ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Москва
Дело № А40-163371/2015 |
Резолютивная часть постановления объявлена 14 августа 2018 года.
Полный текст постановления изготовлен 16 августа 2018 года.
Арбитражный суд Московского округа в составе:
Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.
судей: Гречишкина А.А., Дербенева А.А.
при участии в заседании:
от истца (заявителя): Ушаков А.Ю. д. от 18.07.18
от ответчиков (от МИ ФНС России по КН № 4, от МИ ФНС России по КН № 3) – Аршинцева М.О. д. от 25.07.18, Дворникова М.В. д. от 29.0518, Кабисов И.Э. д. от 15.02.18, Французов А.В. д. от 26.07.18
рассмотрев 13 августа 2018 года в судебном заседании кассационную жалобу
МИ ФНС России по КН № 4
на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.04.2018,
принятое судьями Поповым В.И., Яковлевой Л.Г., Мухиным С.М.
по заявлению ОАО «ВО «Технопромэкспорт»
к 1) МИ ФНС России по КН № 4, 2) МИ ФНС России по КН № 3
о признании недействительным решения и требования
установил:
Открытое акционерное общество "ВО "Технопромэкспорт" (обратилось в суд с заявлением о признании частично недействительными решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.03.2015 N 03-1-28/1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование Межрегиональной инспекции ФНС по России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 об уплате налогов, пеней, штрафов N 49 об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 25.06.2015 г.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 21.04.2016, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.07.02016, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 25.11.2016 указанные судебные акты отменены в части выводов об отказе в удовлетворении требований по п. 3.2 решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.03.2015 N 03-1-28/1/4. Дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
Направляя дело на новое рассмотрение в части эпизода применения льготы по налогу на имущество организаций, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 Кодекса, в отношении спорных объектов основных средств, что привело к неполной уплате налога на имущество организацией в сумме 110 570 498 рублей, суд округа указал, что судами фактически не проверялось функциональное назначение спорного имущества, в судебных актах не приведены мотивы, по которым имущество признано не относимым к Перечню имущества, относящегося к объектам, поименованным в пункте 11 статьи 381 НК РФ, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504. Судами не указано мотивов, по которым суды пришли к выводу о предоставлении льготы только транспортирующим организациям; не приняты во внимание и не проанализированы доводы заявителя о том, что в число линий энергопередачи входят не только линии передачи электроэнергии, но и иные объекты; не проанализирована относимость имущества налогоплательщика по всем позициям к видам имущества, льготируемого по правилам п. 11 ст. 381 НК РФ.
Суд дал указания обосновать нормативно вывод о предоставлении льготы по п. 11 ст. 381 НК РФ только сетевым организациям, осуществляющим передачу энергии; проверить функциональное назначение и балансовую принадлежность спорного имущества; обосновать возможность или невозможность его отнесения к видам имущества, предусмотренным Перечнем.
При новом рассмотрении Арбитражный суд города Москвы решением от 22.12.2017 отказал в удовлетворении заявления.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.04.2018 решение от 22.12.2017 отменено, признан незаконным п. 3.2 мотивировочной части решения МИФНС России N 4 по КН от 11.03.2015 N 03-1-28/1/4 о привлечении ОАО "ВО "Технопромэкспорт" к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду неправомерности применения льготы по налогу на имущество, предусмотренной п. 11 ст. 381 НК РФ и доначисления в п. 1, 2, 3 резолютивной части решения N 03-1-28/1/4 от 11.03.2015 налога на имущество, в размере 61 567 618 руб. за 2011 г. и 49 002 880 руб. за 2012 г., штрафа за неуплату налога на имущество по ст. 122 НК РФ в размере 22 114 099,06 руб., соответствующих пеней за просрочку уплаты налога на имущество.
Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 4, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит отменить постановление апелляционного суда отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.
В заседании суда кассационной инстанции представители МИ ФНС России по КН № 4 и МИ ФНС России по КН № 3 поддержали доводы кассационной жалобы.
Общество в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражало против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.
Оспариваемым решением установлено, что ОАО "ВО "Технопромэкспорт" в нарушение пункта 1 статьи 21, 374, 381 Кодекса неправомерно применена льгота по налогу на имущество организаций, предусмотренная пунктом 11 статьи 381 Кодекса, в отношении спорных объектов основных средств, что привело к неполной уплате налога на имущество организацией в сумме 110 570 498 рублей.
Согласно пункту 11 статьи 381 Кодекса (в редакции, действующей в проверяемый период), освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.
Налогоплательщик применил льготу в отношении линий энергопередачи.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 утвержден Перечень имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов (далее - Перечень N 504).
Из смысла и содержания закона не следует, что право на применение льготы ограничено организационно-правовой формой либо видом деятельности налогоплательщика. Поэтому ссылка налоговых органов на направленность деятельности Общества на производство, а не передачу энергии и запрет совмещать эти виды деятельности, не имеет правового значения для определения права на применение льготы.
Для ее использования льготы необходимо соблюдение нескольких условий: имущество по своему функциональному предназначению и использованию относится к одной из категорий, указанных в пункте 11 статьи 381 Налогового кодекса РФ; имущество поименовано в Перечне, утвержденном Правительством Российской Федерации; имущество учтено на балансе организации.
Предметом настоящего спора являются 103 объекта основных средств, в отношении которых Обществом было заявлено право на применение льготы, предусмотренной п. 11 ст. 381 НК РФ. Общество исходило из того, что данные объекты участвуют в технологических процессах передачи электрической и тепловой энергии, расположены на тепловой электрической станции "Международная" (далее - ТЭС "Международная"). Транспортировка произведенной тепловой и электрической энергии по территории ТЭС от генерирующего оборудования станции до границ разграничения балансовой принадлежности тепло- и электросетевого оборудования со сторонними тепло- и электросетевыми организациями является необходимой составной частью деятельности Общества, для чего используется оборудование энергопередачи.
Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции как раз и указал на необходимость проверить функциональное назначение и использование оборудования, его относимость к Перечню и балансовую принадлежность.
Суд первой инстанции назначил проведение экспертизы в порядке ст. 82 АПК РФ для разрешения вопроса о наличии либо отсутствии технологической связи спорных объектов с линиями энергопередачи. Проведение экспертизы было поручено ООО «ЭФ-ТЭК», экспертам Денисову Д.Г. и Новожилову Д.А. Представленное экспертное заключение оценено судом первой инстанции как недопустимое доказательство в связи с отсутствием в его тексте расписки экспертов о предупреждении об уголовной ответственности, с самостоятельным осмотром экспертами объектов, с отсутствием ответов на ряд поставленных перед экспертами вопросов.
Апелляционная коллегия приняла экспертное заключение как допустимое доказательство. При этом суд, с учетом правовой позиции Верховного Суда РФ, правильно исходил из того, что само по себе отсутствие в тексте экспертного заключения подписки экспертов об уголовной ответственности не свидетельствует о несоответствии экспертного заключения закону, поскольку соответствующее предупреждение об уголовной ответственности было сделано судом в судебном акте, которым назначалось проведение экспертизы. Вместе с тем, экспертное заключение может быть признано недопустимым доказательством в случае, если при проведении экспертизы были допущены существенные нарушения, влияющие на содержание экспертизы и выводы эксперта. Оценивая экспертное заключение как надлежащее доказательство, суд апелляционной инстанции не принял во внимание его содержание и необоснованно переоценил сделанные судом первой инстанции выводы о неполноте экспертного исследования и ответов на поставленные судом вопросы.
Между тем, как установлено первой инстанцией, эксперты при ответе на вопросы суда NN 9, 11, 18, 19, 23, 24, 25, 26, 35, 36, 40 пришли к выводу, что спорные объекты не являются имуществом линии энергопередачи либо сооружением, являющимся неотьемлемой технологической частью линии энергопередачи (стр. 49, 59, 91, 93, 102, 104, 105, 107, 137, 139, 148 заключения). При ответе на вопросы NN 11, 22, 27, 31 эксперты указали, что данные объекты не могут быть отнесены исключительно к линиям энергопередачи или исключительно к процессу производства тепловой и электрической энергии (стр. 58, 100, 110, 127 заключения). По остальным объектам основных средств эксперты пришли к выводу о том, что они являются неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи и непосредственно связаны с процессом энергопередачи.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно не принял экспертное заключение в качестве доказательства, полно, достаточно и достоверно подтверждающего функциональное назначение и использование спорного имущества.
Суд апелляционной инстанции, указав на допустимость экспертного заключения, не учел, что по ряду объектов экспертами были сделаны выводы о их неотносимости к линиям энергопередачи, что исключает удовлетворение требований в данной части. Вывод о возможности отнесения к льготируемому имуществу 14 объектов, которые не имеют признаков их отнесения к имуществу энергопередачи, прямо противоречит закону.
Вместе с тем, выводы экспертного заключения не были сами по себе положены судом апелляционной инстанции в основу постановления, которым удовлетворены требования налогоплательщика. Суд апелляционной инстанции самостоятельно проанализировал спорные объекты и сделал вывод об их функциональном назначении. При этом апелляционное постановление не содержит ссылок на конкретные доказательства, которыми подтверждаются выводы апелляционной коллегии. Ссылка на Электрическую и тепловую схемы работы энергопередающего оборудования ТЭС "ММДЦ Москва-Сити" (ТЭС "Международная") как на доказательства предназначения и использования установленного оборудования для передачи и распределения электрической и тепловой энергии, распределения потоков, поддержания необходимого напряжения и т.д.; наличия технологической связи установленного оборудования, с линиями передачи электрической и тепловой энергии не может быть принята кассационным судом, поскольку оценка указанных схем сделана с нарушением правил ст. 71 АПК РФ. Сами по себе схемы работы оборудования не могут служить доказательством обоснованности применения налоговой льготы, поскольку не подтверждают функционального назначения и неразрывной связи с линиями энергопередачи. Поэтому приведённые в постановлении выводы об относимости спорных объектов к имуществу, неотъемлемо связанному с энергопередачей, не основаны на фактических обстоятельствах.
При этом судом кассационной инстанции также принимаются во внимание результаты составленного во время налоговой проверки экспертного заключения ЗАО «Финансовый консультант», согласно которому спорное имущество не может быть отнесено к льготируемому.
В соответствии со статьей 21 Кодекса налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
Статьей 23 Кодекса на налогоплательщика возложена обязанность представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а также необходимую информацию.
Положения статьи 23 Кодекса во взаимосвязи с нормами подпункта 3 пункта 1 статьи 21 Кодекса предоставляют налогоплательщику возможность реализовать свое право на налоговую льготу при условии, что он представит доказательства, подтверждающие, что основания, с появлением которых законодательство о налогах и сборах связывает наличие у налогоплательщика права на налоговую льготу, действительно возникли.
Таким образом, для использования льгот налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие право на льготу, в том числе доказательства, подтверждающие функциональное назначение и использование, балансовую принадлежность спорного имущества .
Обязанность доказывания права на льготы, предусмотренные Кодексом, возложена на налогоплательщика.
Такое распределение бремени доказывания соответствует судебной практике (Постановление Президиума ВАС РФ от 14.02.2006 N 11202/05 по делу N А42-8424/04-29, Определение ВАС РФ от 12.03.2012 N ВАС-2118/12 по делу N А32-21276/2010).
Анализируя функциональное назначение спорного имущества, апелляционная коллегия исходила из представленных заявителем объяснений, схем, проектов, из чего были сделаны выводы о функциональном назначении каждого объекта. При этом суд не указал, по каким основаниям признал эти объяснения, схемы и проекты достаточными и достоверными источниками сведений, позволяющими сделать выводы как о функциональном назначении каждого объекта, так и о его включении в Перечень в качестве неотъемлемой технологической части линий энергопередачи. Сам по себе факт наличия у налогоплательщика оборудования, которое может быть использовано для энергопередачи, не является основанием для применения льготы в отсутствие доказательств того, что это оборудование имеет неразрывную технологическую связь с линией энергопередачи. Соответственно, вывод о доказанности обоснованности льготы материалами дела сделан с нарушением ст. 71 АПК РФ.
Суд первой инстанции, между тем, правомерно при оценке представленных доказательств исходил из того, что сам факт наличия у Общества энергопередающего оборудования не может являться основанием для отнесения спорных объектов основных средств к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, если они функционально не связаны с процессом передачи энергии или ее распределением. На этом основании суд обоснованно отклонил доводы общества о неразрывной связи деятельности с процессом передачи тепловой и электрической энергии, соблюдении всех требований законодательства для реализации положений, предусмотренных пунктом 11 статьи 381 Кодекса, отсутствии зависимости права на применение льготы с использованием имущества для передачи энергии.
Суд первой инстанции также обоснованно принял во внимание, что по ряду основных средств обществом не оспаривается вывод налогового органа о неправильном определении кодов ОКОФ, что свидетельствует о несоответствии объектам, указанным в Постановлении Правительства РФ от 30.09.2004 N 504.
Проверяя квалификацию оборудования общества с точки зрения его соответствия Перечню, суд первой инстанции установил, что документом, подтверждающим правомерность использования в отношении объекта основных средств льготы, установленной п. 11 ст. 381 НК РФ, может быть инвентарная карточка учета объекта основных средств (унифицированная форма ОС-6), поскольку в ней содержатся все данные, необходимые для квалификации этого объекта в качестве льготируемого имущества, а именно серия, тип постройки или модель, марка объекта, код объекта по ОКОФ, а также краткая индивидуальная характеристика объекта. Между тем, коды ОКОФ определены обществом не на основании технической документации оборудования и их функционального назначения, а на основании приложения к отчету ООО "Налоговые консультанты" "Перечень основных средств, в отношении которых предусмотрено освобождение организации от уплаты налога на имущество (п. 11 ст. 381 НК РФ)". Вместе с тем, из материалов дела следует, что документы, подтверждающие правомерность использования в отношении объекта основных средств льготы, установленной п. 11 ст. 381 НК РФ, такие как инвентарные карточка учета объекта основных средств (унифицированная форма ОС-6, ОС-1), не содержат данные, необходимые для квалификации спорных объектов в качестве льготируемого имущества.
Таким образом, суд первой инстанции обоснованно оценил представленные обществом доказательства как не подтверждающие обоснованность применения льготы.
При исследовании и оценке доказательств суд апелляционной инстанции отклонил ссылку на Заключение экспертов ЗАО «Финансовый консультант», не приведя достаточных оснований, по которым данное доказательство не было принято. Между тем, не являясь заключением эксперта в смысле ст. 82 АПК РФ, этот документ является доказательством, которое могло и должно было быть оценено в совокупности с иными доказательствами по делу.
Выполняя указания суда кассационной инстанции, суд первой инстанции проанализировал в совокупности обстоятельства использования и балансового разграничения спорного имущества и установил, что все спорные объекты основных средств заявителя входят в состав энергетического производственно - технологического комплекса (ЭПТК).
Энергетические производственно - технологические комплексы (ЭПТК) являются основной частью имущественного комплекса и означают сложную вещь, состоящую из зданий и сооружений (разнородных вещей), функционально и технологически связанных, образующих единое целое и предназначенных для производства (выработки) электрической энергии за счет использования механической энергии воды или в результате преобразования тепловой энергии, выделяющейся при сжигании органического топлива.
Все спорные объекты основных средств располагаются на электростанции и являются ее неотъемлемой технологической частью. Отдельные виды основных средств ТЭС не предназначены для выполнения своих функций отдельно от основного объекта, то есть, являются конструктивно и технологически связанными и составляют с ним единое целое. Исключить из технологического процесса отдельные виды оборудования нельзя, поскольку это приведет к нарушению технологического процесса по производству электро и тепло энергии.
Суд установил, что конструктивная связь объектов генерации с линиями энергопередачи не влияет на их функциональную способность вырабатывать энергию (тепловою или электрическую), поскольку при отключении от линий энергопередачи или замене их на другие, способность генерации вырабатывать энергию не будет утрачена.
Таким образом, спорные основные средства не могут одновременно являться неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи и неотъемлемой технологической частью объектов генерации, поскольку это приведет к правовой неопределенности статуса объектов недвижимости.
Суд первой инстанции правильно исходил из невозможности отнести к неотъемлемой технологической части линий энергопередачи объект, имеющий двойное назначение, участвующий как в процессе производства, так и в процессе передачи произведенной тепловой и электрической энергии.
Эти обстоятельства не были приняты во внимание судом апелляционной инстанции при оценке назначения и использования оборудования.
С учетом изложенного, кассационная коллегия пришла к выводу, что суд первой инстанции выполнил указания, данные кассацией при направлении дела на новое рассмотрение, правильно применил нормы налогового и нормы отраслевого законодательства и обоснованно подтвердил законность решения инспекции о том, что Обществом в нарушение пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 374 и пункта 11 статьи 381 Кодекса неправомерно применена льгота по налогу на имущество, что привело к неуплате налога на имущество организаций.
Суд апелляционной инстанции оценил представленные доказательства без учета положений ст. 71 АПК РФ, что привело к неверным выводам относительно доказанности позиции налогоплательщика и неправильному применению пункта 11 статьи 381 НК РФ, в связи с чем, у суда апелляционной инстанции отсутствовали правовые основания для отмены решения Арбитражного суда города Москвы от 22.12.2017.
В соответствии с частями 1, 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
При рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
Согласно пункту 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы, арбитражный суд кассационной инстанции вправе оставить в силе одно из ранее принятых по делу решений или постановлений.
На основании вышеизложенного, с учетом того, что судом первой инстанции были установлены все обстоятельства спора, имеющие значение для правомерного его разрешения, но судом апелляционной инстанции были неправильно применены нормы материального и процессуального права, суд кассационной инстанции, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает возможным, отменив постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции.
Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2018 года по делу № А40-163371/2015 отменить.
решение Арбитражного суда города Москвы от 22 декабря 2017 года по делу А40-163371/2015 оставить в силе.
Председательствующий-судья Ю.Л. Матюшенкова
Судьи: А.А. Гречишкин
А.А. Дербенев
