ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 05 октября 2020 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бажана П.В.,

судей Драгоценновой И.С., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Нугаевой А.Н.,

с участием:

от заявителя - Бойко Т.Н., доверенность от 29 июня 2020 года,

от ответчика - Бобкова Е.С., доверенность от 22 января 2020 года,

от третьего лица - Бобкова Е.С., доверенность № 2.1-39/092 от 11 июня 2020 года,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России № 5 по Республике Татарстан на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 30 июля 2020 года по делу № А65-9980/2019,

по заявлению индивидуального предпринимателя Дудиновой Елены Михайловны (ОГРН 306168534600057, ИНН 165714501210), город Казань Республики Татарстан,

к Межрайонной ИФНС России № 5 по Республике Татарстан, город Казань Республики Татарстан,

с участием третьего лица УФНС России по Республике Татарстан, город Казань Республики Татарстан,

о признании недействительным решения от 03 декабря 2018 года № 2.16-0-14/30,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Дудинова Елена Михайловна (далее - предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 5 по Республике Татарстан далее - инспекция, налоговый орган), с привлечением в качестве третьего лица  УФНС России по Республике Татарстан (далее - управление), о признании недействительным решения от 03 декабря 2018 года № 2.16-0-14/30.

Решением суда от 30.07.2020 г. заявленные требования удовлетворены частично.

Суд признал недействительным решение № 2.16-0-14/30 от 03.12.2018 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 9 128 588 руб., налога на доходы физических лиц в размере 1 832 883 руб., единого налога, исчисляемого при применении упрощенной системы налогообложения в сумме 1 097 820 руб., соответствующих им сумм пени и штрафа, а в остальной части в удовлетворении заявленных требований предпринимателю отказал.

Инспекция, не согласившись с решением суда, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в удовлетворенной части отменить, и принять новый судебный акт о полном отказе заявителю в удовлетворении заявленных требований, о чем в судебном заседании просил и представитель налоговых органов.

Представитель заявителя в судебном заседании апелляционную жалобу отклонил, по основаниям, изложенным в отзыве, приобщенном к материалам дела, и просил решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Проверив в соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ решение суда первой инстанции в обжалуемой части, выслушав представителей сторон, оценив в совокупности, имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Поскольку решение суда в части взыскания основного долга сторонами не оспаривается, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда только в оспариваемой части.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в период с 21.12.2017 г. по 17.08.2018 г. в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 г. по 31.12.2016 г. по результатам которой составлен акт проверки 16.10.2018 г. № 2.16-0-17/18 и с учетом возражений налогоплательщика и установленных обстоятельств, смягчающих вину налогоплательщика, вынесено решение от 03.12.2018 г. № 2.16-0-14/30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, по п. 1 ст. 119, 122 НК РФ, в виде штрафов в размере 2 739 201 руб., с доначислением налога на добавленную стоимость  в размере 9 128 588 руб., налога на доходы физических лиц в размере 1 832 883 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения в размере 3 695 935 руб., а также пени в размере 4 219 775,96 руб.

Решением управления от 10.01.2019 г. № 2.8-19/000333П@ оспариваемый ненормативный акт инспекции оставлен без изменений, апелляционная жалоба заявителя без удовлетворения.

Заявитель, считая ненормативный акт инспекции не соответствующим нормам налогового законодательства, а также нарушающим его законные прав и интересы обратился в суд с заявлением о признании его недействительным.

Решением АС Республики Татарстан от 11.07.2019 г., оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 30.10.2019 г., заявленные требования удовлетворены частично, и указанное решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 9 128 588 руб., налога на доходы физических лиц в размере 1 832 883 руб., единого налога, исчисляемого при применении упрощенной системы налогообложения в сумме 1 097 820 руб., соответствующих им сумм пени и штрафа, а в остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением ФАС Поволжского округа от 29.01.2020 г. судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены, с направлением дела на новое рассмотрение с указанием, что судами не выяснены и не исследованы обстоятельства приобретения и использования в предпринимательской деятельности нежилых помещений № 1052, 1053, 1055, расположенных в здании по адресу: г. Казань, ул. Островского, д. 67, не установлены цели приобретения 17 жилых квартир, а также вопросы взаимозависимости между предпринимателем и застройщиком на основании всестороннего, полного и объективного исследования всех материалов, оценить собранные доказательства в соответствии с требованиями ст. 71 АПК РФ в совокупности и во взаимосвязи, определить реальные налоговые обязательства заявителя, а также оценить правомерность привлечения к налоговой ответственности налогоплательщика.

Выполняя указания суда кассационной инстанции, суд первой инстанции, при новом рассмотрении, исследовав представленные сторонами дополнительные доказательства, оценив доводы и возражения сторон в соответствии со ст. 71 АПК РФ в совокупности с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к правильному выводу о частичном удовлетворении заявленных требований по следующим основаниям.

Поскольку решение суда в отказанной части сторонами не оспаривается, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда только в удовлетворенной части.

Согласно ч. 1 ст. 198, ст. ст. 200 и 201 АПК РФ, а также разъяснений, содержащихся в п. 6 совместного постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 г. № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ» для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо установить наличие двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушения указанными ненормативными правовыми актами, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу ст. 65 АПК РФ обязанность доказать факт нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов субъекта предпринимательской и иной экономической деятельности возлагается на заявителя.

При этом, в соответствии с ч. 3 ст. 198 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).

Судом по материалам дела установлено, и сторонами не оспаривается с отражением налоговым органом в оспариваемом решении, что предприниматель Дудинова Е. М., зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 12.12.2006 г. с видами деятельности: аренда и управление собственными или арендованным нежилым имуществом (ОКВЭД 68.20.2); управление эксплуатацией нежилого фонда за вознаграждение или на договорной основе (ОКВЭД 68.32.20).

На основании заявления от 31.10.2008 г., ИП Дудинова Е.М. с 01.01.2009 г. применяет специальный режим налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения с объектом обложения «доходы».

В проверяемом периоде налогоплательщик сдавала в аренду собственное нежилое недвижимое имущество, расположенное по адресам: г. Казань, ул. Островского, д. 67, и г. Казань, ул. Тихомирного, д. 19, и за 2014, 2015, 2016 г. представляла налоговые декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощённой системы налогообложения, с указанием кода по ОКВЭД - 70.20. «Сдача внаём собственного недвижимого имущества».

Из материалов налоговой проверки следует, что в проверяемом периоде ИП Дудинова Е.М. также систематически осуществляла деятельность по купле-продаже (передаче имущественных прав) недвижимого имущества.

Для указанных целей, в частности - для извлечения доходов от продажи имущества (передачи имущественных прав) на жилые и нежилые помещения, ИП Дудинова Е.М. приобретала объекты недвижимого имущества (квартиры, машино-места, нежилые помещения) по договорам купли-продажи, долевого участия в строительстве, договорам уступки права требования у следующих юридических лиц: ООО «Торговый дом «Современник» ИНН 1656075330, «Торговая компания «Новый мир» ИНН 1656072900, «Строительная компания «Сити» ИНН 1659116810, «Риэлт» ИНН 1655277291, «Строительная компания «Сити-строй» ИНН 1655217479, «Инкомстрой» ИНН 165504046.

По истечении непродолжительного периода времени, приобретаемое недвижимое имущество Дудиновой Е.М. реализовалось. Факт продажи недвижимого имущества (передачи имущественных прав) задекларирован в декларациях по налогу на доходы физических лиц (по форме 3-НДФЛ) за 2014, 2015, 2016 г. как доход, полученный физическим лицом; при этом заявлен имущественный налоговый вычет по НДФЛ, что не оспаривается налоговым органом.

Налоговый орган, в ходе налоговой проверки, имея вышеназванные сведения - об отражении факта приобретения вышеназванных объектов Дудиновой ЕМ. - физическим лицом, в налоговых декларация по форме 3-НДФЛ за 2014, 2015, 2016 г. принятых без замечаний, установив факт многократного приобретения недвижимого имущества без цели его личного использования, но с целью последующей реализации (передачи имущественных прав), пришла к выводу, что данная деятельность заявителя является предпринимательской, а продажа квартир рассматривается как продажа товара; целью реализации объектов недвижимого имущества было получение прибыли.

Инспекция произвела доначисление неучтенного ИП Дудиновой Е.М. дохода от продажи недвижимого имущества в размере 161 099 495 руб. к полученным доходам от сдачи имущества в аренду в размере 19 132 919 руб., в том числе: 16 316 840 рублей в 2014 г., 94 297 655 руб. в 2015 г., 50 485 000 руб. в 2016 г., и вменила предпринимателю доход за 2014 г., 1,2 квартал 2015 г. в размере 62 315 402 руб.

С учётом суммы уплаченных страховых взносов в размере 42 989 руб. (в т.ч. 20 728 руб. за 2014 г., 22 261 руб. за 2015 г.), инспекцией установлено занижение налоговой базы за данный период на сумму 62 272 413 руб., что явилось следствием неуплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в размере 3 695 935 руб., в том числе: за 2014 г. в сумме 958 282 руб., за 2015 г. в сумме 2 737 653 руб.

Поскольку в 3 квартале 2015 г. сумма полученного от реализации недвижимого имущества дохода по мнению инспекции превысила установленный п. 4 ст. 346.13 НК РФ лимит в 68,8 млн. руб. (с учетом индексации на коэффициент-дефлятор), инспекция с 3 квартала 2015 г. пришла к выводку об утрате предпринимателем права на применение упрошенной системы налогообложения в связи с возникновением обязанности исчисления налогов по общей системе налогообложения, в частности налога на доходы физических лиц в размере 1 832 883 руб. и налога на добавленную стоимость в размере 9 128 588 руб.

Оспаривая законность решения инспекции, предприниматель ссылается на то, что:

- объекты недвижимости не использовались и не были предметом оборотом предпринимательской деятельности, поэтому сдавались налоговые декларации за спорный период как физическим лицом - Дудиновой Е.М. и были приняты инспекцией на протяжении трех лет без замечаний.

- объекты недвижимости использовались ею в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательской деятельностью целях. А именно - с целью вложения и сохранения личных денежных средств в недвижимость, учитывая мировой финансово-экономический кризис, в связи с которым, хранение денежных средств в банках не предоставляет никаких гарантий (о чем свидетельствуют многочисленные случаи банкротства и закрытия крупных банков не только в Республике Татарстан (ПАО «Татфондбанк», ПАО «ИнтехБанк», АО «Анкор банк», ОАО «Спурт банк», ООО «Татагропромбанк» и др., но и в РФ). Недвижимость является устойчивым товаром на рынке, поэтому вложение в нее своих средств являлось для заявителя гарантией их сохранения.

Также указывает, что доход от продажи нежилых помещений в адрес Галямовой С.Н., расположенных по адресу: г. Казань, ул. Островского, д. 67, а именно:

- помещения 1 052 площадью 270,30 кв.м., расположенного на 3 (третьем) этаже, кадастровый номер 16:50:011503:254, по договору купли-продажи нежилого помещения от 09.02.2015, стоимостью 22 238 864 руб.

- помещения 1 053 площадью 265,30 кв.м., расположенного на 4 (четвертом) этаже, кадастровый номер 16:50:011503:256, по договору купли-продажи нежилого помещения от 09.02.2015, стоимостью 20 043 782 руб.

- помещения 1 055 площадью 78,80 кв.м., расположенного на 1, 2, 3, 4 этажах, кадастровый номер 16:50:011503:252, по договору купли-продажи нежилого помещения от 10.02.2015, стоимостью 4 215 999 руб., нельзя расценивать как доход от предпринимательской деятельности, в том числе, и по тому, что данное имущество находилось в   собственности предпринимателя более 3-х (трех) лет и никогда не использовались в предпринимательской деятельности.

Повторно исследовав материалы дела, суд правильно посчитал, что заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 23 НК РФ, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, а также вести в установленном порядке учет доходов, расходов и объектов налогообложения.

Согласно п. 1 ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

В рассматриваемом случае налогоплательщик применял специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения, доначисление предпринимателю налогов по общему режиму налогообложения (НДС, НДФЛ, УСН) обусловлено переквалификацией налоговым органом деятельности по реализации объектов недвижимого имущества на предпринимательскую.

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДФЛ и НДС (ст. ст. 143, 207 НК РФ).

Доходы, полученные налогоплательщиком, от реализации имущества и от сдачи его в аренду в соответствии с п.п. 4, 5 п. 1 ст. 208, ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ являются объектом налогообложения НДФЛ.

В п. 17.1 ст. 217 НК РФ указано, что не подлежат налогообложению доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения данного пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

В силу п.п. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период), при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 000 руб.

Положения данного подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Исходя из п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 153, п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166 НК РФ реализация недвижимого имущества и услуг (аренда) в рамках предпринимательской деятельности подпадает под объект налогообложения НДС.

В силу п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Как указано в постановлениях Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 г. № 14009/09, от 18.06.2013 г. № 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации; хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В постановлении от 17.12.1996 г. № 20-П и определении от 11.05.2012 г. № 833-О Конституционный Суд РФ указал, что юридическое лицо в отличие от гражданина - физического лица имеет обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам именно этим имуществом, тогда как гражданин - индивидуальный предприниматель использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод, и в этом смысле его имущество юридически не разграничено.

Исходя из анализа вышеназванного законодательства и разъяснений, данных вышестоящими судами следует, что ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение.

Как следует из решения инспекции, ИП Дудинова Е.М. в проверяемый период (с 01.01.2014 г. по 31.12.2016 г.) осуществляла систематическую реализацию объектов недвижимости: в 2014 г. - 9 объектов, в 2015 г. - 13 объектов, 2016 г. -14 объектов.

Из числа реализованных объектов, 6 объектов являлись нежилыми помещениями, 13 объектов - машино-местами:

- нежилые помещения 1006 (кадастровый номер 16:50:100401;4206, площадь 103,3 кв.м.), 1007 (кадастровый номер 16:50:100401;4208, площадь 110,4 кв.м.), 1008 (кадастровый номер 16:50:100401;4207, площадь 297,2 кв.м.) общей площадью 510,90 кв.м., расположенных в строящемся многоквартирном 14 - 16 этажном доме с административными помещениями на первом этаже по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 129;

- помещения, расположенные по адресу: г. Казань, ул. Островского, д. 67: № 1052 площадью 270,30 кв.м., расположенное на 3 (третьем) этаже, кадастровый номер 16:50:011503:254 по договору купли-продажи нежилого помещения от 09.02.2015 г.; №1053, площадью 265,30 кв.м., расположенное на 4 (четвертом) этаже, кадастровый номер 16:50:011503:256 по договору купли-продажи нежилого помещения от 09.02.2015 г.; № 1055, площадью 78,80 кв.м., расположенное на 1, 2, 3, 4 этажах, кадастровый номер 16:50:011503:252 по договору купли-продажи нежилого помещения от 10.02.2015 г.;

- машино-места № 13-17, 23,24, 26-31, расположенные в подземной двухуровневой автостоянке в подвале вновь создаваемого многоквартирного 10тиэтажного жилого дома с административными помещениями на земельном участке по ул. Тихомирнова, д. 33, г. Казань.

С учетом анализа даты возникновения права на приобретенное имущество и даты его реализации, суд пришел к выводу, что 18.06.2015 г. ИП Дудинова Е.М. приобретает права требования на нежилые помещения 1006 (кадастровый номер 16:50:100401;4206, площадь 103,3 кв.м.), 1007 (кадастровый номер 16:50:100401;4208, площадь 110,4 кв.м.), 1008 (кадастровый номер 16:50:100401;4207, площадь 297,2 кв.м.) общей площадью 510,90 кв.м., расположенных в строящемся многоквартирном 14 - 16 этажном доме с административными помещениями на первом этаже по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 129, на основании договора уступки права требования № 150Ф, заключенного с ООО «Риэлт» ИНН 1655277291. Оплата произведена в ООО «Риэлт» наличными денежными средствами в сумме 33 208 500 руб. (квитанции к ПКО).

25.08.2015 г. указанные помещения реализованы Будариной Елене Викторовне за 31 468 400 руб.

23.09.2013 г. (в редакции дополнительного соглашения № 1 от 20.12.2013 г.) по договору участия в долевом строительстве № ТП-3, Дудиновой Е.М. приобретены 32 машино-места общей площадью 578,4 кв.м. стоимостью 25 400 000 руб., расположенных в подземной двухуровневой автостоянке, в подвале вновь создаваемого многоквартирного 10 -ти этажного жилого дома с административными помещениями на земельном участке по ул. Тихомирнова, д. 33, г. Казань.

Оплата произведена в ООО «Строительная компания «Сити-Строй» наличными денежными средствами в сумме 25 399 450 руб. (квитанции к ПКО).

В 2014 г. ИП Дудинова Е.М. передаёт права на 4 объекта (машино-места № 17, 26, 27, 31) по договорам об уступке права требования по договору участия в долевом строительстве № ТП-3 от 23.09.2013 г. в адрес физических лиц: Вольфсон Ильи Святославовича (машино-место № 17, договор об уступке права требования № 4/17 от 17.07.2014 г., стоимость уступаемого права - 800 000 руб.); Щелков Виталий Сергеевич (машино-место № 26, договор об уступке права требования № 1/26 от 29.04.2014 г., стоимость уступаемого права -750 000 руб.); Щелкова Ландыш Фандатовна (машино-место № 27, договор об уступке права требования №2/27 от 29.04.2014 г., стоимость уступаемого права - 750 000 рублей); Гафуров Ильгиз Хаматханович (машино-место №31, договор об уступке права требования № 3/31 от 29.04.2014 г., стоимость уступаемого права - 750 000 руб).

В 2015 г. ИП Дудиновой Е.М. по договорам купли-продажи проданы 5 машино-мест (№ 13, 14, 23, 24, 28) в адрес следующих физических лиц: Зарипов Марсель Мансурович (машино-место № 13, договор купли-продажи от 10.08.2015 г., цена - 900 000 руб.); Елинсон Евгений Борисович (машино-место № 28, договор купли-продажи от 10.02.2015 г., цена - 900 000 руб.); Альшевский Ярослав Владимирович (машино-место № 14, договор купли-продажи от 11.11.2015 г., цена - 950 000 руб.); Ямалтдинова Ляля Фараховна (машино-место № 23, 24, договор купли-продажи от 10.08.2015 г., цена - 1 750 000 руб.).

В 2016 г. предпринимателем Дудиновой Е.М. по договорам купли-продажи проданы 4 машино-места (№ 15, 16, 29,30) в адрес следующих физических лиц: Валиуллина Ратмира Олеговича (машино-места № 15, 16 договор купли-продажи от 02.02.2016 г., цена - 1 600 000 руб.); Хасановой Елены Альбертовны (1/2 доля машино-места № 29, цена - 900 000 руб.); Юшканцева Андрея Дмитриевича (1/2 доля машино-места № 29, цена - 900 000 руб.); Хасановой Елены Альбертовны (1/2 доля машино-места № 30, цена - 800 000 руб.); Юшканцева Андрея Дмитриевича (1/2 доля машино-места №30, цена - 800 000 руб.).

Таким образом, учитывая, что деятельность заявителя по продаже указанного недвижимого имущества не носила разовый характер, о чем свидетельствует систематическое приобретение и последующая реализация нежилых помещений, нахождение объектов недвижимости в собственности непродолжительное время, и его неиспользование в личных целях, суд приходит к выводу о правомерности решения инспекции в части доводов о получении ИП Дудиновой Е.М. дохода, непосредственно связанного с предпринимательской деятельностью, от продажи нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Казань, ул. Восстания, д. 129, а также от продажи машино-мест по адресу: г. Казань, ул. Тихомирнова, д. 33.

В отношении вмененного налоговым органом налогоплательщику дохода от реализации помещений № 1052 площадью 270,30 кв.м., № 1053, площадью 265,30 кв.м., № 1055, площадью 78,80 кв.м., расположенных по адресу: г. Казань, ул. Островского, д. 67, судом установлено следующее.

18.062005 г. по договору долевого участия в строительстве административного здания № 36, заключенного между Дудиновой Е.М. и ООО «Инкомстрой» (ИНН 1655040461), «Дольщик» - Дудинова Е.М., принимает на себя обязательства финансировать строительство офисно-административного здания, расположенного по адресу: г. Казань, ул. Островского/Айдинова (Объект), а «Застройщик» - ООО «Инкомстрой» обязуется собственными и привлеченными силами осуществлять строительство Объекта и после завершения строительства передать в собственность «Дольщика» - Дудиновой Е.М., нежилые помещения площадью 1 402,3 кв.м. Цена договора долевого участия от 18.06.2005 г. № 36 составляет 13 200 000 руб.

08.11.2005 г. Дудиновой Е.М. получено свидетельство о государственной регистрации права собственности на нежилые помещения, расположенного по адресу: г. Казань, ул. Островского, д. 67, на основании документов: договора долевого участия в строительстве административного здания № 36 от 18.06.2005 г., приемо-сдаточного акта нежилого помещения от 16.05.2006 г. Помещению присвоен кадастровый номер 16-16-01/208/2006-027. Общая площадь помещения 1 362,3 кв.м. Объектом права, согласно Свидетельству, являются помещения цокольного этажа №44; 1-ого этажа № 37 - 41; 2-го этажа № 29 - 31; 3-го этажа № 49 - 64; 4-го этажа № 49 - 66 (Свидетельство ААХ 0074931).

В результате внутренней перепланировки произошло уменьшение общей площади объекта на 33,8 кв.м.; указанное выше помещение с кадастровым номером 16-16-01/208/2006-027 снято 30.12.2014 г. с учета с переоформлением и образованием помещений с новыми кадастровыми  номерами: помещение № 100, площадью 78,8 кв.м., кадастровый номер 16:50:011503:252; помещение № 1050, площадью 220,5 кв.м., кадастровый номер 16:50:011503:255; помещение № 1051, площадью 273,20 кв.м., кадастровый номер 16:50:011503:251; помещение № 1052, площадью 270,3 кв.м., кадастровый номер 16:50:011503:254; помещение № 1053, площадью 265,3 кв.м., кадастровый номер 16:50:011503:256; помещение № 1054, площадью 220,4 кв.м., кадастровый номер 16:50:011503:253.

В феврале 2015 г. Дудиновой Е.М. в адрес Галямовой С.Н. реализованы следующие нежилые помещения, расположенные по адресу г. Казань, ул. Островского, д. 67: помещение 1052, площадью 270,30 кв.м., расположенное на 3 (третьем) этаже, кадастровый номер 16:50:011503:254 по договору купли-продажи нежилого помещения от 09.02.2015 г., стоимость 22 238 864 руб.; помещения 1053, площадью 265,30 кв.м., расположенное на 4 (четвертом) этаже, кадастровый номер 16:50:011503:256 по договору купли-продажи нежилого помещения от 09.02.2015 г., стоимость 20 043 782 руб.; помещения 1055, площадью 78,80 кв.м., расположенное на 1, 2, 3, 4 этажах, кадастровый номер 16:50:011503:252 по договору купли - нежилого помещения от 10.02.2015 г., стоимость 4 215 999 руб.

Инспекция, в обоснование правовой позиции, указывает, что названные помещения использовались в предпринимательской деятельности со ссылкой на заключенный между ИП Дудиновой Е.М. и ООО «Удача» договор аренды от 01.05.2014 г., а также выписки из кадастровых паспортов указанных помещений о заключении договоров аренды на данные объекты недвижимости.

По данному эпизоду судом установлено, что 01.05.2014 г. между ИП Дудиновой Е.М. - арендодатель и ООО «Удача» - арендатор заключен договор аренды нежилого помещения, согласно которому арендодатель передаёт, арендатор принимает за плату нежилой объект недвижимости, расположенный по адресу: г. Казань, у. Островского, д. 67 (цокольный этаж). Общая площадь помещения - 220,4 кв.м. Нежилое помещение будет использоваться под кафе.

Пунктом 3.1 договора, за пользование нежилым помещением арендатор обязался ежемесячно не позднее «01» числа каждого текущего месяца уплачивать арендатору плату в размере 158 130 руб., и указанное помещение передано по акту приёма-передачи от 01.05.2014 г.

16.11.2016 г. участниками сделки подписано дополнительное соглашение к договору аренды нежилого помещения от 01.05.2014 г. об уточнении номер арендуемого нежилого помещения, предоставляемого в аренду - № 1054, а также его кадастровый номер -16:50:011503:253.

Дополнительным соглашением от 30.12.2014 г. к договору аренды нежилого помещения от 01.05.2014 г., стороны исключили из аренды ряд помещений, в том числе реализованные 09.02.2015 г. и 10.02.2015 г. Галямовой С.Н. помещения № 1052, кадастровый номер 16:50:011503:254, № 1053, кадастровый номер 16:50:011503:256, №1055, кадастровый номер 16:50:011503:252.

Указанное соглашение зарегистрировано Управлением Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и Картографии по Республике Татарстан 06.02.2015 г., номер регистрации 16 16/001-16/001/001/2015.

В материалы дела непредставлены акты приёма-передачи спорных помещений как от ИП Дудиновой Е.М. в адрес ООО «Удача», так и возврат этих помещений от последнего арендодателю, и доказательств обратного инспекцией суду не представлено.

Из акта от 09.01.2016 г. представленного в материалы дела следует возврат арендатором арендованного помещения № 1054, что также подтверждается перепиской между ООО «Удача» и Дудиновой Е.М., а поэтому суд посчитал обоснованным доводы заявителя, что предметом договора аренды от 01.05.2014 г. являлось единственное помещение - № 1054, которое Галямовой С.Н. не реализовывалось.

Вышеназванные обстоятельства подтверждаются представленной налоговым органом выпиской по расчётному счёту ИП Дудиновой Е.М. о перечислении в период с мая 2014 г. по январь 2015 г. арендатором - ООО «Удача» денежных средств арендодателю за аренду нежилого помещения в размере 158 130 руб. и в марте, мае 2015 г. в размере 143 260 руб., предусмотренных договором аренды от 01.05.2014 г. с учетом дополнительного соглашений за помещение № 1054.

Таким образом, налоговым органом в порядке ст. 68 АПК РФ суду не представлены допустимые доказательства, что помещения № 1052, 1053, 1055, реализованные заявителем в адрес Галямовой С.Н., использовались ИП Дудиновой Е.М. в предпринимательской деятельности, в частности, сдавались в аренду.

Один лишь факт соответствующей записи в выписках из кадастровых паспортов указанных помещений не является доказательством фактической передачи спорных помещений в аренду ООО «Удача», при наличии вышеназванных доказательств.

Поскольку указанные помещения приобретались ИП Дудиновой Е.М. по договору долевого участия в строительстве 18.06.2005 г., те есть задолго до их последующей реализации (2015), в материалах дела отсутствуют доказательства использования этих помещений в предпринимательской деятельности до момента их реализации в адрес Галямовой С.Н., полученный предпринимателем доход от продажи помещений № 1052, 1053, 1055, расположенных по адресу: г. Казань, ул. Островского, д. 67, правомерно отражён в декларации по форме 3-НДФЛ за 2015 г., принятый налоговым органом без замечаний.

Относительно позиции налогового органа о нарушении предпринимателем положений п.п. 1 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.21 НК РФ, связанных с неотражением им при исчислении единого налога по УСН полученных от продажи квартир доходов в 2014 г. на сумму 13 266 840 руб., в 2015 г. на сумму 11 830 610 руб., в 2016 г. на сумму 47 191 000 руб., при принятии налоговых деклараций по НДФЛ как от физического лица, суд правильно исходит из следующего.

Частью 3.1 ст. 70 АПК РФустановлено, что обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.

Таким образом, с учетом зафиксированных в материалах налоговой проверки вышеприведенных обстоятельств, связанных с фактами приобретения и последующего отчуждения заявителем в рассматриваемых периодах объектов недвижимости, подтвержденных необходимыми правоустанавливающими документами, не поставленных под сомнение предпринимателем, суд полагает, что между сторонами отсутствуют разногласия в части того, с кем у предпринимателя в спорных периодах сложились договорные отношения, какие суммы от этих взаимоотношений были получены предпринимателем, а потому приходит к выводу о наличии между ИП Дудиновой Е.М. и инспекцией спора исключительно оценочно-правовой квалификации охваченных проверкой документов, влияющих на правомерность доначисления инспекцией налогов от сделок по отчуждению жилых квартир, с выяснением возможности исчисления заявителем как физическим лицом с таких операций налога на доходы физических лиц, с учетом непредставления инспекцией доказательств использования средств в предпринимательской деятельности и принятии от физического лица - Дудиновой Е.М. налоговых деклараций без замечаний.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со ст. 2 ГК РФ понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

На основании п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 «Упрощенная система налогообложения» НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п.п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном п.п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, а внереализационные доходы - в порядке, установленном ст. 250 НК РФ.

На основании ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Нормой п. 1 ст. 346.17 НК РФ предусмотрено, что при применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

При реализации имущественных прав в доходы включается сумма выручки, полученная от покупателя. При этом доходы признаются на дату поступления оплаты за переданные имущественные права на банковские счета (в кассу) или в день погашения задолженности иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ. Объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в РФ и (или) от источников 9 за пределами Российской Федерации. (п. 1 ст. 207, п. 1 ст. 209 НК РФ

Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.

Моментом определения налоговой базы, в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, является дата фактического получения дохода.

В рассматриваемом случае, заявитель с 01.01.2009 г. применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы.

На основании ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, учитываются:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 249 НК РФ, в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно п. 1 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Нормой п. 1 ст. 346.17 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В силу ст. 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог 10 на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Таким образом, сумма выручки за реализованное имущество, использовавшееся в предпринимательской деятельности, облагаемой в соответствии с гл. 26.2 НК РФ, должна включаться индивидуальным предпринимателем в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по УСН.

Поскольку гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.

В данном случае Конституционный Суд РФ в постановлении от 17.12.1996 г. № 20-П разъяснил, что гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности. Вместе с тем, судебной оценке подлежат факты не только осуществления предпринимательской деятельности, но и использования недвижимого имущества в предпринимательской деятельности.

Судом установлено, и это налоговым органом отражено в оспариваемом решении, что в спорном периоде 2014 - 2016 г. Дудиновой Е.М. произведено отчуждение четырех жилых квартир приобретенных 14.12.2013 г., двух квартир приобретенных 09.07.2015 г. пяти квартир приобретенных в декабре 2015 г., трех квартир приобретенных 18.04.2015 г. двух квартир, приобретенных 23.11.2015 г., расположенных в многоквартирных жилых домах по ул. Камая, Тихомирова, Проточная г. Казани, приобретенных по договорам долевого участия, уступки прав требования,  купли-продажи у ООО «Строительная компания «Сити», «Торговая компания «Новый мир», «Риэлт», «Заря 16».

Инспекция указывает, что реализацию указанных объектов недвижимости налогоплательщик не включил в состав доходов, полученных от предпринимательской деятельности и не отразил в книге учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя, применяющего УСНО, и в налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО.

Инспекцией сделан вывод, что в проверяемый период ИП Дудинова Е.М. систематически осуществляла реализацию объектов недвижимости, не использованных для проживания членов семьи, улучшения жилищных в связи с чем, вся её деятельность по реализации объектов недвижимости на постоянной основе признана предпринимательской.

Судом установлено, и сторонами не оспаривается, что доход от реализации квартир, находящихся в собственности налогоплательщика - физического лица менее 3 лет, по вышеназванным договорам, последней отражены в налоговых декларациях по форме № 3-НДФЛ как физического лица, принятых инспекцией в спорные периоды без замечаний.

Соответственно налоговый орган, имея информацию о природе декларируемого дохода по НДФЛ и обязанности в силу ст. 32 НК РФ сообщить, дать разъяснение (информировать) налогоплательщику - физическому лицу относительно представления спорных деклараций и включения в налоговые декларации по применяемой системе налогообложения, данную обязанность не исполнил, приняв налоговые декларации по НДФЛ без замечаний, с направлением расчетов по налогу на имущество.

Как указывает предприниматель, налоговый орган сомнений в правильности уплаты НДФЛ как физического лица с данного дохода не выражал, принимая налоговые декларации по НДФЛ и налоговые платежи, контрольных мероприятий не проводил, не уведомлял и не разъяснил о необходимости применения специального режима налогообложения, что противоречит нормам налогового законодательства и реализации конституционного права на применение ранее установленных условий реализации прав и свобод.

Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 г. № 267-О).

Таким образом, вопрос законности доначисления налога по УСН с продажи доли в праве собственности на недвижимое имущество, как с предпринимательской деятельности, напрямую зависит от того, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период сдачи имущества в аренду для того, чтобы квалифицировать данную деятельность, как предпринимательскую и воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности.

При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий предпринимателя. (определение ВС РФ от 06.03.2018 г. № 308-КГ17-14457).

Инспекцией вывод, что полученный налогоплательщиком - физическим лицом доход от реализации спорного имущества относится к доходу, полученному от предпринимательской деятельности предпринимателем сделан без учета вышеназванных обстоятельств (представления деклараций по НДФЛ) исходя из направленности действий последнего по мнению инспекции на ее получение.

Между тем, доказательств использования данного дохода (имущества), с учетом разъяснений вышеупомянутого Конституционного Суда РФ данных в постановлении от 17.12.1996 г. № 20-П и в нарушение вышеназванных норм налогового законодательства налоговым органом в ходе налоговой проверки не добыто и в суд не представлено, установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства нельзя признать достаточными для соответствующих выводов налогового органа.

Так, бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе.

По смыслу п. 1 ст. 2 ГК РФ направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, как признак деятельности предпринимателя, состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и тому подобное), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.

В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 18.06.2013 г. № 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (постановление Президиума ВАС РФ от 29.10.2013 г. № 6778/13).

В рассматриваемом случае, материалы налоговой проверки не содержат доказательств использования заявителем спорных вышеназванных объектов в предпринимательской деятельности и получении в связи с этим дохода, что инспекцией в ходе судебного разбирательства не отрицалось.

Заявителем даны пояснения относительно цели приобретения квартир - вложение имевшихся денежных средств.

Указанное также опровергает довод налогового органа об использовании объектов в предпринимательской деятельности, в материалах дела, в свою очередь, отсутствуют доказательства, свидетельствующие о направленности действий заявителя на систематическое получение прибыли.

В декларациях по НДФЛ за 2014 - 2016 г. заявителем отражена реализация недвижимого имущества (по сроку владения менее 3 лет), в остальной части заявитель воспользовался льготой по п. 17.1 ст. 217 НК РФ.

Отраженные в указанных декларациях доходы Дудиновой Е.М. не квалифицировались инспекцией в качестве доходов от предпринимательской деятельности, платежи по указанному налогу принимались налоговым органом, сомнений в правильности уплаты налога не выражалось, контрольные мероприятия не проводились, в адрес заявителя уведомлений о необходимости уплаты (освобождения от уплаты) налогов по деятельности, связанной с предпринимательской не направлялись.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд РФ, применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (определения от 03.03.2015 г. № 417-О, от 02.04.2015 г. № 583-О).

Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов.

Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 г. № 267- О).

Следовательно, вопрос законности доначисления налога с реализации недвижимого имущества, как с предпринимательской деятельности, напрямую зависит от того, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период нахождения имущества в собственности предпринимателя для того, чтобы квалифицировать данную деятельность, как предпринимательскую и воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности.

При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий предпринимателя (определение ВС РФ от 06.03.2018 г. № 308-КГ17-14457).

Осведомленность налогового органа о применяемом предпринимателем специальном налоговом режиме по данному делу не оспаривается.

При этом, в соответствии с п. 3 ст. 346.11. НК РФ, применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость (с особенностью, установленной данной нормой).

Кроме этого, суду представлены налоговые уведомления инспекции по имущественным налогам ежегодно направленные инспекцией в адрес физического лица - Дудиновой Е.М..

Налоговый орган письмом от 27.08.2014 г. (исх. № 2.15-06/17872), адресованному предпринимателю сообщил, что по помещению, расположенному по адресу: г. Казань, ул. Островского, д. 67 (помещение цокольного этажа), которое предоставлялось в аренду ООО «Удача»), предоставлена льгота в связи с применением УСН.

Письмом инспекции от 14.04.2917 г. № 2.14-06/125586, заявителю сообщено, что в связи с применением УСН заявитель освобождена от уплаты налога на имущество физических лиц по объектам, расположенным в Казани по ул. Островского, д. 67.

При этом, вышеназванные объекты с кадастровыми номерами 16:50:011503:254, 16:50:011503:256, 16:50:011503:252 (нежилые помещения, реализованные Галямовой С.Н.), в данном письме не поименованы, по данным объектам инспекцией производен расчёт налога на имущество физических лиц.

Согласно представленным в материалы дела налоговым уведомлениям, расчёт налога на доходы физических лиц производился инспекцией и по жилым помещениям.

Налоговый орган, исчисляя налог на имущество физического лица по вышеназванным объектам, реализованным Галямовой С.Н., а также по вышеуказанным жилым помещениям, при осведомленности, о чем свидетельствуют налоговые декларации по НДФЛ и вышеназванные письма (уведомления) налогового органа, расчеты по налогу на имущество, направленные в адрес физического лица - Дудиновой Е.М. и не оспаривается налоговым органом, об осуществлении Дудиновой Е.М. также предпринимательской деятельности, свидетельствующее о признании ответчиком, что указанное в налоговых уведомлениях имущество не используется в предпринимательской деятельности заявителя.

В материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие принятие налоговым органом достаточных мер по информированию заявителя в порядке ст. 32 НК РФ о неверной уплате налогов по НДФЛ с предложением предпринимателю уплачивать налоги с учетом характера деятельности, предпринимательской.

При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий предпринимателя, что является самостоятельным основанием для удовлетворения требований заявителя в указанной части требований.

Кроме этого, в отсутствие доказательств использования заявителем спорных объектов в предпринимательской деятельности и получения заявителем прибыли от их использования с направлением средств на предпринимательскую, при наличии вышеназванных обстоятельств, представление налоговых деклараций по НДФЛ по расчетам налогового органа за спорные периоды 2014 - 2016 г., доводы налогового органа не могут быть положены в основу принятого судебного акта, соответственно требования заявителя подлежат удовлетворению.

Иное означало бы нарушение принципов отраженных в разъяснениях Конституционного Суд РФ, о том, что применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (определения от 03.03.2015 г. № 417-О, от 02.04.2015 г. № 583-О).

Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов.

Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (определение от 12.07.2006 г. № 267- О).

Кроме этого, инспекция в обоснование правовой позиции ссылается на установление факта взаимозависимости заявителя с продавцами объектов недвижимости.

Вместе с тем, взаимозависимость участников сделок может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами (п. 5, 6, 7 постановления № 53, п. 13 Обзора судебной практики ВС РФ № 2(2016), утв. Президиумом ВС РФ 06.07.2016 г.).

Как установлено п. 1 ст. 105.1 НК РФ, взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Одно лицо может влиять на другое, если участвует в капитале других лиц по соглашению или имеет возможность иным способом влиять на решения, принимаемые другими лицами. Это влияние может оказывать одно лицо непосредственно и самостоятельно, а также совместно со взаимозависимыми лицами.

Взаимозависимость лиц устанавливается на основании критериев взаимозависимости, определенных ст. 105.1 НК РФ.

Бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих взаимозависимость лиц, лежит на налоговом органе.

Налоговый орган должен доказать, что лицо имеет возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит (к выгоде третьих лиц), был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.

Судом установлено, что в 2014 г. Дудиновой Е.М. реализованы квартиры приобретенные у ООО «Строительная компания «Сити» по договору участия в долевом строительстве.

На дату заключения указанного договора единственным учредителем и руководителем ООО «Строительная компания «Сити» являлся Кузнецов Алексей.

Признаки взаимозависимости, поименованные в п. 2 ст. 105.1. НК РФ, между данной организацией и Дудиновой Е.М. инспекцией не установлены, и доказательств обратному суду не представлено.

09.07.2015 г. Дудинова Е.М. по договору купли-продажи, заключенному с ООО «Торговая компания «Новый мир», приобретены жилые помещения.

Руководителем и учредителем данной организации на дату заключения договора являлся супруг заявителя Дудинов В.Е.

По данным инспекции, общая стоимость приобретения указанных квартир у ООО «Торговая компания «Новый мир» составила 11 830 610 руб. (стоимость квартиры № 3 составила 5 935 830 руб., квартиры № 4 - 5 894 780 руб.), и за аналогичную стоимость данные квартиры через 4 месяца реализованы Валиуллину Р.О. по договору купли-продажи от 24.12.2015 г.

Налоговым органом в силу ст. 105.1 НК РФ о наличии взаимозависимости между указанными лицами, не представлено доказательств, каким образом указанная взаимозависимость повлияла на участников сделок купли-продажи квартир Дудиновой Е.М. и их последующей реализации Валиуллину Р.О., при этом реальность совершённых сделок инспекцией не отрицается и не оспаривается.

В 2015 г. по договорам уступки прав требований в декабре 2015 г. заявителем приобретены квартиры у ООО «Риэлт». 18.04.2016 г. на основании договора № ПР-242 участия в долевом строительстве, застройщик - ООО «Торговый дом «Современник» ИНН 16560753305, после получения разрешения на ввод дома, расположенного по адресу: г. Казань, ул. Проточная, в эксплуатацию, передал квартиры участнику долевого строительства - Дудиновой Е.М.

Налоговым органом установлена взаимозависимость между ООО «Риэлт», ООО «Торговый дом «Современник» и Дудиновой Е.М., при этом в порядке ст. 105.1 НК РФ суду не приведена совокупность условий, свидетельствующих о тех или иных обстоятельствах, оказывающих влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц, позволяющих скорректировать налогооблагаемую базу заявителя.

В соответствии со ст. 71 АПК РФ, суд обязан оценить допустимость доказательств.

Суд при определении предмета доказывания по налоговому спору и исследовании соответствующих доказательств не должен восполнять пробелы решения налогового органа.

В частности, к таким дефектам относятся не отражение или неполное отражение обстоятельств налогового правонарушения, отсутствие ссылок на соответствующие доказательства, отсутствие соответствующих выводов относительно тех или иных обстоятельств.

При разрешении спора суд проверяет законность решений и действий (бездействия) налогового органа и не должен подменять собой данный государственный орган.

Соответственно доводы налогового органа о наличии взаимозависимости при отсутствии условий, определенных в ст. 105.1 НК РФ, свидетельствующих о тех или иных обстоятельствах, оказывающих влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц, позволяющих скорректировать налогооблагаемую базу заявителя, не могут быть положены в основу судебного акта.

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц; получать от налоговых органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

Подпунктом 4 п. 1 ст. 32 НК РФ закреплено, что налоговые органы обязаны проводить разъяснительную работу по применению законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, предоставлять формы налоговой отчетности и разъяснять порядок их заполнения.

В силу ст. 32 НК РФ инспекция обязана была информировать налогоплательщика о невозможности применения НДФЛ при осуществлении деятельности, связанной с деятельностью, относящейся к предпринимательской.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд правильно посчитал, что полученные доходы от продажи квартир за 2014 - 2016 г. задекларированы Дудиновой Е.М. -физическим лицом, в соответствующих налоговых декларациях по НДФЛ, принятых налоговым органом без замечаний, с предоставлением имущественного налогового вычета по расчетам последнего в размере дохода, полученного от продажи жилых помещений.

Свидетельствующее об осведомленности налогового органа, при проведении проверки (декабрь 2017 г.) и доначислении спорных налогов по специальному и общему режимам налогообложения, квалифицировав деятельность предпринимательской, без использования в нарушение п.п. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ и принципа правовой определенности при реализации конституционных прав и обязанностей налогоплательщика, неоднократно разъясненных Конституционным судом РФ, права информирования, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности. При ином подходе нарушается требование защиты правомерных ожиданий предпринимателя.

Налоговым органом ни в суд первой инстанции, ни апелляционному суду, при новом рассмотрении дела не представлены доказательства наличия вины предпринимателя в совершении налоговых правонарушений, выраженных в неполной уплате налогов по доначисленным налогам по упрощенной и общей системам налогообложения и непредставлении налоговых деклараций по спорным налогам, а поэтому судом сделан правильный вывод, что требования предпринимателя в оспариваемой части подлежат удовлетворении.

Вышеизложенное в совокупности и взаимосвязи свидетельствует о том, что суд пришел к правильному выводу о частичном удовлетворении заявленных требований.

Суд апелляционной инстанции, повторно проанализировав предоставленные в материалы дела доказательства, в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и оцененных судом, опровергаются материалами дела и не отвечают требованиям действующего законодательства.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что при повторном рассмотрении дела по существу суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов, подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм материального и процессуального права, а поэтому у суда апелляционной инстанции нет оснований для изменения или отмены судебного акта.

Ссылка налогового органа на судебные акты по другим делам не принимается во внимание, поскольку они были приняты в отношении иной совокупности фактических обстоятельств, которая не может рассматриваться как разъясняющая вопросы применения той или иной нормы права применительно к данному делу.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст. 270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, повторно разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 30 июля 2020 года по делу №А65-9980/2019 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий                                                                                П.В. Бажан

Судьи                                                                                                              И.С. Драгоценнова

                                                                                                                         Е.Г. Попова