ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 14 февраля 2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 21 февраля 2022 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сергеевой Н.В.,

судей Корастелева В.А., Драгоценновой И.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Зубковой К.С.,

с участием:

от ООО "Меридиан" – представитель ФИО1 (доверенность от 10.01.2022, ордер№27 от 18.01.22), ФИО2 (паспорт, директор),

от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области – представитель ФИО3 (доверенность от 01.06.2021),

от Управления ФНС по Самарской области, г. Самара – представитель ФИО3 (доверенность от 08.09.2021),

рассмотрев в открытом судебном заседании 14 февраля 2022 года в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области, Управления ФНС по Самарской области,

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Меридиан"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 25 ноября 2021 года по делу № А55-19259/2021

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Меридиан", ИНН <***>, г. Отрадный Самарской области

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области третье лицо:  Управления ФНС по Самарской области, г. Самара

о признании недействительным решения от 04.12.2020 №09-19/862 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Меридиан» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №14 по Самарской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.12.2020 №09-19/862 в отношении ООО «Меридиан».

По ходатайству заявителя к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, было привлечено Управление ФНС России по Самарской области.

В судебном заседании от заявителя поступило ходатайство об уточнении заявленных требований, в котором общество указало на то, что в ходе рассмотрения дела выяснилось, что по контрагенту ООО  «Энергохолдинг» в учете ошибочно были  отражены следующие документы: счет-фактура № 68 на сумму 598735,62 руб. (в т.ч. НДС 91332,54 руб.) от 30.09.2015,   счет-фактура № 67 на сумму 3275849,91 (в т.ч. НДС 499705,91 руб.) от 30.09.2015. Итого по указанным документам доначисление по налогу на добавленную стоимость составляет - 591 038,45 руб., по налогу на прибыль - 656 709,42 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа по ст. 122 НК РФ.

В связи с этим заявитель согласно уточнению заявленных требований просит признать недействительным решение МИФНС России №14 по Самарской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.12.2020 № 09-19/862 в отношении ООО «Меридиан» в части дополнительного начисления  и предложения к уплате налога на прибыль в размере 7540521 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 6786470 руб., а также начисления пени и штрафа в соответствующей части.

Обществом также не оспаривается доначисление в отношении него штрафа по ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

В соответствии со ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить.

Суд на основании ст.49 АПК РФ принял уточнение заявленных обществом требований.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 25 ноября 2021 года заявленные требования удовлетворены частично, постановлено признать  недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Самарской области  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  от 04.12.2020 № 09-19/862 в отношении общества с ограниченной ответственностью «Меридиан»  в части дополнительного начисления   налога на прибыль организаций в размере 6618488 руб. и налога на добавленную стоимость в размере 5956639 руб. 49 коп., а также соответствующих указанным суммам налогов  сумм пени и штрафов по ст. 122  Налогового кодекса Российской Федерации; обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №14 по Самарской области   устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Меридиан»   применительно к той части оспариваемого решения в какой оно было признано судом недействительным.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Распределены расходы по оплате государственной пошлины.

В апелляционной жалобе Межрайонная инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области и Управление ФНС по Самарской области просит решение суда первой инстанции в оспариваемой части (в части удовлетворения заявленных требований) отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, подтверждающим нереальность финансово-хозяйственных операций.

В апелляционной жалобе ООО "Меридиан" просит решение суда в оспариваемой части (в части отказа в удовлетворении заявленных требований) отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

От налогового органа и общества поступили отзывы на апелляционные жалобы, которые приобщены к материалам дела.

В судебном заседании представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области и Управления ФНС по Самарской области доводы своей апелляционной жалобы поддержал, возражал против удовлетворения апелляционной жалобы ООО "Меридиан".

Представители ООО "Меридиан" в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, просили отказать в удовлетворении апелляционной жалобы налогового органа.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяется в соответствии со статьями 266 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив материалы дела, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела,  Межрайонной ИФНС России № 14 по Самарской области (далее – Инспекция, налоговый орган) по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в отношении  общества с ограниченной ответственностью  «Меридиан» (далее – ООО «Меридиан», налогоплательщик, общество, заявитель) за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 принято решение от 04.12.2020 №09-19/862 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу начислен налог на добавленную стоимость в размере 7 377 508 рублей и налог на прибыль организаций в размере 8 197 230 рублей, а также начислены  пени в размере 7 283 815,80 рублей. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде штрафа в общей сумме 671 557,9 рублей, из них за нарушение, ответственность за которое предусмотрена ст. 126 НК РФ, - в размере 250 руб. и за нарушение, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 НК РФ,  в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль 353319,9 руб. и за неполную уплату НДС  - 353319,9 руб., что видно из поэпизодного расчета начислений, представленного по требованию суда. При применении штрафа налоговый орган учел обстоятельства, смягчающие ответственность и уменьшил размер штрафных санкций в 4 раза.  Итого общая сумма начислений по решению составила 23 530 110 рублей.

Заявителем в УФНС России по Самарской области (далее – Управление) представлена жалоба на вышеуказанное решение Инспекции.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление Решением  от 25.03.2021 № 03-15/09792@ решение Межрайонной ИФНС России № 14 по Самарской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  от 04.12.2020 №09-19/862 оставлено без изменений, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.        

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенными решениями, обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 14 по Самарской области от 04.12.2020 №09-19/862 в части согласно принятым судом уточнений заявленных требований, указанных выше.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и  действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух условий: - несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту; - нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Оценка требований и возражений сторон производится судом в соответствии с положениями ст. 9, 65 АПК РФ с учетом доводов и возражений лиц, участвующих в деле по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, в соответствии со ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

19.08.2017 вступил в силу Федеральный закон от 18.07.2017 N 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую НК РФ» (далее - Федеральный закон от 18.07.2017 N 163-ФЗ), которым в НК РФ добавлена новая ст. 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов».  Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ установлено, что ст. 54.1 НК РФ подлежит применению к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после 19.08.2017 (дня вступления в силу данного Закона). Поскольку в данном случае, основанием для проведения выездной налоговой проверки является решение о проведении выездной налоговой проверки № 09-18/84 от 01.06.2018, соответственно, к вышеуказанной проверке подлежит применению ст. 54.1 НК РФ.

В соответствии со п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Одним из характерных примеров «искажения», указанным в п.1 ст. 54.1 НК РФ, является нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения) либо факт ее исполнения силами самого налогоплательщика.

Основанием для дополнительного начисления спорных сумм налога на прибыль, а также  начисления пени и соответствующего штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ явились выводы Инспекции о том, что ООО «Меридиан» в нарушение п.1 ст.54.1 НК РФ, а также ст. 169, ст. 171, ст. 172, п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 274, ст. 247 НК РФ неправомерно занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций и завышены вычеты по НДС по контрагентам ООО «Бентобур», ООО «Земстройпроект», ООО «Энергохолдинг», в связи с не реальностью сделок и созданием формального документооборота.

Согласно доводам налоговых органов с  учетом установленной по результатам контрольных мероприятий совокупности обстоятельств Инспекцией сделан вывод о том, что ООО «Меридиан» умышленно использовало схему минимизации налоговых обязательств, создавая формальный документооборот с ООО «Бентобур», ООО «Земстройпроект», ООО «Энергохолдинг» и искажая сведения о действительных фактах финансово-хозяйственных отношений, что, по мнению налоговых органов, свидетельствует о наличии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации сформулированной в определении от 16.10.2003 № 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет, а правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестный налогоплательщик» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, непредусмотренные законодательством.

Также положения НК РФ не позволяют сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия других организаций и за ненадлежащее исполнение такими организациями своих налоговых обязательств. Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Предоставление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой экономии.       

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора, а также иных обстоятельств, указанных в Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53).

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. 

Пунктом 1 ст.252 НК РФ определено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Согласно статье 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты. Также положениями Федерального закона № 402-ФЗ предусмотрено, что своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, из взаимосвязи статьи 254 НК РФ, статьи 9 Федерального закона №402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» следует, что факт, основания и размер расходов доказывается путем предоставления совокупности первичных документов, предусмотренных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. Следовательно, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

В соответствии с положениями ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается операция по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Пунктом 1 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

В силу пункта 2 указанной статьи сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг) исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

Согласно пункту 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, после их принятия на учет.

Таким образом, при расчете налога на прибыль и налога на добавленную стоимость налогоплательщики основываются на первичных бухгалтерских документах, в частности, счетах-фактурах.

В соответствие с п. 1 ст. 54.1 НК РФ установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При этом в Письме ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@ «О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» высказало официальную позицию ведомства. Так в соответствие с позицией, указанной в письме определённо, что указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем не учета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п. В указанной связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном, в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды. При этом об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т.п.

Письмом ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" указанные разъяснения были дополнены. Так, в соответствие с указанным письмом, положения следует применять в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по не удержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом.

При отсутствии доказательств такого умысла у налогоплательщика методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ. При взаимодействии налогоплательщика с формально независимыми лицами в ряде случаев об умышленности действий могут свидетельствовать обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершения ряда неслучайных действий  (операций), подчиненных единой цели - возможности отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии.

Также при проведении мероприятий налогового контроля в целях устранения последствий нарушений в виде неуплаты налогов устанавливаются фактические обстоятельства, связанные с использованием полученной налоговой экономии, которые позволят определить, в чьих интересах оформлены соответствующие сделки (операции)

Из материалов и объяснений сторон видно, что основным видом деятельности ООО «Меридиан» в проверяемом периоде является деятельность по производству малярных работ (ОКВЭД 43.34.1). ООО «Меридиан» в 2015-2017гг. осуществляло общестроительные работы, а также оказывало транспортные услуги в адрес других организаций.

В собственности ООО «Меридиан» в проверяемом периоде имелись следующие транспортные средства: асфальтоукладчик - 1шт., КАМАЗ 6520 - 1 шт., каток двухфальцовый - 1шт., погрузчик одноковшовый фронтальный - 2шт. Для оказания транспортных услуг ООО «Меридиан» также привлекало спецтехнику, принадлежащую физическим лицам ФИО4 и ФИО5

В штате налогоплательщика в 2015г. числилось 33 человека, в 2016г. - 30 человек, в 2017г. - 31 человек.

По контрагенту ООО «Бентобур» установлено следующее.

Заявитель в обоснование заявленных требований по данному эпизоду ссылается на то, что между ООО «Меридиан» и ООО «Бентобур» заключен договор на оказание транспортных услуг, в наличии имеется вся первичная документация, подтверждающая правомерность принятия НДС к вычету. Полномочиями налоговых органов по налоговому контролю за деятельностью контрагентов ООО «Меридиан» не обладает, поэтому при выборе ООО «Бентобур» в качестве контрагента была использована общедоступная информация, в том числе из сети Интернет. В частности, сервис на сайте ФНС России www.nalog.ru. сервис в системе «Контур-Экстерн», которая предназначена для быстрой и полной проверки контрагента на сайте www.focus.kontur.ru., также проверялась информация об участии контрагентов в судебных спорах в картотеке арбитражных дел.

Заявитель указывает на то, что Обществом были запрошены от ООО «Бентобур» все документы по должной осмотрительности, об опыте выполнения работ. Также ООО «Бентобур» имело страницу (сайт) в сети Интернет. ООО «Бентобур» являлся активным участником конкурсов на электронных площадках на заключение муниципальных контрактов. Из пяти лотов ООО «Бентобур» выиграл два лота и заключил муниципальные контракты. Оба контракта были выполнены полностью и добросовестно без каких-либо претензий со стороны заказчика. В реестре недобросовестных поставщиков сведения об ООО «Бентобур» отсутствуют. Привлечение подрядчиками для выполнения работ сторонних организаций субподрядчиков - это достаточно распространенный обычай делового оборота (ст. 5 ГК РФ). Гражданское и налоговое законодательство не содержит на это запрет.

Общество отмечает, что постоянно содержать в штате любой организации работников не выгодно, так как при простое (отсутствии заказа) организация вынуждена нести существенные расходы по зарплате, аренде помещений для размещения работников. Субподрядной организации гораздо экономически выгоднее после получения заказа на работы привлечь необходимые трудовые ресурсы (водителей, машинистов), что и сделало ООО «Бентобур».

Заявитель полагает, что Инспекцией не оспаривается сам факт выполнения работ, передачи их заказчикам, при этом претензии со стороны Заказчиков к ООО «Меридиан» отсутствуют, работы выполнены и переданы заказчикам в полном объеме и в установленные договором сроки, указанное обстоятельство, по мнению заявителя, подтверждает, что Общество не допустило ошибку при выборе контрагента.

Кроме того, ООО «Бентобур» имело в собственности необходимые для выполнения работ транспортные средства, что налоговым органом не оспаривается. Проверяющими не доказано неприменение данной техники для целей исполнения условий договоров, заключенных с Заказчиками ООО «Меридиан». Сам факт не отражения данной техники в документах не свидетельствует о неисполнении сделки указанным лицом, а лишь предполагает ошибочное заполнение документов. Факт достоверности представленных документов Заказчиков налоговым органом не проверен, а налогоплательщик не лишен презумпции добросовестности. Помимо этого, проверяющими установлено, что денежные средства, поступившие на счета ООО «Бентобур», в дальнейшем списываются в адрес его руководителя ФИО6 Однако в дальнейшее движение денежных средств не проанализировано.

Согласно доводам заявителя, достаточная численность ООО «Меридиан» не является доказательством нереальности не привлечения ООО «Бентобур» для целей оказания транспортных услуг и выполнении собственными силами ООО «Меридиан». В проверяемый налоговый период Общество выполняло работы по договорам с большим количеством организаций на многих объектах. Проверяющими не проведен анализ занятости работников на иных объектах заказчиков ООО «Меридиан».

Суд первой инстанции, исходя из совокупной оценки представленных доказательств по данному эпизоду, пришел к правильному выводу о необоснованности доводов общества и правомерности начисления заявителю по контрагенту ООО «Бентобур» налога на прибыль в размере 922033 руб., пени в размере 428289,26 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль на основании ст. 75 НК РФ, а также НДС в размере 829830,51 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 391002,56 руб. по следующим основаниям.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Меридиан» в 1 квартале 2015 года на основании заключенных с Заказчиками: ООО «Коммунальная сервисная компания г. Отрадного», МУП «Быт-сервис», Администрация сельского поселения Черновка муниципального района Кинель-Черкасский Самарской области договоров осуществляло оказание услуг по очистке дорог и вывозу снега, а на основании договора подряда на капитальный ремонт площадок, заключенного с ООО «ПромТехСервис», осуществляло разработку грунта с перемещением бульдозерами, планировку площадей бульдозерами, а также земляные работы, выполненные механизированным способом.

Согласно актам о приемке выполненных работ вышеуказанными Заказчиками, стоимость оказанных услуг с привлечением спецтехники и транспорта за 1 квартал 2015 года составила 711 723,35 рублей. Во исполнение вышеуказанных договоров ООО «Меридиан» заключило с ООО «Бентобур» договор на оказание транспортных услуг от 03.11.2014 №17/1, согласно которому ООО «Бентобур» (Исполнитель) предоставляет ООО «Меридиан» (Заказчик) на основании заявки автотранспорт (спецтехнику) в соответствии с перечнем автотранспорта (спецтехники) по оказанию транспортных услуг (Приложение №1 к договору). Согласно условиям договора Исполнитель обязан предоставлять Заказчику автотранспортные средства, укомплектованные оборудованием и персоналом, заправленные ГСМ в объеме, достаточном для работы согласно поданной заявке (пункт 2.1.3 Договора); - ежедневно, в конце работы, предоставлять на подпись ответственным лицам ООО «Меридиан» путевые и маршрутные листы (пункт 2.1.7 Договора); - до начала рабочей смены транспортных средств оформлять путевые листы с обязательным заполнением на обратной стороне путевого листа в талоне Заказчика времени прибытия, в графе «Маршрут движения» - задания, выданного водителю на смену, а по окончании рабочей смены в талоне Заказчика указать время убытия. Заполнять маршрутный лист на каждом объекте работы спецтехники (пункт 2.2.3 Договора). Стоимость транспортных услуг по настоящему договору определяется на основании согласованного с Заказчиком объема транспортных услуг и перечня автотранспорта. Основанием для выписки счетов за оказанные услуги служат данные талонов Заказчика к путевым листам, заверенные подписью и штампом Заказчика (пункт 3.1 Договора).

ООО «ЦЕНТР ТОРГ», являющийся правопреемником ООО «Бентобур», предоставило акты выполненных работ и счета – фактуры, в соответствии с которыми период оказания услуг ООО «Бентобур» является 1 квартал 2015 года.

В представленных правопреемником контрагента документах отсутствует Приложение №1 к договору, а также информация о марках автомобилей (спецтехники), государственных номерных знаках, иная информация, позволяющая идентифицировать транспортные средства и маршруты поездок.

В ходе проведенных допросов должностные лица ООО «Меридиан» (директор ФИО2, главный бухгалтер ФИО7) не смогли пояснить, для каких целей привлекался транспорт ООО «Бентобур», на каких объектах использовался данный транспорт, марки и гос. номера привлекаемых ТС, кем осуществлялась заправка транспортных средств, принимались заявки на оказание транспортных услуг, производился учет количества отработанных часов.

В своем заявлении общество указывает, что у ООО «Бентобур» имелись необходимые для выполнения работ транспортные средства. При этом налоговым органом установлено, что у ООО «Бентонбур» имелись прочие самоходные транспортные средства – машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу: минипогрузчик LIUGONGCLG 375А с гос. номером <***>, дата постановки на учет 14.10.2014, дата снятия с учета 02.06.2015, фронтальный погрузчик XCMGZL50GN с гос. номером <***>, дата постановки на учет 25.08.2014., дата снятия с учета 27.06.2016. Однако согласно документам, представленным Заказчиками, данная спецтехника на их объектах не применялась. Таким образом, доводы заявителя являются несостоятельными и подлежащими отклонению.

В соответствии с актами выполненных работ и счетами-фактурами, представленными налогоплательщиком, период оказания услуг ООО «Бентобур» ИНН <***> в адрес ООО «Меридиан» является 1 квартал 2015 года.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО «Меридиан» в 1 квартале 2015 года на основании заключенных с Заказчиками: ООО «Коммунальная сервисная компания г. Отрадного», МУП «Быт-сервис», Администрация сельского поселения Черновка муниципального района Кинель-Черкасский Самарской области договоров осуществляло оказание услуг по очистке дорог и вывозу снега, а на основании договора подряда на капитальный ремонт площадок, заключенного с ООО «ПромТехСервис», осуществляло разработку грунта с перемещением бульдозерами, планировку площадей бульдозерами, а также земляные работы, выполненные механизированным способом.

Кроме того, из представленных Заказчиками документов установлено, что спецтехника и транспортные средства, используемые при проведении работ на объектах Администрации сельского поселения Черновка муниципального района Кинель-Черкасский Самарской области, МУП «Быт-Сервис», ООО «КСК г. Отрадного» принадлежали либо ООО «Меридиан», либо арендованы ООО «Меридиан» у физических лиц ФИО5 (договор аренды от 01.03.2015 № 01/03) и ФИО4 (договор безвозмездного пользования от 03.11.2014 № 1), иная техника в документах не значится.

Также при проведении мероприятий налогового контроля установлено, что управление транспортными средствами при оказании услуг в адрес ООО МУП «Быт Сервис», ООО «КСК г. Отрадного» осуществлялось сотрудниками ООО «Меридиан» (ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13). Самоходные транспортные средства – машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу числящиеся у ООО «Бентобур» ИНН <***>: минипогрузчик LIUGONGCLG 375А с гос. номером <***>(дата постановки на учет 14.10.2014, дата снятия с учета 02.06.2015), фронтальный погрузчик XCMGZL50GN с гос. номером <***>(дата постановки на учет 25.08.2014., дата снятия с учета 27.06.2016), как и иные транспортные средства на объектах Заказчиков не применялись.

Совокупный анализ представленных в дело доказательств свидетельствует о том, что фактически налогоплательщик осуществлял оказание транспортных услуг в адрес заказчиков собственным транспортом и арендованным у ФИО4, ФИО5 без привлечения транспорта и спецтехники у ООО «Бентобур».

При таких обстоятельствах, как верно указал суд первой инстанции, оспариваемое решение инспекции в части налога доначисления обществу налога на прибыль в размере 922033 руб., пени в размере 428289,26 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль на основании ст. 75 НК РФ, а также НДС в размере 829830,51 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 391002,56 руб. соответствует Налоговому кодексу РФ и не может нарушать права налогоплательщика, в связи с чем на основании ст. 201 АПК РФ в удовлетворении требований заявителя по данному эпизоду судом первой инстанции правомерно отказано.

По контрагенту ООО «Земстройпроект» доводы налогового органа сводятся к следующему.

- ООО «Меридиан» в ходе проведения выездной налоговой проверки в подтверждение хозяйственных операций с ООО «ЗемлеСтройПроект» представило договор поставки от 30.09.2017№ 118, согласно которому ООО «ЗемСтройПроект» обязуется передать в собственность ООО «Меридиан» камень бортовой БР 100.20.8, БР100.30.15; щебень марки 600, фракции 20*40, фракции 5/20. Спецификация к договору, сертификат качества на товар, ООО «Меридиан» не представлены. В то же время по представленным счетам-фактурам ООО «Меридиан» в 4 квартале 2017 года приобрело у ООО «ЗемСтройПроект» асфальтобетонную смесь, битумную эмульсию, что не соответствует предмету вышеназванного договора.

- В ходе проведенных допросов должностные лица ООО «Меридиан» (ФИО2 - директор, ФИО7 - главный бухгалтер) подтвердили доставку от контрагента асфальтобетонной смеси и битумной эмульсии, показав, что сертификаты качества на товар не предоставлялись, деловая переписка с контрагентом не велась, договор привез курьер, каким транспортом доставляли товар они не знают.

- ООО «Меридиан» не представлены товарно-транспортные накладные, сертификаты, паспорт качества на товар, тем самым налогоплательщик не подтвердил доставку от производителя в свой адрес асфальтобетонной смеси, битумной эмульсии. Также не представлены коммерческое предложение, деловая переписка, сведения о контактных телефонах, адресах электронной почты, иные документы по взаимоотношениям с ООО «ЗемСтройПроект».

- По данным инспекции, согласно первичным документам вышеуказанными реальными поставщиками в период с 01.10.2017 по 31.12.2017 в адрес ООО «Меридиан» осуществлена поставка асфальтобетонной смеси в количестве 4634,9 тонн и битумной эмульсии в количестве 13,52 тонн. Согласно представленной ООО «Меридиан» карточке счета 10 «Материалы» остаток асфальтобетонной смеси на 01.10.2017 составил 1004,616т., наличие которого обусловлено проведением ООО «Меридиан» работ на объекте Заказчика УКС г. Отрадного.

- На основании актов выполненных работ, представленных Заказчиками ООО «Меридиан», установлено, что ООО «Меридиан» в 4 кв. 2017 г. использовало асфальтобетонную смесь в количестве 5 639,5225 тонн, битумную эмульсию в количестве 11,6531 тонн. Следовательно, количество ТМЦ, приобретенных у Государственного казенного предприятия Самарской области «Агентство по содержанию автомобильных дорог общего пользования Самарской области» и ООО «Дельтарус» достаточно для выполнения работ в рамках заключенных ООО «Меридиан» с Заказчиками договоров.

- Инспекцией проведен сравнительный анализ количества материалов, необходимых для выполнения работ, отраженных в актах выполненных работ у Заказчиков, утвержденных ООО «Меридиан», с количеством материалов, списанных ООО «Меридиан» со счета 10 «Материалы», и их стоимости, учтенной на счете 20 «Основное производство». По мнению налоговых органов, ООО «Меридиан» в проверяемом периоде произведено списание материалов на расходы в дебет счета 20 «Основное производство» с кредита счета 10 «Материалы» по аналогичным номенклатурам в количественном выражении в большем размере, чем отражено в актах выполненных работ, т.е. ООО «Меридиан» искажал факты хозяйственной жизни.

Таким образом,  инспекция пришла к выводу о том, что ООО «Меридиан» произведено излишнее списание: битумной эмульсии в количестве 11,0069 т. (22,66т. списано согласно карточке сч. 10 «Материалы», а 11,6531т. включено в акты выполненных работ Заказчиков); асфальтобетонной смеси в количестве 4 848,9935т. (10488,516т. списано согласно карточке сч. 10 «Материалы», а 5639,5225т. включено в акты выполненных работ Заказчиков).  Инспекция обращает внимание, что по состоянию на 31.12.2017 у ООО «Меридиан» по счету 10 «Материалы» числился остаток асфальтобетонной смеси в количестве 1111 т., в то время как данный материал не предназначен для длительного хранения и согласно свидетельским показаниям должностных лиц ООО «Меридиан» асфальтобетонная смесь фактически не хранилась, а сразу после поступления использовалась на объектах.

Инспекция полагает, что ООО «Меридиан» не приведены какие-либо доводы, опровергающие выводы налогового органа об излишнем списании битумной эмульсии в количестве 11,0069 т и асфальтобетонной смеси в количестве 4 848,9935 т. и не приведены доказательства, свидетельствующие о необходимости приобретения у ООО «Земстройпроект» в 4 квартале 2017г. асфальтобетонной смеси, битумной эмульсии в заявленном количестве. Все вышеперечисленные факты, согласно доводам налоговых органов,  свидетельствуют о нереальности сделки, заключенной между ООО «ЗемСтройПроект» и ООО «Меридиан» и формальности созданного документооборота.

Доводы налогового органа о том, что предмет договора между ООО «ЗемСтройПроект» и ООО «Меридиан» не соответствует реальному предмету сделки и имеется расхождение в договоре и счетах-фактурах по ассортименту поставляемого товара, судом первой инстанции обоснованно отклонены ввиду следующего.

Действительно между ООО «ЗемСтройПроект» и ООО «Меридиан» был заключен договор первоначально на поставку камня бытового, щебня, фракции и др. В рамках договора №118 от 30.09.2017 были осуществлены поставки товара. Согласно п. 1.2 Договора наименование, цена количество и стоимость продукции определяется в товарных накладных, счетах-фактурах. При передаче товара (п.4.4 Договора) стороны подписывают накладную ТОРГ-12. 

В то же время наличие заключенного договора в виде единого документа с учетом положений ст. 8, 421, 432 454, 506 ГК РФ и иных положений гражданского законодательства не препятствует организациям осуществлять поставку товара в рамках отдельных разовых сделок купли-продажи товара.

При отсутствии договора, и внесении в него изменений относительно предмета договора, соответственно ассортимента товара, но при наличии обстоятельств и соответствующих доказательств,  представленных обществом на проверку, подтверждающих факт поставки товара одной стороной и принятие этого товара другой, согласование сторонами наименования и количества товара  в представленных универсальных передаточных документах  (т. 5 л.д. 102-104) позволяют квалифицировать возникшие между ООО «ЗемСтройПроект» и ООО «Меридиан» правоотношения как разовые сделки купли-продажи, регулируемые положениями гл. 30 ГК РФ.  При этом данные УПД оформлены надлежащим образом, содержат необходимые для первичного учетного документа  и счета-фактуры реквизиты и данные, подписаны уполномоченными представителями сторон, подписи которых заверены печатями организаций.

В соответствии с п. 1,2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

На основании изложенного, несоответствие предмета и ассортимента товара в представленном инспекцией договоре и первичной документации (УПД/счетах-фактурах) правового значения не имеет и не может расцениваться в качестве доказательства нереальности исполнения сделки.

Доводы инспекции об отсутствии контрагента по месту регистрации судом первой инстанции мотивировано отклонены, поскольку факт совершения налогоплательщиком сделки с отсутствующими по адресам регистрации контрагентами (если нет доказательств отсутствия данных организаций по этим адресам на момент совершения спорных сделок) не является основанием для отказа в вычете НДС. Налоговым законодательством не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов, в том числе за их отсутствие по адресу регистрации. Помимо этого, законодательство не обязывает общество проверять нахождение контрагентов по своим юридическим адресам.

В оспариваемом решении не приведено доказательств отсутствия ООО «Земстройпроект» по адресу регистрации на момент заключения договора с ООО «Меридиан», а также исполнения спорных операций.

Также в качестве доказательства нереальности сделки инспекция ссылается на исключение ООО «Земстройпроект» из ЕГРЮЛ. В проверяемом налоговом периоде ООО «Земстройпроект» числилось в ЕГРЮЛ, осуществляло реальную хозяйственную деятельность, сдавало в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность.

Поэтому указанный довод Инспекции не имеет отношения к предмету доказывания состава налогового правонарушения, вменяемого Обществу, к рассматриваемому налоговому периоду. Инспекция не указала, как эти обстоятельства могут доказывать состав налогового правонарушения, вменяемого Обществу.

Как верно указано судом первой инстанции, довод об отсутствие документов, подтверждающих доставку ТМЦ, не свидетельствует о недобросовестности заявителя.

Доставка асфальтобетонной смеси осуществлялась силами поставщика ООО «Земстройпроект». В данном случае отсутствие ТТН у заявителя при наличии других документов не свидетельствует о нереальности перемещения товара, факт передачи товара подтвержден УПД.  Кроме того, должностные лица ООО «Меридиан» подтверждают взаимоотношения с ООО «Земстройпроект».

Доводы о наличии кредиторской задолженности перед «ООО Земстройпроект» также не обоснованы.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы может являться также день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ обязанность по исчислению НДС может возникать в день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом в гл. 21 НК РФ в настоящее время не установлено, что понимается под оплатой предстоящих обязательств. ВАС РФ своим прецедентом устранил данный пробел и разъяснил, что к оплате необходимо относить не только случаи денежных расчетов, но и оплату в безденежной форме. При этом под оплатой в безденежной форме следует понимать прекращение обязательства по оплате без оплаты денежными средствами. Прекращение обязательства без перечисления денежных средств на практике осуществляется отступным, прекращение обязательства зачетом, новацией, оплата векселями, а также товарами (работами/услугами).

ООО «Меридиан» погасило задолженность перед ООО «Земстройпроект» путем перечисления денежных средств в сумме 8199040 руб., путём уступки прав требования в размере 12646837 руб. Таким образом, по состоянию на 17.10.2018 кредиторская задолженность была погашена.

Приведенный довод инспекции не подтверждает состава налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику на основании ст. 54.1 НК РФ.

Также из материалов дела видно, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекция проверяла контрагентов ООО «Земстройпроект» и пришла к выводу о том, что контрагенты ООО «Земстройпроект» не могли реализовать последнему строительные материалы, которые в дальнейшем были переданы ООО «Меридиан».

ФНС России, сославшись на позицию ВС РФ, высказанную в Обзоре судебной практики № 1 за 2017, утв. Президиумом ВС РФ 16.02.2017, отметила, что при отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику на последнего не могут быть возложены негативные последствия недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков (Определение ВС РФ от 29.11.2016 № 305-КК16-10399 по делу А40-71125/2015, от 06.02.2017 № 305-КК16-14921 по делу № А40-120736/2015).

Тем более, ввиду вменения ст. 54.1 НК РФ, данный факт не может быть принят во внимание по объективным причинам. Обстоятельство недобросовестности контрагентов 3-го и последующих звеньев не может являться доказательством неисполнения сделки ООО «Земстройпроект».

В период 2012-2016 гг. ООО «Меридиан» были заключены муниципальные контракты на ремонт и строительство автомобильных дорог (№111411/40 от 04.10.12, №111403/41 от 04.10.12, №171487/25 от 10.06.13, № 0842200002115000061-224776 от 25.05.15, № 084220002116000030-224776 от 29.03.16). По указанным контрактам гарантийный срок эксплуатации объектов устанавливается не менее  5  лет.

Из представленных обществом доказательств следует, что от Заказчика  неоднократно  поступали  обращения  на восстановление асфальтобетонного покрытия по гарантии (письма 114/04-02 от 14.04.2015, 96/04-02 от 02.04.2015, 38/04-02 от 09.03.2016, 39/04-02 от 10.03.2016, 153/04-02, 174/04-02 от 15.08.2016, 56/04-02 от 11.04.2017 , 92/04-02 от 24.04.2017, 140/04-02 от 07.07.2017 ).

ООО «Меридиан» пояснило, что на тот момент не было возможности выполнить гарантийные обязательства, поскольку были текущие объекты, не хватало ресурсов. Во избежание судебных разбирательств с Заказчиком, и для сохранении деловой репутации как добросовестных подрядчиков, обществом было принято решение восстановить выявленные дефекты по гарантийным обязательствам. Устранение недостатков и дефектов, выявленных в период действия гарантийного срока, производилось за счет ООО «Меридиан». При таких обстоятельствах ущерб бюджету Обществом нанесен не был.

В 2017 году по объектам, в рамках ранее заключенных контрактов с УКС Администрации г.о. Отрадный, проводились обследования состояния дорог. Согласно этим осмотрам были выявлены разрушения, выбоины, трещины, которые подлежали восстановлению в рамках гарантийных обязательств.

12.09.2017 был составлен акт обследования состояния дорог, находящихся на гарантийном обслуживании, согласно которому площадь ремонта составила 31 053 кв.м. В соответствии с ГЭСНр-2001 (таблица 68-15) расход материалов составляет: расход на ремонт асфальтобетонного покрытия дорог на 100 кв.м. составляет асфальтобетонная смесь -16.6 т Битумы 0.12 т

По указанным гарантийным работам необходимо асфальтобетонной смеси: 31.053 кв.м. * 0.166= 5.154 тон Битума-310,53*0,12=37.26 т.

Гарантийные работы были выполнены в полном объеме, что подтверждается актом сдачи-приемки работ от 20.11.2017.

Согласно абз.3 п. 21 ПБУ 8\2010 в случае недостаточности величины признанного оценочного обязательства, затраты организации по погашению обязательств отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке. Такого рода расходы принимаются к учету по мере их возникновения в процессе выполнения работ по строительству (по устранению недоделок СМР, по разборке оборудования и т.д.) и рассматриваются в качестве расходов по обычным видам деятельности с отражением по дебету сч. 20 «Основное производство».

 В налоговом учете расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию относятся в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией в соответствии с п.п. 47 п.1 ст. 264 НК РФ. Налоговый орган, делая вывод о том, что асфальтобетонная смесь и битум не закупался у ООО «Земстройпроект», полагаясь на проведенный анализ только количества закупленного материала, а в суммовом выражении не было проанализировано.

Расходы налоговым органом проверены сплошным методом. Все акты выполненных работ и сметы проанализированы.

На 01.10.2017 остаток асфальтобетонной смеси составляет 1004,6 т на сумму 2 426, 2тыс. руб.

За 4 квартал 2017 года закуплено асфальтобетонной смеси: у ООО «Земстройпроект» - 5960 т на сумму 17 454,8 тыс. руб., у ООО «Дельтарус» - 2202,8 т на сумму 4 573, 6 тыс. руб., у ГКП Самарской области « АСАДО» - 2432,1 т на сумму 6 655,4 тыс. руб. Фактически израсходовано асфальтобетонной смеси в 4 квартале 2017 года: по текущим объектам 5639,5 т на сумму 16 901, 5 тыс. руб. (не оспаривается налоговым органом) по гарантийному ремонту 4849 т на сумму 11 901, 8 тыс. руб.

Остаток на 31.12.2017 года асфальтобетонной смеси составляет 1111 т на сумму 2 306,7 тыс. руб.

Анализ израсходованной асфальтобетонной смеси показывает, что в суммовом выражении было недостаточно закупленного материала у ООО «Дельтарус» и ГКП Самарской области «АСАДО» для проведения гарантийных работ. И еще раз подтверждает, что у ООО «Земстройпроект» действительно закупалась асфальтобетонная смесь для выполнения работ по текущим объектам 2017 года.

Доводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении, а также  письменных пояснениях об имеющихся расхождениях, представленных в суд, судом первой инстанции обоснованно отклонены, в результате анализа представленных доказательств, первичных и иных документов, справочных расчетов и  таблиц, прочих материалов, в совокупности с доводами сторон, суд первой инстанции пришел к верному выводу об их необоснованности.

На странице 52 Решения № 09-19/862 от 04.12.2020 налоговым органом проведен анализ счета № 10 "Материалы" и приведен остаток асфальтобетонной смеси только в количественном выражении и если проанализировать в денежном выражении, то фактически та асфальтобетонная смесь, которая закупалась у ООО "ЗемСтройПроект" использовалась для выполнения работ по текущим объектам и списана на расход в 4 квартале 2017 г.:

1. на 01.10.2017 остаток асфальтобетонной смеси 1004,4т на сумму 2426222,24,

2. в 4 квартале закуплено:

-  ООО "ЗемСтройПроект" асфальтобетонной смеси 5960т на сумму 17454793,60

-  ООО "Дельтарус" асфальтобетонной смеси 2202,8т на сумму 4573610,17

-  ГКП Самарской области "АСАДО" асфальтобетонной смеси 2432,1т на сумму 6655436,44.

3. Фактически списано асфальтобетонной смеси в 4 квартале 2017г. по текущим объектам 5639,5225т на сумму 16 901 504,64

4. Списана асфальтобетонная смесь для проведения работ по гарантийному ремонту 4849т на сумму 11901820,85  

5. Остаток на 31.12.2017 асфальтобетона в количестве 1111т на сумму 2306737,29

И в решении № 09-19/862 от 04.12.2020, и решении по апелляционной жалобе, налоговый орган с остатком асфальтобетонной смеси на 01.10.2017 не спорит, в силу специфики при проведении и списании материалов, а остаток на 31.12.2017 вводит в сомнение наличии этого остатка, т.е. сумма, которая фактически списана в расходы для проведения работ на текущих объектах, приобретенной асфальтобетонной смеси у ООО "Дельтарус" и ГКП Самарской области "АСАДО"меньше, чем отражено в соответствии со сметами и актами выполненных работ и налоговыми органами не оспаривается.

Судом установлено, что ООО "Меридиан" в период с 01.10.2017 по 31.12.2017 приобрело асфальтобетонную смесь у контрагентов: ООО "ЗемСтройПроект" ИНН <***>, ООО "Дельтарус" ИНН <***>, ГКП Самарской области "АСАДО" ИНН <***>.

Итого поступило асфальтобетонной смеси 10594,9т на сумму 28 683 840,21 руб.

А также на счете № 10 "Материалы" был остаток Асфальтобетонной смеси в количестве 543,00т на сумму 1288474,58, 39,456т на сумму 82347,66, 422,16т на сумму 1 055 400 руб.

Из объяснений заявителя   и представленной им бухгалтерской справки по движению по счету № 10 (асфальтобетонная смесь) за 4 квартал 2017 года (т. 2 л.д. 2) следует, что за период с 01.10.2017 по 31.12.2017 были проведены строительные работы с укладкой асфальтобетонной смеси, в результате которых был списан асфальтобетон по объектам:

1. Тротуар I Северный проезд кол-во 562т на сумму 1 5Д 3 376,00 руб.

2. Техническое перевооружение Ивановское м/р и Орлянское м/р. кол-во 1750т. на сумму 5 155 000 рублей.

3. Благоустройство территории на ООО "Технолайн" кол-во 3062,5225т. на сумму 9 599 991 рублей.

4. Площадка переработки нефтесодержащих отходов на Кулешовском месторождении кол-во 265т на сумму 633 137,64 рублей.

Итого списано асфальтобетонной смеси на расходы в текущем периоде на объекты: 5639,5225т. на сумму  16 901 504,64 руб.

Таким образом, асфальтобетон: 11599,516т на сумму 31110062,45 - 5639,5225т. на сумму 16 901 504,64. 5959,99т на сумму 14208557,81 осталось после текущих расходов.

На счете 10 "Материалы" имеется остаток асфальтобетонной смеси на 31.12.2017 в количестве 1111т. С учетом остатков смеси после текущих расходов: 5959,99 т - 1111т = 4849т.

В ходе судебного разбирательства судом первой инстанции на основе представленных заявителем объяснений и подтверждающих документов установлено, что вопреки доводам налогового органа, асфальтобетонная смесь в количестве 4849,00т на сумму 11901820,52 руб. была использована для проведения гарантийного ремонта, произведенного обществом в проверяемом периоде.

Кроме того, общество ссылается на то, что  заказчиками по объектам проводились испытания асфальтобетонной смеси, в результате которого, составлялся протокол испытаний на соответствие плотности, водонасыщения и иных параметров смеси, что не оспаривалось налоговыми органами. Заказчиками все объекты приняты, проведены испытания и претензий о качестве работ от заказчиков по объектам, где использовался материал, приобретенный у ООО «Земстройпроект» не имелось.

Доначисления налоговым органом по данному эпизоду произведены без учета доводов и доказательств, представленных обществом, подтверждающих расходование спорных материалов для выполнения не только текущих работ по заключенным контрактам в проверяемом периоде, но и на осуществление работ по гарантийному ремонту, не подлежащего оплате со стороны заказчика, поскольку их проведение связано с устранением недостатков.

ООО «Меридиан» в проверяемый период 4 квартал 2017 г. осуществляло как работы по текущим заключенным договорам в указанный период, так и гарантийные работы по ранее заключенным договорам, для чего приобретались асфальтобетонная смесь и битумная эмульсия.

В силу ст. 755 ГК РФ по общему правилу подрядчик гарантирует достижение объектом строительства указанных в технической документации показателей и возможность эксплуатации объекта в соответствии с договором строительного подряда на протяжении гарантийного срока. Подрядчик несет ответственность за недостатки (дефекты), обнаруженные в пределах гарантийного срока, если не докажет, что они произошли вследствие нормального износа объекта или его частей, неправильной его эксплуатации или неправильности инструкций по его эксплуатации, разработанных самим заказчиком или привлеченными им третьими лицами, ненадлежащего ремонта объекта, произведенного самим заказчиком или привлеченными им третьими лицами.

Судебная практика подтверждает правомерность списания материалов по гарантийному ремонту. 

Произведенное обществом  списание материалов, квалифицировано налоговым органом как излишнее  с учетом сопоставления и учета только объемов исполнения текущих обязательств общества. Между тем, списание материалов в завышенном размере было обусловлено выполнением гарантийных обязательств по уже сданным работам, а также по устранению недостатков работ до сдачи объектов в эксплуатацию. При этом налоговым органом не было представлено опровергающих доводы налогоплательщика доказательств о проведении и объеме выполненных и принятых гарантийных работ. Налоговые органы не опровергли выполнение работ по устранению выявленных недостатков.

Как правомерно указано судом первой инстанции, приведенные инспекцией  в пояснениях  доводы и расчеты не опровергают реальность приобретения обществом товара у ООО «Земстройпроект»  и использования  его для выполнения работ. Доводы инспекции об отсутствии реальности операций по приобретению товара у ООО «Земстройпроект»  в связи с непредставлением обществом товарно-транспортных накладных на поставку товара, судом первой инстанции обоснованно отклонены, поскольку заявитель не был заказчиком транспортных услуг, доставка товара осуществлялась силами контрагента непосредственно на объекты, где выполнялись работы, доказательств обратного и опровергающих доводы налогоплательщика суду налоговым органом не представлено.

Доводы налоговых органов об отсутствии документов о приемке, фиксирующих объем и стоимость выполненных гарантийных работ и потраченных материалов, правильно отклонены судом первой инстанции как необоснованные, поскольку ни законом, ни контрактами не было предусмотрено составление КС, расчетов и иных документов по итогам выполнения гарантийных работ, а также смет и определение их стоимостного выражения. Недостатки выполнения работ подлежат устранению за счет подрядчика, то есть заявителя и не подлежат стоимостной оценке во взаимоотношениях с заказчиками.  Устранение недостатков, выявленных заказчиком после приемки выполненных работ, является обязательным для подрядчиков, однако предъявить эти работы заказчику для их оплаты не представляется возможным, так как правоотношения между подрядчиком и заказчиком регулируются договором и сметой.

Расходы, понесенные организацией при устранении дефектов выполненных работ по требованию заказчика, являются экономически обоснованными и подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

Более того, операции по устранению выявленных заказчиком дефектов производятся в рамках обычной хозяйственной деятельности подрядчика, поэтому он в общем порядке может воспользоваться вычетом «входного» НДС, в том числе со стоимости товаров (работ, услуг), использованных при устранении недостатков. Данный вывод суда соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2017 по делу № А63-2111/2015.

В связи с этим расходы, связанные с осуществлением гарантийного ремонта автодорог, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности на счетах учета затрат на производство.

Согласно п. 17 ПБУ 10/99 расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). То есть расходы по гарантийному ремонту признаются в расходах по обычным видам деятельности независимо от наличия выручки не только по данному объекту, но и в целом по организации.

Затраты на проведение гарантийного ремонта отражаются в учете следующим образом: Дебет 20/Кредит10.  По окончании месяца сумма затрат на гарантийный ремонт списывается на счет 90 "Продажи".

Согласно представленному в дело акту обследования состояния дорог в г.о. Отрадном от 12.09.17,  достоверность которого налоговым органом не опровергнута, заявлений о фальсификации доказательств в порядке ст. 161 АПК РФ не заявлялось, были выявлены недостатки по муниципальным контрактам, заключенным ранее, площадь ремонта которых составила 31053 м3 (опечатка в  данном акте в одной из позиций, не повлияла на общий размер площади ремонта и не привела к завышению обществом расходов и вычетов). Обществом расчетным путем, согласно установленным государственным сметным нормам на ремонтно-строительные работы, был сделан расчет необходимых материалов для проведения работ.

Как указывалось выше расход асфальтобетонной смеси при ремонте асфальтобетонного покрытия дорог составляет 16,6 т на 100кв.м. Таким образом, на площадь ремонта, необходимого для проведения гарантийных работ потребовалось 4849 т. (31053кв.м./0,0166) асфальтобетонной смеси.

На основании акта сдачи-приемки выполненных работ от 20.11.17 и применения расчетного метода расхода необходимого количества материалов для проведения гарантийных работ, затраты были учтены в текущих расходах 4 квартала 2017 г. И соответственно уменьшена база для начисления налога на прибыль.

Как указало  общество, расхождение в расчетах с инспекцией обусловлено тем, что обществом материал, асфальтобетонная смесь, закупленный в течение 2017г. списывается на объекты не зависимо от поставщика, а в зависимости от фактического поступления документов от поставщиков.

Совокупное количество закупленного материала совпадает со списанным количеством асфальтобетона на текущие объекты и гарантийный ремонт.

Согласно объяснениям общества асфальтобетон на текущие объекты был списан по КС-2, а по гарантийному ремонту согласно внутреннему документу М-29 «Отчет о расходе материалов в строительстве», составленного на основании акта обследования состояния дорог от 12.09.2017, где указана площадь гарантийного ремонта 31053м2, согласно нормам ГЭСНр 68-15 Ремонт асфальтобетонного покрытия дорог. Согласно которым, асфальтобетон на гарантийный ремонт был списан в размере 4849т.

Доводы налогового органа о непредставлении обществом документа, подтверждающего списание спорных материалов, опровергается представленными в дело актом обследования состояния дорог от 12.09.2017, бухгалтерской справкой. Гарантийные работы были выполнены в полном объеме, что подтверждается актом сдачи-приемки работ от 20.11.2017.

Согласно разъяснениям, изложенным в п. 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора. В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Однако налоговый орган не воспользовался своим правом и не заявил в суде ходатайства  об истребовании у налогоплательщика каких-либо дополнительных доказательств, в том числе актов М-29, либо доказательств у заказчиков, опровергающих факт выполнения в проверяемом периоде обществом гарантийных работ.

Разночтения в объемах по конкретным заказчикам, согласно бухгалтерской справке, вызвано тем, что заявитель выполнял не только текущий, но и гарантийный ремонт дорог с отражением их в регистрах бухгалтерского учета в иных периодах и у иных заказчиков, работы у которых выполнялись субподрядными организациями. При этом, общий объем используемых материалов соответствует общему объему выполненных работ, в связи с чем никак не отразилось на налогообложении. Следовательно, доводы инспекции о необоснованности спорных расходов и вычетов, как правильно указал суд первой инстанции, являются преждевременными и неправомерными.

Налоговым органом в ходе проведения проверки запрашивались первичные документы по всем контрагентам. Таким образом, налоговым органом проверялась правомерность применения вычетов по НДС и правомерность применения расходов по налогу на прибыль в разрезе контрагентов.

Аргументируя отказ применения вычетов по НДС и включения расходов по налогу на прибыль по контрагенту ООО «Земстройпроект», налоговый орган приводит довод излишнего списания материалов как свидетельство отсутствия у ООО «Меридиан» необходимости в приобретении указанных материалов у ООО «Земстройпроект», при наличии необходимого количества материала, приобретенного у других контрагентов.

При этом, налоговым органом не учтено, что расход материалов, приобретенных у ООО «Земстройпроект» был осуществлен по всем текущим объектам, сделав расчет только по количественным характеристикам.

Кроме того, излишнее списание материалов (которое, по мнению налогового органа, имело место) может повлиять только на расчет по налогу на прибыль, но не к применению вычетов по налогу на добавленную стоимость, однако, налоговым органом, якобы излишнее списание материалов, приводится как свидетельство о нереальности сделки и неправомерном занижении налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость по контрагенту ООО «Земстройпроект».

По контрагенту ООО «Энергохолдинг» налоговый орган ссылается на то, что ООО «Меридиан» в подтверждение взаимоотношений с ООО «Энергохолдинг» представлен договор субподряда от 01.04.2015 № 42, счета – фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ, локальные ресурсные сметные расчеты. ООО «Энергохолдинг» образовано 15.08.2013, прекратило деятельность 04.12.2015 при реорганизации в форме присоединения к ООО «Фрегат». Основной вид деятельности: Строительство жилых и нежилых зданий (ОКВЭД – 41.20). Учредителем и руководителем ООО «Энергохолдинг» в период взаимоотношений с ООО «Меридиан» являлся ФИО14 Недвижимое имущество, транспортные средства, земельные участки в собственности у ООО «Энергохолдинг» отсутствуют. Справки о доходах физических лиц (форма 2-НДФЛ) за 2015год ООО «Энергохолдинг» не представлены.

Согласно представленным ООО «Меридиан» документам, ООО «Меридиан» привлекало ООО «Энергохолдинг» в рамках контрактов и договоров, заключенных с организациями:

- Государственным казенным учреждением Самарской области «Центр по делам гражданской обороны, пожарной безопасности и чрезвычайным ситуациям» (государственный контракт от 26.12.2014№ 0142200001314015023_246277 на сумму 839 909,70 руб. на выполнение работ по текущему ремонту в здании Государственного казенного учреждения Самарской области «Центр по делам гражданской обороны, пожарной безопасности и чрезвычайным ситуациям»);

- Управлением капитального строительства Администрации городского округа Отрадный Самарской области (муниципальный контракт от 25.05.2015 №0842200002115000061_224776/24 на сумму 19 571 796,82 руб. (дополнительное соглашение № 2 от 28.07.2015) на выполнение работ по ремонту дорог по ул. Первомайская (участок от ул. Победы до ул. Буровиков), ул. Физкультурников (на участке от ул. Первомайская до ул. Спортивная);

- Закрытое акционерное общество «РН-Снабжение» (договор подряда от 08.12.2014 № МНС-0187/15 на сумму 10 488 029 руб. на выполнение строительно-монтажных работ по строительству автомобильных проездов из железобетонных плит, в том числе: строительство водоотводных лотков, строительство стеллажей по ул. Зеленая , 3а, г. Сорочинск).

Согласно условиям заключенных договоров ООО «Меридиан» обязалось выполнить работы в адрес Заказчиков лично, либо с привлечением третьих лиц – субподрядных организаций, после письменного согласования с Заказчиком, как факта привлечения, так и их кандидатур. Кроме того, обязательным условием договоров являлось ведение исполнительной документации в соответствии с утвержденными формами.

Инспекция ссылается на то, что ею направлены требования, поручения об истребовании документов (информации) у вышеперечисленных организаций (договоры, счета – фактуры, журнал общих работ, списки сотрудников, а также субподрядчиков, привлеченных ООО «Меридиан» при выполнении работ на объектах, тендерная документация).          АО «РН-Снабжение» представлены Договор подряда от 08.12.2014№ МНС-0187/15, счета- фактуры, справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС -3 с приложением актов о приемке выполненных работ по форме КС-2, общий журнал работ. Письменное согласование с АО «РН-Снабжение» привлечения ООО «Меридиан» субподрядной организации ООО «Энергохолдинг» для выполнения специализированных работ в адрес АО «РН-Снабжение» не представлено.

В журнале общих работ, представленных АО «РН-Снабжение», при выполнении работ на объектах АО «РН-Снабжение» лицом, осуществляющим строительство, указано ООО «Меридиан», а также указаны лица, являющиеся сотрудниками ООО «Меридиан».

Иные лица, не состоящие в трудовых отношениях с ООО «Меридиан», в общих журналах работ не значатся. Управлением капитального строительства Администрации городского округа Отрадный Самарской области представлены Муниципальный контракт от 25.05.2015 № 0842200002115000061_224776/24, счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ и затрат с приложением актов о приемке выполненных работ по форме КС-2. Журналы общих работ, списки сотрудников, а также субподрядчиков, привлеченных ООО «Меридиан» при выполнении работ на объектах, тендерная документация Управлением капитального строительства Администрации городского округа Отрадный Самарской области не представлены. Не представлены вышеперечисленные документы и Государственным казенным учреждением Самарской области «Центр по делам гражданской обороны, пожарной безопасности и чрезвычайным ситуациям».

Также по мнению инспекции, проведенные в ходе проверки допросы сотрудников ООО «Меридиан» (ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО11, ФИО18) свидетельствуют о том, что работы в адрес заказчиков выполнены своими силами, без привлечения иных организаций.

Суд полагает, что налоговым органом сделан вывод о выполнении работ на объектах по заключенным договорам силами самого ООО «Меридиан», при этом, не предоставив достаточных доказательств указанных доводов.

В 2015 г. между ООО «Меридиан» и ООО «Энергохолдинг» заключен договор субподряда №42 от 01.04.2015, согласно которому последний обязуется выполнить ремонт автомобильной дороги, строительство стеллажей для трубной продукции, текущий ремонт зданий и общестроительные работы.

Налоговый орган в решении указывает на отсутствие у ООО «Энергохолдинг» основных средств, недвижимого имущества, транспортных средств, что свидетельствует о невозможности выполнения работ в адрес ООО «Меридиан» своими силами.

Однако тот факт, что у контрагента отсутствуют собственные основные и транспортные средства, сотрудники, может быть вызвано экономической нецелесообразностью содержания в собственном штате постоянных рабочих и техники на балансе. Данный факт не может свидетельствовать о том, что работы не выполнялись, а также о «недобросовестности» контрагента. Гражданское законодательство и законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на исполнение сделок с привлечением к этой деятельности третьих лиц. Доказательства того, что контрагенты не привлекали работников, не использовали недвижимое имущество и транспорт по гражданско-правовым договорам, не производили оплату товаров, работ, услуг наличными денежными средствами, Инспекцией не представлено. Кроме того, в договоре с субподрядчиком отсутствовало условие о выполнении работ техникой субподрядчика. Кроме того общество не вправе контролировать и проверять штатное расписание и численность контрагентов, а также нахождения на их балансе основных средств. Своевременное исполнение контрагентами договорных обязательств является достаточным подтверждением возможности осуществления ими деятельности.

В решении приведены показания ФИО14 -  руководителя ООО «Энергохолдинг», который подтвердил финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО «Меридиан»: общестроительные и монтажные работы, ремонтно-отделочные работы в г. Бузулуке, укладка дорожного полотна в г. Отрадном, оплату по договору субподряда.

Далее в решении указан анализ расчетного счета ООО «Энергохолдинг», согласно которому, денежные средства, поступающие от ООО «Меридиан» далее перечисляются «за выполненные работы, за ТМЦ» на счета организаций, обладающих признаками «Технических».

Из оспариваемого решения Инспекции не следует, что применительно к спорным налоговым периодам ООО «Энергохолдинг» не исполняло своих обязанностей по уплате налогов, в том числе по взаимоотношениям с обществом. Также в оспариваемом решении не приведены доказательства того, что целью перечисления налогоплательщиком денежных средств на расчетные счета контрагентов было их последующее «обналичивание» в интересах ООО «Меридиан». Общество не должно нести ответственность за недобросовестное поведение юридических лиц, являющихся самостоятельными налогоплательщиками. О самостоятельности и осуществлении реальной хозяйственной деятельности контрагентов свидетельствует наличие взаимоотношений с иными контрагентами, представление налоговой отчетности, уплаты налогов, что подтверждается выписками с расчетных счетов контрагентов

В оспариваемом решении проверяющие ссылаются на отсутствие согласования на привлечение ООО «Меридиан» субподрядных организаций.

Указанное обстоятельство не доказывает совершение Обществом налогового правонарушения, так как касается взаимоотношений АО «РН-Снабжение» и ООО «Меридиан» по гражданско-правовым договорам и не связано с правильностью исчисления и уплатой налогов последним.

Судом установлено, что по заказчику ООО «РН-Снабжение» выполнялись следующие виды работ: замена трубопровода теплотрассы ПБ Бузулук.

Все журналы работ составляются от ООО «Меридиан» и сотрудниками ООО «Меридиан», и являются документами учета заявителя, таким образом, не указание в них сторонних лиц (работников контрагентов) не может свидетельствовать об отсутствии реальных взаимоотношений с контрагентами.

Из объяснений заявителя следует, что все работники субподрядных организаций проходят по заявке генподрядчика ООО «Меридиан», т.к. ООО «Меридиан» ответственно за субподрядчика как за своих работников.

Не согласование с заказчиком субподрядчиков может являться основанием для привлечения к гражданско-правовой ответственности общества за нарушение соответствующего договорного условия, однако не может безусловно свидетельствовать о нереальности взаимоотношений заявителя с  ООО «Энергохолдинг».

Кроме того, указание в актах выполненных работ только части работ, указанных в актах с заказчиками, может свидетельствовать об одновременном выполнении работ, как сотрудниками общества, так и сотрудниками субподрядчика, в связи с чем данный довод инспекции не свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Журналы работ, представленные заказчиком, подтверждают факт выполнения работ на объектах и сведения о выполнении работ в процессе строительства. В журналах уполномоченным представителем лица, осуществляющего строительство указаны бригадир или прораб ООО «Меридиан», поскольку договор субподряда был заключен именно с ООО «Меридиан» и бригадиры осуществляли контроль за выполнением работ субподрядных организаций.

В представленных журналах работ в качестве уполномоченных лиц, осуществляющих строительство по вопросам контроля фигурируют только два сотрудника Общества. Исходя из представленных документов, невозможно сделать однозначный и достоверный  вывод, что все работы на объекте выполнены работниками Общества.

Доводы налоговых органов о том, что допросы сотрудников ООО «Меридиан» (ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО11, ФИО18) однозначно свидетельствуют о том, что работы в адрес заказчиков выполнены своими силами, без привлечения иных организаций, суд первой инстанции обоснованно посчитал не соответствующими обстоятельствам дела, противоречащими показаниям свидетелей, односторонней оценкой их свидетельских показаний.

ФИО16 в своих объяснениях подтвердил, что работал прорабом в ООО «Меридиан» и осуществлял контроль над работой субподрядчика, в том числе и допуск на объекты работников субподрядчика. Вел исполнительную документацию и соответствующие журналы на объектах. Данный свидетель дал противоречивые показания. С одной стороны на ряд вопросов о привлечении субподрядчиков отвечает отрицательно, на другие вопросы отвечает, что подсобных рабочих постоянных не было у самого общества, привлекались иные лица.

Опрошенный в качестве свидетеля ФИО19 показал, что не являлся сотрудником ООО «Меридиан», но выполнял работу на указанном объекте по договору субподряда, что доказывает и подтверждает невозможность выполнения работ силами ООО «Меридиан».

По заказчику ГКУ Самарской области «Центр по делам гражданской обороны, пожарной безопасности и чрезвычайным ситуациям» выполнялись работы по текущему ремонту в здании ГКУ Самарской области «Центр по делам гражданской обороны, пожарной безопасности и чрезвычайным ситуациям».

Все документы, представленные заказчиком подтверждают факт выполнения работ, в заявке   о  допуске   работников   от   ООО   «Меридиан»   указаны   сотрудники   ООО «Энергохолдинг», привлекаемые по договору субподряда. Согласно реестру сведений о доходах физических лиц за 2015г., полученных в ООО «Меридиан», указанных работников не имеется. Ответственным за производство работ - прораб ФИО20 СМ.

Судом установлено, что налоговым органом в решении не отражен и не учтен  опрос ФИО21, который работал главным инженером и прорабом в ООО «Меридиан». В своих ответах он указывает, что привлекались субподрядные организации, работали иные наемные работники. При этом поясняет необходимость привлечения субподрядных организаций нехваткой техники, специалистов.

Данное обстоятельство свидетельствует о необоснованном одностороннем подходе налогового органа к оценке добытых в ходе проверки материалов, нежелании отражать те показания свидетелей, которые идут в разрез с позицией инспекции.

Опрос ФИО15, в котором он также подтверждает привлечение субподрядных организаций в связи с нехваткой рабочей силы и транспортных средств.

Показания   ФИО21   и   ФИО22,   работающих   прорабами   на   объектах   и осуществляющих контроль за работниками, налоговым органом не обоснованно и не мотивированно не отражены в решении, между тем они подтверждают позицию организации и противоречат доводам  и выводам налогового органа.

Показания указанных сотрудников, располагающих в силу своих должностных обязанностей такими сведениями, однозначно подтвердили привлечение субподрядных организаций.

Доказательств выполнения работ исключительно сотрудниками ООО «Меридиан», налоговым органом не представлено, как не доказано достоверно, что дополнительные наемные лица привлекались на объекты как сотрудники ООО «Меридиан», а не являлись наемными сотрудниками спорного субподрядчика ООО «Энергохолдинг».

По заказчику  УКС Администрации г. о.  Отрадный, налоговым органом также не представлено доказательств выполнения работ  самим обществом. Налоговый орган ссылается только на показания работников общества, которые подтверждают факт работы в ООО «Меридиан», но ни один из опрошенных не подтвердил факт выполнения работ по указанным объектам (РН-снабжение, объекты гражданской обороны), ни один из свидетелей не показал, что работал на замене трубопровода или ремонте зданий. Опрошенные свидетели только подтверждают факт выполнения работ по уборке территорий и ремонту дорог в разное время в период с 2015-2017гг., что не является доказательством выполнения работ на определенных объектах в определенное время.

Вывод налогового органа о выполнении работ собственными силами, основан только на ответах из допросов работников о незнании спорных субподрядчиков, расчет человеко-часов по всем объектам заявителя в спорный период, приведенный в решении налогового органа, опровергает возможность выполнения работ своими силами. Согласно таблице по анализу количества человек, необходимых для выполнения работ, по заказчику УКС Администрации г.о. Отрадный, по актам №1,2 от 15.06.15 одновременно по разным объектам привлекалось 23 рабочих ежедневно, тогда как, согласно штатному расписанию ООО «Меридиан» числится только 6 подсобных рабочих.

Также количество машинистов за указанный период на разных объектах - 6 машинистов ежедневно. Согласно штатному расписанию, у Общества в штате только 2 машиниста крана автомобильного.

Таким образом, Общество не имело возможности самостоятельно исполнить весь объем работ своими силами, без привлечения субподрядных организаций.

Аналогичная ситуация по заказчику АО «РН-Снабжение», по акту №2 от 11.06.15 ежедневно привлекались на объект 20 рабочих, исходя из имеющихся в штате 6 разнорабочих. В этот же период проводились работы и на объектах заказчика УКС Администрации г.о. Отрадного.

Кроме того, налоговым органом не берется во внимание и не дано должной оценки тому, что факт реальности взаимоотношений  между  ООО «Энергохолдинг» и заявителем подтверждается директором ООО «Энергохолдинг», подтвердившим  финансово-хозяйственную деятельность с ООО «Меридиан» и факты выполнения указанных в актах спорных работ.

На основе совокупной оценки представленных налоговым органом доказательств, в совокупности и взаимосвязи, по правилам ст. 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций налоговым органом не представлено. При этом, налоговым органом не оспаривается реальный характер предпринимательской деятельности самого общества. Налоговым органом не приведено достаточных доказательств фактов, подтверждающих экономически немотивированное поведение Общества, и не представлено доказательств того, что единственной целью Общества было получение налоговых выгод.

Федеральная налоговая служба Письмом от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@ поручила налоговым органам исключить формальные подходы при выявлении необоснованной налоговой выгоды в ходе налоговых проверок и указала, что налогоплательщики не должны отвечать за действия своих контрагентов, если обязательства по сделке реально исполнено.

Налоговым органом при вменении налогоплательщику создания формального документооборота должно быть доказано, что приобретение товаров налогоплательщиком не имело места в действительности. Указанные выводы содержаться в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 № 305- КГ16-4155.

Для целей применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ налоговый орган должен доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета.

Однако в оспариваемом решении по оспариваемым начислениям по ООО «Энергохолдинг» и ООО «Земстройпроект» налоговой проверки не содержится доказательств, указанных выше, для целей применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ достаточных  доказательств искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, которые привели к уменьшению сумм налогов.

 Налоговым органом не установлен умысел в действиях сотрудников общества при осуществлении хозяйственной жизни, доказательств обратного суду не представлено. ФНС России и Следственный комитет РФ разработали Методические рекомендации об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налогов (далее - Методические рекомендации). Письмом ФНС России от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@ они направлены в территориальные налоговые органы для применения при проведении налоговых проверок. В Методических рекомендациях налоговым органам указан алгоритм действий по выявлению фактов, свидетельствующих об умышленной неуплате (неполной уплате) налогов в бюджет: 1. Определить, действия каких конкретно должностных лиц организации привели к недоплате налога (п. 5 Методических рекомендаций). Для этого налоговым органам нужно изучить внутренние документы организации, договоры с контрагентами, первичные документы, а не ограничиваться сведениями, полученными из ЕГРЮЛ, ЕГРН и открытых баз данных. 2. Проверить, есть ли внешние источники, которые подтверждают наличие умысла в противоправных действиях должностных лиц (п. 6 Методических рекомендаций). Например, это может быть приговор суда в отношении лица, в результате действий которого возникла недоплата налога. 3. Если внешние источники отсутствуют, собрать в ходе налоговой проверки доказательства умышленного уклонения от налогов (п. 7 Методических рекомендаций). Для этого нужно получить пояснения налогоплательщика, истребовать документы (информацию), провести допросы, осмотры и т.д. Целесообразно сопоставить противоречащие друг другу показания разных лиц, провести повторные опросы и допросы (п. 9 Методических рекомендаций). Эти меры позволяют пресечь попытки виновных лиц уйти от ответственности или смягчить ее, ссылаясь на неосведомленность, добросовестное заблуждение, исполнение незаконных приказов вышестоящих должностных лиц и иные подобные обстоятельства. 4. Проверить, проявил ли налогоплательщик должную осмотрительность при выборе контрагента, не были ли принятые меры формальными (п. 10 Методических рекомендаций). 5. Обратить внимание на поведение, доказывающее вину должностного лица, например на попытки уничтожить следы правонарушения (п. 12 Методических рекомендаций). 6. Зафиксировать в акте налоговой проверки все собранные свидетельства умышленного уклонения от налогов, цели и мотивы действий должностных лиц, виновность которых доказывается (п. п. 4, 8 Методических рекомендаций).

В Методических рекомендациях подчеркивается, что излагать доказательства нужно так, чтобы было очевидно: неуплата (неполная уплата) налога стала результатом целенаправленных, осознанных действий налогоплательщика (его представителей). В Методических рекомендациях перечислены обстоятельства, которые указывают на то, что неуплата (неполная уплата) налога произошла по умыслу должностных лиц, а не по их неосторожности (п. 11 Методических рекомендаций).

К ним относятся, например: - согласованность действий группы лиц; - факты подконтрольности фирмы -"однодневки", с которой заключена сделка; - факты имитации хозяйственных связей с фирмами - "однодневками"; - сложность, запутанность повторяющихся (продолжающихся) действий налогоплательщика, свойственные налоговым схемам, а не обычной деятельности; - наличие прямых улик (документы "черной" бухгалтерии, печати и документация фирм- "однодневок" на территории налогоплательщика и т.п.).

В нарушение вышеуказанных положений, налоговым органом в ходе проверки не собраны достаточные доказательства и не установлены факты согласованность действий группы лиц, факты подконтрольности фирмы - "однодневки", с которой заключена сделка; факты имитации хозяйственных связей с фирмами - "однодневками"; сложность, запутанность повторяющихся (продолжающихся) действий налогоплательщика, свойственные налоговым схемам, а не обычной деятельности; наличие прямых улик (документы "черной" бухгалтерии, печати и документация фирм - "однодневок" на территории налогоплательщика и т.п.), отсутствует доказательства управления финансово-хозяйственной деятельностью спорных контрагентов (управление расчетными счетами, совпадение IP адресов, письменные документы, выдача доверенностей и пр.), отсутствуют указания на выполнение действий, которые привели к совершению налогового правонарушения, отсутствуют прямые улики (документы "черной" бухгалтерии, печати и документация фирм-"однодневок" на территории налогоплательщика и т.п.), отсутствует доказательства взаимозависимости, аффилированность, подконтрольность или согласованность действий со спорными контрагентами, отсутствуют доказательства участия в создании спорных контрагентов для целей получения необоснованной налоговой выгоды, отсутствуют доказательства того, что взаимоотношения или условия сделки между и спорными контрагентами выходили за пределы обычной хозяйственной деятельности (отклонение цен, особые условия расчетов и т.п.).

 Вместе с тем из обстоятельств, установленных в ходе рассмотрения дела и анализа доказательств, имеющихся в материалах дела, следует, что обществом соблюдены требования пункта 1 статьи 54.1 НК РФ по сделкам с контрагентами ООО «Энергохолдинг» (в оспариваемой части) и ООО «Земстройпроект».  Налоговым органом не доказан факт нереальности операций  общества с данными контрагентами.

Налоговым органом в данной части не доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и что ему было известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами.

При таких обстоятельствах,  с учетом положений ст. 201 АПК РФ суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что  заявленные обществом требования следует удовлетворить частично, признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Самарской области  о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  от 04.12.2020 № 09-19/862 в отношении общества с ограниченной ответственностью «Меридиан»  в части дополнительного начисления   налога на прибыль организаций в размере 6618488 руб. и налога на добавленную стоимость в размере 5956639 руб. 49 коп., а также соответствующих указанным суммам налогов  сумм пени и штрафов по ст. 122  Налогового кодекса Российской Федерации, обязав инспекцию  устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества применительно к той части оспариваемого решения, в какой оно было признано судом недействительным. А в удовлетворении остальной части заявленных требований следует отказать по указанным выше основаниям.

Доводы апелляционных жалоб ООО "Меридиан" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области и Управления ФНС по Самарской области полностью повторяют доводы, приводившиеся в суде первой инстанции и,  по сути, являются изложением позиции налогоплательщика и налогового органа по делу. Между тем, доводы ООО "Меридиан" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области и Управления ФНС по Самарской области рассмотрены судом и получили надлежащую оценку на основе анализа относящихся к нему материалов и обстоятельств дела, отраженного в обжалуемом судебном акте.

Проанализировав нормативно-правовое регулирование отношений в рассматриваемой сфере в совокупности с установленными по делу фактическими обстоятельствами, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод арбитражного суда первой инстанции о наличии оснований для частичного удовлетворения заявленных требований.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, доводы которых проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

В апелляционных жалобах не приведено доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции.

Обстоятельства дела судом первой инстанции исследованы полно, объективно и всесторонне, им дана надлежащая правовая оценка.

Обжалуемый судебный акт соответствует нормам материального права, а содержащиеся в нем выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции считает решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:  

         Решение Арбитражного суда Самарской области от 25 ноября 2021 года по делу №А55-19259/2021 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий                                                                           Н.В. Сергеева

Судьи                                                                                                          В.А. Корастелев

                                                                                                                     И.С. Драгоценнова