявителя в заседании суда апелляционной инстанции.

Представители налогового органа не возражали против принятия частичного отказа от иска и прекращения в этой части производства по делу.

В соответствии с частью 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично.

В силу части 5 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу.

В рассматриваемом случае, отказ истца от части заявленных требований не противоречит закону, не нарушает законные права и интересы других лиц и принимается судом.

Согласно положениям статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд прекращает производство по делу, если установит, что истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.

В силу положений статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить решение суда первой инстанции полностью или в части и прекратить производство по делу полностью или в части.

Поскольку отказ общества с ограниченной ответственностью «Тон-Авто» от части заявленных требований принят судом апелляционной инстанции, принятый по делу судебный акт в этой части подлежит отмене, а производство по делу в той же части подлежит прекращению.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доводы апелляционной жалобы и материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта в оставшейся части.

Как следует из материалов дела, 27.11.2020г. Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 принято решение № 5 об отказе в привлечении АО «Тон-Авто» к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому установлена неуплата НДС в сумме 43.524.453 руб., налога на прибыль в сумме 7.054.360 руб., начислены пени в общем размере 21.472.362,76 руб.

Также, налогоплательщику отказано в возмещении НДС в сумме 18.723.268 руб., уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций: в 2014 перенесенные с 2008 на 11 292 327 руб.: - за 2015 на 40 414 917 руб.; - за 2016 на 31 317 713 руб. Налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Общество, не согласившись принятым решением, обратилось в Управление с апелляционной жалобой, согласно которой просило решение Инспекции от 27.11.2020 №5 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, отменить.

Решением Управления от 06.04.2021 № 03-15/11233@ апелляционная жалоба АО «Тон-Авто» оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили основанием, для обращения заявителя в Арбитражный суд Самарской области с рассматриваемым заявлением.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: - несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту; - нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Оценка требований и возражений сторон производится судом в соответствии с положениями ст. 9, 65 АПК РФ с учетом доводов и возражений лиц, участвующих в деле по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, в соответствии со ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Судом установлены следующие обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что в связи с наличием установленных п.3 ст.346.12 НК РФ (УСН) и п.п.2.1, 2.2. ст.346.26 НК РФ (ЕНВД) ограничений, АО «Тон-Авто» не могло самостоятельно на законных основаниях применять специальные налоговые режимы, в связи с чем, перевело вид деятельности, облагаемый ЕНВД, на взаимозависимое юридическое лицо ООО «Управляющая компания «Сервис Тон-Авто», применяющее специальные налоговые режимы ЕНВД и УСН, в связи с чем, произошло  «дробление бизнеса», влекущее искусственное занижение доходов налогоплательщика.

Как указывает налоговый орган, АО «Тон-Авто» применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, начиная с 01.01.2007. Ввиду отсутствия возможности применять специальные налоговые режимы, Обществом создана схема «дробления бизнеса» с участием взаимозависимого лица ООО «УК Сервис Тон-Авто», применяющего специальные налоговые режимы, с целью занижения выручки от реализации и минимизации налоговых обязательств.

По мнению налогового органа, применяя схему минимизации налогообложения через дробление бизнеса АО «ТонАвто» значительно снизило свою налоговую нагрузку по общему режиму налогообложения, при этом расходы на содержание обеих организаций несла самостоятельно. Сумма уплаченных налогов организаций находящихся на ЕНВД не зависит от размера полученной прибыли, а также отсутствует взаимосвязь с произведенными расходами (для взаимозависимого лица), ввиду чего доходы аккумулируются на организации, которая применяет специальный режим налогообложения, организация, применяющая общую систему налогообложения несет частично некомпенсируемые расходы по деятельности ООО «УК Сервис Тон-Авто».

Как указывает налоговый орган организация ООО «УК Сервис-Тон-Авто», находящаяся на специальном режиме, не является самостоятельной, так как, руководство организациями и управление денежными средствами осуществляются одними и теми же лицами, а денежные средства, полученные от выведенного сегмента деятельности инициатора дробления направлены в виде безвозмездной помощи на его же развитие.

Как установлено налоговым органом, налогоплательщиком заключен Договор Дилера Тойота б/н от 01.11.2007 с ООО «Тойота Мотор» и Договор Дилера Лексус б/н от 29.11.2009 также с ООО «Тойота Мотор».

Согласно вводной части указанных договоров (договоры аналогичны), ООО «Тойота Мотор» желает назначить АО «Тон-Авто» на условиях рассматриваемого договора в качестве Уполномоченного дилера.

При этом, согласно указанным договорам, Уполномоченный дилер - это уполномоченное ООО «Тойота Мотор» лицо на розничную продажу Продукции и предоставления Услуг на территории Российской Федерации. Услуги в рамках дилерских договоров означают ремонтные работы и работы по периодическому техническому обслуживанию, которые ведутся в отношении Продукции, а также все виды связанной с этим деятельности. Продукция означает в совокупности - Автомобили Лексус. Тойота, запчасти к Лексус, Тойота и т.д. и иные виды продукции, которые периодически реализуются ООО «Тойота Мотор».

Согласно п. 25 договоров «Использование оригинальных запчастей и аксессуаров» Дилер использует и поставляет лишь запасные части Тойота и Лексус, аксессуары Тойоты и Лексус, масло для технического обслуживания для целей любой из его услуг, если ООО «Тойота Мотор» не дает согласие на иное.

Согласно письмам ООО «Тойота Мотор» от 09.01.2013 № 2013/01-01 и от 28.04.2018 №2014/04/89 , направленным в адрес АО «Тон-Авто», ООО «Тойота Мотор» указывает на необходимость и возможность передачи части функций Уполномоченного дилера Тойота и Уполномоченного дилера Лексус (по ремонту автомобилей, их периодическому техническому обслуживанию) - третьим лицам. В данном случае ООО «УК Сервис Тон-Авто». При этом, по мнению налогового органа, согласно дилерским договорам, возможность выполнения вышеназванных функций Уполномоченного дилера с использованием «аналоговых» запчастей, требует отдельного согласования с ООО «Тойота Мотор». Данное согласование налогоплательщиком не представлено. Налогоплательщиком не приводится каких-либо правовых оснований, свидетельствующих о расширении возможностей у третьих лиц при получении ими функций Уполномоченного дилера (в частности, возможности использования аналоговых запчастей).

Оговорок о том, что третьи лица при осуществлении функций Уполномоченного дилера вправе использовать запасные части, изготовленные другими производителями, в письмах не имеется.

Как указывает налоговый орган, налогоплательщиком функции по ремонту, техническому обслуживанию, реализации запчастей автомобилей Тойота и Лексус переданы ООО «УК Сервис Тон-Авто» практически в полном объеме (за исключением договоров с государственными и муниципальными заказчиками), что дополнительно свидетельствует о необходимости выполнения ремонта, технического обслуживания и реализации запчастей в соответствии с требованиями ООО «Тойота Мотор». Основным поставщиком запчастей ООО «УК Сервис Тон-Авто» является АО «ТонАвто», которое может реализовывать исключительно оригинальные запасные части Тойота и Лексус, а также ООО «АвтоР» - взаимозависимое с АО «Тон-Авто» юридическое лицо, которое в свою очередь приобретает запчасти также у АО «Тон-Авто».

Так, в 2014 году доля поставки запчастей от АО «Тон-Авто» в адрес ООО «УК Сервис Тон-Авто» составила 99,9%, в 2015 году- 97,1 %, в 2016 году- 86,9 % (с учетом поставки от ООО «АвтоР»).

Как указывает Инспекция, использование в деятельности ООО «УК Сервис Тон-Авто» «аналогов» запасных частей является незначительным и не может являться определяющим для деятельности ООО «УК Сервис Тон-Авто».

В ходе анализа расчетного счета АО «Тон-Авто»  за 2013, 2014 годы, Инспекцией установлены финансово-хозяйственные взаимоотношения с контрагентами ООО «Автопланета», ООО «Автодом», ООО «Премьера-Центр», ООО «Вертикаль», ООО «Навигатор63», ООО «Прокс», ИП ФИО6, которые не являются поставщиками оригинальных запчастей автомобилей Тойота и Лексус, следовательно, до создания взаимозависимой организации (ООО «УК Сервис ТонАвто»), налогоплательщик уже работал с поставщиками запасных частей и аксессуаров ООО «УК Сервис-Тон-Авто», что свидетельствует о том, что АО «Тон-Авто», несмотря на требования дилерских договоров, не ограничивало себя в заключении и исполнении договоров помимо «Тойота» и «Лексус».

Каких-либо иных документов, подтверждающих экономическую обоснованность передачи   ООО   «УК   Сервис   Тон-Авто»   функций   по   ремонту   и   техническом обслуживанию, а также по реализации запчастей, которые привели к расширению рынка АО «Тон-Авто», развитию бизнес- процессов, минимизации предпринимательских рисков и т.п.. налогоплательщиком, по мнению налогового органа, не представлено.

В ходе проверки установлено, что между ООО «Тойота Мотор» (Общество) и АО «Тон-Авто» (Дилер) заключен договор оказания услуг по гарантийному ремонту и техническому обслуживанию №WA0807TA от 01.07.2008 с дополнительными соглашениями. Из анализа понятий и условий, раскрытых в указанном договоре. Дилер -АО «ТонАвто» должен самостоятельно выполнять гарантийный ремонт и техническое обслуживание продукции, для чего и должен соответствовать установленным Обществом требованиям. И только в случае невозможности самостоятельно выполнить определенные виды работ вправе привлекать субподрядчиков для выполнения таких работ.

По мнению налогового органа, анализ документов и фактов, установленных в ходе проверки, указывает на то, что АО «Тон-Авто» при отсутствии всякой необходимости передает не часть, а полный объем работ (услуг) по техническому обслуживанию (предпродажному и послепродажному) на взаимозависимую организацию, которая выполняет эти работы (оказывает услуги) на территории АО «Тон-Авто», с привлечением его же сотрудников, работающих в то же время, что и в АО «Тон-Авто», с применением технического оснащения (оборудование, инструменты), технической документации на автомобили и запчасти, приобретенных и обслуживаемых АО «Тон-Авто».

Как считает налоговый орган, договор аренды АО «Тон-Авто» с ООО «УК Сервис Тон-Авто» заключен формально, так как АО «Тон-Авто» сдало в аренду ООО «УК Сервис Тон-Авто» полностью всю площадь, относящуюся к СТО, не оставив площадей для осуществления собственной деятельности Размещение сотрудников (не менее 30 человек) на 20 кв.м. офисного помещения, невозможно, что также подтверждает искусственное распределение торговых площадей между АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис Тон-Авто», без цели реального предоставления площадей в аренду ООО «УК Сервис Тон-Авто». По аренде основных средств установлено совпадение всех единиц оборудования АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис Тон-Авто», то есть их передача осуществлена в полном объеме.

Как указывает налоговый орган, формы документов у АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис Тон-Авто» идентичные: имеют логотип Тойота, стоит угловой штамп Тойота Центр Тольятти, один адрес и номера телефонов, указано, что запись на ТО проводится онлайн на сайте Тон-Авто», а также указано: «в случае простоя автомобиля на СТО более 2 дней не по вине сервисной станции, Тойота Центр Тольятти имеет право взымать с заказчика плату.

Инспекцией проведены допросы свидетелей, согласно показаниям которых, им неизвестно ООО «УК Сервис Тон-Авто», т/с передают вместе с ключами на стойке сервисного обслуживания, со слов свидетелей, место, где обслуживают т/с, куда обращаются для записи на техническое обслуживание, называют или Тойота Сервис Тольятти, или Тон-Авто (протоколы допросов: ФИО7 от 20.03.2020 № 164, ФИО8 от 17.03.2020 № 100, ФИО9 от 25.03.2020 № 166, ФИО10 от 25.03.2020 № 167, ФИО11 от 23.03.2020 № 157, ФИО12 от 17.03.2020 № 97, ФИО13 от 20.03.2020 № 155, ФИО14 от 25.03.2020 № 160, ФИО15 от 25.03.2020 № 163, ФИО16 от 17.03.2020 № 99, ФИО17 от 25.03.2020 № 161. ФИО18 от 25.03.2020 № 162, ФИО19 от 25.03.2020 № 158. ФИО20 от 17.03.2020 № 194, ФИО21 от 26.03.2020 № 154, ФИО22 от 22.03.2020 № 126).

Также в ходе проверки было установлено, что АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис Тон-Авто» фактически осуществляют деятельность по одному и тому же адресу, расположены как единое целое, не обособлены друг от друга, представляют одно целое -автосалон со станцией технического обслуживания (далее - СТО) торговой марки «Тойота». Факт того, что АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис Тон-Авто не обособлены друг от друга и являются единым юридическим лицом также подтверждается показаниями главного бухгалтера АО «Тон-Авто» и одновременно главным бухгалтером ООО «УК Сервис Тон-Авто» - ФИО5 из которого следует - « ... Мы позиционируемся как один холдинг» (протокол допроса от 17.05.2019 №53).

АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис Тон-Авто» имеют большое количество идентичных контрагентов (как покупателей, так и поставщиков), с которыми заключены договоры на одинаковых условиях, подписанные одним и тем же лицом всей группе взаимозависимых лиц. 100 % покупателей АО «Тон-Авто» совпадают с покупателями ООО «УК Сервис Тон-Авто».

Также бухгалтерский учет в АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис Тон-Авто» вели: ФИО23 (начало 2014, впоследствии декретный отпуск) и ФИО5 - работу осуществляла на одном рабочем месте, за одним компьютером. Оплату за информационно-техническое сопровождение 1С ежегодно производило АО «Тон-Авто».

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что АО «Тон-Авто» является пользователем Удостоверяющего Центра и оператора электронного документооборота АО «Калуга Астрал. АО «Калуга Астрал» представило пояснения и сертификаты, выданные в адрес АО «Тон-Авто» и ООО «УК «Сервис Тон-Авто» и представило заявления на выдачу и регистрацию сертификата ключа. Из сведений в документах установлено: в обоих случаях в графе подписи указан ФИО24 Указаны контакты и адрес: <...>; телефоны: <***>. 890229867с_. электронная почта: mail@ton-auto.ru

Согласно сведениям из полученного ответа в отношении ООО «УК Сервис ТонАвто», указано, что данная организация с ИНН/КПП <***>/632101001 также как и АО «Тон-Авто» является пользователем Удостоверяющего Центра и оператора электронного документооборота АО «Калуга Астрал». Указаны контакты и адрес: <...>; телефоны: <***>, 89022986782, электронная почта: mail@ton-auto.ru.

Налоговым органом установлено совпадение сведений: адреса, телефона, электронной почты, ip-адресов.

В свою очередь, в ходе допроса свидетеля - начальника финансового отдела АО «Тон-Авто» ФИО25 (протокол допроса от 13.05.2019 № 34) установлено, что она 2014 - 2016 работала в АО «Тон-Авто» начальником финансового отдела. По совместительству работала в ООО «УК Сервис Тон-Авто». В должностные обязанности входило - осуществление операций по банку (разносила банк, составляла экономические отчеты - сколько продано авто, готовила платежные документы, документы по запросам банка).  В ООО «УК Сервис Тон-Авто» готовила платежные поручения и разносила банк в бухгалтерскую программу, программа обеих организаций была установлена на одном компьютере.

Как указывает налоговый орган выявленные факты указывают на фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами, а также выполнение своих должностных обязанностей путем использования одних технических средств.

Так, на основе анализа расчетных счетов установлено, что АО «Тон-Авто» несет некомпенсируемые затраты на содержание ООО «УК Сервис Тон-Авто».

На основании чего Инспекция пришла к выводу об установлении взаимозависимости между АО «Тон-Авто» и ООО «УК Сервис-Тон-Авто» в соответствии с п. 2 ст. 105.1 НК РФ в период фактического исполнения сделок (2014-2016), что подтверждается сведениями, имеющимися в налоговом органе: выписками из ЕГРЮЛ, сведениями об акционерах АО «Тон-Авто», справками по форме 2-НДФЛ, в проверяемый период были подконтрольны АО «Тон-Авто» и действовали согласованно с ожидаемым экономическим результатом, не возможности осуществления деятельности друг без друга, так как взаимозависимый контрагент получает материально-техническую базу АО «Тон-Авто», а проверяемый налогоплательщик получает в свою очередь собственные гарантированные рынки сбыта части «дробления» единого бизнеса, а также занижения налогового бремени путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольное взаимозависимое лицо ООО «УК Сервис Тон-Авто».

Также, Инспекция пришла к выводу о том, что так как АО «Тон-Авто» не может самостоятельно на законных основаниях применять специальные налоговые режимы в силу установленных ограничений п. 3 ст. 346.12 НК РФ (УСН), п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ (ЕНДВ), то получает необоснованную налоговую экономию от сделок с ООО УК «Сервис Тон-Авто», применяющим специальные налоговые режимы (ЕНВД и УСН), в сделках с взаимозависимым лицом Общество действовало целенаправленно и согласованно по принципу заключения сделок «сами с собой».

Распределение налоговой нагрузки между участниками схемы «дробления бизнеса» не происходит, так как АО «Тон-Авто» применяет общую систему налогообложения и является налогоплательщиком НДС и налога на прибыль организаций, а ООО УК «Сервис Тон-Авто» применяет УСН и ЕНВД.

Инспекция указывает, что в результате целенаправленных действий по «дроблению бизнеса» со стороны АО «Тон-Авто» бюджету РФ причиняется реальный ущерб в виде недополученных налогов (налог на прибыль организаций, НДС), в связи с занижением выручки направленной на организацию, применяющую специальные налоговые режимы.

Налогоплательщиком созданы условия, при которых, возникает необоснованная налоговая экономия и при фактических обстоятельствах реальная выручка АО «Тон-Авто» выведена из налогооблагаемого оборота на взаимозависимое и подконтрольное лицо - ООО УК «Сервис Тон-Авто», при этом необоснованные налоговые преференции получает АО «Тон-Авто» за счет потерь бюджета РФ.

Заявитель считает, указанные выводы налогового органа не законными и не обоснованными.

Как указывает заявитель и не отрицается налоговым органом, до 01.07.2014г. (3 квартал 2014г.) АО «Тон-Авто» осуществляло следующие виды деятельности: реализация автотранспортных средств и оптовая торговля запасными частями и аксессуарами, где применялась общая система налогообложения (по ставке НДС 18 %); оказание услуг по гарантийному ремонту автомобилей, где применялась общая система налогообложения (операция, не подлежащая налогообложению по НДС, согласно подп.13 п.2 ст. 149 НК РФ); оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств, розничная торговля запасными частями и аксессуарами - операция, подлежащая налогообложению специальным налоговым режимом ЕНВД (не подлежит налогообложению в виде НДС, в соответствие сп.2ст.346.11 НКРФ). Исключение составляли государственные и муниципальные контракты на оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств, розничная торговля запасными частями и аксессуарами, где применялась общая система налогообложения (по ставке НДС 18 %).

Специальный налоговый режим УСН, АО «Тон-Авто» никогда не использовало.

При этом как указывает заявитель и следует из материалов дела, с 01.07.2014 года АО «Тон-Авто» полностью отказалось от уплаты ЕНВД, поскольку прекратило осуществлять деятельность, облагаемую ЕНВД. Такую деятельность стало осуществлять взаимозависимое с налогоплательщиком юридическое лицо - ООО «Управляющая компания «Сервис Тон-Авто», применяющее ЕНВД и УСН. Данное распределение не повлекло изменения налоговых режимов, произошло лишь перераспределение налоговой нагрузки между АО «Тон-Авто», которое осталось на ОСН и ООО «Управляющая компания «Сервис Тон-Авто» - на ЕНВД и УСН, что не причинило ущерба бюджетной системе РФ.

Из оценки деятельности АО «Тон-Авто», на 01.01.2014г. налогоплательщик удовлетворял всем критериям для использования специального налогового режима ЕНВД: к виду деятельности «услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств» применяется система налогообложения в виде ЕНВД (п.1 ст.346.26 НК РФ); до 01.07.2014г. АО «Тон-Авто» занималось видом деятельности, облагаемой ЕНВД (ст.346.26 НК РФ).

Как указывает заявитель, согласно Решения Межрайонной ФНС №1 по Самарской области в отношении АО «Тон-Авто» по выездной налоговой проверки за период с 01.01.2014 г. по 30.06.2014 года доначислений не было, Инспекция приняла от АО «Тон-Авто» декларации по раздельному учету ОСН и ЕНВД без замечаний, что подтверждает факт того, что АО «Тон-Авто» не являлось крупнейшим налогоплательщиком и имело право применять ЕНВД в части разрешенного вида деятельности.

Деятельность, подпадающая под ЕНВД, велась АО «Тон-Авто» единолично и самостоятельно, налогоплательщик не являлся участником договора простого товарищества и/или договора доверительного управления имуществом (п.2.1 ст.346.26 НК РФ). Факт того, что акционер передал в доверительное управление свои акции управляющему - ООО «АвтоПланета» не имеет правового значения, поскольку в данном случае акционер распоряжается своим имуществом и самостоятельно заключает договор. К деятельности АО «Тон-Авто» это не имеет никакого отношения.

Налоговый орган считая, что АО «Тон-Авто» не могло самостоятельно на законных основаниях применять ЕНВД в отношении деятельности по оказанию услуг по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей, произвел доначисление налогов по ОСН не с 01.01.2014г., а с 01.07.2014 (3в. 2014г.) по 31.12.2016 г.г. (то есть за период, когда АО «Тон-Авто» уже прекратило использовать ЕНВД), чем формально подтвердил правомерность АО «Тон-Авто» применения налогового режима ЕНВД.

АО «Тон-Авто» не относилось к категории крупнейших налогоплательщиков. На основании Письма ФНС России от 22.10.2007г. №02-7-11/405@ до тех пор, пока налоговая инспекция не уведомит организацию о постановке на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика, организация имеет право использовать ЕНВД, даже если она соответствует критериям, установленным в Приказе ФНС России от 16.05.2007г. №ММ-3-06/308@. Однако с получением такого уведомления организация должна отказаться от применения специального налогового режима. Перейти на ОСН налогоплательщик обязан со следующего квартала после получения уведомления (Письмо Минфина России от 13.02.2008г. №03-11-02/19). АО «Тон-Авто» получило указанное уведомление 09.11.2015г., но на дату его получения, уже более года (1 год и 4 месяца) не использовало специальный налоговый режим, в связи с самостоятельным отказом от ведения деятельности, облагаемой ЕНВД (т.е. с 01.07.2014г.).

Среднесписочная численность сотрудников АО «Тон-Авто» не превышала 100 человек за предшествующий календарный год (пп.1 п.2.2 ст.346.26 НК РФ). Порядок расчета среднесписочной численности сотрудников утвержден Приказом Росстата от 12.11.2008г. №278. Определяя среднесписочную численность, организация обязана учесть всех своих сотрудников, в том числе работающих в обособленных подразделениях (филиалах, представительствах и т.д.), по всем видам деятельности организации независимо от применяемых режимов налогообложения (Письма Минфина России от 10.11.2008г. №03-11-02/126, от 29.10.2008г. №03-11-04/3/485, от 27.10.2008г. №03-11-04/3/488). Таким образом, среднесписочная численность работников в целом по организации, занятых как в деятельности, облагаемой ЕНВД, так и в деятельности, облагаемой ОСН, за предшествующий проверке календарный год (2013г.) в АО «Тон-Авто» составляла 93 человека, что подтверждается сведениями о среднесписочной численности работников за 2013г. от 14.01.2014г., принятой МИФНС №2 по Самарской области.

Согласно Решения Инспекции в отношении АО «Тон-Авто» по выездной налоговой проверке за период с 01.01.2014 года по 30.06.2014 года не выявлено превышение численности персонала 100 человек и более, АО «Тон-Авто» не лишилось права использовать ЕНВД.

АО «Тон-Авто» соответствовало всем критериям для применения ЕНВД и ОСН и имело права использовать в этот период ЕНВД и ОСН, также то, что АО «Тон-Авто» не являлось крупнейшим налогоплательщиком, подтвердила Инспекция в Решении Инспекции по выездной налоговой проверки за период с 01.01.2014 года по 30.06.2014 года.

Доля участия других организаций в уставном капитале АО «Тон-Авто» при использовании специального налогового режима ЕНВД никогда не превышала 25%.

ООО «УК «Сервис Тон-Авто» приобрело 51% доли в уставном капитале АО «Тон-Авто» на основании договора купли-продажи доли от 12.11.2014г., что подтверждается данными списка лиц, зарегистрированных в реестре владельцев ценных бумаг от 14.11.2014г. При этом, на момент совершения данной сделки, АО «Тон-Авто» не использовало специальный налоговый режим, в связи с самостоятельным отказом от ведения деятельности, облагаемой ЕНВД (с 01.07.2014г.).

По результатам проверки Инспекция доначислила АО «Тон-Авто» налоги по ОСН за период с 01.07.2014 (3кв. 2014г.) по 31.12.2016 г.г. в связи с необоснованным применением налогового режима ЕНВД в отношении деятельности по оказанию услуг по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей, однако АО «Тон-Авто» соответствовало требованиям п.п.2.1.. 2.2. ст.346.26 НК РФ, а значит правомерно применяло специальный налоговый режим, а с 01.07.2014г. (3 кв.2014г.) и вовсе прекратило его использовать.

В  период с 2007 по 30.06.2014г.г. налоговый орган, при проведении неоднократных выездных проверок АО «Тон-Авто» никогда не указывал о несоответствии применяемого режима налогообложения (ЕНВД) виду осуществляемой деятельности, что также подтверждает правомерность действий налогоплательщика.

Как указывает заявитель, по взаимоотношениям с ООО «УК «Сервис Тон-Авто» имеет место не разделение бизнеса и не его «дробление», а прекращение отдельной деятельности и создание ее на базе вновь созданного юридического лица, что является правом налогоплательщика на выбор наиболее оптимальной для него формы предпринимательской деятельности и не является искажением сведений о фактах хозяйственной жизни юридического лица.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи по правилам ст. 71 АПК РФ, заслушав доводы сторон, оценив письменные доводы, суд считает доводы заявителя обоснованными а решение Инспекции в указанной части подлежащим отмене, по следующим основаниям.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

В пункте 3 Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 27 мая 2003 года N 9-П выражена правовая позиция, в соответствии с которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием уменьшение суммы налога, но заключаются в использовании
предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья50 ГК РФ).

При этом налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, закрепленной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно абзацу девятому пункта 3 Определения Конституционного суда РФ N 320-О-П от 04.06.2007 сформированная Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее – Постановление № 53), действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

На основании пункта 6 Постановления N 53 использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с пунктом 4 Постановления N53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно п. 9 Постановления N53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с пунктами 3, 4 ст.1 ГК РФ при установлении, осуществлении и защите гражданских прав и при исполнении гражданских обязанностей участники гражданских правоотношений должны действовать добросовестно. Никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения.

Экономическая свобода хозяйствующих субъектов предполагает их право осуществлять экономическую деятельность в рамках одной или нескольких организаций. Разделение бизнеса может быть обусловлено организационными, экономическими целями, в т.ч. и получением налоговой выгоды. Само по себе оно не является противозаконным.

Однако, если такое разделение произведено формально, а не в действительности, полученная налоговая выгода не может быть признана обоснованной, а поведение налогоплательщика по ее получению – добросовестным.

В постановлении ВАС РФ от 09.04.2013 N 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на
достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

С учетом изложенного, при оценке обоснованности требований заявителя по настоящему делу определяющим является не столько взаимозависимость заявителя и ООО «УК «Сервис Тон-Авто», нацеленность их действий на получение налоговой выгоды, сколько реальность осуществления каждым из них самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или напротив формальное прикрытие единой экономической деятельности. Также следует учитывать, имеет ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место оптимизация бизнеса как такового  - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новой организации.

В нарушение вышеуказанных положений, налоговым органом в ходе проверки не собраны достаточные доказательства и не установлены факты «дробления бизнеса».

Суд первой инстанции правомерно отметил, что как таковой процедуры реорганизации в форме выделения ООО «УК «Сервис Тон-Авто» в целях «дробления бизнеса» не производилось. Указанная организация учреждалась как самостоятельная бизнес – единица

Как установлено судом, между АО «Тон-Авто» и ООО «Тойота Мотор» заключены Договоры дилера Тойота и Лексус от 10.11.2005г., 29.11.2007г.

Согласно п.25 Договоров дилера Тойота и Лексус Дилер (АО «Тон-Авто») использует и поставляет лишь запасные части Тойота и Лексус, аксессуары Тойота и Лексус, масло для технического обслуживания для целей любой из его услуг, если Общество не дает согласия на иное.

ООО «Тайота Мотор» письмом от 09.01.2013 было рекомендовано заявителю передать полномочия уполномоченного дилера третьим лицам и вывести другие непрофильные виды деятельности, что заявителем и было сделано.

По согласованию с ООО «Тойота Мотор», часть функций Уполномоченного дилера Тойота и Лексус (в частности, не гарантийный ремонт автомобилей, их периодическое техническое обслуживание, продажа запасных частей) была распределена с АО «Тон-Авто» на третье лицо - ООО «УК «Сервис Тон-Авто», в целях использования в ремонте неоригинальных запасных частей, благодаря которым происходило удешевление услуг, что способствовало увеличению их потребительской привлекательности.

Довод налогового органа об отсутствии согласия ООО «Тойота Мотор» на право использования неоригинальных запасных частей ООО «УК «Сервис Тон-Авто», что свидетельствует об отсутствии деловой цели при перераспределении видов деятельности между компаниями, отклоняется судом, поскольку ООО «УК «Сервис Тон-Авто» не имело заключенного с ООО «Тойота Мотор» договора, а действие Договоров дилера Тойота и Лексус Дилер распространяется только на правоотношения между ООО «Тойота Мотор» и АО «Тон-Авто», то согласия ООО «Тойота Мотор» на использование третьим лицом неоригинальных запасных частей не требовалось.

Сгласно деловой переписке между ООО «Тойота Мотор» и АО «Тон-Авто» отсутствует запрет на осуществление третьим лицом ремонта и сервисного обслуживания автомобилей других марок, что не оспаривается налоговым органом.

Довод налогового органа о том, что использование в деятельности ООО «УК «Сервис Тон-Авто» «аналогов» запасных частей является незначительным и не может являться определяющим для деятельности ООО «УК «Сервис Тон-Авто» судом первой инстанции правомерно отклонен, как не соответствующий действительности.

Материалами дела подтверждается, что доход ООО «УК «Сервис Тон-Авто» от реализации неоригинальных запасных частей, без учета стоимости сервисных работ: в 2014 году составил 22485816 рублей, в 2015 - 40889919 рублей, а в 2016 году - 42326988 рублей, что подтверждается сведениями о доходах, и не оспаривается налоговым органом. Указанные сведения указывают на получение организацией экономического эффекта, не связанного с уклонением от уплаты налогов.

Довод налогового органа о том, что АО «Тон-Авто» передало ООО «УК «Сервис Тон-Авто» не часть, а полный объем услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств, не соответствует материалам дела, так как было указано ранее, и указано налоговым органом, исключение составили государственные и муниципальные контракты на оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств, розничная торговля запасными частями и аксессуарами, где АО «Тон-Авто» применялась общая система налогообложения (по ставке НДС 18 %).

Таким образом, компании специализировались на различных работах, которые не взаимосвязаны: АО «Тон-Авто» реализовывало автомобили, производило гарантийный ремонт и осуществляло услуги по ремонту и сервисному обслуживанию по государственным и муниципальным контрактам, а ООО «УК «Сервис Тон-Авто» осуществляло негарантийный ремонт и сервисное обслуживание автомобилей Тойота/Лексус и иных марок (Мерседес, Ауди, БМВ). Кроме того, ООО «УК «Сервис Тон-Авто» имело иных поставщиков, помимо АО «Тон-Авто», что также подтверждает налоговый орган.

Таким образом, деятельность указанных организаций не дублировалась.

Довод налогового органа об отсутствии у ООО «Управляющая компания «Сервис Тон-Авто» материально-технической базы и работников отклоняется, как не соответствующий материалам проверки.

Как указано налоговым органом на стр. 15 оспариваемого решения, заявитель имеет в собственности 5 нежилых зданий, из которых: здание автосалона «Лексус-Тольятти», общая площадь 3941,9 кв.м., кадастровый номер -63:09:0102153:778; здание автосалона «Тойота Центр Тольятти», общая площадь 5302,5 кв.м.; кадастровый номер-63:09:0102153:724.

Как установлено налоговым органом, часть здания «Тойота Центр Тольятти» с частью оборудования передано АО «Тон-Авто» в аренду ООО «УК «Сервис Тон-Авто» для осуществления хозяйственной деятельности.

При этом подлежит отклонению довод налогового органа о формальном заключении договора аренды, с указанием на то, что АО «Тон-Авто» передало в аренду полностью всю площадь СТО, оборудование АО «Тон-Авто» (то есть их передача осуществлена в полном объеме), как не соответствующий действительности.

Суд первой инстанции правомерно отметил, что налоговым органом не было учтено, что АО «Тон-Авто» передав в аренду часть площадей здания «Тойота Центр Тольятти» осуществляет основную деятельность в отдельно стоящем здании автосалона «Лексус-Тольятти», площади которого (в том числе и СТО) позволяют осуществлять хозяйственную деятельность в полном объеме. Здания являются обособленными, расположены на единой территории, принадлежащей АО «Тон-Авто» на праве собственности.

Кроме того, договор не оспорен и не признан ничтожным, в установленном законом порядке. Более того, довод о формальности договора аренды опровергается арендными платежами, которыми ООО «УК «Сервис Тон-Авто» обеспечивало исполнение договора в установленные сроки. При этом, арендные платежи соответствовали рыночной стоимости, что подтверждается соответствующими отчетами об оценке и не оспаривается налоговым органом.

Также следует отметить, что согласно письма ООО «Тойота Мотор» от 28.04.2014 № 2014/04/39, АО «Тон-Авто» обязано заключить договор с третьим лицом по оформлению передачи объектов недвижимости и иного имущества третьему лицу, необходимых ему для осуществления части функций Уполномоченного Дилера Тойота.

Таким образом, заключение договора аренды, а также передача необходимого для работы оборудования ООО «УК «Сервис Тон-Авто», являлось одним из условий ООО «Тойота Мотор».

Довод налогового органа о выполнении работ ООО «УК «Сервис Тон-Авто» сотрудниками заявителя, что свидетельствует о выполнении работ самим заявителем, судом первой инстанции правомерно отклонен в виду следующего.

Действующее законодательство не содержит запрета работать в нескольких организациях, в том числе и по договору найма либо по совместительству

Сотрудники были трудоустроены, согласно требованиям действующего законодательства РФ, осуществляли должностные обязанности каждый на своем рабочем месте, смешения функционала не было, поскольку в штате обоих организаций находятся работники, в должностные обязанности которых входят обязанности, соответствующие виду деятельности организации – работодателя. Заработную плату работники получали каждый исходя из принадлежности к своей организации. Доказательств обратного налоговым органом, суду не предоставлено.

Относительно довода о подконтрольности и несамостоятельности ведения предпринимательской деятельности участниками (взаимозависимость, единые IP-адреса, несение затрат АО «Тон-Авто» за ООО «Управляющая компания «Сервис Тон-Авто» и прочее), следует учитывать, что заявителем не оспаривается взаимозависимость с ООО «УК «Сервис Тон-Авто» по ст. 105 НК РФ, при этом как указано ранее, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. При этом, определяющим является не столько взаимозависимость заявителя и ООО «УК «Сервис Тон-Авто», нацеленность их действий на получение налоговой выгоды, сколько реальность осуществления каждым из них самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах.

Как указывает заявитель, совпадение IP-адресов, установленное налоговым органом, объясняется тем, что ООО «УК «Сервис Тон-Авто» осуществляет свою деятельность в здании, принадлежащем АО «Тон-Авто». IP-адрес принадлежит собственнику здания на основании Договора об оказании услуг № 363001001916 от 16.10.2015г. Совпадение IP -адресов подтверждает лишь факт того, отчетность ООО «УК «Сервис Тон-Авто» направлялась по линиям связи, полученным от АО «Тон-Авто» по договору аренды.

При этом, совпадение IP-адресов не может свидетельствовать о том, что отчетность  АО «Тон-Авто» и ООО «УК «Сервис Тон-Авто», как указывает налоговый орган, направлялась с одного и того же компьютера. Уникальные МАС-адреса (адрес сетевой карты, имеющий аппаратную привязку к оборудованию) компьютеров, с которых направлялась отчетность АО «Тон-Авто» и ООО «Управляющая компания «Сервис Тон-Авто», различны: АО «Тон-Авто» - 14-1C-6F-65-CD-76-C5; ООО «УК «Сервис Тон-Авто» - 50-Е5-49-25-55-46.

Сайт налогоплательщика в сети Интернет с адресом www.ton-auto.ru не содержит ни рекламы услуг «УК «Сервис Тон-Авто», ни упоминания о данном юридическом лице.

Как указывает заявитель, совпадение сертификатов подписи ЭЦП ФИО24 от АО «Тон-Авто» и ООО «УК «Сервис Тон-Авто», объясняется признаками взаимозависимости юридических лиц, которую заявитель не отрицает, в которых ФИО24 занимал должность единоличного исполнительного органа (директора) и был трудоустроен в качестве директора в обеих организациях, что не противоречит действующему законодательству.

Наличие одинаковой формы одежды и логотипа «Тойота» и «Лексус» у работников налогоплательщика и ООО «УК «Сервис Тон-Авто», не может свидетельствовать о том, что данные организации представляют собой одно юридическое лицо. Как указывает заявитель, данное обстоятельство объясняется тем, что обе указанные организации осуществляют деятельность под вывесками «Тойота Центр Тольятти» и «Лексус-Тольятти», соответственно, подавляющее большинство их потребителей - это владельцы автомобилей «Тойота» и «Лексус». Аналогичную форму одежды имеют работники других дилерских центров «Тойота» и «Лексус», как официальных, так и не официальных дилеров (данная форма одежды находится в свободной продаже и не изготавливается ООО «Тойота Мотор»).

Суд отмечает, что следуя логике налогового органа, по данному критерию можно отнести все дилерские центры «Тойота» и «Лексус», действующие на территории РФ, к одному юридическому лицу, что явно нелогично и не соответствует действительности.

При этом, как следует из письма ООО «Тойота Мотор» от 28.04.2014 № 2014/04/39, АО «Тон-Авто» необходимо обеспечить передачу третьему лицу, в рассматриваемом случае ООО «УК «Сервис Тон-Авто», право пользования фирменной элементами фирменной идентификации Тойота, находящегося во временном владении и пользовании у Уполномоченного Дилера Тайота.

Таким образом, использование ООО «УК «Сервис Тон-Авто» формы одежды с логотипами «Тойота» и «Лексус» являлось необходимым условием ООО «Тойота Мотор».

Довод налогового органа о наличии у заявителя и ООО «УК «Сервис Тон-Авто» одинаковых представителей в органах государственной власти, а также единого штата бухгалтерии, юристов, работников финансовой службы, объясняется работой указанных сотрудников по совместительству, что как указанно ранее не запрещено действующим законодательством и представляется логичным и выгодным для указанных лиц, учитывая местонахождение организаций на одной территории. 

Вывод налогового органа об отсутствии у ООО «УК Сервис Тон-Авто» общехозяйственных расходов (моющие средства, канцелярские товары) также подлежит отклонению, как не соответствующий действительности, поскольку данные и подобные им расходы налогоплательщик и ООО «УК «Сервис Тон-Авто» несут самостоятельно.

Также подлежит отклонению довод налогового органа, о несении затрат АО «Тон-Авто» за ООО «Управляющая компания «Сервис Тон-Авто», как не соответствующий действительности и опровергающийся материалами выездной налоговой проверки.

Как следует из материалов дела, ООО «УК «Сервис Тон-Авто» самостоятельно несет расходы по договорам поставки, как с АО «Тон-Авто», так и с другими поставщиками; оплате используемой материально-технической базы, согласно договору аренды (при этом, в размер арендной платы входят коммунальные услуги, услуги за охрану, уборку территории); обслуживанию расчетного счета и оплате банковских услуг; оплате рекламы СТО; оплате спец.одежды своих сотрудников; оплате программного продукта 1С (АО «Калуга Астрал»); оплате услуг связи; оплате налоговых обязательств в бюджетную систему РФ; оплате командировочных расходов работников; выплате заработной платы работникам. Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.

Утверждение налогового органа об оплате за обучение работников ООО «УК «Сервис Тон-Авто», подлежит отклонению, так как материалами дела установлено, что заявитель осуществлял оплату исключительно за своих сотрудников, тогда как работники ООО «УК «Сервис Тон-Авто» проходили повышение квалификации без оплаты со стороны АО «Тон-Авто».

Относительно довода налогового органа о том, что АО «Тон-Авто» и ООО «УК «Сервис Тон-Авто» одновременно использовали одни и те же номера мобильных телефонов, заявитель пояснил, что ранее использовавшиеся работниками налогоплательщика номера с 28.07.2014 года были отключены и стали использоваться сотрудниками ООО «УК «Сервис Тон-Авто», одновременно обеими организациями номера мобильных телефонов не использовались. Доказательств обратного налоговым органом суду не предоставлено.

Судом установлено, что обе организации имеют самостоятельные договора на оказание услуг радиотелефонной связи (№827179 от 01.01.2007г. у АО «Тон-Авто» и №4373977 от 21.03.2013г. у ООО «УК «Сервис Тон-Авто»).

Довод налогового органа о том, что объявление о приеме на работу, размещенное АО «Тон-Авто» в сети «Интернет» 15.11.2018г., в котором было указано о поиске кандидата на должность «мастер-приемщик (сервисный консультант)», в обязанности которого будет входить приемка автомобилей на ремонт, в том числе гарантийный ремонт, подтверждает, что налогоплательщик осуществляет прием на работу сотрудников, вменяя должностные обязанности сотрудника АО «Тон-Авто» (гарантийный ремонт) и ООО «УК «Сервис Тон-Авто», правомерно отклонен судом первой инстанции в виду следующего.

Как указано ранее, АО «Тон-Авто» сохранило за собой деятельность по постгарантийному ремонту автомобилей с использованием оригинальных запасных частей по государственным и муниципальным контрактам, для выполнения которого требуются мастера-приемщики. Кроме того, объявление, опубликованное 15.11.2018г., не может являться доказательством фактов хозяйственной деятельности налогоплательщика за проверяемый период.

Относительно указания налоговым органом, на заказ-наряды клиентов ФИО13, ФИО7, ФИО8, ФИО12, ФИО14, которые по мнению налогового органа указывают на то, что заявитель и ООО «УК «Сервис Тон-Авто» являются единой организацией, суд первой инстанции правомерно отметил, что эти документы датированы 2017-2020 годами и не имеют отношения к проверяемому периоду, следовательно, не могут быть приняты судом в качестве относимых и допустимых доказательств, соответствующих критериями ст. 67, 68 АПК РФ.

Кроме того, ссылка налогового органа на заключение договора купли-продажи транспортного средства по системе трейд-ин от 15.03.07.2017 № 403Т между ФИО13 и АО «Тон-Авто», при том, что диагностику автомобиля, мойку проводило ООО «УК «Сервис Тон-Авто», доказывает выполнение работ АО «Тон-Авто» и формальное разделение (дробление) бизнеса, подлежит отклонению.

Исполнение, заключение договора купли-продажи транспортного средства по системе трейд-ин от 15.03.07.2017 № 403Т между ФИО13 и АО «Тон-Авто», не может свидетельствовать о не выполнении указанных работ ООО «УК «Сервис Тон-Авто», так как с ФИО13 заключен договор купли-продажи транспортного средства по системе Трейд-ин от 15.03.07.2017 № 403Т, который не предусматривает мойку автомобиля и общую диагностику.

Приемка автомобиля, визуальный осмотр и проверка по качеству и комплектности, не являются диагностикой, так как диагностика- это определение технического состояния автомобиля, без разборки, по прямым и косвенным признакам, при помощи специального оборудования. Кроме того, суд отмечает, что согласно письма ООО «Тойота Мотор» от 28.04.2014 № 2014/04/39, третьему лицу, в рассматриваемом случае ООО «УК «Сервис Тон-Авто», запрещено заключение договоров с клиентами либо с ООО «Тойота Мотор». При этом в заказ-наряде указанно, что работы выполнило именно ООО «УК «Сервис Тон-Авто», о чем также указывает налоговый орган в дополнительных пояснениях (№ 189713 от 12.07.2021). Показания  ФИО13 о том, что ей не известно ООО «УК «Сервис Тон-Авто», так как она обращалась в АО «Тон-Авто», также объясняется подписанием договора с последним.

Допросы автовладельцев, которые указали на то, что им не известно ООО «УК «Сервис Тон-Авто», противоречат представленным заказ-нарядам, фискальным чекам и могут объясняются юридической безграмотностью допрошенных лиц. При этом некоторые из допрошенных (например, ФИО11, являющийся юристом) четко разделяют организации АО «Тон-Авто» и ООО «УК «Сервис Тон-Авто».

Таким образом, для обоснования вывода о применении налогоплательщиком схемы дробления бизнеса налоговому органу необходимо располагать доказательствами, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении проверяемым налогоплательщиком совместно с подконтрольными ему лицами виновных умышленных согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, что признается оптимизацией предпринимательской деятельности, сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения соответствующей налоговой обязанности или уклонения от ее исполнения (Письмо ФНС России от 11.08.2017г. №СА-4-7/15895@). Таких доказательств налоговым органом суду не представлено.

Таким образом, обстоятельства дела не подтверждают выводы Инспекции о преднамеренном «дроблении бизнеса» АО «Тон-Авто» с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Между тем, материалами дела подтверждается, что АО «Тон-Авто» имело деловую цель, по выделению в отдельные бизнес-единицы отдельные направления деятельности, а также охвата новых сфер деятельности, которыми заявитель в силу условий дилерского соглашения самостоятельно заниматься не мог.

Суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что в рассматриваемом случае имела место оптимизация бизнеса, что в силу правовой позиции, содержащейся в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12 не влечет для налогоплательщика негативных налоговых последствий.

Кроме того, поскольку налоговая проверка проведена только в отношении одного юридического лица, то у налогового органа не имеется законных оснований для объединения доходов нескольких юридических лиц (самостоятельных налогоплательщиков) в единую налогооблагаемую базу для начисления налога на прибыль.

Таким образом, налоговым органом по указанному эпизоду неправомерно произведены доначисления.

Как указывает налоговый орган, АО «Тон-Авто» в нарушение пп.2 п.3 ст. 170 НК РФ не восстановило сумму налога на добавленную стоимость, принятую к вычету по товарам в частности относящимся к общехозяйственным расходам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций за 1 и 2 кв. 2014г.

Как указывает налоговый орган, АО «Тон-Авто» в 2014-2016 годах осуществляло следующие виды деятельности: реализация автотранспортных средств и оптовая торговля запасными частями и аксессуарами - применение общей системы налогообложения, налоговая ставка по НДС -18%; оказание услуг по гарантийному ремонту автомобилей (услуги, оказываемые без взимания дополнительной платы, по техническому обслуживанию товаров в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним) - операции, не подлежащие налогообложению НДС в соответствии с пп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ; оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств, розничная торговля запасными частями и аксессуарами - операции подлежащие налогообложению специальным налоговым режимом ЕНВД (не подлежит налогообложению НДС в соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ) за 1, 2 кв. 2014.

Согласно учетной политики АО «Тон-Авто», утвержденной приказами от 31.12.2013 № б/н, от 31.12.2014 № б/н, от 31.12.2016 б/н закреплено, что раздельный учет сумм НДС ведется в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ: «Входной НДС по товарам (работам, услугам), основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым и в облагаемых НДС, и в необлагаемых НДС операциях, сумма вычета определяется пропорционально стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за отчетный квартал и облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за отчетный квартал и облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за отчетный квартал.

Как указывает налоговый орган, налогоплательщиком к возражениям предоставлены расчеты доли облагаемых и не облагаемых НДС операций за 1 и 2 кв. 2014 года. Налоговым органом произведен уточненный расчет доли облагаемых и не облагаемых НДС операций за 1 и 2 кв. 2014 с учетом представленной налогоплательщиком информации и корректировки суммы не облагаемых НДС операций на сумму финансового результата от реализации ценных бумаг.

Из приведенного расчета следует, что доля расходов, приходящаяся на необлагаемую деятельность, составила более 5 %, таким образом, по мнению налогового органа, АО «Тон-Авто» обязано восстановить НДС по операциям по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению в 1, 2 кв. 2014.

Учитывая уточненный расчет доли облагаемых и не облагаемых НДС операций 1 и 2 кв. 2014, с учетом представленной налогоплательщиком информации и корректировки суммы не облагаемых НДС операций на сумму финансового результата от реализации ценных бумаг, в нарушение пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, АО «Тон-Авто» не восстановило сумму налога на добавленную стоимость, предъявленного к вычету по товарам (работам, услугам) использованным в деятельности, не подлежащей налогообложению (освобожденной от налогообложения): - 1 квартал 2014 - 1 295 431 руб. (7 196 838, 83 руб. косвенные расходы от необлагаемой НДС деятельности х 18%); - 2 квартал 2014 - 804 560 руб. (4 469 780,49 руб. - косвенные расходы от необлагаемой НДС деятельности х 18%).

По мнению налогового органа, указанное действие налогоплательщика привело к завышению налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета в сумме 804 560 руб., в том числе по налоговым периодам: - 2 квартал 2014 - 804 560 руб.

Как указывает налоговый орган, согласно сведениям налоговых деклараций по НДС за 1, 2 кварталы 2014 года восстановлен НДС только с запасных частей в сумме 901 508,12 руб., использованных в деятельности, не подлежащих налогообложению, а именно услугам по гарантийному ремонту, НДС за 1 и 2 кв. 2014 с косвенных расходов, приходящихся на необлагаемую НДС деятельность обществом не восстановлен.

По мнению налогового органа в целях применения правила 5 процентов АО «Тон-Авто» должно определять сумму общехозяйственных расходов, относящихся к расходам на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых не облагается НДС, пропорционально доле выручки от необлагаемых операций в общей выручке от реализации за квартал.

По данным, представленным АО «Тон-Авто» в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года, заявлена сумма НДС к возмещению из бюджета в размере 8 923 476 руб.

Заявитель считает указные доводы налогового органа необоснованными так, как в 1 и 2 квартале 2014г. организация АО «Тон-Авто» совмещала общий режим налогообложения и ЕНВД, вела раздельный учет доходов и расходов (п. 6 и 7 ст. 346.26 НК РФ).

Заявитель указывает, что АО «Тон-Авто» произвело правильный расчет НДС за 1 и 2 квартал 2014г., согласно ст.170 НК РФ. Налоговым органом принят раздельный учет АО «Тон-Авто» по ОСН и ЕНВД за 1 и 2 квартал 2014г., таким образом налоговый орган фактически признал, что АО «Тон-Авто» имело законное право на применением специального налогового режима ЕНВД.

Также заявитель указывает, что правильность применения АО «Тон-Авто», так называемого «правила 5 процентов», когда входной НДС по общим расходам, относящимся и к облагаемым, и к необлагаемым операциям, можно полностью принять к вычету, если расходы на необлагаемые операции меньше 5% всех расходов, связанных с реализацией (п.4 ст.170 НК РФ, Письмо Минфина от 05.04.2018г. №03-07-14/22135), была предметом рассмотрения в Арбитражном суде Самарской области по делам №№А55-18134/2018, А55-17885/2018, А55-17884/2018, А55-17880/2018, А55-17881/2018, проверена в апелляционном и кассационном порядке, что исключает повторное рассмотрение указанных обстоятельств, имеющих преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи по правилам ст. 71 АПК РФ, заслушав доводы сторон, оценив письменные доводы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что доводы налогового органа по указанному эпизоду не обоснованы, в виду следующего.

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма НДС, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы НДС, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 176 НК РФ. в случае если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями ст. 176 НК РФ.

Входной НДС по товарам (работам, услугам), основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для операций, как облагаемых НДС, так и переведенных на уплату ЕНВД операций: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав, в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, переведенных на уплату ЕНВД; принимаются к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, операции, по реализации которых подлежат налогообложению/не подлежат налогообложению в связи с применением ЕНВД.

В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Восстановлению подлежат суммы налога на добавленную стоимость в размере, ранее принятом к вычету. Восстановление сумм налога на добавленную стоимость производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

Материалами дела установлено и налоговым органом не отрицается, что в 1 и 2 квартале 2014г. АО «Тон-Авто» применяло как общий режим налогообложения, так и ЕНВД, а также вело раздельный учет доходов и расходов.

При этом, в случае если расходы, в частности, общехозяйственные, понесенные в процессе осуществляемой деятельности, как облагаемой ЕНВД, так и находящейся на общей системе налогообложения, невозможно разделить, тогда они распределяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. При этом налоговым периодом по ЕНВД признается квартал (ст. 346.30 НК РФ), а по налогу на прибыль - календарный год (ст. 285 НК РФ).

В соответствии с п.4 ст. 170 НК РФ необходимо распределить также «входной» НДС по общехозяйственным расходам, т.к. налогоплательщик не вправе предъявлять к налоговому вычету сумму НДС, уплаченные в составе общехозяйственных расходов, в части приходящейся на операции по производству и реализации услуг и товаров, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Также необходимо разделять НДС и по всем косвенным расходам (оплата услуг связи, тепло энергии и электроэнергии, аренде офиса, коммунальных платежах, покупке оргтехники и т.д.), отраженным на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Принимается к вычету только та часть НДС, которая соответствует доле стоимости товаров (работ, услуг), участвующих в деятельности, облагаемой в соответствии с общим режимом налогообложения. «Входной» НДС по таким товарам (работам, услугам) необходимо распределять пропорционально стоимости товаров, облагаемых (не облагаемых) НДС, в общей стоимости, отгруженных за налоговый период товаров и об этом сказано также в статье 170 НК РФ.

В соответствии с пп.2 п.3 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, указанных в п.2 ст.170 НК РФ, пункт 2 ст. 170 НК РФ предусматривает закрытый перечень таких случаев: если товар используется для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), если местом реализации товаров не признается территория РФ, если товар приобретается лицами, не являющимися налогоплательщиками либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, а также в случае, если товар приобретается для операций, которые не признаются реализацией товаров в соответствии с п.2 ст. 146 НК РФ, согласно данному подпункту организация АО «Тон-Авто» восстановила НДС по гарантийному ремонту.

Кроме того, как обоснованно указал заявитель, в рассматриваемом случае имеет место преюдиция, так как правильность применения АО «Тон-Авто», так называемого «правила 5 процентов», когда входной НДС по общим расходам, относящимся и к облагаемым, и к необлагаемым операциям, можно полностью принять к вычету, если расходы на необлагаемые операции меньше 5% всех расходов, связанных с реализацией (п.4 ст.170 НК РФ, Письмо Минфина от 05.04.2018г. №03-07-14/22135), была предметом рассмотрения в Арбитражном суде Самарской области по делам №№А55-18134/2018, А55-17885/2018, А55-17884/2018, А55-17880/2018, А55-17881/2018, а также апелляционной и кассационной инстанции.

Таким образом,  суд считает, произведенный АО «Тон-Авто» расчет НДС за 1 и 2 квартал 2014г. правильным, следовательно, с учетом ст. 170 НК РФ, организация восстанавливать НДС по общехозяйственным расходам не должна. Кроме того, принимая раздельный учет АО «Тон-Авто» по ОСН и ЕНВД за 1 и 2 квартал 2014г. налоговый орган фактически признает, что АО «Тон-Авто» имело законное право на применением специального налогового режима ЕНВД.

Таким образом, налоговым органом по указанному эпизоду неправомерно доначислен НДС за 1 и 2 квартал 2014 года.

Как указывает налоговый орган, заявитель в нарушение п.2 ст. 280 НК РФ неправомерно завысил расходы по операции по реализации или иного выбытия ценных бумаг в размере 50 500 000 рублей.

Как указывает налоговый орган, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 в листе № 5 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке (за исключением отраженных в Приложении №3 к Листу 02)» строка 5010 в размере 50 500 000 руб., по строке 5 030 отражены «Расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в т.ч. погашением)» в сумме 50 500 000 руб.

В ходе проведения контрольных мероприятий налогового контроля установлено, что векселя АО «Тон-Авто» получило в виде финансовой помощи от учредителя (ФИО24) на покрытие убытка 2 полугодия 2009 и 1 полугодия 2010, что подтверждается записями в бухгалтерском учете: согласно бухгалтерской справки от 31.12.2009 № 1111: дебет 58.2 «Финансовые вложения» по аналитике ООО «Авто-Планета» (Доверительный управляющий) кредит 76.09 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по аналитике ООО «Авто-Планета» (Доверительный управляющий) сумма 28 000 000 руб.; дебет 76.09 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по аналитике ООО «Авто-Планета» (Доверительный управляющий) кредит 91.01 по аналитике взнос учредителя на покрытие убытка за 2 полугодие 2009 года сумма 28 000 000 руб.; согласно бухгалтерской справки от 31.12.2010 № 1138: дебет 58.2 «Финансовые вложения» по аналитике ООО «Авто-Планета» (Доверительный управляющий) кредит 76.09 по аналитике ООО «Авто-Планета» (Доверительный управляющий) сумма 22 500 000 руб.; дебет 76.09 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» по аналитике ООО «Авто-Планета» («Доверительный управляющий») кредит 91.01 по аналитике взнос учредителя на покрытие убытка за 1 полугодие 2010 года сумма 22 500 000 руб. ООО «Авто-Планета» осуществляло деятельность по доверительному управлению, связанному с осуществлением прав по ценным бумагам («Доверительный Управляющий»), принадлежащих ФИО24 (Учредитель Управления), согласно договорам доверительного управления ценными бумагами от 26.03.2008 № 6 и от 11.05.2010 № 3/10. Доверительный Управляющий, согласно вышеназванного договора, имеет право осуществлять все функции акционера в отношении Эмитента, получать дивиденды, выплачиваемые Эмитентом и другое. При этом в силу настоящего договора Доверительный Управляющий не наделяется правом осуществления в отношении имущества каких бы то ни было сделок, и ни при каких обстоятельствах не имеет права осуществлять продажу, обмен, залог имущества или его отчуждение в иной форме.

Налогоплательщиком отражена операция по приобретению и реализации векселей в составе внереализационных доходов и расходов. Данное обстоятельство, по мнению налогового органа, привело к уменьшению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций за 2014 год в размере 50 500 000 руб.

В ходе проверки было установлено, что векселя, выпущенные ООО «Авто-Планета» являлись собственностью ФИО24, и на момент проведения собрания акционеров находились в доверительном управлении у ООО «Авто Планета», которые внесены ФИО24 в виде финансовой помощи на покрытие убытка 2 полугодия 2009 и 1 полугодия 2010.

По мнению налогового органа, так как  АО «Тон-Авто» не приобретало векселя у ООО «АвтоПланета» по сделке купли-продажи и со стороны налогоплательщика не возникли обязательства по оплате векселей ООО «Авто-Планета».

Как следует из акта приема-передачи векселей от 07.03.2014 и акта взаимных требований № 1 от 07.03.2014 ЗАО «Тон-Авто» предъявляет ООО «Авто-Планета» к погашению 2 векселя, выпущенные ООО «Авто-Планета», которые были получены от ФИО24 в 2009 году и 2010 году. По дебету 76.09 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» отражено по аналитике ООО «Авто Планета» (Доверительный управляющий, действовавший от лица и по поручению ФИО24) кредит 91.01 по аналитике взнос учредителя (ФИО24) на покрытие убытка за 1 полугодие 2010 года.

Как указано налоговым органом, налогоплательщиком представлена в Межрайонную ИФНС № 2 по Самарской области 05.12.2018 налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2014г. с номером корректировки 3, где налогоплательщиком увеличены внереализационные доходы на сумму 50 500 000 руб. АО «Тон-Авто» предоставило уточненную декларацию за 2014 год к уменьшению за пределами трехлетнего срока (после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога (п. 4 ст. 81 НК РФ). НК РФ предусмотрена возможность проведения проверок лишь за три предыдущих года, следовательно, указанный период не подлежит проверке, значит и принять его нельзя.

Как указывает налоговый орган, векселя, поступившие от ФИО24 на погашение убытка за 2 полугодие 2009 и 1 полугодие 2010, АО «Тон-Авто» получило безвозмездно, так как доля участия в уставном капитале АО «Тон-Авто» ФИО24 составляет 90%.

На основании чего, налоговый орган пришел к выводу, что АО «Тон-Авто» за счет безвозмездно полученных векселей от учредителя (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ), при реализации данных векселей не вправе уменьшить полученные доходы на расходы, связанные с их приобретением. Операции с ценными бумагами и правами требования, приобретенными за счет денежных средств, полученных в вышеуказанном порядке, подлежат налогообложению в порядке, предусмотренном ст. ст. 280 и 268 НК РФ соответственно.

При этом, в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ, учитывая, что данное имущество и имущественные права получены безвозмездно, организация не вправе уменьшить полученные доходы на расходы, связанные с приобретением данных ценных бумаг и прав требования.

Погашение эмитентом (ООО «Авто-Планета») предъявленных векселей путем зачета встречного обязательства по выплате АО «Тон-Авто» дивидендов ФИО24 не является фактом того, что по спорным векселям осуществлены расходы по их приобретению.

Заявитель не согласен с указанными выводами налогового органа.

Как указывает заявитель, согласно Протокола годового очередного общего собрания акционеров АО «Тон-Авто» от 07.03.2014г. принято решение распределить полученную прибыль в 2013г. в сумме 57 000 000 руб. Акции ФИО24 на момент собрания акционеров находились в доверительном управлении у ООО «Авто-Планета» (90 обыкновенных именных акций, всего уставный капитал АО «Тон-Авто» разделен на 100 акций).

В марте 2014г. были начислены дивиденды по организации ООО «Авто-Планета» в сумме 51 300 000 руб., начислен налог на прибыль в сумме 4 617 000 руб. Дт84    Кт75.02 - 51 300 000 начислены дивиденды Дт75.02 Кт 68.04.1-4 617 000 начислен налог на прибыль с дивидендов Дт75.02 Кт76.09 - 28 000 000 взаимозачет Дт76.05 Кт76.09- 18 683 000 взаимозачет.

Поскольку все условия для правомерного проведения зачета встречных обязательств выполнены, заявитель считает, что АО «Тон-Авто» и ООО «Авто-Планета» вправе провести зачет между обязательством по выплате дивидендов и обязательством по оплате векселей. На момент подписания акта взаимных требований №1 от 07.03.2014г. одновременно прекращаются обязательства АО «Тон-Авто» по оплате векселей, и обязательства ООО «Авто-Планета» по выплате дивидендов. Дополнительные налоговые обязательства по налогу на прибыль и НДС у АО «Тон-Авто» не возникли (пп.12 п.2 ст. 149 НК РФ).

Любое погашение векселей следует рассматривать как операцию с ценными бумагами и считать налоговую базу отдельно от «обычных» операций. Несмотря на то, что прибыль от операций с векселями попадает в «общую» налоговую базу, убыток от таких операций может быть зачтен в следующих годах только в уменьшение налоговой базы с необращающимися ценными бумагами и не может уменьшать «обычную» налоговую базу, п.п.8,10 ст. 280 НК РФ; пп. 5.5, 13.7 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденной Приказом ФНС от 22.03.2012г. № ММВ-7-3/174@. В декларации по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами предназначен лист 05.

Заявитель со ссылкой на судебную практику, а именно: постановление ФАС Уральского округа от 19.02.2008г. № Ф09-477/08-С2, указывает на то, что в одной операции вексель не может быть и ценной бумагой, и средством платежа. Если вексель используется как средство расчета за товары, данная операция не является реализацией ценных бумаг.

Как указывает заявитель, данные обстоятельства не повлекли ущерба для бюджета, в связи с чем, считает незаконными выводы налогового органа о завышении расходов по налогу на прибыль за 2014 год в сумме 50 5000 000 рублей.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи по правилам ст. 71 АПК РФ, заслушав доводы сторон, оценив письменные доводы, суд первой инстанции правомерно посчитал выводы налогового органа по указанному нарушению ошибочными, и не соответствующими нормам действующего законодательства.

В ст. 247 НК РФ установлено, что прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину понесенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, за исключением расходов, поименованных в ст. 270 НК РФ. В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Согласно статье 143 ГК РФ вексель является одной из разновидностей ценных бумаг. Векселем оформляется ничем не обусловленное обязательство одного лица перед другим (ст. 815 ГК РФ).

В силу статьи 815 ГК РФ вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство выплатить определенную векселем сумму, поэтому при его предъявлении к платежу право собственности на ценную бумагу не переходит от векселедержателя к векселедателю. Предъявление векселя к платежу следует рассматривать как прекращение удостоверенного данной ценной бумагой обязательства займа. Правильность указанного вывода подтверждена судебной практикой. Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 16.12.97 № 4863/97 указал, что «предъявление векселя к оплате не является актом продажи имущества, поскольку согласно статье 815 ГК РФ вексель удостоверяет обязательство займа». ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 08.10.2003 по делу № А56-10283/03 пришел к выводу, что предъявление векселя к платежу не является реализацией имущества.

Таким образом, при предъявлении обществом векселя к платежу не происходит передачи права собственности, а имеет место прекращение обязательства займа, удостоверенного векселем. Согласно подпункту 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ реализация ценных бумаг освобождена от обложения НДС. Поскольку при предъявлении векселя к платежу право собственности на него не переходит векселедателю, такая операция не признается реализацией, а значит, не освобождается от обложения НДС в соответствии со статьей 149 НК РФ. В силу пункта 1 статьи 146 возврат векселя не является объектом обложения НДС.

Налоговым органом, сделан вывод о безвозмездной передаче ФИО26 векселя в виде финансовой помощи, на покрытие убытков исходя из процентного соотношения доли ФИО26 в обществе, при этом подтверждающие данный факт документы в материалы дела не представлены.

Инспекция в решении ссылается на п. 2 ст. 280 НК РФ как основание возникновения у Общества дохода  - доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги.

Между тем, материалами дела подтверждено, что налогоплательщиком не осуществлялись операции с ценными бумагами, в результате которых мог быть получен доход от их реализации, а имело место проведение зачета между обязательством по выплате дивидендов и обязательством по оплате векселей.

Следовательно, Общество не получило какого-либо дохода и соответственно, положения п. 2 ст. 280 НК РФ в данной ситуации не применимы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) организацией признается соответственно передача на возмездной основе права  собственности на товары одним лицом для другого лица. Согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ товаром считается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. На основании статей 128 и 143 ГК РФ ценные бумаги, в том числе векселя, относятся к объектам гражданских прав. Вексель представляет собой ценную бумагу, удостоверяющую ничем не обусловленные обязательства векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

При этом, гражданское законодательство РФ и законодательство об обращении векселей (Положение о переводном и простом векселе, утвержденное Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341) различают передачу прав на вексель и предъявление векселя к платежу. Эти вопросы регулируются различными правовыми нормами.

Так, ст. 146 ГК РФ, п. 11 Положения о переводном и простом векселе указывают, что право собственности на вексель может быть передано посредством индоссамента, что влечет переход прав, удостоверенных ценной бумагой, к другому лицу. При этом ценная бумага, являясь объектом гражданских прав, продолжает существовать.

Предъявление векселя к платежу как предъявление обязательства к исполнению регулируется нормами ст. ст. 144, 408 ГК РФ, гл. 6 «О платеже» Положения о переводном и простом векселе.

Предъявление векселя к платежу означает заявление векселедержатели об исполнении вексельного обязательства, направленное в адрес векселедателя (иного лица, обязавшегося по векселю). В данном случае речь не идет о передаче прав на ценную бумагу посредством проставления индоссамента, то есть реализация ценной бумаги отсутствует.

Соответственно, исполнение вексельного обязательства не влечет переход прав, удостоверенных ценной бумагой, в контексте ст. 146 ГК РФ. Векселедатель, исполнивший обязательство по предъявленному к оплате векселю, не приобретает на него никаких прав, поскольку предъявление векселя к оплате и его последующая оплата векселедателем означают прекращение вексельного обязательства, вексель погашается и перестает существовать.

Вексель имеет двойственную природу: это ценная бумага и средство платежа.

Если вексель используется исключительно как средство платежа (для осуществления расчетов с контрагентами), то отсутствует реализация ценной бумаги, потому что не происходит передачи прав, удостоверенных ценной бумагой, другому лицу. Реализация векселя происходит посредством индоссамента  - передаточной надписи на векселе, которая подтверждает передачу прав по векселю от одного субъекта вексельных отношений к другому.

Таким образом, предъявление векселя к оплате означает прекращение заемного обязательства,  вексель  как ценная бумага  при его погашении перестает существовать.

При погашении векселя отсутствует основной признак реализации  - переход права собственности на передаваемую ценную бумагу, поскольку векселедатель, получивший вексель,  не приобретает на него никаких прав, у него лишь возникает обязанность расплатиться по этому векселю.

ФНС России и Минфин России также указывают на то, что при использовании векселей в расчетах (предъявлении векселя к платежу) выбытие векселя не является реализацией ценной бумаги (письмо Управления ФНС России по г. Москве от 01.02.2011 № 16-15/009021@, письмо ФНС России от 22.08.2005г. № 03-4-03/28@).

Этот же вывод соответствует судебной практике (Определение ВАС РФ от № ВАС-10058/09, Постановления ФАС Северо-Западного округа от по делу № А05-7458/2009, от 15.02.2010 по делу № А05-6785/2009, ФАС Центрального округа от 19.10.2005 по делу № А14-2249-2005/79/34).

Рассматривая аналогичную ситуацию, ФАС Западного-Сибирского округа в постановлении от 19.03.2008 №  Ф04-1960/2ОО8 (2337-А03-15) указал, что говорить о применении ст. 280 НК РФ некорректно, поскольку вексель используется как средство расчетов, а не с целью получения дохода, и платеж по векселю не будет являться реализацией ценной бумаги.

В рассматриваемой  ситуации Общество предъявило спорный вексель к платежу ООО «Авто-Планета» что не оспаривается Инспекцией.

Следовательно, в ситуации Общества отсутствовала передача прав собственности на векселя посредством проставления индоссамента, а значит, отсутствовала и реализация векселей в целях налогообложения. Следовательно, у Общества отсутствует какой-либо доход в результате реализации векселя.

Данные выводы соответствуют судебной практике.

Так, в деле № А23-4208/2017 суд первой инстанции поддержал позицию налогоплательщика и удовлетворил его заявленные требования. Решение оставлено без изменения Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2017 и Постановлением АС Центрального округа от 01.03.2018.

В рассматриваемом случае, как и в указанном выше, Общество использовало спорный вексель как средство оплаты при проведении зачета встречных требований ООО «Авто-Планета». Иными словами, Общество, как и налогоплательщик в указанном выше деле, предъявило векселя к платежу, то есть заявило об исполнении вексельного обязательства. Следовательно, в таких обстоятельствах уплата денежных средств по векселю должна рассматриваться как возврат займа, который не учитывается в качестве дохода при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

В указанном деле суд кассационной инстанции, отказывая налоговому органу в удовлетворении жалобы в этой части, отметил, что в рассматриваемой спорной ситуации при предъявлении налогоплательщиком - ООО «Каскад-Энергосеть» (Векселедержателем) векселей к оплате их эмитенту (ООО «Каскад-Энерго») не произошла смена собственника на векселя, поскольку выданные векселя, согласно гражданскому законодательству, удостоверяют обязательства займа. «Поэтому суды пришли к выводу, что при реализации или иного приравненного к ней выбытия векселей не произошло, следовательно, положения ст. 280 НК РФ, устанавливающие особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами при их реализации, не применяются».

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что Общество, предъявив вексель к платежу, не осуществило его реализацию, а значит у Общества  отсутствует какой-либо доход в результате реализации векселя, поскольку реализация ценной бумаги отсутствовала.

По смыслу ст. 41 НК РФ у налогоплательщика возникает доход от «иного выбытия ценной бумаги», если в результате такого выбытия у налогоплательщика образуется какая-либо экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

Вместе с тем, у Общества в результате предъявления спорного векселя к платежу никакой новой, дополнительной экономической выгоды не возникло.

Согласно п. 26 Постановления Пленума Верховного Суда РФ № 33, Пленума ВАСРФ № 14 от 04.12.2000 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей» обязательство уплатить по векселю является денежным обязательством и прекращается исполнением, то есть уплатой обязанным лицом суммы вексельного долга (ст. 408 ГК РФ). Вместе с тем, следует учитывать, что обязательство, вытекающее из векселя, может быть прекращено по иным основаниям, предусмотренным главой 26 НК РФ, в частности посредством предоставления отступного по соглашению между вексельным кредитором и должником  (ст. 409 ГК РФ), зачетом встречного денежного требования (ст. 410 - 412 ГК РФ). Такие способы прекращения вексельного обязательства порождают те же последствия, что и оплата по векселю.

В соответствии со сложившейся судебной практикой уплата векселедателем денежных средств по векселям рассматривается как возврат займа. Получение исполнения в виде возврата займа не может рассматриваться как доход. На это указывал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 16.12.1997 № 4863/97: «Предъявление векселя к оплате не является актом продажи имущества, поскольку согласно ст. 815 ГК РФ вексель удостоверяет обязательство займа». В таких обстоятельствах в соответствии с налоговым законодательством уплата денежных средств по векселю должна рассматриваться как возврат займа, который не является доходом в целях налогообложения (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Указанное также подтверждается и в разъяснениях Минфина России, который указывает, что даже если вексель, получен безвозмездно от материнской организации, денежная сумма, полученная при предъявлении векселя к платежу, не является доходом (письма Минфина России от 10.09.2012 № 03-03-06/1/478, от 05.05.2010 № 03-03-06/1/313, от 12.11.2008 № 03-03-06/1/622).

В судебной практике также подчеркивается, что даже в ситуации, когда полученные безвозмездно от своей материнской компании векселя налогоплательщик использовал при зачете взаимных требований (аналогично рассматриваемой ситуации), не происходит реализации или иного выбытия векселей. Денежные средства, полученные налогоплательщиком в результате предъявления векселей к оплате, должны рассматриваться как полученные в счет погашения заимствований, и в силу подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ не должны учитываться в качестве дохода при определении налоговой базы (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.10.2011 по делу № А27-14963/2010).

В Постановлении ФАС Уральского округа от 19.02.2008г. № Ф09-477/08-С2, также указал, что если вексель используется как средство расчета, данная операция не является реализацией ценных бумаг.

Вместе с тем, о возникновении  дохода в соответствии со ст. 280 НК РФ говорить нельзя, поскольку реализация векселя отсутствовала.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что предъявление спорного векселя к платежу не является и «иным выбытием ценной бумаги» по смыслу п. 2 ст. 280 НК РФ, в связи с чем, у Общества отсутствует облагаемый налогом доход.

При таких обстоятельствах доначисление обществу налогов по данному эпизоду является неправомерным.

Налоговым органом установлено, что АО «Тон-Авто» в нарушение п.1 ст. 264 НК РФ включило во внереализационные расходы сумму НДС с запасных частей по гарантийному ремонту на сумму 1 853 272,96 руб. за 2015г.

Как указано налоговым органом, согласно материалам проверки суммы «восстановленного» НДС в 2015 году были отражены налогоплательщиком в составе прочих расходов следующим образом: отражено включение «восстановленных» сумм НДС в регистрах учета за 2015 год следующей записью Дебет счета 91.02 «Прочие расходы» Кредит счета 97.21 «Расходы будущих периодов» по субконто «восстановление НДС по гарантии» в сумме 1 853 272.96 руб. (увеличив внереализационные расходы); согласно Бухгалтерской справке от 28.02.2017 № 61. в составе расходов отражен НДС по гарантийному ремонту за 2015 год в сумме 3 860 693,20 руб. (записи по счетам: Дебет счета 91.02 Кредит счета 68.02) в связи с уточненным расчетом (увеличив внереализационные расходы); согласно Бухгалтерской справки от 08.09.2017 № 489, из состава расходов исключены суммы «восстановленного» НДС за 2015 год в сумме 3 860 693,20 руб. (записи по счетам: «СТОРНО» Дебет счета 91.02 Кредит счета 68.02) (уменьшив внереализационные расходы).

Кроме того, согласно протокола допроса главного бухгалтера сумма «восстановленного» НДС отражена во внереализационных расходах по налогу на прибыль организаций за 2015 год.

Таким образом, согласно документам первичного учета (Бухгалтерская справка), регистрам налогового, бухгалтерского, учета сумма не восстановленного НДС за 2015 год 30 отражена налогоплательщиком в прочих расходах (в составе внереализационных расходов) по налогу на прибыль в сумме 1 853 272,96 руб.

АО «Тон-Авто» несогласно в этой части с выводами налогового органа. Как указывает заявитель, согласно налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2015 год, в состав внереализационных расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ ранее восстановленный НДС по запасным частям от гарантийного ремонта не включен, так как данная сумма не относится к 2015г., это гарантия прошлых лет образовалась на основании выездной проверки за период с 2011-2012гг.

АО «Тон-Авто» выступая в качестве Уполномоченного дилера, осуществляет закупку автомобилей марки «Тойота» и «Лексус», комплектующих изделий и запасных частей к ним. В проверяемый период организация осуществляла наряду с деятельностью, облагаемой по общей системе налогообложения, розничную торговлю, ремонт и техническое обслуживание автомобилей, в отношении которых применяло специальный налоговый режим в виде ЕНВД. Порядок отнесения сумм НДС, предъявленных налогоплательщику, осуществляющему как облагаемые НДС, так и освобожденные от НДС операции, на затраты для целей исчисления налога на прибыль или предъявления к вычету урегулирован ст. 170 НК РФ. Расходы организации на гарантийный ремонт не превысили 5 % от совокупных расходов. В связи с чем, организация воспользовалась правом на применение данного правила. Но при этом при расчете доли расходов, приходящейся на облагаемую и не облагаемую НДС деятельности, не учитывало расходы на осуществление деятельности облагаемой ЕНВД. Налоговая инспекция составила акт от 26.05.2014г. №07-33/13дсп, в котором оштрафовала организацию АО «Тон-Авто» и обязала восстановить НДС за период с 2011-2012гг. АО «Тон-Авто» попыталось отстоять свою позицию в суде, но проиграло.

В соответствии с вышесказанным, указанные выводы о нарушении сделаны только на основании карточки счета 91.02 «Прочие доходы».

Налоговый орган ошибочно считает, что АО «Тон-Авто» включило во внереализационные расходы сумму 1 853 272,96 руб. за 2015г. восстановленного НДС по гарантии. При подаче возражений на Акт №7 выездной налоговой проверки АО «Тон-Авто» предоставляло копии деклараций по налогу на прибыль за 2015г., в которых данная сумма не включена во внереализационные расходы.

Поэтому АО «Тон-Авто» не нарушило п.1 ст.264 НК РФ и не завысило внереализационные расходы на сумму НДС. В связи с чем, АО «Тон-Авто» считает незаконными выводы о завышении налога на прибыль за 2015 год в сумме 1 853 272,96 рублей.

Удовлетворяя заявленные требования в этой части, суд первой инстанции правомерно сослался на следующие доводы.

В силу положений п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг).

На основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы налогов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Пунктом 19 ст. 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ. Порядок отнесения предъявленной суммы НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяется ст. 170 НК РФ. В иных случаях, не предусмотренных вышеуказанной статьей, сумма НДС в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли организации, не включается.

Судом первой инстанции установлено, и налоговым органом не оспорено, что в представленной АО «Тон-Авто» декларации по налогу на прибыль за 2015г., спорная сумма не включена обществом во внереализационные расходы.

Следовательно, выводы налогового органа о включении АО «Тон-Авто» во внереализационные расходы суммы в размере 1853272,96 руб. за 2015г. восстановленного НДС по гарантии, не соответствуют установленным обстоятельствам, материалам дела и  является ошибочным.

Таким образом, со стороны заявителя не допущено нарушений п.1 ст.264 НК РФ, выразившихся в завышении внереализационных расходов на сумму НДС.

Следовательно, доначисление налогового органа по указанному эпизоду не может быть признано правомерным.

Налоговый орган указывает, что АО «Тон-Авто» в нарушение п.1 ст. 252 и п. 16 ст. 270 НК РФ неправомерно включило в состав косвенных расходов - расходы по организации проведения гастролей спектакля «Шалости женатого плутня, или Западня» в сумме 1 735 637,98 руб.

Как указывает налоговый орган, заявителем направлялись приглашения конкретному и заранее определенному кругу лиц, следовательно, соответствующее мероприятие нельзя признать рекламным в силу положений п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе». В данном случае это условие не выполняется. А значит, оснований для списания всех затрат по организации и проведению гастролей спектакля «Шалости женатого плутня, или Западня» в сумме 1 735 637,98 руб., в качестве рекламных расходов, на основании пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ не имеется.

В случае если рекламная акция проводилась только среди своих клиентов, и в рамках этого мероприятия дарились подарки, в данном случае - бесплатные билеты на спектакль, то указанные билеты будут являться безвозмездно переданным имуществом.

В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Кроме того, как указывает налоговый орган, данные расходы нельзя отнести и к представительским расходам. Представительские расходы учитываются при налогообложении прибыли в соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ. Согласно указанной норме к представительским относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика. Эти расходы включают в себя затраты на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Как указывает налоговый орган, в данном случае организация проводит не переговоры с представителями других организаций, а иное мероприятие - «Театральный сезон» для своих клиентов (бывших и настоящих с формированием списка клиентов, с направлением пригласительных билетов с указанием ФИО приглашенного лица). Именно для присутствия в указанном мероприятии прибывают клиенты налогоплательщика, а не для переговоров которых необходимы конференц-зал, оборудование и банкетное обслуживание. Так что подобные расходы представительскими также не являются.

Заявитель считает указанные выводы налогового органа необоснованными, указывает, что при решении вопроса о том, являются ли понесенные затраты рекламными расходами, организация руководствовалось положениями п. 2 ст. 2 Закона «О рекламе», и п.4 ст. 264 НК РФ, согласно которым, включаются в состав расходов для целей налогообложения прибыли: реклама через СМИ, световая и иная наружная реклама, включая изготовление стендов, щитов, рекламные брошюры и каталоги, вывески, рекламные плакаты, визитки, содержащие информацию о реализуемых товарах. Расходы на рекламу относятся к косвенным расходам п.1 ст. 318 НК РФ.

Как указывает заявитель, со ссылкой на судебную практику, распространение рекламы среди заранее известного круга лиц является правомерным (Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2005г № КА-А40/7346-05, Постановление ФАС Московского округа от 15.052006г № КА-А40/3982-06 решение оставить в силе). Закон о рекламе содержит положения, свидетельствующее о том, что рекламой может быть информация, распространяемая среди заранее известных лиц. В п.1 ст. 18 Закона «О рекламе» говорится, о том, что такая реклама допустима только при условии предварительного согласования абонента или адресата на получение рекламы, следовательно, можно сделать вывод, что распространяется реклама среди определенного круга лиц. В связи с чем, АО «Тон-Авто» считает незаконным снижение расходов по налогу на прибыль за 2014 год в сумме 1 735 637,98 рублей.

Признавая решение недействительным в этой части, суд первой инстанции правомерно сослался на следующие доводы..

В соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения прибыли состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, включаются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам организации на рекламу в целях гл. 25 НК РФ относятся:

расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети:

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов:

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

В соответствии со ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе» реклама -это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

При этом ФАС России в письме от 05.04.2007 № АЦ/4624 (направлено письмом ФНС России от 25.04.2007 №ШТ-6-03/348@) разъяснила, что под неопределенным кругом лиц следует понимать тех лиц, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования.

В рассматриваемом случае обществом направлялись приглашения на мероприятие – спектакль, при этом налоговым органом не представлено доказательств, что на билетах были указаны и в мероприятии приняли участие именно лица указанные в приглашениях, при этом отсутствовали иные (неопределенные) лица, таким образом персонифицировать лиц, участвующих в рекламном мероприятии нельзя, следовательно, такая информация может быть признана рекламой.

Применительно к рассматриваемому случаю, правомерно утверждать, что налицо распространение информации среди неопределенного круга лиц, но при соблюдении и документальном подтверждении целевой направленности такого мероприятия в соответствии с требованиями ч. 1 ст. 3 Закона о рекламе.

При таких обстоятельствах начисление обществу по данному эпизоду является неправомерным.

Решение не должно содержать предположений, не основанных на доказательствах. Каждый вывод о допущенных проверяемым лицом нарушениях, должен быть подтвержден первичными документами и ссылками на эти первичные документы либо иными доказательствами.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг. Иными словами, налоговый орган, вменяя налогоплательщику правонарушение, должен доказать что оно было совершено налогоплательщиком.

В соответствии со ст. 100 НК РФ, в качестве доказательств совершения налоговых нарушений могут служить только документально подтвержденные доказательства, а не предположения налоговых органов.

В силу принципа свободы экономической деятельности, налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, а, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из содержания  частей 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу  части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно п. 7 ст. 3НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

При изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решение Межрайонной ФНС России № 1 по Самарской области от 27.11.2020г. № 5 об отказе в  привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, не соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы заявителя, что в силу статьей 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для признания его незаконным, и, возложения на ответчиков обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу и им дана надлежащая оценка.

Выводы арбитражного суда первой инстанции соответствуют доказательствам, имеющимся в деле, установленным фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм права.

Сведений, опровергающих выводы суда, в апелляционной жалобе не содержится.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного, в связи с отказом заявителя от части заявленных требований решение суда первой инстанции следует изменить, приняв отказ от иска и прекратив в этой части производство по делу. В оставшейся части решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Отказ АО «Тон-Авто» от требований в части признания недействительным решения налогового органа об отказе в привлечении к налоговой ответственности №5 от 27.11.2020 года по пунктам (эпизодам) 2.2.2., 2.2.4. и 2.2.6.3 принять.

Решение Арбитражного суда Самарской области от 19 июля 2021 года по делу     №А55-11590/2021 изменить.

Производство по делу в части признания недействительным решения налогового органа об отказе в привлечении к налоговой ответственности №5 от 27.11.2020 года по пунктам (эпизодам) 2.2.2., 2.2.4. и 2.2.6.3 прекратить.

В оставшейся части решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий                                                                                 А.Б. Корнилов

Судьи                                                                                                               П.В. Бажан

                                                                                                                          Е.Н. Некрасова