ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001
http://14aas.arbitr.ru
09 сентября 2016 года | г. Вологда | Дело № А52-1533/2015 |
Резолютивная часть постановления объявлена августа 2016 года .
В полном объеме постановление изготовлено сентября 2016 года .
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Моисеевой И.Н. и Тарасовой О.А. при ведении протокола секретарем судебного заседания Куликовой М.А.,
при участии от общества с ограниченной ответственностью «Лесозавод «Судома» Васильева А.В. по доверенности от 08.06.2016, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области Петрищева А.В. по доверенности от 15.03.2016 № 03-01-23/0205,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Лесозавод «Судома» на решение Арбитражного суда Псковскойобласти от 27 апреля 2016 года по делу № А52-1533/2015 (судья Самойлова Т.Ю.),
у с т а н о в и л:
общество с ограниченной ответственностью «Лесозавод «Судома» (место нахождения: 182710, Псковская область, рабочий поселок Дедовичи, улица Коммунаров, дом 16; ОГРН 1126030000172; ИНН 6004004293; далее – ООО «Лесозавод «Судома», общество) обратилось в Арбитражный суд Псковскойобласти с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области (место нахождения: 182620, город Порхов, переулок Мебельный, дом 1; ОГРН 1046001403304; ИНН 6017009563; далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным и отмене решения от 05.12.2014 № 50 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость (далее – НДС), заявленной к возмещению в размере 147 630 руб. (за 1-й квартал 2014 года), измененного решением Управления Федеральной налоговой службы по Псковской области (далее – управление) до отказной к возмещению суммы НДС в размере 62 817 руб.; об обязании инспекции возместить из бюджета заявленный к возмещению НДС в размер 62 817 руб. Делу присвоен номер А52-1533/2015.
Также общество обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании недействительным и отмене решения налогового органа от 26.12.2014 № 51 об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в размере 260 502 руб. (за 2-й квартал 2014 года), измененного решением управления до отказной к возмещению суммы НДС в размере 251 350 руб.; об обязании инспекции возместить из бюджета заявленный к возмещению НДС в размер 251 350 руб. Делу присвоен номер А52-1754/2015.
Определением суда от 15 июня 2015 года дела № А52-1754/2015 и А52-1533/2015 объединены в одно производство для их совместного рассмотрения с присвоением объединенному делу номера А52-1533/2015.
Судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) принято уточнение требований общества, изложенное в заявлении от 10.09.2015, в котором ООО «Лесозавод «Судома» просило суд признать недействительными решение инспекции от 05.12.2014 № 50 об отказе в возмещении суммы НДС в размере 62 817 руб.; решение инспекции от 05.12.2014 № 688 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части вывода о незаконности предъявления к возмещению НДС в размере 62 817 руб.; решение инспекции от 26.12.2014 № 51 об отказе в возмещении суммы НДС в размере 251 350 руб.; решение инспекции от 26.12.2014 № 693 об отказе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в части вывода о незаконности предъявления к возмещению НДС в размере 251 350 руб.
Решением Арбитражного суда Псковскойобласти от 27 апреля 2016 года заявленные требования удовлетворены частично: суд признал недействительными вынесенные в отношении ООО «Лесозавод «Судома» решение инспекции от 26.12.2014 № 51 в части отказа в возмещении суммы НДС в размере 112 872 руб., а также решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.12.2014 № 693 в части вывода о незаконности предъявления к возмещению НДС в размере 112 872 руб.; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказал; суд взыскал с инспекции в пользу общества расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.
ООО «Лесозавод «Судома» с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой с учетом ее уточнения, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Представитель общества в судебном заседании устно уточин просительную часть апелляционной жалобы и просил исключить из мотивировочной части решения вывод суда, изложенный на страницах 27 – 29 решения, о том, что транспортно-экспедиционные услуги, оказанные обществом с ограниченной ответственностью «ДАКСЕР» (далее – ООО «ДАКСЕР») по договору транспортной экспедиции от 02.12.2013, соответствуют подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), и что экспедиторское вознаграждение по указанному договору при организации международной перевозки товаров подлежит налогообложению по ставке 0 %.
В обоснование апелляционной жалобы общество и его представитель сослались на ошибочность вывода суда по эпизоду, по которому отказано в возмещении НДС на общую сумму 62 817 руб. за 1-й квартал 2014 года и на общую сумму 138 478 руб. за 2-й квартал 2014 года, уплаченного ранее заявителем, по услугам, оказанным подателю жалобы открытым акционерным обществом «Концерн инновационные технологии» (далее – ОАО «КИТ») по заключенному ими гражданско-правовому договору на оказание консультационных услуг по сопровождению бизнеса от 01.11.2013 № СОПР-03/13. Считают неправомерным вывод суда о том, что заявитель не представил достаточные данные, свидетельствующие о том, что услуги по данному договору были реальными, оказывались в действительности и вызваны экономической целесообразностью. По мнению общества, представленные им в налоговый орган и в суд документы полностью доказывают факты приобретения услуг у ОАО «КИТ» в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам, и принятия к учету данных услуг. Также общество ссылается на то, что суд в решении не дал никакой правовой оценки тому факту, что при отказе в возмещении НДС по услугам от ОАО «КИТ» за 2-й квартал 2014 года налоговый орган из заявленных к возмещению из бюджета 228 874 руб. 57 коп. отказал по решению от 26.12.2014 № 51 в возмещении налога в сумме 138 477 руб. 97 коп., приняв к вычету НДС в сумме 90 396 руб. 60 коп. по тем же самым услугам. Полагает, что таким образом инспекция признала НДС по части тех же самых услуг правомерно заявленным к возмещению. Также ссылается на то, что налоговым органом по результатам рассматриваемой камеральной налоговой проверки принят от заявителя налоговый вычет и принято решение о возмещении из бюджета НДС за 1-й квартал 2014 года по аналогичным договорам с обществом с ограниченной ответственностью «Консалт-Технология» (далее – ООО «Консалт-Технология») на оказание информационно-консультационных услуг и иными контрагентами, а также по предыдущей камеральной проверке по полностью аналогичным услугам по договору с ОАО «КИТ», оказанным в 4-м квартале 2013 года. По эпизоду отказа в возмещении НДС по оказанию услуг ООО «ДАКСЕР» по договору транспортной экспедиции общество полагает, что суд, сославшись на пункт 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 65) и дав оценку дополнительному доводу налогового органа по применению обществом ставки по НДС 0 %, вышел за пределы своих полномочий по оценке недействительности решения налогового органа и доводов, в нем содержащихся, поскольку в данном случае в рассмотренном судом заявлении не содержалось имущественного требования общества к налоговому органу о взыскании в пользу заявителя суммы отказанного к возмещению НДС.
Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы и требования апелляционной жалобы с учетом ее уточнения.
Инспекция в отзыве и ее представитель в судебном заседании доводы жалобы отклонили, просили оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения. Считают решение суда законным и обоснованным. Возражений относительно частичного удовлетворения заявленных требований налоговым органом в отзыве и его представителем в судебном заседании не заявлено.
Поскольку в порядке апелляционного производства обжалована только часть решения суда и при этом лица, участвующие в деле, не заявили соответствующих возражений, в силу части 5 статьи 268 АПК РФ суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в обжалуемой обществом части.
Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда в обжалованной части, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации ООО «Лесозавод «Судома» по НДС за 1-й квартал 2014 года, представленной 20.05.2014, по итогам которой ответчиком составлен акт от 03.09.2014 № 7689. В акте проверки зафиксировано выявленное налоговое правонарушение, выразившееся в необоснованном применении налоговых вычетов по НДС в размере 284 918 руб.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и возражений общества инспекцией приняты решение от 05.12.2014 № 688 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором сделан вывод о необоснованном заявлении к возмещению из бюджета НДС в сумме 147 630 руб., а также решение от 05.12.2014 № 50 об отказе налогоплательщику в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 147 630 руб., и решение от 05.12.2014 № 12 о возмещении частично суммы налога в размере 137 288 руб. (том 1, листы 35 – 59).
Решением управления от 05.02.2015 № 25-07/00929, принятого по результатам рассмотрения жалобы общества (том 1, листы 60 – 65), решения инспекции от 05.12.2014 № 50 об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению и № 688 об отказе в привлечении к налоговой ответственности отменены в части отказа в возмещении налога за 1-й квартал 2014 года в размере 84 813 руб. При этом управление признало обоснованным отказ в возмещении НДС в размере 62 817 руб., оставив в этой части обжалованные решения налогового органа без изменения.
Также инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации ООО «Лесозавод «Судома» по НДС за 2-й квартал 2014 года, представленной обществом 21.07.2014, по итогам которой ответчиком составлен акт от 06.11.2014 № 7868. В акте проверки зафиксировано выявленное налоговое правонарушение, выразившееся в необоснованном применении налоговых вычетов по НДС в размере 799 750руб.
По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки и возражений общества инспекцией приняты решение от 26.12.2014№ 693 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором сделан вывод о необоснованном заявлении к возмещению из бюджета НДС в сумме 260 502 руб., а также решение от 26.12.2014№ 51 об отказе налогоплательщику в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 260 502 руб., и решение от 26.12.2014№ 13 о возмещении частично суммы налога в размере 539 248руб. (том 2, листы 52 – 54, 109 – 111, 113 – 117).
Решением управления от 20.02.2015 № 25-07/01423, принятого по результатам рассмотрения жалобы общества (том 2, листы 59 – 66), решения инспекции от 26.12.2014№ 51 об отказе в возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению и № 693 об отказе в привлечении к налоговой ответственности отменены в части отказа в возмещении налога за 2-й квартал 2014 года в размере 9152руб., признав обоснованным произведенный инспекцией отказ в возмещении НДС в остальной сумме, оставив в этой части обжалованные решения налогового органа без изменения.
При этом, как указало управление в решении от 20.02.2015 № 25-07/01423, при принятии решений от 26.12.2014 № 51 и 693 налоговым органом допущена арифметическая ошибка в размере НДС по эпизоду, связанному с оказанием услуг, фактически отказано в возмещении налога в размере 138 478 руб., тогда как при правильном расчете заявителю следовало отказать в возмещении НДС в размере 228 874 руб.
Общество не согласилось с решениями инспекции от 05.12.2014 № 50 и № 688, от 26.12.2014 № 51 и 693, по которым осталось доначисление НДС, пеней и штрафов, и обратилось в арбитражный суд с заявлением с учетом его уточнения о признании данных решений недействительными.При этом заявитель оспаривает решения налогового органа по 2-му кварталу 2014 по отказу в возмещении НДС в размере 251 350 руб. (112 872 руб. – по эпизоду взаимоотношений сООО «ДАКСЕР», 138 478 руб. – по вопросу взаимоотношений с ОАО «КИТ»).
Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований по эпизоду взаимоотношений с ОАО «КИТ», вместе с тем посчитал, что у инспекции не имелось правовых оснований для вывода о незаконности предъявления к возмещению из бюджета НДС в сумме 112 872 руб. по решения от 26.12.2014 № 51 и № 693, так как транспортно-экспедиционные услуги, оказанные ООО «ДАКСЕР» по договору транспортной экспедиции от 02.12.2013, соответствуют подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, экспедиторское вознаграждение по указанному договору при организации международной перевозки товаров подлежит налогообложению по ставке 0 процентов.
Апелляционная инстанция не находит правовых оснований для отмены решения суда в обжалуемой обществом части в силу следующего.
Исходя из положений пункта 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
В пункте 2 статьи 171 НК РФ указано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 настоящего Кодекса.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 данного Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды) счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или выданной от имени организации доверенностью.
Таким образом, основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам) являются их производственное назначение, фактическое наличие, принятие на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета и подтвержденное соответствующими первичными документами, а также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.
Фактически обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку им при исчислении итоговой суммы налога применяется вычет сумм налога, начисленных поставщиками (подрядчиками).
Согласно пункту 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Налоговая выгода признается необоснованной в случаях, когда для целей налогообложения учтены операции, которые по своему экономическому смыслу вступают в несоответствии с действительными, а также не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Пунктом 9 Постановления № 53 судом устанавливается наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
Следовательно, не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Таким образом, налогоплательщик, претендующий на получение налоговой выгоды в виде возмещения НДС, обязан представить документы в обоснование правомерности применения налоговых вычетов, которые должны содержать полную и достоверную информацию, в том числе о реальном характере хозяйственных операций.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
В силу абзаца второго пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС.
Таким образом, в зависимости от характера использования приобретенных товаров (работ, услуг), то есть для совершения операций, подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, или для операций, не подлежащих обложению названным налогом (освобождаемых от налогообложения), налогоплательщик предъявляет суммы НДС, включенные в цену приобретенных товаров (работ, услуг) к налоговому вычету, либо включает в состав расходов при исчислении налога на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В силу статей 67, 68 и 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению и с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.
При этом суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагентов и их действительное экономическое содержание.
Как установлено налоговым органом в ходе камеральных проверок, ООО «Лесозавод «Судома» (клиент) и ОАО «КИТ» (консультант) заключен договор от 01.11.2013 № СОПР-03/13 на оказание консультационных услуг по сопровождению бизнеса (том 3, листы 87 – 97), по условиям которого консультант обязался оказывать различного вида консалтинговые услуги, а также услуги в сфере корпоративного управления на основании заявок клиента, составленных по форме согласно приложению 1 к договору.
Пунктом 2.1 названного договора предусмотрено, что консультант в зависимости от вида и сложности услуг, указанных в заявке, предоставляет персонал различного уровня квалификации по ставкам, указанным в приложении 2 к договору; стороны предусмотрели отдельную тарификацию услуг по корпоративному управлению в приложении 3 к договору.
Из приложения 2 следует, что почасовые ставки сотрудников консультанта при оказании консалтинговых услуг зависят от должности сотрудника и установлены в диапазоне цен; в приложении 3 в зависимости от наименования услуг, указанных в этом приложении, тарифы на предоставление услуг по корпоративному управлению установлены по критериям определения их стоимости.
Обществом в налоговых декларациях по НДС за 1-й и 2-й кварталы 2014 года заявлены вычеты по указанному налогу по документам ОАО «КИТ» за оказание консультационных услуг в соответствии с договором № СОПР-03/13.
В подтверждение оказания консультационных услуг в 1-м квартале 2014 года обществом представлены в инспекцию счета-фактуры от 31.01.2014 № 25 на сумму 306 400 руб. (в том числе НДС – 46 738 руб. 98 коп.), от 28.02.2014 № 48 на сумму 288 800 руб. (в том числе НДС – 44 054 руб. 24 коп.), от 30.03.2014 № 118 на сумму 482 900 руб. (в том числе НДС – 73 662 руб. 71 коп.); акты отказанных услуг от 31.01.2014 № 25 от 28.02.2014 № 48, от 30.03.2014 № 118; отчеты об оказанных услугах по каждому месяцу налогового периода.
При этом во всех счетах-фактурах и актах указано одинаковое наименование оказанной услуги «услуги по сопровождению бизнеса по договору № СОПР-03/13 от 01.11.2013».
Решением инспекции от 05.12.2014 № 688 (в редакции решения управления от 05.02.2015 № 2.5-07/00929) обществу отказано в возмещении НДС за 1-й квартал 2014 года в размере 62 817 руб.
Общество не согласно с данным решением в отношении следующих услуг:
- за январь 2014 года, отраженным во второй части отчета от 31.01.2014, за консультации по вопросам моделирования и оптимизации бизнес-процесса организации, стоимостью 2160 руб. и за услуги по моделированию и оптимизации бизнес-процесса организации, стоимостью 47 340 руб. (в том числе НДС – 7688 руб.);
- за февраль 2014 года, отраженным во второй части отчета, за консультации по вопросам моделирования и оптимизации бизнес-процесса организации, стоимостью 1080 руб. и за услуги по моделированию и оптимизации бизнес-процесса организации, стоимостью 45 920 руб. (в том числе НДС – 7444 руб.);
- за март 2014 года, отраженным в первой части отчета, за подготовку презентации о финансово-хозяйственной деятельности для представления Совету директоров, общей стоимостью 280 000 руб. (в том числе НДС – 42 712 руб.), а также отраженным во второй части отчета – за письменную консультацию по вопросам корпоративного права (рекомендации к оформлению материалов защиты), стоимостью 1800 руб., за консультации по вопросам моделирования и оптимизации бизнес-процесса организации, стоимостью 1080 руб. и за услуги по моделированию и оптимизации бизнес-процесса организации стоимостью 29 720 руб. (в том числе НДС – 4973 руб.).
В подтверждение оказанных контрагентом консультационных услуг во 2-м квартале 2014 года обществом представлены в инспекцию счета-фактуры от 30.04.2014 № 118 на сумму 482 900 руб. (в том числе НДС – 73 662 руб.), от 31.05.2014 № 156 на сумму 504 600 руб. (в том числе НДС – 76972 руб.), от 30.06.2014 № 183 на сумму 512 900 руб. (в том числе НДС – 78 238 руб.); акты оказанных услуг от 30.04.2014 № 118, от 31.05.2014 № 156, от 30.06.2014 № 183; отчеты об оказанных услугах по каждому месяцу налогового периода.
При этом во всех счетах-фактурах и актах указано одинаковое наименование оказанной услуги «услуги по сопровождению бизнеса по договору № СОПР-03/13 от 01.11.2013».
Решением инспекции от 26.12.2014 № 693 (в редакции решения управления от 20.02.2015 № 2.5-07/01423) обществу отказано в возмещении НДС за 2-й квартал 2014 года в сумме 251 350 руб., из которой по услугам (с учетом арифметической ошибки) – 138 478 руб.
Общество не согласно с данным решением по следующим услугам:
- за апрель 2014 года, отраженным в первой части отчета за проведение совещания у Вице-губернатора Псковской области по вопросу резервированиялесного фонда, за проведение совещания по вопросу создания системы сбыта общей стоимостью 432 000 руб. (в том числе НДС – 42 712 руб.), а также отраженным во второй части отчета за консультацию по вопросам подготовки и проведения общего собрания стоимостью 840 руб., за проведение общего собрания участников стоимостью 8400 руб., за проведение ежеквартального заседания Совета директоров стоимостью 14 000 руб., за составление протокола общего собрания участников стоимостью 360 руб., за составление протокола заседания Совета директоров стоимостью 300 руб., за консультацию по вопросам моделирования и оптимизации бизнес-процесса организации стоимостью 1080 руб., за моделирование и оптимизацию бизнес-процесса организации стоимостью 25 520 руб., итого по части второй отчета – 50 900 руб. (в том числе НДС – 4973 руб.).
- за май 2014 года, отраженным во второй части отчета за подготовку устава (изменений к уставу) редакция № 3, стоимостью 4320 руб., за консультации по вопросам моделирования и оптимизации бизнес-процесса организации стоимостью 1080 руб., за моделирование и оптимизацию бизнес-процесса организации стоимостью 43 200 руб., итого по второй части отчета – 48 600 руб. (в том числе НДС – 7444 руб.);
- за июнь 2014 года, отраженным во второй части отчета за консультации по вопросам моделирования и оптимизации бизнес-процесса организации стоимостью 1080 руб., за моделирование и оптимизацию бизнес-процесса организации стоимостью 39 820 руб., итого по второй части отчета – 40 900 руб. (в том числе НДС – 7444 руб.);
Оценив представленные обществом в ходе проверки документы, суд первой инстанции разделил оказанные по договору № СОПР-03/13 услуги в сфере корпоративного управления на следующие виды:
- на консультации по моделированию и оптимизации бизнес-процесса, в том числе письменные консультации по этим вопросам в марте 2014 года, и услуги по моделированию и оптимизации бизнес-процесса (пункты 25, 26 второй части отчетов за январь, февраль, март, апрель, май, июнь 2014 года, пункт 24 отчета за март 2014);
- консультации, подготовка документов, связанных с проведением общего собрания участников, подготовка и проведение заседания Совета директоров, проведение ежеквартального заседания Совета директоров, (пункты 5, 8, 9.1,10,11 отчета за апрель 2014 года, пункт 13 отчета за май 2014 года).
Консалтинговые услуги, оказанные по договору № СОПР-03/13, суд разделил на:
- услуги, связанные с подготовкой презентации по финансово-хозяйственной деятельности для Совета директоров (первая часть отчетов за март, июнь 2014 года);
- услуги, связанные с проведением совещаний по вопросам деятельности общества с руководством администрации Псковской области и с руководством ОАО «КИТ» (первые части отчетов за апрель, май 2014 года).
Как указано в оспариваемых решениях инспекции, приобретенные услуги у ОАО «КИТ» на основании договора 01.11.2013 № СОПР-03/13 не подтверждены оправдательными документами, позволяющими сделать однозначный вывод о фактическом приобретении спорных услуг; услуги, отраженные в отчетах ОАО «КИТ», являются неотъемлемой частью процесса функционирования налогоплательщика, не являются реализацией применительно к части 1 статьи 39 НК РФ, поэтому не могут быть признаны объектом налогообложения по НДС.
Возражая против данного довода налогового органа, общество указывает на выполнение всех условий для применения налоговых вычетов по НДС в соответствии со статьями 169-172 НК РФ, ссылаясь на то, что формирование стоимости услуг, оказанных ОАО «КИТ» в 1-м и 2-м кварталах 2014 гола производилось на основании заявок ООО «Лесозавод «Судома» в соответствии с расценками, утвержденными договором с ОАО «КИТ» от 01.11.2013 № СОПР-03/13, а представленные в инспекцию документы (акты и отчеты к актам) содержат необходимую информацию о составе оказанных услуг. При этом общество указывает на то, что оказанные услуги были необходимы заявителю в период строительства и ввода в эксплуатацию лесоперерабатывающего завода.
Суд, оценив по правилась статьи 71 АПК РФ представленные сторонами документы, пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований по данному эпизоду, при этом правомерно руководствовался следующим.
Как следует и совокупного толкования положений статей 170 – 172 НК РФ, которые не предусматривают возможность вычета уплаченного НДС при осуществлении операций, не признаваемых объектами налогообложения, принятие сумм НДС к вычету является правомерным в случае, если услуги приобретены для осуществления операций, подлежащих налогообложению.
В силу разъяснений, содержащихся в пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 33), в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При применении указанного положения судам надлежит учитывать определения понятий «товары», «работы», «услуги», «реализация товаров (работ, услуг)», данные в пунктах 3, 4, 5 статьи 38 и в пункте 1 статьи 39 НК РФ, если иное содержание этих понятий не предусмотрено положениями главы названного Кодекса.
Налоговый кодекс РФ не содержит Понятие «консалтинговые услуги» в НК РФ не содержится, поэтому суд первой инстанции при рассмотрении данного дела правомерно исходил из определения «консалтинга», данного в экономическом словаре (Райсберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. Современный экономический словарь) и в юридической энциклопедии (Тихомирова Л.В., Тихомиров М.Ю. Юридическая энциклопедия), согласно которому консалтинговые услуги тождественны консультационным услугам, упомянутым в НК РФ.
Согласно статье 32 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – Закон № 14-ФЗ) Совет директоров является одним из органов управления в обществе с ограниченной ответственностью с определенной компетенцией, функциями и задачами; основной задачей Совета директоров является контроль за деятельностью исполнительного органа, выработка стратегических направлений развития общества в соответствии с решениями общего собрания участников общества.
В силу пункта 1 статьи 32 названного Закона высшим органом общества является общее собрание участников общества. Все участники общества имеют право присутствовать на общем собрании участников общества, принимать участие в обсуждении вопросов повестки дня и голосовать при принятии решений. В соответствии с абзацем четвертым пункта 1 статьи 32 Закона № 14-ФЗ каждый участник общества имеет на общем собрании участников общества число голосов, пропорциональное его доле в уставном капитале общества, за исключением случаев, предусмотренных названным Федеральным законом.
Судом первой инстанции установлено, что в соответствии с пунктом 9.1, 9.6, 9.9 устава ООО «Лесозавод «Судома», утвержденного решением общего собрания участников 16.06.2014, представленного обществом в материалы дела (том 1, листы 126 – 139), Совет директоров в обществе избирается большинством голосов от общего количества участников, является постоянно действующим органом управления и контроля за деятельностью Генерального директора общества; к компетенции отнесены в том числе вопросы связанные с утверждением финансового плана (бюджета, бизнес-плана).
Таким образом, как верно указал суд, спорные услуги фактически оказаны для обеспечения деятельности постоянно действующего коллегиального органа управления общества.
Кроме того, налоговым органом в ходе проверки установлено и обществом не оспаривается тот факт, что ОАО «КИТ», оказывающее спорные услуги, является участником ООО «Лесозавод «Судома» с долей 90 %, то есть организацией, имеющей решающую долю участия, как в принятии решений по уставной деятельности общества, так и в формировании Совета директоров.
Следовательно, являются правильными выводы инспекции и суда о том, что услуги оказаны сотрудниками ОАО «КИТ» в корпоративных интересах ОАО «КИТ», и в данном случае отсутствуют основания полагать, что принятые обществом консалтинговые услуги по подготовке презентации для Совета директоров были направлены на обеспечение или организацию деятельности заявителя, связанную с производством и реализацией продукции (работ, услуг).
В связи с этим суд правомерно указал, что приобретенные консалтинговые услуги по подготовке презентации о финансово-хозяйственной деятельности общества за 1-й и 2-й кварталы 2014 года для Совета директоров, отраженные в первой части отчетов за март и июнь 2014 года, не могут быть признаны реализацией услуг и, соответственно, объектом налогообложения по НДС, поскольку не отвечают понятию реализации, предусмотренному в пункте 1 статьи 39 НК РФ, то есть не являются оказанием услуг одним лицом другому лицу.
В отношении услуг по корпоративному управлению, выразившихся в консультировании, подготовке документов, связанных с проведением общего собрания участников, с подготовкой и проведением заседания Совета директоров, проведением ежеквартального заседания Совета директоров (пункты 5, 8, 9.1,10,11 отчета за апрель 2014 года, пункт 13 отчета за май 2014 года), суд по этим же основаниям также пришел к обоснованному выводу о том, что данные услуги не отвечают понятию реализации, предусмотренному в пункте 1 статьи 39 НК РФ, то есть не являются оказанием услуг одним лицом другому лицу.
Проанализировав представленные заявителем документы в подтверждение услуг, указанных в первой части отчета за апрель 2014 года (проведение совещания у Вице-губернатора Псковской области, проведение совещания по вопросу соблюдения графика поставки оборудования, проведение совещания с участием Президента Корпорации), в первой части отчета за май 2014 года (проведение совещания у Губернатора Псковской области, проведение совещания с участием сотрудников Корпорации, подготовка объектов проектов для проведения стратегической сессии с участием руководителей Корпорации) и отнесенных обществом к консалтинговым услугам, инспекция и суд первой инстанции установили, что в заявках клиента от 01.04.2014 № 4, от 02,06.2014 № 6, в актах оказанных услуг от 30.04.2014 № 118 и от 30.06.2014 № 183 отсутствуют сведения, позволяющие сделать вывод о существе оказанных услуг.
В ходе рассмотрения настоящего дела по предложению суда заявитель в подтверждение обоснованности таких услуг, их реального оказания и связи с производственной деятельностью общества представил отчетные документы за апрель и май 2014 года, а именно относительно рассматриваемых услуг за апрель 2014 представлены «Данные проведения совещания» у Вице-губернатора Псковской области по вопросам резервирования лесного фонда (том 5, лист 2), за май 2014 – выписка из протокола совещания у Губернатора Псковской области (том 5, лист 28).
Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ названные документы в совокупности с иными доказательствами, представленными заявителем в ходе камеральной проверки, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии доказательств, подтверждающих как связь этих услуг с налогооблагаемыми операциями,так их реальное осуществление для ООО «Лесозавод «Судома».
Так, в документе, поименованном «Данные проведения совещания» отсутствуют какие-либо реквизиты, которыми должен сопровождаться документ, фиксирующий результаты любого совещания (подписи, даты, участники, фамилия Вице-губернатора Псковской области), в связи с этим он правомерно не принят судом в качестве допустимого в арбитражном процессе доказательства.
Проанализировав выписку из протокола от 22.05.2014 по реализации инвестиционного соглашения «Дедовичи», суд установил, что участниками совещания являлись представители ОАО «КИТ», а именно генеральный директор Колпышев А.Ю. и директор по лесопромышленному комплексу ОАО «КИТ» Крусь А.П.
Между тем, как верно отмечено судом, из первых частей отчетов за май и за апрель 2014 года видно, что услуги оказаны генеральным директором Колпышевым А.Ю. и директором по лесопромышленному комплексу ОАО «КИТ» Крусь А.П. с почасовой оплатой в размере 8000 руб. Следовательно, суд правомерно указал, что, оказывая консультации ООО «Лесозавод «Судома», названные лица фактически обеспечивали собственное участие в администрации Псковской области.
Иные услуги, указанные в первых частях отчетов за апрель, май 2014 года, оказанные этими же лицами для обеспечения проведения совещаний с участием Корпорации, суд также правомерно расценил как услуги, оказанные в корпоративных интересах собственника ООО «Лесозавод «Судома».
Доводы подателя жалобы о том, что по результатам той же камеральной налоговой проверки налоговым органом приняты заявленные обществом налоговые вычеты и решение о возмещении из бюджета НДС за 1-й квартал 2014 года по аналогичным договорам с ООО «Консалт-Технология» на оказание информационно-консультационных услуг и иными контрагентами, а также по предыдущей камеральной проверке приняты аналогичные консалтинговые услуги по договору с ОАО «КИТ», оказанные за 4-й квартал 2013 года, оценены и правомерно отклонены судом первой инстанции как не имеющий правового значения по настоящему спору.
В данном случае результаты камеральной налоговой проверки декларации общества по НДС за 4-й квартал 2013 года, а также вывод относительно иных контрагентов общества, сделанные в оспариваемых решениях за 1-й квартал 2014 года, исходя из предмета рассматриваемого спора, не подлежат правовой оценке на предмет их законности в рамках настоящего спора.
Оценив отчеты в отношении заявленных обществом как реально оказанных ОАО «КИТ» услуг в сфере корпоративного управления, а именно услуг в виде консультаций по моделированию и оптимизации бизнес-процесса, в том числе, письменных консультаций по этим вопросам в марте 2014 года, и услуг по моделированию и оптимизации бизнес-процесса (пункты 25, 26 второй части отчетов за январь, февраль, март, апрель, май, июнь 2014 года, пункт 24 отчета за март 2014 года), суд обоснованно принял решение об отказе в удовлетворении требований заявителя, при этом правомерно исходил из следующего.
Согласно представленным отчетам, указанные услуги оказывались обществу ежемесячно, стоимость консультации исходила из почасовой ставки 1080 руб. час, письменная консультация – 1800 руб. за лист; стоимость услуг по моделированию и оптимизации бизнес процесса в пределах диапазона цен, установленных в приложении 3 к договору от 01.11.2013, составила от 18 000 руб. до 48 000 руб.
В данном случае, как верно указал суд, представленные в подтверждение права на налоговый вычет акты оказанных услуг, как и отчеты по каждому месяцу налоговых периодов, не позволяют сделать вывод о том, что услуги реально осуществлялись, поскольку в них отсутствуют конкретные сведения и не приложены какие-либо документы, свидетельствующие о реальном оказании услуг. Также общее наименование услуг в актах не позволяет установить и оценить полученный от них обществом конкретный результат, определить вопросы, по которым осуществлялись консультации, объем, характер и направленность оказанных услуг, правильность формирования их фактической стоимости, что, в свою очередь, не позволяет установить реальную связь с совершением операций, облагаемых НДС.
В ходе рассмотрения настоящего дела по предложению суда заявитель в подтверждение обоснованности таких услуг, их реального оказания и связи с производственной деятельностью общества представил отчетные документы за март, апрель, май и июнь 2014 года (том 4, листы 121 – 143; том 5, листы 1 – 95).
Вместе с тем, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, представленные документы представляют собой комплект документов, которые невозможно соотнести с консультациями по вопросам моделирования и оптимизации бизнесав объеме одного часа каждый месяц. В частности, в представленных общество комплектах отсутствуют документы, позволяющие определить лиц, оказывающих такие одночасовые консультации и конкретные вопросы, по которым они осуществлялись.
Следовательно, их них невозможно установить реальность оказания консультаций, а также их характер и направленность.
Кроме того, как установлено судом, согласно части второй отчета за март 2014 года обществу оказана письменная консультация по вопросам корпоративного права, стоимость которой составила 1800 руб. за один лист, что, в свою очередь, предполагает обязательное наличие документального оформления такой консультации в письменном (печатном) виде.
Однако в представленных обществом отчетных документах за март 2014 года таких доказательств не имеется.
Проанализировав документы, на которые ссылается общество в подтверждение оказания ему услуг по моделированию и оптимизации бизнес-процесса, суд также правомерно установил, что эти услуги в течение первого и второго кварталов оказывались из месяца в месяц, стоимость услуг различается, при том что какой-либо расчет, обосновывающий для общества правильность формирования фактической стоимости этих услуг, в материалах дела отсутствует.
Кроме того, судом учтено, что предметом договора от 01.11.2013 № СОПР-03/13 с ОАО «КИТ» является оказание различного вида услуг, поэтому без представления надлежащих доказательств детализации содержания «моделирования и оптимизации бизнес процесса» отсутствуют основания для отнесения этих работ (услуг) к предмету названного договора, тем более что консультации по этим вопросам оказывались обществу отдельно.
Также судом оценены представленные обществом в материалы судебного дела в обоснование факта, подтверждающего необходимость получения заявителем консалтинговых услуг и услуг по сопровождению бизнеса, документы, в том числе инвестиционное соглашение от 18.07.2012, заключенное администрацией Псковской области и обществом с ограниченной ответственностью «Дедовическая лесная компания», в соответствии с которым реализуется инвестиционный проект строительству лесопильного завода, инвестиционное соглашение от 23.06.2015, заключенное с ООО «Лесозавод «Судома» по реализации инвестиционного проекта «Создание производства по глубокой переработке древесины (том 5, листы 58 – 66; том 6, листы 79 – 84).
При этом судом установлено, что представление указанных документов и иных документов о реализации названных инвестиционных соглашений может подтверждать лишь необходимость приобретения услуг, но не может являться безусловным основанием для принятия сумм НДС, уплаченных контрагенту, к вычету, если налогоплательщиком не соблюдены условия, установленные для применения налогового вычета.
При этом обязанность доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам, и принятия к учету данных товаров (работ, услуг), возложена на налогоплательщика.
Таким образом, у общества как лица, претендующего на поучение налоговых вычетов и возмещение НДС из бюджета, должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, которые должны соответствовать установленным законодательством требованиям, содержать непротиворечивую и достоверную информацию, подтверждать реальность совершения налогоплательщиком соответствующих хозяйственных операций.
При таких обстоятельствах суд обоснованно согласился с выводом налогового органа о том, что общество не имело права предъявлять к вычету уплаченные консультанту суммы НДС в порядке, предусмотренном статьей 171 НК РФ, поскольку рассматриваемые услуги приобретены обществом для целей, не признаваемых объектом налогообложения.
Формальное представление документов не является безусловным доказательством правомерности получения вычетов по НДС в спорной сумме по взаимоотношениям с ОАО «КИТ».
В связи с этим апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя в части эпизода, связанного с оказанием услуг по договору от 01.11.2013 № СОПР-03/2013, заключенному с ОАО «КИТ».
На основании изложенного суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований по рассматриваемому эпизоду.
Рассматривая доводы, приведенные в апелляционной жалобе общества по эпизоду взаимоотношений с ООО «КИТ», арбитражный апелляционный суд констатирует то, что они по смыслу аналогичны доводам, изложенным в заявлении общества, и исходит из того, что эти доводы уже получили надлежащую оценку суда первой инстанции.
По эпизоду взаимоотношений общества с ООО «ДАКСЕР» судом установлено следующее.
Решением инспекции от 26.12.2014 № 51, принятым по результатам камеральной налоговой проверки декларации общества по НДС за 2-й квартал 2014 года, заявителю отказано в возмещении НДС в сумме 260 502 руб., в том числе в размере 112 872 руб., связанного с оплатой налогоплательщиком ООО «ДАКСЕР» расходов, связанных с транспортно-экспедиционными услугами, а именно с возмещением расходов за простой транспортных средств на территории Российской Федерации.
При этом инспекцией по указанному эпизоду сделал вывод о том, что по счетам-фактурам названного контрагента предъявлена оплата за возмещение расходов, связанных с простоем транспортных средств, тогда как в главе 21 НК РФ отсутствуют условия применения налогового вычета по НДС при возмещении расходов.
В решении налогового органа от 26.12.2014 № 693 об отказе в привлечении к ответственности, на основании которого принято решение № 51, установлено, что основанием для отказа в возмещении НДС в вышеуказанной сумме послужил вывод о том, что простой транспортных средств, признанный мерой ответственности за ненадлежащее исполнение обязательств, не является услугой в смысле статьи 39 НК РФ, следовательно возмещение расходов за простой не отнесено к объектам налогообложения НДС, поэтому по таким расходам налогоплательщиком не может быть принят налог к налоговому вычету.
В ходе рассмотрения дела судом первой инстанции представителями налогового органа заявлен дополнительный довод о том, что у ООО «Лесозавод «Судома» отсутствовало право на налоговый вычет, поскольку на транспортно-экспедиционные услуги, оказанные ООО «ДАКСЕР», распространяется действие подпункта 2.1 пункта 2 статьи 164 НК РФ в части налоговой ставки 0 % по НДС, тогда как экспедиторское вознаграждение за оказанные ООО «ДАКСЕР» услуги рассчитано с учетом НДС по ставке 18 %.
Мотивируя данный довод, инспекция указала, что пунктом отправки груза являлась территория иностранного государства, поэтому имеются основания для квалификации перевозки груза как международной. Следовательно, в силу разъяснений, содержащихся в пункте 18 постановления Пленума ВАС РФ № 33, операции по транспортно-экспедиционным услугам по обеспечению международной перевозки облагаются налоговой ставкой 0 %.
При этом право заявить дополнительное основание налоговый орган обосновал пунктом 6 постановления Пленума ВАС РФ № 65.
Возражая против данного довода налогового органа, общество в заявлении об оспаривании решений налогового органа указало на то, что по транспортно-экспедиционным услугам, оказанным ООО «ДАКСЕР», оплата за сверхнормативный простой является составной частью стоимости перевозки, а не возмещением расходов за простой.
При этом, как следует из пояснений представителя общества, в соответствии с договором транспортной экспедиции от 02.12.2013, заключенным с ООО «ДАКСЕР», данной организацией оказывались транспортно-экспедиционные услуги, в состав оплаты за оказанные услуги по условиям договора включена оплата сверхнормативного простоя. По мнению подателя жалобы, оплата сверхнормативного простоя не может быть квалифицирована как штрафная санкция, поскольку в приложении 1 к договору стороны согласовали, что стоимостью перевозки является стоимость всех оказанных по договору услуг, в которую включена оплата за сверхнормативный простой.
Возражая против дополнительного довода налогового органа, заявленного в суде, общество в письменных дополнениях от 21.04.2016 и в апелляционной жалобе указал, что транспортно-экспедиционные услуги, оказанные ООО «ДАКСЕР», не связаны с международной перевозкой.
Данные возражения общество обосновало тем, что в соответствии с договором финансовой аренды (лизинга) от 01.11.2013, по которому приобреталась продукция у иностранного юридического лица, передача предмета лизинга осуществлялась на условиях DAT (Incoterms 2010) на таможенных терминалах Псковской, Себежской и Смоленской таможни. Из представленных поручений экспедитору в рамках договора транспортной экспедиции видно, что маршрутом перевозки, которая организована ООО «ДАКСЕР», являются населенные пункты Псковской области (Пыталово – Дедовичи), услуги оказываются ООО «ДАКСЕР» в отношении груза, выпущенного в обращение, что, по мнению подателя жалобы, означает окончание международной перевозки в городе Пыталово Псковской области.
Оценив имеющиеся в деле доказательства в целях проверки данного довода заявителя, апелляционная коллегия считает правильным и обоснованными выводы суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду в силу следующего.
Как усматривается в материалах дела, ООО «Лесозавод «Судома» (клиент) и ООО «ДАКСЕР» (экспедитор) заключен договор транспортной экспедиции от 02.12.2013, предметом которого является оказание транспортно-экспедиционных услуг в соответствии с письменными поручениями клиента экспедитору по форме, установленной в приложении 1 к договору (том 4, листы 1 – 7).
В обоснование заявленных вычетов по НДС общество представило в инспекцию счета-фактуры от 11.04.2014 № 2106, от 30.06.2014 № 4059 поручения экспедиторам от 09.01.2014 № 3, от 15.04.2014 № 4, акты приемки-сдачи работ от 11.04.2014 № 2845, от 30.06.2014 № 5525 (том 4, листы 9 – 14).
Из содержания поручения от 09.01.2014 № 3 следует, что экспедитору необходимо обеспечить перевозку груза «Участок строжки», страна происхождения Германия, требуемый вид транспорта – 12 еврофур тентованных; адрес погрузки: город Пыталово, улица Белорусская, дом 13, адрес выгрузки: поселок Дедовичи, улица Коммунаров, дом 16; установлена согласованная ставка – 100 евро/фура; определен период простоя для оплаты по этой ставке, а также установлен период сверхнормативного простоя с оплатой по иной ставке 236 евро/фура в день.
Из содержания поручения от 15.04.2014 № 4 следует, что экспедитору необходимо обеспечить перевозку груза «Компоненты оборудования лесопильной линии для распила хвойных пород на пиломатериалы и укладки их в штабели по КР», страна происхождения Эстония, требуемый вид транспорта – 101 еврофура тентованная; адрес погрузки: город Пыталово, улица Белорусская, дом 13, адрес выгрузки: поселок Дедовичи, улица Коммунаров, дом 16; установлена согласованная ставка – 100 евро/фура; определен период простоя для оплаты по этой ставке, а также установлен период сверхнормативного простоя с оплатой по иной ставке 150 евро/фура в день.
Согласно актам приема-сдачи работ от 11.04.2014 № 00000002845 и от 30.06.2014 № 00000005525, обществом приняты услуги в виде возмещения расходов, связанных с простоем транспортных средств, соответственно на сумму 650 578 руб. 75 коп. (в том числе НДС – 99 240 руб. 83 коп.) и на сумму 89 358 руб. 95 коп. (в том числе НДС – 13 631 руб. 03 коп.).
Судом установлено, что в соответствии с актом от 11.04.2014 (позиционный номер 12-113-233-1404-3629) осуществлялась перевозка участка строжки, стоимость простоя 12 автомашин с 06 по 08 апреля 2014 года и 8 автомашин – 09 апреля 2014 года, общая стоимость услуг составила 11 200 евро по курсу Центрального банка Российской Федерации 49,2266 руб., что соответствует 650 578 руб. 74 коп.
Также судом установлено, что в соответствии с актом от 30.06.2014 (позиционный номер 12-113-233-1406-6685) осуществлялась перевозка лесопильной линии, стоимость простоя 2 автомашин – 5 дней с 11 по 18 июня 2014 года, 3 автомашин – 1 день 16.06.2014, общая стоимость услуг составила 1950 евро по курсу Центрального банка Российской Федерации 45,8251 руб., что соответствует 89 358 руб. 95 коп.
Заявителем в материалы дела представлена таблица сведений по оказанным услугам по актам от 11.04.2014 и от 30.06.2014 относительно номеров транспортных средств, СМR и количества дней сверхнормативного простоя по каждому транспортному средству (том 5, лист 128).
Кроме того, дополнительно в ходе судебного разбирательства заявителем 28.03.2016 в материалы дела представлены акты приема-сдачи работ от 11.04.2014 и от 30.06.2014, которые, как пояснил представитель заявителя, оформлены с контрагентом в период рассмотрения судебного дела в целях расшифровки и уточнения вопросов, возникших в ходе судебного разбирательства по транспортным средствам, времени получения груза, времени нормативного и сверхнормативного простоя относительно каждого транспортного средства.
Указанные акты приняты судом как дополнительная позиция заявителя, согласованная с ООО «ДАКСЕР», по вопросу конкретизации сведений, указанных в поручениях от 09.01.2014 и от 15.04.2014 и в актах приема-сдачи работ от 11.04.2014 и от 30.06.2014, ранее представленных в материалы дела, а также с учетом того, что в ходе камеральной проверки налоговый орган не запрашивал у налогоплательщика информацию, конкретизирующую сведения, отраженные в представленных актах приемки-сдачи работ.
По результатам анализа названных документов инспекция не представила замечаний по обоснованности расчета.
Материалами дела подтверждается, что общество представило в инспекцию выставленные ООО «ДАКСЕР» заявителю счет-фактуру от 11.04.2014 № 2106 на сумму 650 576 руб. 75 коп. с наименованием услуги «За оказанные транспортно-экспедиторские услуги, позиционный номер 12-113-233-1404-3629» и счет-фактуру от 30.06.2014 № 4059 на сумму 89 358 руб. 95 коп. с наименование услуги «За транспортно-экспедиторские услуги, возмещение расходов, связанных с простоем на территории РФ».
Представленные обществом дополнительно в ходе судебного разбирательства счета-фактуры с теми же номерами и датами, но с измененным наименованием оказанных услуг, а именно счета-фактуры от 11.04.2014 № 2107 за транспортно-экспедиторские услуги на сумму 59 071 руб. 92 коп. (в том числе НДС – 9010 руб. 97 коп.) и от 30.06.2014 № 4041 за транспортно-экспедиторские услуги на сумму 36 660 руб. 08 коп. (в том числе НДС – 5592 руб. 22 коп.), правомерно не приняты судом во внимание, поскольку новые счета-фактуры не содержат необходимых сведений о внесении в них в установленном порядке исправлений, позволяющих принять эти документы.
В связи с этим суд при принятии обжалуемого решения правомерно оценил счета-фактуры от 11.04.2014 № 2107 и от 30.06.2014 № 4041, представленные налогоплательщиком в налоговый орган в ходе камеральной проверки и исходил из указанных в них наименованиях услуг.
При этом, оценив доводы представителей сторон и представленные в обоснование этих доводов доказательства, с учетом положений статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 1 Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» 4, 6, 7 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 № 554, пункта 4.2 «ГОСТ Р 52298-2004. Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования» утвержденного приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 № 148-ст, суд посчитал, что налоговым органом сделан ошибочный вывод о неправомерности принятия к налоговому вычету НДС по счетам-фактурам от 11.04.2014 № 2106 и от 30.06.2014 № 4059, который основан на неправильной оценке ответчиком условий договора транспортной экспедиции, заключенного с ООО «ДАКСЕР».
Суд, проанализировав в порядке статьи 71 АПК РФ в совокупности имеющиеся в деле документы (договор транспортной экспедиции с ООО «ДАКСЕР», поручения экспедитору, акты приемки-сдачи работ, счета-фактуры, СМR), посчитал, что во 2-м квартале 2014 года обществу ООО «ДАКСЕР» оказало транспортно-экспедиционные услуги, документальное оформление которых не противоречит вышеназванным нормативным правовым актам, регулирующим правоотношения в сфере транспортной экспедиции.
Налоговый орган в оспариваемых решениях сделал вывод, что спорные счета-фактуры выставлены Обществом за возмещение расходов, связанных с простоем, что не отнесено к объектам налогообложения НДС, поскольку неустойки и иные виды ответственности, предусмотренные гражданским законодательством, в силу положений главы 21 НК РФ, не признаются объектом обложения НДС, выплаты неустоек осуществляются без НДС.
Однако, кК верно указал суд, спорные счета-фактуры выставлены вне связи с ответственностью за неисполнение условий договора транспортной экспедиции.
Так, в соответствии с договором транспортной экспедиции от 02.12.2013 № 20131017/1 стороны договорились, что транспортно-экспедиционные услуги ООО «ДАКСЕР» (экспедитор) оказывает обществу в соответствии с письменными поручениями по установленной форме, которые содержат перечень и условия оказания услуг (пункт 1); соответствующие поручения являются одновременно протоколом согласования договорной цены, которая формируется из согласованной сторонами ставки оплаты услуг из расчета стоимости перевозки за один километр пробега и размера оплаты сверхнормативного простоя (пункт 3).
Представленные в материалы дела поручения экспедитору от 09.01.2014 № 3 и от 15.04.2014 № 4 оформлены в соответствии с приложением к договору транспортной экспедиции и в разделе «условия оплаты» содержат сведения о согласованной ставке – 100 евро/фура и об оплате сверхнормативного простоя – 236 евро/фура в день и 150 евро/фура в день соответственно.
В соответствии с пунктом 3 договора стоимость услуг по договору равна стоимости всех оказанных по нему услуг, определяемых как сумма стоимости услуг по всем подписанным сторонами поручениям экспедитора.
За оказанные транспортно-экспедиционные услуги по согласованной ставке выставлены счета-фактуры от 11.04.2014 № 2107 и от 30.06.2014 № 4041; за оказанные услуги, рассчитанные, как оплата сверхнормативного простоя, выставлены спорные счета-фактуры.
Оценив условия договора транспортной экспедиции в сопоставлении с условиями поручений № 3 и 4, суд посчитал, что установленная в договоре и согласованная в поручениях экспедитору ставка за сверхнормативный простой участвует в формировании стоимости услуг по договору и не относится к содержанию оказываемых транспортно-экспедиционных услуг и не является мерой ответственности по договору.
При этом суд со ссылкой на постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.2010 № 18172/09 указал, что условие оплаты по договору транспортной экспедиции, принятое по двум позициям, как «согласованная ставка» и «оплата сверхнормативного простоя», не влияет на природу подлежащих оплате обязательств. В данном случае, несмотря на то, что «оплата сверхнормативного простоя» подлежащая оплате обществом, поименована так сторонами, но фактически она является частью цены за оказанные услуги.
С учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 05.02.2008 № 11144/07 суд также указал, что не подлежат налогообложению НДС суммы, связанные с ответственностью по договору, если таковые не связаны с оплатой товара в смысле статьи 162 НК РФ, согласно подпункту 2 пункта 1 которой обложению НДС подлежат полученные налогоплательщиком денежные средства, связанные с оплатой реализованных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), что указывает на обязанность включения налогооблагаемую базу по НДС денежных средств в виде оплаты стоимости услуг, рассчитанной по ставке сверхнормативного простоя.
При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что у налогового органа отсутствовали законные основания для отказа в возмещении НДС по основаниям, указанным в решении от 05.12.2014 № 688.
Более того, заявив, что стоимость экспедиционных услуг подлежала обложению ставкой НДС 0 %, ответчик фактически подтвердил наличие налогооблагаемой базы по НДС по спорным операциям, опровергнув доводы оспариваемых решений.
Данные выводы суда не оспариваются налоговым органом в рамках рассмотрения апелляционной жалобы.
Вместе с тем суд первой инстанции по дополнительно заявленному инспекцией основанию правомерно установил следующее.
Как разъяснено в абзаце втором пункта 6 постановления Пленума ВАС РФ № 65, если налогоплательщик оспорил бездействие налогового органа либо его решение об отказе в возмещении НДС, в котором не приведены конкретные мотивы отказа или приведены мотивы, признанные судом необоснованными, налоговый орган вправе непосредственно в суд представить возражения против возмещения налога.
Следовательно, в силу названных разъяснений Пленума ВАС РФ, дополнительное обоснование правомерности оспариваемых решений, основанное на отсутствии в силу статьи 164 НК РФ у общества права на возмещение НДС по спорным услугам, обоснованно оценено судом первой инстанции.
При этом доводы подателя жалобы о том, что в этом случае суд вышел за пределы заявленных требованиям, являются несостоятельными, поскольку противоречат пункту 6 постановления Пленума ВАС РФ № 65, обязательного для применения арбитражными судами.
Согласно подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение НДС по ставке 0 % производится при реализации транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.
Под международными перевозками товаров в этой статье понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река – море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.
В силу пункта 18 постановления Пленума ВАС РФ № 33, на основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налоговая ставка 0 % применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.
Таким образом, как верно указано судом, в соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, новая редакция которого вступила в силу с 01.01.2011, налогообложение по нулевой ставке производится при реализации услуг по международной перевозке товаров; действие указанной нормы распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо.
Как подтверждается материалами дела, продукцию (участок строжки и компоненты оборудования лесопильной линии) общество приобрело у иностранной компании GeneralSatelliteGroupAG по договору финансовой аренды (лизинга) от 01.11.2013, согласно пункту 3.2 которого передача предмета лизинга от лизингодателя осуществляется на условиях DAT (Incoterms) на одном из указанных в этом пункте таможенных терминалов на территории Российской Федерации; затраты лизингодатель несет до таможенного пункта, где осуществляется приемка предмета лизинга по количеству, качеству и ассортименту.
В судебном заседании стороны согласовали, что необходимым и достаточным будет представление в материалы дела копии двух первых листов договора финансовой аренды (том 7, листы 116 – 117).
Компания GeneralSatelliteGroupAG, согласно поручениям экспедиторам № 3 и 4, актам приемки-сдачи работ от 11.04.2014 и от 30.06.2014 значится, как грузоотправитель продукции, грузополучателем является ООО «Лесозавод «Судома»; пунктом погрузки в поручениях указан город Пыталово, адрес выгрузки – поселок Дедовичи.
Продукция получена обществом по месту выгрузки. До места выгрузки продукция из Германии, Эстонии перевозилась одним перевозчиком.
По мнению подателя жалобы, транспортно-экспедиционные услуги оказаны ООО «ДАКСЕР» вне связи с международной перевозкой, которая в соответствии с условиями договора закончилась после передачи обществу (в данном случае на Псковской таможне) предмета поставки и выпуска товара в обращение.
В свою очередь, инспекция указывает, что продукция, относительно которой ООО «ДАКСЕР» организовывал перевозку по договору транспортной экспедиции, ввозилась с территории иностранного государства, что позволяет сделать вывод об экспедиции международной перевозки.
Таким образом, вопрос о том, применяется ли ставка 0 % к транспортно-экспедиционным услугам по организации доставки ввезенных на территорию Российской Федерации товаров в данном случае от таможенного поста в городе Пыталово Псковской области до места назначения – поселка Дедовичи Псковской области, то есть во время следования груза по территории Российской Федерации, подлежал правовой оценке суда.
Исследовав представленные в материалы дела доказательства в совокупности и во взаимной связи, в том числе декларации на товары, международные товарно-транспортные накладные (СМR), счета и акты об оказанных услугах перевозчика СП «Весттранслайн», суд правомерно установил, что перевозка продукции по российской территории произведена в рамках общего договора об осуществлении международной перевозки.
При этом таможенный пост города Пыталово (Псковская таможня) являлся промежуточным пунктом следования импортного груза при его международной перевозке без перегрузки продукции с одного вида транспорта на другой, пунктом получения продукции являлся поселок Дедовичи Псковской области.
Применительно к рассматриваемой ситуации, судом правомерно учтено, что в силу положений главы 21 НК РФ под пунктами отправления и назначения товаров следует понимать пункты, между которыми фактически осуществляются услуги по перевозке, предусмотренные договором, заключенным налогоплательщиком, оказывающим данные услуги.
Доказательств, достоверно подтверждающих тот факт, что услуги по перевозке импортного груза осуществлены перевозчиком по территории Российской Федерации на основании заключенного в соответствии со статьями 784, 785 Гражданского кодекса Российской Федерации договора перевозки, обществом в материалы дела не предъявлено.
В свою очередь, имеющиеся в деле документы, оцененные судом, опровергают доводы апелляционной жалобы.
Следовательно, транспортно-экспедиционные услуги, оказанные ООО «ДАКСЕР» по договору транспортной экспедиции от 02.12.2013, соответствуют подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, экспедиторское вознаграждение по указанному договору при организации международной перевозки товаров подлежит налогообложению по ставке 0 %.
Поскольку налоговая ставка является установленным законом элементом налогообложения, обязательным для применения налогоплательщиками, счета-фактуры с налоговой ставкой, не соответствующей подпункту 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, не отвечают требованиям названного Кодекса, в связи с этим не могут являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету.
Таким образом, суд правомерно посчитал дополнительно заявленный довод ответчика обоснованным и соответствующим статье 164 НК РФ.
На основании пункта 6 постановления Пленума ВАС РФ № 65, если налогоплательщик оспорил решение налогового органа об отказе в возмещении НДС, в котором не приведены конкретные мотивы отказа или приведены мотивы, признанные судом необоснованными, но налоговым органом непосредственно в суд представлены возражения против возмещения, признанные судом законными и обоснованными, суд ограничивается признанием незаконным оспариваемого решения (бездействия) налогового органа.
При таких обстоятельствах, с учетом названных разъяснений суд признал недействительными решения инспекции от 26.12.2014 № 51 об отказе в возмещении суммы НДС в размере 112 872 руб., а также от 26.12.2014 № 693 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части вывода о незаконности предъявления к возмещению НДС в размере 112 872 руб.
При этом доводы подателя жалобы об исключении из мотивировочной части решения суда вышеназванных выводов подлежат отклонению как основанные на неверном толковании норм действующего налогового законодательства и разъяснений Пленума ВАС РФ, содержащихся в постановлении № 65.
По вышеизложенным основаниям суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований общества.
Несогласие общества с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом первой инстанции норм законодательства, подлежащего применению в деле, не свидетельствует о том, что судом допущены нарушения норм материального права и (или) предусмотренные АПК РФ процессуальные требования, не позволившие всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело.
Различная оценка одних и тех же фактических обстоятельств и материалов дела судом первой инстанции и подателем жалобы не является правовым основанием для отмены или изменения решения суда по настоящему делу.
Поскольку судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, оснований для отмены состоявшегося судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1500 руб. относятся на подателя жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.
Следовательно, на основании статьи 104 данного Кодекса, подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ обществу из федерального бюджета подлежит возврату только излишне уплаченная по платежному поручению от 23.05.2016 № 1091 государственная пошлина в сумме 1500 руб.
Руководствуясь статьями 104, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
п о с т а н о в и л :
решение Арбитражного суда Псковскойобласти от 27 апреля 2016 года по делу № А52-1533/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Лесозавод «Судома» – без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Лесозавод «Судома» (место нахождения:182710, Псковская область, рабочий поселок Дедовичи, улица Коммунаров, дом 16; ОГРН 1126030000172; ИНН 6004004293) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 23.05.2016 № 1091.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий А.Ю. Докшина
Судьи И.Н. Моисеева
О.А. Тарасова
