ПОСТАНОВЛЕНИЕ
город Москва
01 августа 2019 года Дело № А40-116431/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 25.07.2019 года
Полный текст постановления изготовлен 01.08.2019 года
Арбитражный суд Московского округа в составе:
Председательствующего судьи: Анциферовой О.В.
судей: Гречишкина А.А., Котельникова Д.В.,
при участии в заседании:
от заявителя: Жигина А.А., доверенность от 08.06.2019г., Сасов К.А., доверенность от 08.06.2019г., Аверкина Т.Г., доверенность от 06.03.2019г.
от заинтересованного лица: Егоров Д.В., доверенность от 26.09.2018г., Давыдов Р.Х., доверенность от 28.01.2019г., Сусалев М.В., доверенность от 17.09.2018г.
рассмотрев 25 июля 2019 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу ООО «ЗГ Строймонтаж»
на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2019 года, принятое судьями Лепихиным Д.Е., Кочешковой М.В., Яковлевой Л.Г.,
по заявлению ООО «ЗГ Строймонтаж»
к ИФНС России № 31 по г. Москве
о признании недействительным решение,
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью «ЗГ Строймонтаж» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по г. Москве (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 01.02.2016 № 21/804 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 24 616 882 руб., пени в сумме 3 579 400 руб., штрафа в сумме 4 639 627 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 2 038 805 руб., пени в сумме 167 875 руб.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.03.2017 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2017 года заявленные обществом требования удовлетворены в полном объеме.
Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 10.11.2017 года, решение Арбитражного суда города Москвы от 23.03.2017 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2017 года отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении, решением Арбитражного суда города Москвы от 19.12.2018 года заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2019 года, решение Арбитражного суда города Москвы от 19.12.2018 года отменено, в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с принятым по делу судебным актом арбитражного суда апелляционной инстанции, ООО «ЗГ Строймонтаж», обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой.
Представители заявителя настаивали на удовлетворении кассационной жалобы по доводам, изложенным в ней. Представители заинтересованного лица возражали против удовлетворения кассационной жалобы, по доводам, изложенным в приобщенном к материалам дела отзыва на кассационную жалобу, а также в судебном акте и просили судебный акт суда апелляционной инстанции оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Законность судебного акта проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ООО «ЗГ Строймонтаж» в которой заявитель со ссылкой на не соответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела, нарушением норм процессуального права просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, решение суда первой инстанции оставить в силе.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав представителей сторон и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, считает постановление суда апелляционной инстанции подлежащим отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции по эпизоду по взаимоотношениям с ЗАО «Ойкумена» о доначислении налога на прибыль в размере 22 351 543 руб., соответствующих сумм пени, штрафа, в указанной части оставлению в силе решение суда первой инстанции. В остальной части постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.
Как установлено судами двух инстанции в ходе рассмотрения дела по существу, инспекция провела выездную налоговую проверку деятельности общества с ограниченной ответственностью «Перевозочная нерудная компания» (далее - ООО "ПНК", правопредшественник налогоплательщика) за период 2011 - 2013.
По результатам проверки составлен акт от 17.09.2015 N 21/31, на основании которого ООО "ПНК" доначислен налог на прибыль в сумме 26 213 665 руб., пени в сумме 3 779 997 руб., штраф в сумме 4 907 283 руб., НДС в сумме 2 343 890 руб., пени в сумме 167 875 руб., штраф в сумме 213 079 руб., пени по НДФЛ в сумме 14 468 руб., штраф в сумме 31 460 руб.
ООО "ПНК" подало возражения на акт проверки.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений на акт проверки налоговый орган вынес решение от 01.02.2016 N 21/80, на основании которого ООО "ПНК" доначислен налог на прибыль в сумме 24 969 265 руб., пени в сумме 3 579 400 руб., штраф в сумме 4 705 743 руб., НДС в сумме 2 343 890 руб., пени в сумме 167 875 руб., пени по НДФЛ в сумме 14 468 руб., штраф в сумме 31 460 руб.
Решением УФНС России по г. Москве от 11.05.2016 N 21-19/049411@ апелляционная жалоба ООО "ПНК" оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявленными требованиями.
Удовлетворяя заявленные требования суд первой инстанции, руководствуясь статьями 252, 256, 258, 259.1, 272 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" пришел к выводам о наличии у заявителя права на получение налоговой выгоды путем признания в расходах всей стоимости приобретенных полувагонов через начисленные суммы амортизации, о реальности хозяйственных операций по аренде вагонов, о недоказанности налоговым органом действий, направленных на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.
Отменяя решение суда первой инстанции, и отказывая в удовлетворении требований суд апелляционной инстанции пришел к выводом о получении обществом необоснованной налоговой выгоды путем необоснованного завышения расходов по налогу на прибыль организаций в части амортизации 597 единиц железнодорожных полувагонов, приобретенных у ЗАО «Ойкумена», а также необоснованном включении обществом в состав расходов по налогу на прибыль организации затрат, понесенных по сделкам с ООО «БНК», ООО «БалтНеруд» и необоснованном включении обществом в состав налоговых вычетов по НДС сумм налога, предъявленных обществу указанными контрагентами.
По взаимоотношениям с контрагентом ЗАО «Ойкумена» судом апелляционной инстанции установлено необоснованное списание в состав расходов по налогу на прибыль организаций амортизационных отчислений по основным средствам (полувагонам), приобретенным через цепочку контрагентов - аффилированных юридических лиц, таких как ЗАО «Ойкумена» и ряда убыточных компаний, входящих в группу «СУ-155»: ЗАО «СУ-155», ОАО «Завод крупных деталей», ООО «КПСК», ООО «ТК Норд Транс», ООО «Строммашлизинг», ООО «ТК Азия Транс», железнодорожных полувагонов по завышенной в несколько раз цене.
По эпизоду аренды вагонов судом апелляционной инстанции установил, что фактически подвижной железнодорожный состав (вагоны), принадлежащий ООО "ТИТАН-ТЛК", арендовался ООО "Перевозочная нерудная компания" посредством использования в расчетах организаций, обладающих признаками фирм - "однодневок", а именно: ООО "БНК", ООО "Балт Неруд" и ООО "СнабСтрой" в целях фиктивного увеличения понесенных затрат за услуги по представлению в пользование железнодорожного подвижного состава. В связи с чем, налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода.
Судебная коллегия полагает обоснованным выводы суда апелляционной инстанции по эпизоду взаимоотношений с контрагентами ООО «БНК», ООО «БалтНеруд».
Судом апелляционной инстанции установлено искусственного завышение понесенных налогоплательщиком затрат по аренде подвижного железнодорожного состава посредством использования в расчетах с непосредственным арендодателем - ООО "Титан-ТЛК" организаций, обладающих признаками фирм - "однодневок" - ООО "БНК", ООО "Балт-Неруд". Организации зарегистрированы на лиц, не имеющих фактического отношения к деятельности контрагентов, не располагаются по адресам регистрации, платежей на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности не установлено, отсутствует имущество и/или основные средства необходимые для осуществления предпринимательской деятельности Спорные контрагенты представляли отчетность (частично) с минимальными показателями, не соответствующими фактическим оборотам организаций; не представляли информацию по форме 2-НДФЛ; перечисления заработной платы и/или платежи с назначением платежа "за наем персонала" не выявлены, что свидетельствует о факте отсутствия сотрудников; денежные средства, поступающие на расчетные счета спорных контрагентов перечислялись на расчетные счета организаций, обладающие признаками «фирм – однодневок».
Также суд апелляционной инстанции пришли к выводу, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе указанных выше контрагентов. Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат. В случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов
В силу изложенного исследовав и оценив по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (ст. 71 "Оценка доказательств"), представленные в обоснование заявленных требований доказательства, исходя из достаточности и взаимной связи всех доказательств в их совокупности, установив все обстоятельства, входящие в предмет доказывания и имеющие существенное значение для правильного разрешения спора суд апелляционной инстанции сделал правомерный вывод о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО «БНК», ООО «БалтНеруд», в связи с чем, оспариваемое решение инспекции в указанной части является законным и обоснованным, соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и Постановлению Пленума ВАС РФ № 53.
Кассационная жалоба мотивирована соблюдением обществом положений налогового законодательства при осуществлении операций с контрагентами ООО «БНК», ООО «БалтНеруд», недоказанностью инспекцией отсутствия реальности спорных хозяйственных операций, а также ссылками на неполное исследование обстоятельств спора и отсутствие в материалах дела доказательств получения обществом необоснованной налоговой выгоды.
Вместе с тем, указанные доводы заявителя сводятся к изложению обстоятельств дела и направлены на переоценку доказательств и установленных судом апелляционной инстанции фактических обстоятельств спора, что не может являться основанием для отмены или изменения принятого по делу судебного акта. Данные доводы не опровергают выводы, изложенные в судебном акте суда апелляционной инстанции.
Вопреки доводам кассационной жалобы, полученные налоговым органом вне рамок проверки доказательства в силу разъяснений, содержащихся в пункте 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, могут быть представлены налоговым органом в суд при доказывании им получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, равно как налогоплательщиком суду могут быть представлены доказательства, которые, по его мнению, опровергают выводы налогового органа. Все представленные сторонами доказательства исследуются судом в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Приведенные в кассационной жалобе доводы относительно правомерности налоговых расходов по взаимоотношениям с контрагентами ООО «БНК», ООО «БалтНеруд» сводятся к несогласию с оценкой судом апелляционной инстанции обстоятельств по делу и доказательств, представленных в материалы дела, а потому не могут быть положены в основу отмены обжалуемого судебного акта, так как заявлены без учета норм части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исключивших из полномочий суда кассационной инстанции установление обстоятельств, которые не были установлены в судебном акте либо были отвергнуты судом, предрешение вопросов достоверности или недостоверности доказательств, преимущества одних доказательств перед другими, а также переоценку доказательств, которым уже была дана оценка судом апелляционной инстанции.
Вместе с тем, судебный акт суда апелляционной инстанции по эпизоду перепродажи полувагонов не может быть признан обоснованным на основании следующего.
В части доначисления налога на прибыль в сумме 22 351 543 руб. (соответствующих штрафа и пени) по взаимоотношениям с ЗАО "Ойкумена".
В соответствии с пунктами 3, 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (Далее – Постановление Пленума ВАС РФ №53) налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
В соответствии с абзацем 5 пункта 5 постановления Пленума ВАС РФ №53 в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В силу пункта 10 постановления Пленума ВАС РФ №53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Отменяя судебные акты и направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции (по указанному эпизоду) указал на необходимость судам исследовать взаимозависимость перепродавцов вагонов, с учетом того обстоятельства, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами; оценки доводов налогового органа о неисполнении налоговых обязанностей участниками сделок по перепродаже вагонов; оценки доводов налогового органа об отсутствии разумных экономических причин при приобретении налогоплательщиком вагонов через цепочку взаимозависимых контрагентов (согласованные действия), в результате чего стоимость вагонов увеличилась за неделю от 4 до 50 раз.
Суд первой инстанции при новом рассмотрении по эпизоду перепродажи полувагонов с учетом правовых позиций, изложенных в Определениях Верховного суда Российской Федерации №305-КГ16-10399, №305-КГ16-14921, №302-КГ14-3432, №305-КГ18-7133, №305-КГ16-10399 с учетом постановления суда кассационной инстанции по настоящему делу сделал вывод о необходимости установления следующих обстоятельств:
- возможность ООО «ПНК», его должностных лиц и учредителей влиять на решения, принимаемые первоначальными собственниками полувагонов в силу аффилированности или иной подконтрольности в отношении способов и цены реализации полувагонов;
- деловую цель заключения сделки купли-продажи полувагонов через цепочку перепродавцов (могло или нет ООО «ПНК» купить полувагоны напрямую у первоначальных собственников);
- исполнение налоговых обязанностей всеми перепродавцами полувагонов по спорным сделкам.
Исследовав представленные в дело доказательства, суд первой инстанции установил, что в декабре 2011 года ООО «ПНК» по договору купли-продажи с ЗАО «Ойкумена» приобрело в собственность 597 бывших в эксплуатации железнодорожных полувагонов стоимостью 569 086 000 руб., в т.ч. НДС 86 809 729 руб. (договор от 22.12.2011 №14-ПНК/2011, товарная накладная от 22.12.2011 №1064, акты приемапередачи полувагонов от 22.12.2011 и от 29.02.2012, счет-фактура от 22.12.2011 №1101 представлены в материалы дела (т.7 л.д.28-93).
Из учетной политики общества для целей налогообложения за 2012 и 2013 годы следует, что общество применяет линейный метод амортизации.
ООО «ПНК» использовало полувагоны в деятельности, направленной на получение дохода, а именно – предоставляло их своим клиентам для перевозки грузов за плату, основной вид деятельности ООО «ПНК» - организация перевозок; доход от использования вагонов в 2012 году составил свыше 814 млн.руб.
Следовательно, суд первой инстанции установил экономическую обоснованность приобретения полувагонов налогоплательщиком, что соответствует основной деятельности налогоплательщика; установлено, что налогоплательщик получил доход ввиду совершения спорной сделки; факт выбытия полувагонов из собственности заявителя, то есть заключение сделки без намерения фактической реализации в процессе предпринимательской деятельности (в качестве опровержения экономической/деловой цели) судом не установлен и не заявлен налоговым органом.
Предъявленный продавцом НДС по счету-фактуре от 22.12.2011 №1101 в сумме 86 809 729 руб. ООО «ПНК» заявило к вычету (налоговый орган вычет подтвердил).
Судом первой инстанции установлен факт приобретения полувагонов ООО «ПНК» по стоимости в пределах рыночной, что подтверждено тремя отчетами независимых оценщиков и не оспаривалось ИФНС России №31 по г.Москве. Вместе с тем, налоговый орган считает факт приобретения вагонов по рыночной стоимости не имеющим значения, поскольку претензии налогового органа основаны на получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате приобретения полувагонов через цепочку перепродавцов для искусственного завышения их стоимости по сравнению с ценой продажи у первоначального собственника, а не в приобретении полувагонов по цене выше рыночной стоимости.
ИФНС России №31 по г.Москве не оспаривает реальность сделки, но считает, что она могла быть исполнена по более низкой цене, поэтому исключает из расходов сумму амортизации, рассчитанную с наценки, образовавшейся на этапах продажи полувагонов от первого до третьего перепродавца. Наценку четвертого перепродавца ЗАО «Ойкумена», с которым у налогоплательщика заключен договор купли-продажи вагонов, налоговый орган признает обоснованной.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции, проанализировав участие физических лиц в цепочке всех перепродавцов, установил, что по смыслу пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимость лиц не установлена, что не оспорено налоговым органом.
При этом, налоговый орган ссылался на взаимозависимость по принципу возможности влияния ряда физических лиц на совершение сделки с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
Вместе с тем, суд первой инстанции с учетом положений пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации, позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 №441-О, из положений Федерального закона от 26.07.2006 №135-ФЗ «О защите конкуренции», Федерального закона от 08.02.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», установил, что ЗАО «СУ-155», ОАО «Завод крупных деталей», ЗАО «Клинский проектно-строительный комбинат», ООО «ТК «Азия Транс», ООО «ТК «Норд Транс», ООО «Строммашлизинг» входят в одну группу лиц и являются аффилированными (взаимозависимыми) между собой (что не оспаривалось налогоплательщиком), но ООО «ПНК» и ЗАО «Ойкумена» (стороны конечной сделки купли-продажи) не имеют к ним никакого отношения, представляют собой отдельную группу компаний "Ойкумена" (что также не оспаривалось налогоплательщиком).
Таким образом, суд первой инстанции установил, что часть сделок по перепродаже вагонов (при совершении которых произошел основной рост стоимости полувагонов) совершено в рамках одной группы компаний («СУ-155»), заключительная сделка совершена между второй группой компаний («Ойкумена»), при этом наценка последней сделки (ее обоснованность) налоговым органом не оспаривалась.
Следовательно, суд первой инстанции установил, что сделки по купле-продаже полувагонов, при совершении которых произошел рост цен, имел место в группе компаний «СУ-155», в которую налогоплательщик и последний продавец по сделке не входят.
Суд первой инстанции при постановке указанных выводов исследовал участие физических лиц в совершаемых сделках, их роли и возможность влияния на заключение сделки, что подробно изложено в судебном акте.
В частности, судом первой инстанции указано, что в судебном заседании 11.10.2018 представитель ИФНС России №31 по г.Москве пояснил, что выплата дивидендов ООО «ТК «Азия Транс» участникам общества, в том числе Гниденко Л.В., Зарудному В.С. не рассматривается инспекцией как частичный возврат денежных средств, уплаченных за полувагоны, такой претензии не содержится в оспариваемом решении №21/80.
При рассмотрении доводов кассационной жалобы представитель налогового органа указывал, что сумма денежных средств (выплаченных дивидендов) подтверждает необоснованное завышение стоимости вагонов (через возврат части денежных средств физическим лицам).
Вместе с тем, суд первой инстанции установил, что сумма выплаченных дивидендов, приходящаяся на долю Гниденко Л.В., Зарудного В.С. составляет 25 млн. руб., указанная выплата дивидендов обусловлена участием в обществе ООО «ТК «Азия Транс» (первоначального продавца части полувагонов), при этом, дивиденды получили все участники общества, не имеющие отношение к последующим перепродавцам (не исключительно Гниденко Л.В., Зарудный В.С.), период выплаты за 2007, 2008, 2009 годы на основании протокола ООО «ТК «Азия Транс» б/н от 12.10.2011г., те до совершения сделок по купле-продаже вагонов.
Также при рассмотрении дела по существу, налоговый орган приводил доводы о том, что ЗАО «Ойкумена» рассчиталось с ЗАО «СУ-155» за приобретенные полувагоны в следующем порядке: 229 661 609,60 руб. реальным перечислением по платежным поручениям, а 300 001 322 руб. в счет исполнения обязательств по второй части репо. При этом сделка репо, по мнению налогового органа, является фиктивной.
Суд первой инстанции исследовал указанные доводы налогового органа и отклонил на основании следующего.
Судом первой инстанции дана оценка документам, представленным в материалы дела в части совершения спорных операций с их действительным экономическим смыслом, судом установлены экономические (деловые) причины совершения сделок, в том числе, сделки репо.
Так, судом первой инстанции установлено, что сделки по перепродаже вагонов нельзя оценивать отдельно от сделки репо. Указанное не оспаривается налоговым органом, поскольку именно сделка репо (по мнению налогового органа) позволило группе лиц обосновать часть «оплаты» за спорные полувагоны.
В указанной части, суд первой инстанции установил, что сделка репо для ЗАО «Ойкумена» (последнего продавца полувагонов в адрес налогоплательщика) являлась прибыльной, сумма процентов по сделке составила 20 137 068,40 руб.
Факт перечисления 300 001 332 руб. по первой части репо (от ЗАО «Ойкумена») налоговым органом не опровергнут и установлен судом первой инстанции (платежные поручения в т.15 л.д.74, 76), а ЗАО «Визель» (продавец акций) передало ценные бумаги – акции ОАО «Орское карьероуправление» (ОАО «ОКУ») в количестве 4 846 шт. Налоги исчислены и уплачены.
Судом первой инстанции дана оценка договору репо, заключенному между ЗАО «Ойкумена» и ЗАО «Визель» (т.15 л.д.54-55), выпискам банка (т.15 л.д.61-73), платежным поручениям (т.15 л.д.74, 76), отчетом депозитария о перерегистрации акций ОАО «Орское карьероуправление» по первой (т.58 л.д.52) и второй части репо (т.57 л.д.41), соглашению о переводе долга на ЗАО «СУ-155» (т.15 л.д.56-57), соглашению о зачете между ЗАО «Ойкумена» и ЗАО «СУ-155» (т.15 л.д.58), регистрам учета доходов и расходов по ценным бумагам ЗАО «Ойкумена» (т.60 л.д.146-156, т.61 л.д.1-8), декларациям ЗАО «Ойкумена» по налогу на прибыль (т.60 л.д.124-145).
То есть судом первой инстанции установлено исполнение ЗАО «Ойкумена» обязательств по перечислению денежных средств по первой части репо (300 001 332 руб.), так и 229 661 609,60 руб. (остаток по сделке купли-продажи полувагонов).
Сам по себе перевод долга с ЗАО «Визель» на ЗАО «СУ-155» с целью погасить долг по второй части сделки репо (с учетом подконтрольности ЗАО «Визель» ЗАО «СУ-155») и принятие решение ЗАО «СУ-155» рассчитаться по сделке репо продажей пула полувагонов не может рассматриваться как недобросовестное поведение группы лиц в отсутствие оценки обстоятельств, обосновывающих экономическую цель указанных сделок.
Суд первой инстанции привел мотивы, по которым установил экономическую цель совершенных сделок в качестве проверки обоснованности не только деловой цели для группы компаний ЗАО «Ойкумена», но и для группы компаний «СУ-155».
Совершение сделок вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности со стороны перепродавцов судом первой инстанции не установлено.
Относительно доводов налогового органа о совершении сделок между компаниями ЗАО «Клинский проектно-строительный комбинат» и ОАО «Завод крупных деталей», имеющими убытки прошлых лет, что привело к получению необоснованной налоговой выгоды.
Суд первой инстанции исследовал указанное обстоятельство и установил следующее.
Уменьшение суммы убытков прошлых лет на сумму дохода от реализации полувагонов привело не к уплате налога на прибыль, а только к уменьшению убытка и не означает создания какой-либо недобросовестной схемы с участием налогоплательщика.
Право на уменьшение убытка за счет уплаты соответствующего налога прямо предусмотрено действующим законодательством.
Лицами, участвующими в деле не оспаривался факт убыточности ЗАО «Клинский проектно-строительный комбинат» и ОАО «Завод крупных деталей». При этом ИФНС России №31 по г.Москве не представило в материалы дела доказательства того, что убыток ЗАО «Клинский проектно-строительный комбинат» и ОАО «Завод крупных деталей» сформирован неправомерно или что эти компании являются недобросовестными налогоплательщиками, не исполняющими свои налоговые обязательства, соответственно, не представляет каких-либо доказательств этих обстоятельств.
Суд первой инстанции учел, что никаких претензий к перепродавцам полувагонов по налогам за 2011 год у налоговых органов по месту их учета не имелось, а ИФНС России №31 по г.Москве самостоятельно не имеет права оценивать налоговую добросовестность налогоплательщиков, администрируемых другими налоговыми органами, и делать выводы без детального анализа их деятельности и всех документов.
Согласно выводам суда, в деле имеются доказательства того, что ОАО «Завод крупных деталей», и ЗАО «Клинский проектно-строительный комбинат», а также и ЗАО «СУ-155» полностью отразили сделки купли-продажи полувагонов в своей налоговой отчетности (ссылки на конкретные доказательства изложены в судебных актах).
При этом к исполнению налоговых обязательств ЗАО «СУ-155» ИФНС России №31 по г.Москве претензий не предъявляет.
Неотражение суммы от реализации полувагонов в налоговых декларациях за 2011-2012 год ООО «ТК «Норд Транс» обусловлено нахождением последнего на УСН и фактическим не получением денежных средств за реализованные полувагоны (что установлено судом с учетом оценки выписки по счету).
Судом первой инстанции установлено, что в отношении ЗАО «Ойкумена» и ООО «Строммашлизинг» ИФНС России №31 по г.Москве не приводит никаких доказательств их налоговой недобросовестности (налоговые декларации представлены в т.д. 56).
В суде первой инстанции налоговый орган указывал на недобросовестность перепродавцов полувагонов, что подтверждается наличием ряда уголовных дел в отношении физических лиц, входящих в цепочку перепродавцов.
Суд первой инстанции дал оценку доказательствам, представленным налоговым органом.
В частности, установил, что из перечня компаний, входящих в группу "СУ-155", в отношении руководства которых возбуждены уголовные дела, только две являются перепродавцами полувагонов – АО «СУ-155» и ЗАО «Клинский проектно-строительный комбинат».
Остальные компании и их руководители не имеют к спорной сделке купли-продажи полувагонов никакого отношения, ни прямо, ни косвенно, также эти компании никаким образом не связаны ни с ООО «ПНК», ни с ЗАО «Ойкумена».
Более того, относительно уголовного дела в отношении АО «СУ-155», суд первой инстанции установил согласно тексту представленного постановления, дело возбуждено по факту неуплаты НДФЛ в особо крупном размере. Поскольку НДФЛ не является налогом, подлежащим уплате в результате совершения рассматриваемой сделки купли-продажи полувагонов, то его неуплата не является фактом, имеющим значение для правильного разрешения настоящего спора.
Относительно приговора в отношении генерального директора ЗАО «Клинский проектностроительный комбинат» Турецкова И.Е. (ст.199.2 УК РФ) - сокрытие денежных средств или иного имущества организации, за счет которых должно производиться взыскание налогов, суд первой инстанции установил, что указанный приговор не имеет отношение к спорным сделкам, поскольку сделка по купле-продаже полувагонов имела место в 2011 году, тогда как Турецкий И.Е. был назначен директором ЗАО «КПСК» лишь в 2013 году. Кроме того, спорная сделка не упомянута в соответствующем приговоре.
Также судом первой инстанции установлено, что в 2012 году ИФНС России по г. Клин Московской области обратилась в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании ЗАО «КПСК» банкротом и введении наблюдения в связи с неуплатой налогов.
Однако, определением от 07.11.2012 по делу №А41-5650/12 Арбитражный суд Московской области отказал во введении наблюдения в отношении ЗАО «КПСК» и прекратил дело о банкротстве в связи с добровольным исполнением обязанности должника по уплате обязательных платежей.
Таким образом, суд первой инстанции на основании совокупности представленных в дело доказательств установил, что факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по эпизоду перепродажи полувагонов не доказан налоговым органом.
Отменяя судебный акт суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении заявления, суд апелляционной инстанции исходил из:
доказанности налоговым органом приобретения налогоплательщиком спорных вагонов по завышенной стоимости, что создало условия для увеличения суммы амортизационных отчислений на указанные основные средства (полувагоны), учитываемых при налогообложении прибыли (приобретенные обществом у ЗАО "Ойкумена" железнодорожные вагоны поставлены им на учет в качестве основных средств, суммы амортизации, начисляемые в отношении железнодорожных вагонов, учтены им в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в период 2012 – 2013);
из доказанности налоговым органом искусственного завышения цены на железнодорожные полувагоны по цепочке перепродавцов до конечного покупателя - ООО "ПНК";
указанные обстоятельства стали возможны в результате согласованных действий налогоплательщика и взаимозависимых, аффилированных с ним организаций, участвующих в сделке купли-продажи основных средств (осведомленность о первоначальной стоимости вагонов; непродолжительный период времени по перепродаже вагонов; оплата за вагоны происходила в течение одного дня);
общая фактическая стоимость 531 железнодорожного полувагона на момент продажи собственниками третьим лицам, составляла 115 531 373 руб., в этот же день ООО "ПНК" приобретает у ЗАО "Ойкумена" указанные 531 единицу железнодорожных полувагонов и учитывает их на балансе по общей завышенной стоимости в размере 535 543 352 руб., что в 4,6 раза больше фактической стоимости продажи данных полувагонов;
реализация выявленной схемы формального документооборота с участием ряда убыточных взаимосвязанных компаний, входящих в единую группу компаний "СУ-155", позволило ООО "ПНК" (ООО "ЗГ Строймонтаж") увеличить расходы по сделке в 4,6 раза, при этом прямой ущерб бюджетам от указанной сделки только по налогу на прибыль, исходя из показателей налоговой отечности компаний, составил более 70 млн. руб.;
судом установлено отсутствие на момент приобретения улучшений, повлекших увеличение цены (ремонта, увеличения срока полезного использования, модернизации или реконструкции и пр.) реализуемых железнодорожных полувагонов, о чем свидетельствует отсутствие отметок о проведении капитального ремонта состава на технических паспортах вагонов.
При этом, судом апелляционной инстанции признаны необоснованными доводы общества о том, что ЗАО "Ойкумена" приобрело бывшие в эксплуатации полувагоны для нужд ООО "ПНК" в зачет взаиморасчетов по договору (репо) купли-продажи ценных бумаг с обязательством обратного выкупа (т. 15, л.д. 54 - 55), заключенному между ЗАО "Ойкумена" и ЗАО "Визель", поскольку сделка купли-продажи ценных бумаг с обязательством обратного выкупа, договор перевода долга, а также соглашение о зачете заключены между аффилированными организациями, в том числе входящими в группу компаний "СУ-155", а также с организацией ЗАО "Визель", чье финансовое состояние резко ухудшилось.
По мнению суда апелляционной инстанции, указанные сделки создают лишь видимость возникновения, изменения или прекращения гражданских прав и обязанностей, преследуя цель искусственного подтверждения завышенной цены купли-продажи бывших в эксплуатации железнодорожных полувагонов.
Указанные сделки совершены организациями, участвующими в цепочке перепродавцов полувагонов, для прикрытия фактических обстоятельств по оплате бывших в эксплуатации железнодорожных полувагонов.
Путем анализа движения денежных средств, суд апелляционной инстанции делает вывод о том, что в результате реализации схемы формального документооборота с привлечением убыточных компаний, входящих в группу "СУ-155", по искусственному завышению стоимости полувагонов потери бюджетов составили около 70 000 000 руб., что, в свою очередь, позволило ООО "ПНК" в последующем, в период 2012 - 2013, необоснованно уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в размере около 20 000 000 руб.
Кроме того, сопроводительным письмом N 4/4296 от 20.04.2017 ПК ГУ МВД России по Московской области предоставлены сведения, согласно которым в отношении ряда организаций, входящих в группу компаний "СУ-155" возбуждены уголовные дела по признакам состава преступлений, предусмотренных ст. ст. 199.1, 199.2 УК РФ, которые в настоящее время расследуются или окончены производством и направлены в судебные инстанции для принятия по ним судебных актов.
В частности, в отношении ЗАО "Клинский проектно-строительный комбинат" возбуждено уголовное дело N 62404 от 04.12.2015 по признакам состава преступления, предусмотренного статьей 199.2 УК РФ (сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов), по указанному делу вынесен обвинительный приговор генеральному директору Турецкову И.Е.
ЗАО "Клинский проектно-строительный комбинат" - участник в цепочке перепродавцов бывших в эксплуатации железнодорожных полувагонов в количестве 129 штук и в сделках с участием которого происходит значительное увеличение стоимости железнодорожных полувагонов.
В ходе проверки ООО "ПНК" предоставило отчет независимого оценщика - ООО "Консультационная оценочная организация "Акцент" N 1264/Д от 15.11.2011, в котором содержатся выводы о рыночной стоимости 597 железнодорожных полувагонов в размере 742 399 000 руб.
По результатам проведенного независимыми оценщиками ООО "Сибирский оценщик" (т. 26 л. 136 - 139) и ООО "Территориальное агентство оценки" (т. 26 л. 140 - 148) анализа предоставленного отчета об оценке N 1264/Д от 15.11.2011 установлено, что указанный отчет об оценке движимого имущества 597 железнодорожных полувагонов подготовлен с нарушением действующего законодательства об оценке и стандартов проведения оценки.
Результаты, отраженные в отчете об оценке, необоснованные, а отраженная в указанном отчете стоимость железнодорожных вагонов искусственно завышена.
Выводы оценщика о величине рыночной стоимости, предоставленные в отчете, являются недостаточно обоснованными и вводящими в заблуждение.
Указанный отчет об оценке использовался ООО "ПНК" для получения дополнительных денежных средств посредством получения кредита, который направлен ЗАО "Ойкумена" не для расчетов с поставщиками за железнодорожные вагоны, а направлен на расчеты с аффилированными организациями и погашения ранее полученного кредита.
Установленные факты (обстоятельства), по мнению суда апелляционной инстанции, напрямую свидетельствуют об организации формального документооборота между участниками сделок, что в полной мере согласуется с проведением операций по приобретению и дальнейшей реализации в рамках одного налогового периода для минимизации поступлений налогов в бюджеты РФ, а также сокрытии фактической стоимости указанных вагонов.
В результате осуществленного комплекса контрольных мероприятий в отношении ООО "Перевозочная нерудная компания", налоговым органом установлена аффилированность ООО "ПНК" и ООО "ТК Азия Транс" между должностными лицами, установлена схема купли-продажи железнодорожных вагонов с убыточными предприятиями по цепочке перепродавцов с целью искусственного завышения стоимости приобретенных железнодорожных вагонов.
Согласованность действий взаимозависимых и аффилированных организаций по цепочке перепродавцов позволило ООО "Перевозочная нерудная компания" значительно увеличить стоимость железнодорожных вагонов за короткий промежуток времени, а также учесть в составе косвенных расходов значительные суммы амортизационных отчислений с завышенной стоимости основных средств.
Налоговым органом установлены факты и обстоятельства, свидетельствующие об осведомленности должностных лиц ООО "ПНК" о фактической стоимости реализованных ООО "ТК Азия Транс" вагонов, а приобретение ООО "ПНК" указанных вагонов у ЗАО "Ойкумена" стоимостью в несколько раз выше направлено исключительно для завышения суммы вычета по налогу на добавленную стоимость, и, как следствие, искусственного завышения цены (стоимости) железнодорожных вагонов в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
На основании изложенного, в нарушение ст. 256, 257, 259 НК РФ, ООО "ПНК" необоснованно завышены расходы по налогу на прибыль организаций в 2012 - 2013 в части амортизационных отчислений по приобретенных железнодорожным вагонам в общей сумме 111 757 714 руб.
Вместе с тем, указанные выводы суда апелляционной инстанции нельзя признать обоснованными на основании следующего.
Указывая на необоснованность выводов суда о рыночной стоимости полувагонов, суд апелляционной инстанции признает недостоверным один отчет рыночной стоимости №1264/Д от 15.11.2017г., при этом, остальные отчеты о рыночной стоимости, которым дана оценка судом первой инстанции, не опровергнуты, равно, как указанное обстоятельство не опровергалось налоговым органом (рыночность сделки с участием налогоплательщика), от проведения по делу судебной экспертизы налоговый орган отказался, что указано в решении суда первой инстанции.
Выводы суда апелляционной инстанции о наличии уголовных дел в отношении перепродавцов (что свидетельствует о направленности действий по получению необоснованной налоговой выгоды), признаются судебной коллегией ошибочными ввиду того, что выводы суда первой инстанции о неотносимости уголовных дел (в отношении АО «СУ-155» неоплата НДФЛ, в отношении ЗАО «КПСК» в отношении директора, который избран директором через 1,5 года после совершения спорной сделки) не опровергнуты. Наличие иных уголовных дел, имеющих отношение к спорным сделкам, не установлено судом апелляционной инстанции.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Судом апелляционной инстанции не опровергнуты выводы суда первой инстанции относительно наличия деловой цели при заключении сделок с учетом вида деятельности налогоплательщика и достижения экономического эффекта (получения прибыли в размере 814 млн. руб.); не опровергнута реальность указанной сделки; не опровергнута рыночная стоимость сделки (между ЗАО «Ойкумена» и ООО «ПНК»).
Равным образом, не приведены мотивы, по которым доводы налогового органа о возможности приобретения полувагонов напрямую у первоначальных продавцов вагонов являются обоснованными. В условиях приобретения конечным покупателем товара по рыночной цене (что не опровергнуто в данном случае), судом апелляционной инстанции не указано правовое обоснование о необходимости покупки полувагонов по заниженной в несколько раз цене (относительно рыночной стоимости) у аффилированных/взаимозависимых лиц с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения».
Судом апелляционной инстанции не опровергнуты выводы суда первой инстанции о невозможности ряда физических лиц оказывать влияние на совершенные сделки; вывод о мнимости договора репо.
Осведомленность о совершаемых сделках и возможность оказывать на них влияние не тождественные понятия, мотивы, по которым суд апелляционной инстанции (помимо констатации участия физических лиц в некоторых юридических лицах) пришел к противоположным выводам, нежели чем суд первой инстанции не приведены.
В качестве мнимости заключенного договора репо суд апелляционной инстанции указывает на заключение сделки с лицом, у которого ухудшилось финансовое положение. Вместе с тем, само по себе ухудшение финансового положения не является обстоятельством, препятствующим ведению экономической деятельности. При этом, мотивы, деловая цель заключения сделок были подробным образом исследованы судом первой инстанции и им дана надлежащая оценка.
Выводы суда апелляционной инстанции, содержащие констатацию фактов движения денежных средств, включением в цепочку перепродавцов убыточных организаций, в отсутствие выводов о неправомерном уменьшении убытков прошлых лет, в частности, о незаконности формирования таких убытков ЗАО «КПСК», ОАО «Завод крупных деталей» само по себе не может свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, о чем верно указано судом первой инстанции.
Получение дивидендов двумя физическими лицами в размере 25 млн. из средств, возможно, поступивших за счет реализации сделки купли-продажи в отсутствие выводов о неправомерности получения таких дивидендов в принципе (результат участия в обществе в 2007-2009 годах) также не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, что установлено судом первой инстанции.
Факт приобретения векселей ЗАО «СУ-155» (на часть спорной суммы) в отсутствие опровержения заключения договора купли-продажи векселей, мнимости (фиктивности) указанной сделки (ее переквалификации налоговым органом) не указан в постановлении суда апелляционной инстанции в качестве доказательства получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума ВАС РФ №53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.
В данном случае, в соответствии с абзацем 5 пункта 5 постановления Пленума ВАС РФ №53 при наличии особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Суд первой инстанции установил разумные экономические причины и деловую цель заключения сделки; выводы суда первой инстанции в указанной части судом апелляционной инстанции не опровергнуты.
С учетом изложенного, исходя из выводов судов по эпизоду перепродажи вагонов, основания для отмены решения суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имелось.
Таким образом, выводы суда первой инстанции о недоказанности налоговым органом получения необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ЗАО «Ойкумена» соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
В соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе оставить в силе одно из ранее принятых по делу решений или постановлений.
В связи с изложенным суд кассационной инстанции приходит к выводу о необходимости отмены постановления суда апелляционной инстанции по эпизоду приобретения полувагонов, поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения дела установлены арбитражным судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, постановление суда апелляционной инстанции вынесено при неверном применении налогового законодательства и Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
По эпизоду аренды вагонов подлежит оставлению в силе постановление суда апелляционной инстанции.
Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для безусловной отмены судебного акта, не установлено.
Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа
ПОСТАНОВИЛ:
постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03 апреля 2019 года по делу № А40-116431/2016 в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения ИФНС России №31 по г.Москве от 01.02.2016г. по эпизоду по взаимоотношениям с ЗАО «Ойкумена» о доначислении налога на прибыль в размере 22 351 543 руб., соответствующих сумм пени, штрафа отменить.
решение Арбитражного суда города Москвы от 19.12.2018г. в указанной части оставить в силе.
В остальной части постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03 апреля 2019 года по делу № А40-116431/2016 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Председательствующий судья О.В. Анциферова
Судьи: А.А. Гречишкин
Д.В. Котельников
