Постановление АС Поволжского округа от 23.10.2009 № А55-12344/2008

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

420066, Республика Татарстан, г. Казань, ул. Правосудия, д. 2, тел. (843) 235-21-61

http://faspo.arbitr.ru e-mail: info@faspo.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

г. Казань

Дело № А55-12344/2008

30 октября 2009 года

Резолютивная часть постановления объявлена 23 октября 2009 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 октября 2009 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Кормакова Г.А.,

судей Хайруллиной Ф.В., Хакимова И.А.,

при участии представителей:

заявителя – ФИО1, доверенность от 17.12.2007 № 113, ФИО2, доверенность от 17.12.2007 № 116, ФИО3, доверенность от 17.12.2007 № 114,

ответчика – (Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области) – ФИО4, доверенность от 05.05.2009 № 12-21/136,

ответчика – (Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3, г. Москва) – ФИО5, доверенность от 16.10.2009 № 03-1-27/043,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3, г. Москва,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 08.05.2009 (судья Кулешова Л.В.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2009 (председательствующий судья Бажан П.В., судьи Марчик Н.Ю., Засыпкина Т.С.)

по делу № А55-12344/2008

по заявлению открытого акционерного общества «Тольяттиазот», г. Тольятти, к Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3, г. Москва, о признании недействительным ненормативного акта,

в заседании суда 19.10.2009 в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 10 часов 00 минут 23.10.2009,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество «Тольяттиазот» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Управлению ФНС России по Самарской области (далее – Управление), Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3, г. Москва (далее – Инспекция) о признании недействительным решения от 05.10.2007 № 02-19/0018 в части предложения уплатить:

– налог на прибыль в размере 836 461 290 руб. 07 коп.,

– налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 474 101 056 руб. 38 коп.,

– пени в соответствующих размерах, начисленные на суммы налогов,

– штраф за неуплату налога на прибыль в размере 167 292 058 руб. 01 коп., за неуплату НДС в размере 43 699 266 руб. 10 коп. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ),

– штраф за непредставление истребованных документов в размере 78 400 руб. по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

В обоснование заявленных требований Общество ссылается, в том числе, на вступившее в законную силу решение Арбитражного суда города Москвы от 25.08.2008 по делу № А40-31247/08-90-85, в котором участвовали те же лица, а предметом обжалования явилось требование Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 города Москвы № 114 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 19.05.2008, выставленное на основании оспариваемого решения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 25.08.2008 по делу № А40-31247/08-90-85 требование налогового органа № 114 по состоянию на 19.05.2008 признано недействительным в части в связи с отсутствием у налогового органа законных оснований для доначисления указанных в ней сумм. В связи с этим Общество считает, что обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда по делу № А40-31247/08-90-85, имеют преюдициальное значение для рассмотрения настоящего дела.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 08.05.2009 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение от 05.10.2007 № 02-19/0018 в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 823 141 914 руб. 07 коп., НДС в размере 474 101 056 руб.38 коп., соответствующих пеней, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 164 628 182 руб. 80 коп., за неуплату НДС в размере 43 699 266 руб. 10 коп., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление истребованных документов в размере 78 400 руб., как не соответствующее требованиям НК РФ.

В остальной части заявление оставлено без удовлетворения.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2009 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационных жалобах Инспекция и Управление просят отменить судебные акты, ввиду их незаконности и необоснованности, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права. По мнению налоговых органов, выводы судов о правильности исчисления налогов противоречат положениям Налогового кодекса Российской Федерации, постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 и судебной практике.

При этом Управление просит отменить судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, а Инспекция просит отменить судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области. Инспекция указывает, что ссылаясь на преюдицию по делу № А40-31247/08-90-85 в части эпизода по взаимоотношениям с ООО «Универсал-Трейд», судом апелляционной инстанции не учтено, что в указанной части судебные акты по делу № А40-31247/08-90-85 отменены постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 15.07.2009, дело передано на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд.

В отзыве на кассационные жалобы Общество просит оставить судебные акты без изменения, полагая, что доводы кассационных жалоб не содержат какого-либо обоснования неправомерности выводов судов, положенных в основу обжалуемых судебных актов. Позиция налоговых органов основана на тех же фактических обстоятельствах, которые были предметом исследования суда первой и апелляционной инстанции.

В судебном заседании 19.10.2009 в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 10 часов 00 минут 23.10.2009. Информация о перерыве размещена на официальном сайте Федерального арбитражного суда Поволжского округа в сети Интернет.

После перерыва судебное заседание продолжено в отсутствие представителей Инспекции и Управления, которые надлежащим образом извещены о месте и времени судебного заседания по рассмотрению кассационной жалобы, при участии представителей Общества ФИО2, ФИО6, ФИО3

В соответствии с частью 3 статьи 284 АПК РФ неявка в судебное заседание арбитражного суда кассационной инстанции лиц, участвующих в деле, не может служить препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие, если они были надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства.

В судебном заседании 23.10.2009 представители Общества подтвердили, что судебные акты по делу № А40-31247/08-90-85 в части эпизода по взаимоотношениям с ООО «Универсал-Трейд» отменены постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 15.07.2009 с направлением дела в указанной части на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд. Однако, по мнению представителей Общества, отмена Федеральным арбитражным судом Московского округа постановления Девятого арбитражного апелляционного суда в части данного эпизода не означает, что в настоящее время не имеется обстоятельств, установленных Арбитражный судом города Москвы, имеющих преюдициальное значение для настоящего дела.

По утверждению представителей Общества, новое рассмотрение дела № А40-31247/08-90-85 в Девятом арбитражном апелляционном суде состоялось 15.10.2009, при этом в судебном заседание участвовал представитель Общества ФИО2 Судебное заседание 15.10.2009 закончилось принятием постановления и оглашением его резолютивной части, согласно которой по данному эпизоду в признании Обществу в удовлетворении заявленного требования отказано.

Арбитражный суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб и отзыва на них, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, считает, что судебные акты подлежат отмене в связи с неправильным применением судами норм материального права в части эпизода, связанного с применением вычетов по НДС на основании счетов-фактур, выставленных поставщиком ООО «Универсал-Трейд» с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Судами установлено, что оспариваемое решение от 05.10.2007 № 02-19/0018 принято Управлением ФНС России по Самарской области по результатам проверки соблюдения заявителем требований налогового законодательства в части правильности исчисления и уплаты налогов за 2004 год. Названным решением, с учетом изменений, внесенных решением ФНС РФ от 04.05.2008 № 08-2-05/1911, налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в размере 836 461 290 руб. 07 коп., НДС в размере 474 101 056 руб. 38 коп., пени в соответствующих размерах. Кроме этого, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 167 292 058 руб. 01 коп., за неуплату НДС в размере 43 699 266 руб. 10 коп., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление истребованных документов в виде штрафа в размере 78 400 руб. (указаны только оспариваемые суммы) (т. 1 л.д. 104-150, т. 2 л.д. 1-118).

Согласно оспариваемому решению налоговый орган предложил уплатить налог на прибыль, НДС, пени и штраф по тому основанию, что деятельность посредника Общества – ООО «Универсал-Трейдер» направлена на уклонение от уплаты налогов и получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерений осуществить реальную хозяйственную деятельность.

Суды первой и апелляционной инстанций с выводом налогового органа не согласились, указав, что в 2004 году Общество заключило договоры поручения на покупку природного газа с ООО «Универсал-Трейд». Выполнение принятых контрагентом обязательств подтверждается актами от 31.12.2004, 31.07.2004, 30.11.2004, 15.04.2004. Фактическое оказание услуг по поставкам природного газа подтверждается актами газоснабжающих организаций. Расходы на выплату вознаграждения ООО «Универсал-Трейд» включены в реестр материальных расходов по цехам № 1-7. Суды оценили довод налогового органа об отсутствии экономической необходимости привлекать посредника, о реорганизации ООО «Универсал-Трейд» в 2006 году, о регистрации поставщика по несуществующему адресу и пришли к выводу о том, что установленные налоговым органом обстоятельства не дают достаточных оснований для признания полученной выгоды необоснованной. Кроме того, в части налога на прибыль суды установили нарушение порядка вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки. Нарушение заключалось в том, что в акте налоговой проверки содержится вывод о неподтверждении расходов на определенную сумму по приобретению посреднических услуг ООО «Универсал-Трейд». По итогам рассмотрения возражений Общества на акт указанные доводы налоговым органом были сняты и заявлены новые, отсутствующие в акте проверки, что противоречит статье 101 НК РФ, т.к. лишает Общество возможности представлять свои возражения по новым обстоятельствам.

Суд кассационной инстанции полагает, что выводы судов по данному эпизоду в части, касающейся налога на прибыль, соответствуют статьям 101, 252 НК РФ.

Между тем, согласно пункту 1 статьи 169, пункту 1 статьи 172 НК РФ для применения вычетов по НДС имеет значение наличие достоверного счета-фактуры, отвечающего требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

На л.д.90-92 тома 16 находится копия протокола опроса свидетеля ФИО7, значащейся директором ООО «Универсал-Трейд», в которых она подтверждает, что являлась директором, но не подтверждает хозяйственные отношения с Обществом. Также ФИО7 пояснила, что общество занималось не поставкой газа, а сдачей в аренду нежилых помещений, расчетные счета в банке не открывала, какие-либо управленческие решения не принимала, кто был правопреемником реорганизованного Общества, не знает, кто назначал на должность директора, подписывала ли договора, какие документы, не помнит.

Между тем суды первой и апелляционной инстанций не оценили вышеуказанный довод кассационной жалобы, не дали оценки протоколу опроса ФИО7 от 15.08.2008 и не вызвали ее в суд в качестве свидетеля по собственной инициативе, что предусмотрено пунктом 2 статьи 88 АПК РФ. Указанное следует из кассационной жалобы Инспекции и подтверждается текстами судебных актов.

Поскольку в соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура, на основании которого может производиться вычет по НДС, должен быть подписан руководителем или иным полномочным лицом, показания ФИО7 относительно подписания счетов-фактур могут иметь значение для правильного рассмотрения дела, и подлежат оценке наряду с другими доказательствами.

На основании изложенного суд кассационной инстанции отменяет судебные акты в части применения вычетов по НДС на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Универсал-Трейд». Дело в этой части направляет на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В ходе нового рассмотрения суду следует дать оценку протоколу опроса ФИО7, обсудить вопрос о вызове ее в суд в качестве свидетеля и с учетом установленных обстоятельств сделать вывод относительно правомерности вычетов по НДС.

Ссылка Общества на преюдициальность вступивших в законную силу судебных актов по делу № А40-31247/08-90-85 по данному эпизоду судом кассационной инстанции не принимается.

Удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, суды исходили из того, что налогоплательщик выполнил требования статей 169, 171-173 НК РФ и подтвердил право на применение налоговых вычетов по НДС.

Арбитражный суд первой инстанции, принимая решение, сослался на часть 2 статьи 69 АПК РФ, в силу которой вступившее в законную силу решение арбитражного суда по ранее рассмотренному делу обязательно для арбитражного суда, рассматривающего дело по вопросам об обстоятельствах, установленных вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу (дело № А40-31247/08-90-85).

Как следует из содержания части 1 статьи 64 АПК РФ, обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, устанавливаются судом на основании доказательств по делу, содержащих сведения о фактах.

Положение части 2 статьи 69 АПК РФ освобождает от доказывания фактических обстоятельств дела, но не исключает их иной правовой оценки, которая зависит от характера конкретного спора. Решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.08.2008, постановлением от 03.03.2009 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу № А40-31247/08-90-85, требования заявителя были удовлетворены вследствие недоказанности обстоятельств, на которых основан ненормативный акт налогового органа, что не может создавать преюдицию. Поэтому арбитражный суд обязан исследовать и оценить фактические обстоятельства дела и доводы сторон, связанные с конкретным правоотношением, а также дать оценку имеющимся в деле доказательствам на основании их всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования по правилам статьи 71 АПК РФ.

Кроме этого, неполное исследование фактических обстоятельств дела № А40-31247/08-90-85 подтверждается судебным актом Федерального арбитражного суда Московского округа, который отменил судебный акт апелляционного суда и направил дело в этой части на новое рассмотрение.

В остальной части судебные акты подлежат оставлению без изменения.

При разрешении спора судебные инстанции правильно применили нормы права, в том числе положения части 2 статьи 69 АПК РФ, представленным сторонами доказательствам дали оценку, изложенные в обжалуемых актах выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела, нарушений норм материального или процессуального права судами не допущено.

Доводы кассационных жалоб Управления и Инспекции повторяют ранее приведенные доводы, которые судом первой и судом апелляционной инстанций уже рассматривались и были отвергнуты, указанные доводы направлены на переоценку исследованных судом доказательств и по правилам статей 286, 287 АПК РФ подлежат отклонению.

Управление и Инспекция в своих жалобах указывают на нарушение судами норм процессуального права.

Оспариваемое решение получено налогоплательщикам 16.10.2007.

В силу пункта 9 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части (в редакции, действовавшей до 01.01.2009).

В течение установленного срока 26.10.2007 налогоплательщиком в ФНС России подана апелляционная жалоба на решение (т. 15 л.д. 59-64).

Решением ФНС России от 04.05.2008 решение УФНС России по Самарской области в оспариваемой части оставлено без изменения. Таким образом, в силу пункта 9 статьи 101 НК РФ оспариваемое решение вступило в законную силу с указанной даты, о чем имеется указание в решении по апелляционной жалобе.

Решение по апелляционной жалобе получено налогоплательщиком 13.05.2008 (т. 3 л.д. 91-92). Рассматриваемое заявление направлено в арбитражный суд 13.08.2008 (т. 12 л.д. 103-109).

Согласно пункту 4 статьи 198 АПК РФ заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

Поскольку действовавшим в рассматриваемый период налоговым законодательством и подзаконными актами не был установлен порядок рассмотрения апелляционных жалоб на решения налоговых органов по результатам налоговых проверок, в частности, обязательность извещения налогоплательщика о дате и времени рассмотрения апелляционной жалобы, суды правомерно пришли к выводу, что в данном случае налогоплательщику стало известно об ущемлении его прав и законных интересов с момента получения решения по апелляционной жалобе, которая в оспариваемой части решения оставлена без удовлетворения.

Данный вывод суда основан на буквальном тексте статьи 138 НК РФ, определяющей, что акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено статьей 101.2 настоящего Кодекса.

Применительно к рассматриваемой ситуации иное было установлено в абзаце 1 пункта 2 статьи 101.2, однозначно устанавливающем, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано исключительно в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

Следовательно, до момента, когда налогоплательщик узнает о вступлении решения налогового органа в законную силу, он лишен права на обжалование его в судебном порядке.

Ссылки Управления на постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 № 8815/07 не могут быть признаны судом правомерными, поскольку при рассмотрении указанного дела применялись нормы налогового законодательства в редакции, действовавшей до 01.01.2007, которая не предусматривала возможность апелляционного обжалования решений налогового органа, принятых по результатам налоговых проверок и не ставила вступление ненормативного акта в законную силу в зависимость от его обжалования. Более того, статья 101.2 введена в НК РФ только с 01.01.2007. До этого момента налоговое законодательство не содержало понятия «вступление решения в законную силу» и потому не предусматривало и могло предусматривать никаких особенностей обжалования для решений, не вступивших в законную силу.

Таким образом, доводы Управления о пропуске заявителем срока, установленного пунктом 4 статьи 198 АПК РФ, правомерно признаны судами несостоятельными.

По расходам на приобретение услуг по управлению организацией.

Из пунктов 1.1.8, 2.7, 2.14 решения следует, что Управление признало неправомерным отнесение в состав расходов в целях налога на прибыль затрат по услугам на управление, оказанным ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот», в связи с чем доначислила налог на прибыль в размере 8 103 469, 20 руб., НДС в размере 5 781 500 руб., штраф в размере 1 620 693, 84 руб., соответствующие суммы пени.

Основанием для доначисления налогов, пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что затраты на оплату услуг по управлению Обществом не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ, являются документально не подтвержденными, экономически не эффективными.

Однако данные доводы налогового органа не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела.

Согласно части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.08.2008 по делу № А40-31247/08-90-85 установлено, что между ОАО «Тольяттиазот» и управляющей организацией ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот»» был заключен договор от 28.01.2000 № 12 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа. В соответствии с данным договором ОАО «Тольяттиазот» передает управляющей компании все полномочия исполнительного органа, вытекающие из устава Общества, а также иные не предусмотренные уставом полномочия, которыми наделены исполнительные органы акционерных обществ в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, ЗАО Корпорация «Тольяттиазот» осуществляла управление всей текущей деятельностью ОАО «Тольяттиазот». В этой связи в штатном расписании ОАО «Тольяттиазот» не предусматривалась должность генерального директора, главного бухгалтера и других руководящих работников, функции которых выполняют сотрудники корпорации.

Размер вознаграждения определялся в соответствии с ежемесячными дополнительными соглашениями к договору. В проверяемый период вознаграждение составило, в частности, в январе 0,33 % от объема реализации продукции, в апреле – 0,2 %, в сентябре – 0,19 %.

Суды установили, что расходы на приобретение услуг по управлению подтверждены актами сдачи-приемки выполненных работ и ежемесячными отчетами управляющей компании, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.  Конкретные управленческие действия, которые совершались сотрудниками управляющей компании в рамках оказания управленческих услуг, подтверждаются внутренними локальными актами, управленческими приказами о назначениях и переводах сотрудников, бухгалтерской, налоговой отчётностью, доверенностями и т.д. Указанное соответствует положениям подпункта 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ, статье 252 НК РФ, статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ.

В соответствии с положениями статьи 252 НК РФ расходы могут подтверждаться любыми документами, из которых следует фактическое осуществление затрат и их связь с деятельностью, приносящей доход.

Аналогичная позиция была выражена ВАС РФ в постановлениях Президиума ВАС РФ от 02.06.1998 № 842/98 и от 24.11.1998 № 512/98. При этом налогоплательщик вправе уменьшать налогооблагаемую прибыль на осуществленные расходы даже в том случае, если в актах приема-передачи оказанных услуг имеются отдельные дефекты.

Установленные по делу обстоятельства, позволили суду прийти к выводу о том, что расходы на управление посредством привлечения управляющей организации являются экономически обоснованными и экономически эффективными.

В соответствии со статьей 252 НК РФ экономически обоснованными «признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода».

Экономическая обоснованность затрат на управление естественным образом вытекает из содержания услуг, поскольку без управления не возможна ни деятельность коммерческой организации, ни получение ей дохода.

Как правильно указано судами, на экономическую обоснованность затрат по управлению не влияет способ организации такого управления (с привлечением или без привлечения управляющей компании), указанные услуги приобретены для использования в хозяйственной деятельности, которая не может осуществляться без управления.

Кроме этого, судами указано, что правомерность уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат по услугам на управление в 2005 и 2006 годах при аналогичных обстоятельствах уже была предметом рассмотрения Арбитражного суда города Москвы по делу № A40-14529/08-33-41, Арбитражного суда Самарской области и Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу № А55-16294/2007.

По тем же основаниям отклоняются выводы налогового органа о неправомерности применения налогоплательщиком в нарушение статьи 172 НК РФ вычетов по НДС по приобретённым услугам по управлению организацией. Кроме того, суд кассационной исходит из того, что экономическая целесообразность не указана в главе 21 НК РФ в качестве условия для вычета по НДС.

Таким образом, суды правомерно пришли к выводу, что расходы на управление посредством привлечения управляющей компании экономически обоснованны, подтверждают свою экономическую эффективность, поэтому доначисление налога на прибыль, НДС неправомерно.

По эпизоду доначисления налога на прибыль на основании статьи 40 НК РФ по операциям реализации на экспорт аммиака безводного.

Оспариваемым решением в пунктах 1.1.9, 2.8, 2.18 Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 485 374 497,36 руб., штраф в сумме 97 074 899,47 руб. и соответствующие пени, а также НДС в размере 364 030 873 руб., соответствующие штраф и пени.

Основанием для доначисления налогов, пеней и штрафа послужил вывод налогового о том, что в нарушение статьи 40 НК РФ цены реализации аммиака безводного швейцарской компании «Nitrochem Distribution AG» занижены заявителем более чем на 20% по сравнению с ценами, указанными в изданиях «Fertilizer Week» и «Fertecon Ammonia Report».

В кассационной жалобе не приводится каких-либо обстоятельств, опровергающих выводы судов.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 25.08.2008 по делу № А40-31247/08-90-85 установлено, что в 2004 году заявитель по контракту от 01.12.2003 № 643/00206492/03121 реализовывал на экспорт компании «Nitrochem Distribution AG» аммиак безводный марки Ак.

Налоговый орган пришел к выводу о занижении цен реализации в отношении аммиака массой 1 062 002 т, задекларированного по ГТД №№ 10309, 559, 661, 425, 636, 742, 1186, 1461,1551, 3582, 4057, 4121, 4679, 4853, 4929, 5820, 6572, 6699, 7293, 7508, 8496, 8594, 8655, 9530, 9567 (т. 5 л.д. 98-122). Данный аммиак был поставлен в порт Южный (Украина) согласно коносаментам.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм налога послужил вывод Инспекции о том, что в нарушение статьи 40 НК РФ цены реализации аммиака безводного швейцарской компании «Nitrokhem Distribution AG» занижены более чем на 20% по сравнению с ценами, указанными в изданиях «Fertilizer Week» и «Fertecom Ammonia Report».

Оценив представленные доказательства, учитывая обстоятельства настоящего дела, с учетом экспертного заключения – заключения специализированной организации – АНО «Союзэкспертиза» Торгово-промышленной палаты Российской Федерации, в котором указано, что в производственной и торговой деятельности Общества действительно имеется ряд специфических условий, которые могут оказывать влияние на цены готовой продукции, суды обоснованно пришли к выводу о том, что налоговый орган не доказал отклонение цен, применяемых заявителем при реализации аммиака безводного, более чем на 20% от уровня рыночных цен.

При этом суды руководствовались положениями статьи 40 НК РФ, и обоснованно признали, что Инспекция:

– не применила ни один из методов установления рыночной цены, предусмотренных статьей 40 НК РФ. Расчет налогового органа является произвольным;

– Инспекцией нарушен порядок вынесения решения и порядок проведения выездной налоговой проверки (статья 89 НК РФ);

– налоговый орган произвел доначисления в решении по иным основаниям и в иной сумме, чем в акте проверки;

– налоговый орган произвел доначисления за пределами проверяемого периода;

– налоговый орган нарушил порядок проведения экспертизы, установленный статьей 95 НК РФ.

– налоговый орган не сравнивал цены заявителя с рыночными ценами по сделкам, заключенным в сопоставимых условиях. Рыночные цены налоговым органом вообще не устанавливались.

Судами установлено, что цены по сделкам заявителя с ценами по каким-либо сделкам третьих лиц, заключенным в сопоставимых условиях, не сравнивались, информация о конкретных сделках других российских экспортеров аммиака – не получалась.

В соответствии с пунктом 9 статьи 40 НК РФ при установлении рыночных цен должны учитываться такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров по контракту, сроки исполнения обязательств, условия платежей, иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цену. Налоговый орган не использовал источники информации о рыночных ценах на аммиак безводный, в которых содержатся цены на аналогичные товары, реализуемые в сопоставимых условиях (срок поставки, объем партии и т.д.). Данные требования статьей 40 НК РФ при расчете «рыночных цен» Инспекцией не учтены.

Как установлено судами, товары, с ценами на которые налоговый орган сравнивает применяемые заявителем цены, не являются идентичными (однородными) с товарами заявителя. Налоговым органом неверно установлены фактические данные, допущены арифметические ошибки. Налоговый орган неправильно произвел расчет 20% при проверке наличия (или отсутствия) отклонения фактических цен реализации от уровня рыночных цен. Налоговый орган неправильно определил цену, по которой был реализован заявителем аммиак безводный, отраженную в качестве дохода в целях налогообложения.Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ в случае доначисления налога на основании рыночных цен с налогоплательщика может быть взыскан только налог и пени. Доначисление штрафа является неправомерным, что подтверждается судебной практикой.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. Однако налоговый орган вынес решение по основаниям, не установленным проведенной проверкой.

В пункте 2.1.5 акта выездной налоговой проверки проверяющими были сделаны выводы о несоответствии уровню рыночных цен на аммиак цен, применяемых заявителем. При этом проверяющие сослались на письмо Министерства экономического развития, инвестиций и торговли Самарской области от 26.06.2007 № 7-18/10-310.

Рассмотрев возражения налогоплательщика на акт проверки, налоговый орган принял их, установив, что расчет проверяющих, изложенный в акте, не соответствует статье 40 НК РФ. При этом применение вышеназванного письма Минэкономики Самарской области было признано необоснованным. Однако, несмотря на это, в решении о привлечении к ответственности налоговый орган сделал новое доначисление в иной сумме и по иным основаниям, отсутствующим в акте проверки, изменив при этом источники, из которых взяты «рыночные цены», методику расчета цен, суммы налоговых претензий.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту.

В ситуации, когда в принятом налоговым органом решении предъявляются иные претензии, нежели те, которые были изложены в акте проверки, налогоплательщик лишается возможности представления своих возражений по новым обстоятельствам, права на полное и объективное исследование обстоятельств, послуживших основанием для привлечения заявителя к ответственности, а также на ознакомление со всеми материалами проверки и предоставление соответствующих возражений.

В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в частности, обеспечение возможности налогоплательщика представить свои объяснения относительно всех претензий, предъявленных налоговым органом до вынесения решения о привлечении к ответственности, является безусловным основанием для отмены вышестоящем налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На необходимость соблюдения гарантий, обеспечивающих законность осуществляемой процедуры по привлечению лица к налоговой ответственности, указано и в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-0.

Таким образом, признавая неправомерным доначисление налога, соответствующих пеней, штрафа по указанному эпизоду, суды обоснованно исходили из того, что вне зависимости от материально-правовых оснований, по которым налогоплательщик выражает свое несогласие по существу спорного эпизода, взыскание налога на основании оспариваемого требования является незаконным по причине существенного нарушения пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении решения, в котором установлено наличие оспариваемой недоимки.

Суды установили, что налог по данному эпизоду доначислен за пределами проверяемого периода. Постановлением от 09.11.2006 № 19-56/41 была назначена повторная выездная проверка ОАО «Тольяттиазот» по вопросам правильности и своевременности перечисления в бюджет налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2004.

В соответствии с пунктом 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров, определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Реализацией товаров, как следует из пункта 1 статьи 39 НК РФ, признается передача на возмездной основе права собственности на товары.

На основании пункта 1 статьи 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи. В пункте 1 статьи 224 ГК РФ также указано, что передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю... вещей, отчужденных без обязательства доставки. В соответствии с указанными положениями закона, Международными правилами толкования торговых терминов «ИНКОТЕРС-2000» (поставка осуществлялась на условии FOB порт Южный), а также контрактом, заключенным заявителем с компанией «Nitrochem Distribution AG», товар считается поставленным в момент пересечения товаром линии борта судна в порте «Южный», г. Одесса.

Дата реализации неправомерно определена налоговым органом на основании штампа в ГТД «выпуск разрешен», который не имеет никакого отношения к дате реализации.

Основываясь на прямом указании закона, заявитель в целях налога на прибыль отразил доход от реализации аммиака в 2005 году на дату погрузки товара на борт судна (дата коносамента), что подтверждается выпиской из аналитической ведомости по счету 62, коносаментами и таблицей сопоставления ГТД и коносаментов.

Судебно-арбитражная практика и разъяснения налоговых органов также подтверждают позицию заявителя о моменте перехода права собственности и дате реализации аммиака.

Отсутствие отклонения цен, применяемых заявителем в 2005 году, от уровня рыночных цен более чем на 20%, исследовалось налоговыми органами в рамках выездной налоговой проверки 2005 году. Налоговый орган на основании постановления от 12.04.2007 № 10-42/550 назначил проведение ценовой экспертизы в ООО «Экспертиза собственности» при Торгово-промышленной палате Российской Федерации.

В решении налоговый орган фактически сделал вывод о занижении заявителем цен на аммиак, реализованный на экспорт в январе 2005 года. Однако согласно указанному заключению эксперт пришел к однозначному выводу о соответствии цен, применяемых заявителем, уровню рыночных цен.

В рамках налоговой проверки 2005 году налоговым органом на основании постановления № 10-42 была проведена еще одна ценовая экспертиза (экспертная организация – ОАО «Всероссийский научно-исследовательский конъюнктурный институт», эксперт ФИО8). Из заключения следует, что «рыночная» цена в январе 2005 года составляла 181 долл. США за 1 т аммиака. При этом из приложения № 2 к решению следует, что аммиак по ГТД №№ 9530, 9567 был реализован по цене 170 долл. США за 1 т аммиака. Очевидно, что 170 долл. США > 181-20%=144,8 долл. США.

Таким образом, две экспертизы, проведенные налоговым органом, подтверждают, что по ГТД №№ 9530, 9567 в части аммиака безводного, реализованного в январе 2005 года, отсутствует отклонение цен заявителя от уровня рыночных цен более чем на 20%.

Суды обоснованно пришли к выводу, что налоговый орган произвел доначисление налога с грубым нарушением требований статьи 40 НК РФ и с арифметическими ошибками.

В статье 40 НК РФ закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции (постановление Пленума Верховного суда Российской Федерации № 41 и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 № 9). Несоблюдение данного порядка влечет признание решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным.

Только в тех случаях, когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных товаров, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. В пункте 9 статьи 40 НК РФ также указано, что при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

Судами установлено, что при определении «рыночных» цен налоговый орган не учитывал информацию о заключенных на момент реализации этого товара на рынке сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях на том рынке, на котором заявитель реализовывал свой товар. Следовательно, доначисление налога произведено без установления рыночных цен.

Налоговый орган допустил нарушение иных норм статьи 40 НК РФ, устанавливающих порядок определения рыночных цен (подпункты 4, 5, 6, 7, 8, 9 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Согласно пункту 9 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров по контракту, сроки исполнения обязательств, условия платежей, иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цену.

Налоговый орган при определении рыночной цены товара не учитывал информацию о сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях.

Кроме этого, налоговым органом были проигнорированы существенные условия производства и реализации заявителем продукции, которые влияют на установление цены по договору с иностранными покупателями.

Как указано судом, налоговый орган в нарушение статьи 40 НК РФ сравнивает сделку заявителя по реализации аммиака по объему не с какой-то конкретной сделкой какого-либо поставщика, а с объемом аммиака, реализуемого всеми остальными, многими производителями (или перепродавцами) аммиака через трубопровод. При этом объемы поставки по сделкам определяются не на основе анализа конкретных контрактов, а на основе предположительных расчетов пропускной способности аммиакопровода.

Источники, на которые ссылается налоговый орган, не содержат цен на идентичные (однородные) товары. Кроме того, они не позволяют в соответствии с пунктом 8 статьи 40 НК РФ определить цены на товары между не взаимозависимыми лицами.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В соответствии с пунктом 6 статьи 40 НК РФ при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

В соответствии с пунктом 7 статьи 40 НК РФ при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

Следовательно, как следует из приведенных норм, для признания товаров идентичными или однородными необходимо, чтобы они имели одну страну происхождения и одного производителя. Данное требование налоговым органом не соблюдено. Также в соответствии с пунктом 8 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Ссылка налогового органа на использование им цен на однородные товары, является необоснованной, поскольку «поставка осуществляется по трубопроводу Тольятти-Одесса, в который поставляется продукция различных производителей».

Налоговый орган неправильно определил сумму выручки (фактическая цена реализации аммиака безводного), отраженную заявителем в качестве дохода в целях налогообложения, поскольку согласно приложению № 2 к решению проверки по ГТД №№ 559, 661, 425, 742, 1461, 1551, 4057, 9567, 4853, 4929, 4679 заявитель реализовал аммиак на общую сумму 2 263 221 850 руб. Фактически отраженная в целях налогообложения цена реализации аммиака составила 2 303 012 096 руб. Таким образом, налоговым органом неправомерно не учтено в составе доходов, полученных заявителем, 39 790 246 руб. (2 303 012 096-2 263 221 850), что подтверждается выпиской из оборотной ведомости по счету 62.

В кассационных жалобах налоговые органы повторно приводят доводы о взаимозависимости налогоплательщика и Компании «Nitrochem Distribution AG» (Швейцария).

Данные доводы были предметом оценки суда первой и апелляционной инстанций, суды обоснованно их отклонили.

Налоговым органом указано, что согласно имеющимся у него документам доля участия компании «Nitrochem Distribution AG» в ОАО «Тольяттиазот» составляет более 5%. Кроме того, полагает налоговый орган, фирма «Nitrochem Distribution AG» владеет 18,99 % акций предприятия.

Однако, как правомерно указано и ФАСПО в постановлении от 29.07.2008 по делу в отношении заявителя (выездная налоговая проверка за 2005 год, приложение № 2 к ходатайству заявителя от 18.08.2008), компания «Nitrochem Distribution AG» не является в соответствии со статьей 20 НК РФ взаимозависимой с заявителем.

Налоговым органом в решении не назван источник, который согласно Федеральному Закону от 26.12.1995 «Об акционерных обществах» являлся бы законным источником информации об акционерных обществах.

Доводы налогового органа также прямо противоречат статье 20 НК РФ, согласно которой лица могут быть признаны взаимозависимыми, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Эти обстоятельства налоговым органом не доказаны.

Данное условие в отношении заявителя и компании «Nitrochem Distribution AG» не выполнено, что не оспаривается налоговым органом. Таким образом, в силу прямого указания закона компания «Nitrochem Distribution AG» и заявитель не являются взаимозависимыми.

Кроме того, представляется необоснованным утверждение налогового органа о том, что факт заключения договора с компанией, зарегистрированной в Швейцарии, свидетельствует о направленности сделки на уклонение от уплаты налогов.

Компания «Nitrochem Distribution AG» работает на рынке более 10 лет, от уплаты налогов не уклоняется, налоговые органы Швейцарии претензий к компании не имеют.

Довод налогового органа о том, что компания «Nitrochem Distribution AG» находится в зоне с льготным налоговым режимом, является произвольным, не соответствует действительности и никак документально не подтвержден. Инспекция так и не пояснила, какую конкретно налоговую нагрузку имеет данная компания в Швейцарии. Между тем, согласно приказу Минфина Российской Федерации от 13.11.2007 № 108н Швейцария не является оффшорной зоной (т. 8 л.д. 141-142).

Исходя из изложенного, судебные инстанции правомерно пришли к выводу о том, что доводы налогового органа о направленности сделок заявителя на уклонение от уплаты налогов не имеют под собой законных оснований.

Кроме этого, решением Арбитражного суда Самарской области от 11.02.2008 по делу № А55-16294/2007, оставленным в силе постановлением ФАСПО от 29.07.2008 и решением Арбитражного суда города Москвы от 08.07.2008 по делу № А40-14529/08-33-41 требования заявителя по аналогичным эпизодам удовлетворены в полном объеме.

Суды обоснованно сослались на незаконность привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 122 НК РФ.

Рассматриваемые доначисления основаны на применении положений статьи 40 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Таким образом, специальной нормой НК РФ, регламентирующей порядок определения налоговой базы по рыночным ценам, определены и соответствующие налоговые последствия: подлежит начислению только налог и пени. Применение в данной ситуации ответственности за неуплату налога является необоснованным, поскольку это противоречит пункту 3 статьи 40 НК РФ и исключает при осуществлении доначислений по статье 40 НК РФ возможность установления степени вины налогоплательщика по причине того, что для определения действительной рыночной цены в целях налогообложения налогоплательщик не обладает достаточными возможностями (по сравнению с возможностями налоговых органов).

Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 24.08.2006 по делу № 09АП-9904/2006-АК согласился с судом первой инстанции, посчитав неправомерным применение налоговым органом штрафных санкций, начисленных за неуплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в результате отклонения цен реализации товаров от рыночных цен более чем на 20% в сторону их понижения, следствие нарушения норм пункта 3 статьи 40 НК РФ. При этом суд указал, что основания для доначисления в таком случае штрафов в статье 40 НК РФ не приведены, отсылки к другим нормам НК РФ в части привлечения налогоплательщика к ответственности в названной статье не содержится. Следовательно, применение налоговым органом положений пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату налога по данному основанию в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль и по НДС неправомерно. ФАС Московского округа постановлением от 13.02.2007 № КА-А40/11757-06 данное постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

Оспариваемым решением в пунктах 1.1.4, 2.3, 1.3.3.2, 2.13 Обществу доначислены налог на прибыль и НДС, соответствующие штрафы и пени в связи с тем, что деятельность его посредника – ООО «ПТК-Престиж» направлена на уклонение от уплаты налогов и получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерений осуществлять реальную экономическую деятельность.

Выводы налогового органа основаны на том, что ООО «ПТК-Престиж» было реорганизовано в 2006 году (проверка проводилась за 2004 год) путем присоединения к иному юридическому лицу.

Исследовав и оценив представленные документы в порядке статьи 71 АПК РФ, суды обоснованно пришли к выводу о том, что представленные в материалы дела доказательства не дают правовых оснований для признания полученной Обществом налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с пунктом 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, либо будет доказано что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Вопреки требованиям статей 65, 200 АПК РФ, налоговыми органами не опровергнуты доводы заявителя по данному контрагенту и не доказана правомерность произведенных доначислений налога, соответствующих пени и штрафа.

Судами установлено, что в проверяемом периоде Общество заключило договоры поручения о покупке природного газа с ООО «ПТК-Престиж».

Выполнение принятых контрагентом обязательств подтверждается актами от 31.12.2004, 31.07.2004, 30.11.2004, 15.04.2004. Фактическое оказание услуг по поставкам природного газа подтверждается актами с газоснабжающими организациями.

Необходимость заключения посреднических договоров на приобретение природного газа была вызвана объективной необходимостью – существенной нехваткой для нормального функционирования производства тех объемов природного газа, которые ООО «Межрегионгаз» как традиционный поставщик с 1998 года, обязался поставить в 2004 году.

Для заключения дополнительных договоров на поставку природного газа был привлечены агенты. При усилии и участии ООО «ПТК-Престиж» с ООО «Самарарегионгаз» впервые заключен годовой договор, позволивший более четко планировать на длительный период времени производственную деятельность заявителя, для которого природный газ является одним из основных видов сырья.

Судами установлено, что в проверяемом периоде ООО «ПТК-Престиж» было зарегистрировано в ЕГРЮЛ, состояло на налоговом учёте, сдавало отчётность и отражало полученную выручку, претензий к нему налоговые органы не имели.

Обстоятельства, связанные с присоединением ООО «ПТК-Престиж» к ООО «Элтор» не имеют отношение к периоду 2003-2004 годов и к спорным операциям, договоры с ООО «Элтор» заявителем не заключались.

Суды сделали обоснованный вывод о том, что фактически объём поставки природного газа с учётом услуг привлечённых компаний, которые выступали в данном случае как поверенные от имени и за счёт заявителя, увеличился.

Отнесение в состав расходов в целях налога на прибыль сумм комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполнение сторонними организациями работ предусмотрена подпунктом 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Суды установили, что затраты Общества подтверждаются надлежащим образом оформленными первичными документами в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Таким образом, у суда отсутствовали основания считать, что налогоплательщик не выполнил установленные требования налогового законодательства при предъявлении налоговых вычетов, вычет по НДС заявлен правомерно, поскольку Обществом соблюдены требования статей 171,172 НК РФ. При этом, как уже было отмечено ранее, суды правильно указали, что глава 21 НК РФ не предусматривает, что принятие к вычету сумм НДС зависит от экономической обоснованности расходов.

Подход суда к разрешению возникшего спора соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике и разъяснениям, данным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

По расходам на создание резерва на дорогостоящий и сложный капитальный ремонт.

В соответствии с пунктами 1.1.5 и 2.4 оспариваемого решения Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 283 793 696 руб., соответствующие штраф и пени в связи с исключением из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль 2004 года отчислений в резерв на дорогостоящий и сложный капитальный ремонт по агрегатам №№ 3,4 в размере 872 000 000 руб. Кроме этого, по мнению налогового органа, налогоплательщик обязан восстановить в 2004 году суммы отчислений, направленные в 2003 году на создание данного резерва в размере 436 000 000 руб.

Суд кассационной инстанции, отклоняя доводы жалобы по данному эпизоду, исходит из того, что они не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.08.2008 по делу № А40-31247/08-90-85 установлено, что отчисления в резервный фонд производились на основании долгосрочных планов предприятия по поддержанию основных производственных фондов, прежде всего, агрегатов № 3 и № 4 синтеза аммиака. Эти планы предполагали осуществление ремонтных работ на протяжении 2003-2004 годов, причем все работы представляли собой единый производственный цикл.

Предприятием в 2002 году на основании актов дефектовки агрегатов № 3 и № 4 было принято решение о проведении капитального ремонта указанного оборудования. Ремонт планировалось проводить в 2003-2004 годах. Плановая общая стоимость ремонта составила по агрегату № 3 – 436 000 000 руб., по агрегату № 4 – столько же. Эта стоимость была закреплена в графиках проведения ремонтных работ и плановых сметах, утвержденных в 2002 году.

Данные документы предоставлялись налоговому органу еще в ходе проверки за 2003 год и были предметом исследования. Из графика проведения ремонтных работ однозначно видно, что их выполнение планировалось в 2004 году.

Поэтому на протяжении 2003 и 2004 годов Общество продолжило равномерно накапливать резервы на запланированные работы, производя отчисления в соответствии со статьей 324 НК РФ. При этом в связи с выявлением на основании дефектных ведомостей в 2003 году дополнительных объектов по агрегату № 3, нуждающихся в крупном дорогостоящем ремонте, сметная стоимость ремонтных 8 работ по данному агрегату была увеличена на 436 000 000, 00 руб. Расходы на капитальный ремонт предполагалось признавать путем создания резерва, что было отражено в учетной политике как на 2003, так и на 2004 года.

При рассмотрении данного эпизода судами была исследована учётная политика Общества, регистры налогового учёта, бывшие предметом налоговой проверки, а также документы, связанные с проведением работ по ремонту основных средств.

Исследование указанных документов позволили судам прийти к выводу о необоснованности утверждения налогового органа о том, что заявителем не были представлены документы, позволяющие определить реальную стоимость капитального ремонта и обоснованность отчислений. Был представлен полный пакет документов, подтверждающих запланированный состав ремонтов, период их проведения и стоимость. Отчисления в резерв начали производиться в 2003 году, причем обоснованность этих отчислений не вызвала споров при проверке за тот период. В 2004 году в соответствии с планом работ отчисления были продолжены.

Утверждение о том, что в 2004 году запланированные ремонтные работы на агрегатах № 3, № 4 не проводились, не соответствуют фактическим материалам дела и обстоятельствам, исследованным судами.

Поскольку в 2004 году капитальный ремонт окончен не был, и в 2004 году фактически были произведены затраты на капитальный ремонт основных средств, оснований для включения восстановленного остатка резерва за 2003-2004 годы во внереализационные доходы не имелось.

По эпизоду отнесения на убытки суммы нереальной к взысканию задолженности.

Оспариваемым решением в пунктах 11.1.13, 2.11 Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 647 800, 59 руб., штраф в сумме 129 560, 12 руб. и соответствующие пени в связи с неправомерным отнесение на убытки, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, безнадежных долгов.

Основанием для взыскания налога, штрафа и пеней послужил вывод налогового органа о том, что заявителем не представлены документы, подтверждающие обоснованность списания задолженности.

Согласно части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

В марте 2004 года заявителем была проведена инвентаризация имущества и финансовых обязательств предприятия по состоянию на 31.03.2004, в ходе которой было установлено, что на балансе числится дебиторская задолженность ООО «Экспресс» в размере 2 699 169, 14 руб.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде сумм безнадежных долгов.

При проведении инвентаризации было установлено, что срок исковой давности по данной задолженности истек, осуществление ее взыскания невозможно, что подтверждается актом судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания от 12.03.2004, а также письмом Инспекции МНС РФ по городу Кисловодску Ставропольского края (подтверждает, отсутствие информации о банковских счетах, транспортных средствах и недвижимом имуществе), письмом Управлением юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним на территории Ставропольского Края (подтверждает отсутствие в ЕГРП записи о регистрации прав ООО «Экспресс» на недвижимое имущество), письмо ГИБДД Кисловодского ГОВД (подтверждает, что за данным обществом автотранспорт не значится).

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик может учесть при исчислении налога на прибыль только документально подтвержденные расходы (убытки), т.е. расходы, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Порядок документального оформления операций по списанию суммы безнадежных (нереальных ко взысканию) долгов предусмотрен пункт 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н: долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и распорядительного акта руководителя организации. Акт о списании задолженности по итогам инвентаризации утвержден 31.03.2004.

Следовательно, суды обоснованно пришли к выводу, что безнадежная задолженность списана налогоплательщиком в 2004 году правомерно, а взыскание налога в сумме 647 800, 59 руб., а также соответствующих пеней и штрафа незаконно.

По расходам на приобретение материалов у ОАО «Северо-Кавказский завод стальных конструкций».

Оспариваемым решением в пунктах 1.1.6 и 2.5 налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 8 446 213 руб., соответствующие штраф и пени в связи с тем, что налоговый орган признал неправомерным включение в состав расходов затрат на приобретение материалов у ОАО «Северо-Кавказский завод стальных конструкций» в сумме 35 192 558 руб.

Судами первой и апелляционной инстанций были установлены и всесторонне и полно оценены обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога в размере 5 786 524, 72 руб., штрафа в сумме 1 157 304, 94 руб., и сделан правомерный вывод о том, что доводы налогового органа в указанной части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему налоговому законодательству. Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов по данному эпизоду по следующим обстоятельствам.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что заявитель в нарушение пункта 1 статьи 257 и статьи 260 НК РФ неправомерно отнес в состав расходов на ремонт основных средств затраты капитального характера.

Согласно части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Обществом действительно были включены затраты на приобретение материалов у «СКЗСК» в состав расходов уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль только в сумме 11 082 038, 32 руб., а не в размере 35 192 558 руб. как указывает налоговый орган.

Налоговый орган неправомерно из-за арифметической ошибки взыскивает налог на прибыль в сумме 5 786 524, 72 руб. (24 110 519, 68 * 24%), которую он не признал, кроме того, выводы налогового органа являются необоснованными, сделанными без ссылок на конкретные документы, в связи с чем налоговый орган допустил ошибку, а также лишил налогоплательщика возможности идентифицировать заявленные налоговые претензии.

Из решения налогового органа невозможно установить, на основании каких первичных документов, регистров учета налоговый орган пришел к выводу о том, что спорная сумма относится именно к контрагенту ОАО «СКЗСК», не приведены конкретные регистры налогового учета, из которых следует, что спорные суммы включались в состав расходов. Также налоговый орган не приводит ссылки на счета-фактуры, транспортные накладные и другие документы, которые подтверждают сделанные налоговым органом выводы. Тем самым налогоплательщик лишен возможности предоставления мотивированных возражений на предположения налогового органа.

Кроме того, судами установлено нарушение налоговым органом статьи 101 НК РФ: в акте выездной налоговой проверки не выявлено нарушений по учету в составе расходов затрат на приобретение материалов именно у ОАО «СКЗСК», однако в решении о привлечении к ответственности налоговый орган предъявляет по сути новые претензии, относящиеся именно к материалам, приобретенным у конкретного контрагента – ОАО «СКЗСК», которые не содержались в акте проверки.

Таким образом, взыскание налога на прибыль, пеней, штрафа является неправомерным ввиду существенного нарушения пункта 8 статьи 101 НК РФ при вынесении Решения.

По расходам в виде процентов по долговым обязательствам.

Оспариваемым решением в пунктах 1.1.11. и пунктом 2.9. налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 22 000 681, 8 руб., соответствующие штраф и пени, в связи с тем, что Общество неправомерно отнесло на расходы проценты по договорам займа с ООО «Альтус», ООО «Сигнум» и ООО «Сервиснефть».

Опровергая доводы Управления о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, ввиду нереальности операций, суды правомерно указали, что включение спорных процентов в расходы 2004 года не привело к возникновению у Общества необоснованной налоговой выгоды, поскольку реальность представления и погашения займов подтверждается платёжными документами.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в 2004 году Общество получило краткосрочные займы от ООО «Альтус», ООО «Сигнум» и ООО «Сервиснефть», по которым уплачивало проценты. Фактическое получение и последующее погашение указанных займов подтверждается соответствующими платёжными документами. Фактическое погашение спорных процентов, также подтверждается платёжными поручениями Общества, которые представлялись проверяющим при проведении налоговой проверки, в связи с чем проверяющими не оспаривалось.

В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 необоснованная налоговая выгода возникает, если хозяйственные операции фактически не осуществлялись. Обществу вменяется фактическое отсутствие операций по получению и погашению займов и взаимозависимость с заимодавцами. Между тем, указанные факты в решении не установлены. Обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган, об их наличии не свидетельствуют. Напротив, доказательствами, представленными в материалы дела, подтверждается фактическое осуществление операций с заимодавцем.

Довод налогового органа о невозможности предоставления займов опровергается тем, что займы в действительности были предоставлены Обществу, использованы им для осуществления деятельности, приносящей доход, и впоследствии погашены.

Утверждения налогового органа о том, что заимодавцы не исполняли своих налоговых обязательств по уплате налога на прибыль отклонён судами со ссылкой на статью 247, подпункт 2 пункта 1 статьи 269 НК РФ.

Довод налогового органа о взаимозависимости правомерно отклонён судами со ссылкой на статью 20 НК РФ.

Использование займов для целей основной деятельности Общества, приносящей доход, не оспаривается налоговым органом и подтверждается платёжными документами, выписками банков и договорами с контрагентами.

По вычетам суммы НДС, предъявленной ООО «Технологии стеклопластиковых трубопроводов» (далее – ООО «ТСТ»).

Оспариваемым решением в пунктах 1.3.3.6 и 2.17 налогоплательщику доначислен НДС в размере 285 098 руб., соответствующие штраф и пени в связи с неправомерным применение в августе вычета НДС в сумме 285 098 руб. по счетам-фактурам №№ 274, 286, 292, выставленным ООО «Технологии стеклопластиковых трубопроводов» и указанным в приложении № 51 к акту повторной выездной налоговой проверки.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что приобретенные у контрагентов материалы использовались при строительстве порта «АМОТОАЗ». По мнению налогового органа, Общество в нарушение пункта 5 статьи 172 НК РФ предъявило к вычету суммы НДС по объекту незавершенного строительства.

Согласно части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Как правомерно указано судами, при вынесении решения налоговый орган не учел, что оспариваемая сумма НДС в размере 285 098 руб. была восстановлена в августе 2004 года, в связи, с чем у налогоплательщика не возникло задолженности перед бюджетом.

Как следует из материалов дела, а также как было указано в апелляционной жалобе заявителя, в соответствии с принятой методикой, применяемой на предприятии, Общество при приобретении материалов отражает приобретенные материалы в бухгалтерском учете на счете 10 «Материалы» и после выполнения всех условий, предусмотренных статьей 172 НК РФ, принимает суммы НДС, предъявленные поставщиками, к вычету.

Впоследствии те материалы, которые используются заявителем для капитального строительства, передаются в структурные подразделения ОАО «Тольяттиазот» для выполнения соответствующих работ. При этом НДС, ранее принятый к вычету при оприходовании материалов на счет 10, после передачи данных материалов для выполнения работ капитального характера начисляется (восстанавливается) предприятием.

При приобретении спорных материалов заявитель учитывал их на счете 10 «Материалы». Впоследствии, суммы НДС, предъявленные контрагентом, принимались к вычету. В том случае, если после приобретения данные материалы предавались структурному подразделению (передача со счета 10 «Материалы» на счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты») для выполнения работ по строительству порта «АМОТОАЗ», то суммы НДС, ранее принятые к вычету, восстанавливались (начислялись). Начисление (восстановление) сумм НДС, ранее принятых к вычету, проходило путем отражения данных сумм в декларации по НДС за соответствующий период.

Сумма, указанная в налоговой декларации, расшифровывается бухгалтерской справкой, к которой прикладывается расчет указанных в справке сумм НДС. Расчет позволяет проследить, какие конкретно суммы НДС включались в бухгалтерскую справку, а так же по каким материалам, счетам-фактурам и контрагентам происходило восстановление (начисление) НДС.

Таким образом, суммы НДС по приобретенным материалам, которые впоследствии были использованы при выполнении работ капитального характера, были начислены заявителем. Кроме того, как указано судами, Управление в своем решении подтвердило правомерность указанной методики восстановления НДС и отсутствие оснований для доначисления налога в указанной сумме.

Между тем, как установлено судами, спорная сумма была также восстановлена (начислена) в соответствии с принятой и описанной выше методикой в августе 2004 года, что подтверждается расчетом восстановленной (начисленной) суммы НДС за август 2004 года (налоговая декларация по НДС за август 2004 года, бухгалтерская справка за август 2004 года, расчет восстанавливаемых сумм НДС от 31.08.2004).

Следовательно, сумма НДС в размере 285 098 руб. была заявлена к вычету в августе 2004 года, однако впоследствии, в том же периоде, была восстановлена (начислена) и уплачена в бюджет, что исключает образование недоимки перед бюджетом.

Следовательно, выводы судебных инстанций о неправомерном взыскании налоговым органом НДС в сумме 285 098 руб., штрафа в размере 13 908, 61 руб. а также соответствующих пеней по товарам, приобретенным у ООО «Технологии стеклопластиковых трубопроводов», соответствуют фактическим обстоятельствам, основаны на полном и всестороннем исследовании обстоятельств.

По отказу в вычете по НДС, уплаченного Обществом в бюджет с авансов, и доначислению НДС с сумм авансов, уплаченных и возвращённых в рамках одного налогового периода.

Оспариваемым решением в пункте 1.3.6.1 налогоплательщику доначислен НДС в сумме 102 144 232 руб., штраф в сумме 13 363 882, 40 руб. и соответствующие пени. Также в общую сумму налога входит 363 627 руб., основания для доначисления которых приведены в пункте 1.3.6.2. решения в связи с неосновательным заявлением налогового вычета.

Согласно части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Основанием для взыскания налога послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик не вправе применять вычет по возвращённым авансам, поскольку им были расторгнуты только соглашения о поставке конкретных партий аммиака, а не весь годовой договор на поставку продукции.

Суды обоснованно указали, что данное требование не соответствует налоговому законодательству. Поступившие и возвращённые в течение одного налогового периода суммы не признаются действующим законодательством объектом обложения по НДС (пп.1 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Предприятием в рамках внешнеторгового контракта от 01.12.2003 № 643/00206492/03121, заключенного со швейцарской фирмой «Нитрохем», были получены авансовые платежи в счет предстоящей отгрузки безводного аммиака по документарному аккредитиву с красной оговоркой в августе 2004 года на общую сумму 10 млн. долларов США, а также в декабре 2004 года на общую сумму 19,5 млн. долларов США.

В августе авансовые выплаты были получены по аккредитиву от 23.08.2004 № ВАНА 142-054610 (5 млн. долл.) и по аккредитиву от 26.08.2004 № ВАНА 142-054630 (5 млн. долл.). С поступившего авансового платежа в бюджет был уплачен НДС в размере 44 573 186 руб.

В декабре авансовые выплаты были получены по аккредитиву от 07.12.2004 № ВАНА 142-057423 (7 млн. долл.), по аккредитиву от 14.12.2004 № ВАНА 142-057625 (7,5 млн. долл.) и по аккредитиву от 28.12.2004 № ВАНА 142-058004 (5 млн. долл.) с полученных сумм аванса был уплачен в бюджет НДС в размере 82 980 450 руб.

Однако по объективным причинам в августе было отгружено продукции на сумму 2 млн. долларов США, а в декабре – на сумму 3,8 млн. долларов США. Оставшиеся суммы – 8 млн. долларов США в августе и 15,7 млн. в декабре.

Обществом были возвращены своему контрагенту в том же месяце (август и декабрь, соответственно) НДС, исчисленный при получении этих авансов, был предъявлен к вычету.

По мнению налогового органа, налогоплательщик не вправе применить вычет по возвращенным авансам, поскольку покупатель отказался только от отдельных партий товара, а сам долгосрочный договор на поставку покупателем аммиака расторгнут не был. Рамочный договор, расторжения которого требует налоговый орган, заключен сроком на 1 год.

Кроме того, в уточненной налоговой декларации по ставке 0% за декабрь 2004 года налогоплательщик отразил сумму НДС с авансов по экспортным контрактам в размере 72 632 608 руб., в то время как по расчетам проверяющих, основанных на данных бухгалтерского учета этот показатель должен был составить 139 452 020 руб. Разница была предъявлена к начислению за декабрь 2004 года.

В результате по данным эпизодам было доначислено 168 963 644 руб. (35 688 447 руб. по авансам за август, 66 455 785 руб. по авансам за декабрь и 66 819 412 по доначислениям по уточненной декларации).

Федеральная налоговая служба, рассмотрев апелляционную жалобу, признала, что сумма доначисленного налога должна быть уменьшена на 66 455 785 руб., то есть на сумму аванса за август, вычет по которому был восстановлен в уточненной декларации.

Поэтому размер оспариваемой суммы по данному эпизоду подлежит уменьшению на 66 455 785 руб. и составляет 102 507 859 руб.

Однако как правильно установлено судами, доводы проверяющих не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела по следующим основаниям:

Во-первых, сумма доначислений, снятых налоговым органом в связи с подачей уточненной декларации, должна составлять не 66 455 785 руб., а 66 819 412 руб.

Первоначально Обществом 18.01.2005 была представлена налоговая декларация по НДС по ставке 0 процентов за декабрь 2004 года, в которой:

1) по строке 290 раздела 2 «Суммы авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), по которым предполагается применение налоговой ставки 0 процентов» исчислен налог в размере 139 452 020 руб. по расчетной ставке 18/118 (налоговая база – 914 185 464 руб.) Именно эту сумму используют проверяющие, при доначислении налога с авансов в п. 1.3.6.2 решения;

2) по строке 280 раздела 1 «Сумма налога, ранее уплаченная с авансов и предоплаты, засчитываемая в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставке по которой подтверждена» указана сумма вычетов, равная 149 081 152 руб.

28.01.2005 Обществом была представлена в налоговой орган по месту учета уточненная налоговая декларация за данный период (факт вручения подтверждается отметкой на титульном листе декларации), в которой:

1) по строке 290 раздела 2 «суммы авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), по которым предполагается применение налоговой ставки 0 процентов» исчислен налог в размере 72 632 608 руб. по расчетной ставке 18/118 (налоговая база – 476 147 094 руб.). Это уменьшение отражало корректировки, проведенные в связи с возвратом аванса в бухучете. Т.е. из налоговой базы, определенной в предыдущей декларации, Обществом исключена сумма возвращенных в данном налоговом периоде авансов и, соответственно, сумма налога уменьшена на 66 819 412 руб.

2) по строке 280 раздела 1 «сумма налога, ранее уплаченная с авансов и предоплаты, засчитываемая в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставке по которой подтверждена» указана сумма вычетов, равная 82 261 740 руб. Иными словами, налогоплательщик исключил из налоговых вычетов НДС, исчисленный с авансов, полученных и возвращенных в отчетном периоде (66 819 412 руб.).

Данная декларация была дважды представлена проверяющим по реестру от 15.11.2006 и по реестру от 16.03.2007 (о чем свидетельствует подписи работников УФНС), а также была проанализирована и изучена должностными лицами налогового органа (см. стр.43 акта, п.2.1.6.2).

Причиной подачи уточненной декларации является уменьшение суммы начисленных авансов по строке 310 декларации с одновременным уменьшением суммы вычетов с данных авансов по строке 290 раздела 1 декларации в связи с тем, что сумма авансов была возращена покупателю в данном налоговом периоде.

Следовательно, как однозначно следует из уточненной декларации, именно в связи с проведением операций по возврату аванса, имевшим место в декабре 2004 года (66 455 785 руб., по данным налогового органа), была уменьшена налоговая база. Одновременно на соответствующую величину был уменьшен вычет, то есть, занижение налоговой базы устранено. Как видно из оспариваемого решения, вышестоящим налоговым органом этот довод был воспринят (стр. 42 решения).Разница между суммой НДС с возвращенных авансов, указанная в уточненной декларации (66 819 412 руб.), и суммой, рассчитанной с этих авансов проверяющими (66 455 785 руб.), объясняется ошибкой в расчетах, допущенной представителями налогового органа.

Как видно на странице 42 акта, при расчете суммы налога, подлежащей уплате с возвращаемых авансов, ими был применен курс на 31.12.2004, поскольку именно на эту дату производился возврат. Однако это неверно. Сумма возвращенного НДС не может отличаться от того налога, который был уплачен ранее, поскольку речь идет об аннулировании ранее совершенной операции, а не об осуществлении новой.

В соответствии с налоговым законодательством, действовавшим в проверяемый период, авансы по экспортным контрактам и определяемые по ним суммы НДС должны были рассчитываться по курсу на дату получения.

Именно поэтому, как правильно установлено судами, налогоплательщик правомерно определил сумму налога, исключаемую из налоговой базы в связи с возвратом аванса, на основании реально начисленных сумм по курсу на дату получения.

Утверждение проверяющих о том, что расчет НДС по возвращаемому авансу был произведен по курсу на 31.12.2004 (стр. 132 решения) не соответствует действительности.

Таким образом, размер доначислений, который подлежит сложению по решению вышестоящего налогового органа, составляет 66 819 412 руб.

Принятие к вычету сумм, указанных в пункте 1.3.6.1. решения, не могло привести к возникновению недоимки в проверяемые периоды, поскольку спорные суммы вычетов полностью покрываются одновременной излишней уплатой налога с авансовых платежей.

Само по себе расторжение договора в целом не является обязательным условием для осуществления вычета НДС, ранее уплаченного с полученных авансов. По операциям, не образующим объект налогообложения (реализацию), НДС не взимается.

Как видно из материалов дела, Общество заключило со своим иностранным покупателем контракт, который предусматривал поставку нескольких партий аммиака. На каждую партию отгружаемой продукции покупатель обязан был перечислить аванс облагаемую базу по ставке.

Однако покупатель от части отгруженной продукции отказался, в связи с чем в Общество произвело возврат полученных денежных средств.

В связи с этим Общество, руководствуясь пунктом 5 статьи 171 НК, правомерно произвело вычет той суммы налога, которая ранее была уплачена с полученных авансов. Согласно данной норме вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

В основе вычета лежит ранее существовавшая у поставщика обязанность отгрузить товар, от которой ее впоследствии освободил покупатель.

Следовательно, если условия договора, заключенного между поставщиком и покупателем, позволяют последнему отказаться от поставленного товара, т.е. имеет место расторжение договора поставки в отношении отдельной партии товаров, то поставщик имеет право на вычет в соответствии с пунктом 5 статьи 171 НК в случае возврата товара, хотя бы действие контракта в целом по всем партиям и не было прекращено.

Таким образом, обжалуемое решение Управления правомерно признано недействительным в части взыскания НДС в сумме 102 507 859 руб., соответствующий пеней, штрафа в размере 13 363 882, 40 руб.

По эпизоду привлечения к налоговой ответственности за несвоевременное представление документов.

Опровергая доводы налогового органа о наличии в действиях налогоплательщика признака состава налогового правонарушения, предусмотренного в статье 126 НК РФ и повлекшего взыскание штрафа в размере 78 400 руб., суды обоснованно исходили из того, что требования налогового органа о представлении документов были неопределенными по своему содержанию, что лишило налогоплательщика возможности исполнить их в соответствии с действительной волей проверяющих, а также дать оценку обоснованности размера налоговой санкции, рассчитанной им.

Все документы были представлены до составления акта налоговой проверки от 26.07.2007, что не препятствовало проверяющим в проведении налоговой проверки.

Таким образом, суд первой и апелляционной инстанций, разрешая спор, полно и всесторонне исследовали представленные доказательства, установили все имеющие значение для дела обстоятельства, сделали правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустили при этом неправильного применения норм материального права и норм процессуального права.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 08.05.2009 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2009 по делу № А55-12344/2008 отменить в части выводов, касающихся правомерности применения налоговых вычетов по НДС на основании счетов-фактур, выставленных ООО «Универсал-Трейд».

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменений, кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3, г. Москва – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья Г.А. Кормаков

Судьи Ф.В. Хайруллина

И.А. Хакимов