арбитражного суда апелляционной инстанции
г. Краснодар Дело № А-32-41284/2005-19/1210-2007-25/1
Резолютивная часть постановления объявлена 22 октября 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 13 ноября 2007 года
Арбитражный суд Краснодарского края в составе
Председательствующего Капункина Ю.Б.
судей: Аваряскин В.В., Мицкевич С.Р.
при ведении протокола судебного заседания председательствующим
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по апелляционной жалобе Колхоза им. С.М. Кирова, ст. Платнировская
на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 23.05.2007г.,
принятое судьей Чабаном А.И.
по делу № А-32-41284/2005-19/1210-2007-25/1
по заявлению Колхоза им. С.М. Кирова, ст. Платнировская
к ИФНС России по Кореновскому району, г. Кореновск
о признании недействительным решения в части
при участии в судебном заседании
от заявителя: Махнев М.Ю. – паспорт 6003 №959930 выдан 30.05.2003г., Стешенко В.Н. – доверенность от 03.09.2007г.,
от заинтересованного лица: Бритов Д.Ю. – доверенность от 09.01.2007г., Комендант Л.И. – доверенность от 26.01.2007г.
По делу объявлялся перерыв до 09 час. 15 мин. 22.10.2007г., после перерыва рассмотрение дела продолжено.
Колхоз им. С. М. Кирова (далее – заявитель) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС РФ по Кореновскому району (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) №08-14-2393 от 06.07.2005г.
Решением арбитражного суда от 22.05.2006г. в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции арбитражного суда Краснодарского края от 08.08.2006г. решение суда от 22.05.2006г. отменено в отношении отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции в части 60035 руб. штрафа по ст. 123 Налогового кодекса РФ, 300175 руб. неуплаченного НДФЛ, 41206 руб. пени за неуплату налога. В указанной части суд апелляционной инстанции признал решение налогового органа недействительным. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Постановлением кассационной инстанции от 11.12.2006г. судебные акты первой и апелляционной инстанций оставлены без изменения в части удовлетворения заявленных требований и в части отказа в признании недействительным решения Инспекции ФНС РФ по Кореновскому району №08-14-23дсп от 06.07.2005г. в отношении 43000 руб. штрафа по ст. 126 Налогового кодекса РФ. В остальной части судебные акты по настоящему делу отменены, в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. При этом суду предложено при новом рассмотрении дела исследовать эпизод решения налоговой инспекции о доначислении 4675163 руб. задолженности, соответствующих пени и штрафа.
При новом рассмотрении заявитель уточнил заявленные требования и просит признать недействительным решение налогового органа №08-14-2393дсп от 06.07.2005г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в отношении Колхоза им. С.М. Кирова, как вынесенное без наличия законных оснований в части штрафа по ст.123 НК РФ в сумме 935033 руб., пени в сумме 1236425 руб., неуплаченного налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в сумме 4675163 руб.
По результатам нового рассмотрения решением арбитражного суда от 23.05.2007г. в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым решением, Колхоз им. С.М. Кирова обратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит судебный акт отменить признать недействительным решение налогового органа №08-14-2393дсп от 06.07.2005г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в отношении Колхоза им. С.М. Кирова, как вынесенное без наличия законных оснований в части штрафа по ст.123 НК РФ в сумме 705796 руб., пени в сумме 1194132 руб., неуплаченного налога на доходы физических лиц в сумме 3528978 руб.
Податель апелляционной жалобы считает, что
- судом не полно исследованы материалы дела и доводы заявителя;
- вывод суда о том, что ответчиком при расчете задолженности по перечислению учтена уплаченная сумма налога в размере 898971,71 руб. является необоснованным;
- судом не исследованы доказательства и доводы заявителя, изложенные в уточненных исковых требованиях, так начисление пени на сумму задолженности по предыдущим актам является неправомерным.
ИФНС России по Кореновскому району представила в суд отзыв на апелляционную жалобы, в котором доводы подателя апелляционной жалобы считает несостоятельными, а апелляционную жалобу, не подлежащую удовлетворению.
Налоговый орган указывает на то, что
- расчет задолженности производился в соответствии с п.6 ст.226 НК РФ то есть за основу принималась сумма фактически начисленной заработной платы и сумма выданной заработной платы и расчетным путем рассчитывался процент выдачи заработной платы, так по данным налогового органа за проверяемый период заявителем выдано 88,8% заработной платы, и заинтересованное лицо считает, что таковой должна быть и сумма перечисленного налога;
- довод заявителя о том, что при вынесении решения инспекцией не учтена уплаченная сумма в размере 898971,71 руб. является несостоятельным;
- в связи с нарушением заявителем ст.24, 226 НК РФ в соответствии с п.4 ст.75 НК РФ исчислена пеня на сумму той части налога, которую налоговый агент обязан был перечислить в бюджет, погашая задолженность по заработной плате перед работниками, представил свой расчет.
Дело пересматривается по правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыв, арбитражный суд апелляционной инстанции считает апелляционную жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению в части.
Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку колхоза по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц, полноты и своевременности выдачи заработной платы за период с 01.01.2002 по 31.12.2004.
По результатам проверки составлен акт от 14.06.2005 N 08-14-2120 дсп и вынесено решение от 06.07.2005 N 08-14-2393 дсп, которым заявитель привлечен к налоговой ответственности (с учетом уточнения заявленных требований): по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде взыскания 935033 рублей штрафа. Данным решением Колхозу им. С.М. Кирова доначислено 4675163 рублей НДФЛ и 1236425 руб. пени.
Не согласившись с принятым решением Колхоз им. С.М. Кирова обратился в арбитражный суд с заявлением (с учетом уточнения) о признании его недействительным в части.
Рассмотрев материалы судебного дела, доводы и возражения сторон, апелляционную жалобу, отзыв, расчеты дополнительно представленные документы суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Судом апелляционной инстанции оценены и не принимаются доводы заявителя о нарушении налоговым органом требований ст.87, 89, 100 НК РФ, как не обоснованные документально и как не основанные на нормах налогового законодательства.
Сами по себе формальные нарушения при проведении проверки, даже если они и были допущены налоговым органом при составлении акта проверки, либо при вынесении решения не могут влечь за собой безусловное признание решения налогового органа недействительным.
Так в пункте 30 Постановления пленума ВАС РФ №5 от 28.02.2001г. «О некоторых вопросах применения Части первой Налогового кодекса Российской Федерации» ВАС РФ указал, что по смыслу пункта 6 статьи 101 Кодекса нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным.
Однако судом при рассмотрении апелляционной жалобы по существу дана оценка недостаткам, допущенным при проведении проверки и оформления ее результатов.
Судом апелляционной инстанции было установлено, что ИФНС России по Кореновскому району была доначислена заявителю задолженность по перечислению НДФЛ в размере 4675163 руб.
В нарушение требований ст.226 НК РФ расчет суммы задолженности по НЛФЛ был произведен путем процентного отношения по удельному весу фактически полученной заработной платы к начисленной (расчет налоговой инспекции, приложение №7 к акту проверки: (2441027 - 2288635) + 5112431,61 х 88,8% - 4675163 руб.).
В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
В соответствии со ст. 207 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками:
от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу ст. 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.
Дата фактического получения дохода определяется как день: 1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; 2) передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме; 3) уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг - при получении доходов в виде материальной выгоды.
При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Из материалов дела следует, что погашение по заработной плате производилось ежедневно как денежными средствами, так и товарно-материальными ценностями.
В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Согласно п.6 ст.226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
При расчете суммы задолженности по перечислению налога ответчиком не учтено, что заявителем за проверяемый период перечислено в бюджет 898971,71 руб. налога на доходы физических лиц; часть заработной платы на сумму 9527980 руб. выплачивалась работникам по исполнительным документам судебными приставами-исполнителями. В силу чего законных оснований для удержания и перечисления в бюджет НДФЛ с указанных в исполнительных документах сумм заявитель не имел.
Обязанность доказывания, согласно п. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В соответствии со ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Согласно ст.75 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Суд апелляционной инстанции, оценив представленные документы, материалы дела и проверки пришел к выводу, что ответчиком сделаны приближенные (ориентировочные) расчеты с применением процентного соотношения, что противоречит действующему законодательству, ст.226 НК РФ.
Налоговый орган в обоснование произведенного расчета не представил доказательства, в связи с чем, суд пришел к выводу, что налоговый орган не выполнил требования п.5 ст.200, 65 АПК РФ.
Довод ИФНС России по Кореновскому району о том, что расчет с применением процентного соотношения делается для более полного и четкого определения суммы задолженности по перечислению налога и является самым оптимальным и правильным судом апелляционной инстанции оценен и не принимается как не обоснованный и не соответствующий действующему налоговому законодательству.
Во исполнение ст.65 АПК РФ Колхоз им. С.М. Кирова представил в суд документы и пояснения по существу спора.
Согласно п.2 ст.230 НК РФ, налоговые агенты обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме №2-НДФЛ.
Так заявитель своевременно представлял в инспекцию справки по форме 2-НДФЛ.
Следовательно, налоговый орган обладал информацией о неуплаченной (не полностью уплаченной) сумме налога в момент представления сведений о доходах физических лиц за каждый прошедший налоговый период, конкретно - за 2002 - 01 апреля 2003 г., за 2003 - 01 апреля 2004 года, за 2004 - 01 апреля 2005 года.
Колхоз Им. СМ. Кирова часть заработной платы в 2002-2004 годах выдал в натуральной форме, в связи с чем, возможность удержать налог на доходы физических лиц в полном объеме у него отсутствовала. Доказательств обратного налоговый орган в суд не представил. Часть заработной платы, на общую сумму 9527980,00 руб., выплачивалась работникам Заявителя по исполнительным документам судебными приставами-исполнителями. В силу чего законных оснований для удержания и перечисления в бюджет НДФЛ с указанных в исполнительных документах сумм Заявитель не имел.
В этом случае у Заявителя отсутствовала реальная возможность исполнения обязанностей удержанию НДФЛ и перечислению его в бюджет, поскольку Заявитель не производил выплат физическим лицам.
Колхоз им. С.М. Кирова представил в суд расчет суммы задолженности по перечислению НДФЛ за период с 2002-2004г., так согласно указанного расчета №б/н от 11.10.2007г. – Таблица №1-3, п.4.1 остаток неуплаченного налога на доходы физических лиц на 31.12.2004г. составил 1146185 руб.
Судом апелляционной инстанции указанный расчет проверен и признан законным, обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам по делу.
При таких обстоятельствах доначисление Колхозу им. С.М. Кирова 3528978 руб. (4675163 руб. – 1146185 руб.) задолженности по НДФЛ в сумме является необоснованным, в связи с чем, требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.
В части начисления пени по НДФЛ судом апелляционной инстанции установлено следующее.
По акту налоговой проверки от 14.06.2005 г. за неисполнение налоговым агентом своевременно своих обязанностей по уплате налогов в соответствии со ст.75 НК РФ исчислена пеня в сумме 1277631,00 руб., в том числе пеня на сумму задолженности по предыдущим актам (задолженность на 01.01.2002 г.).
Из смысла ст. 78, 87, 113 НК РФ следует, что недоимка по итогам налоговой проверки не подлежит взысканию более чем за три года, предшествующих году проверки, то при отсутствии оснований для взыскания недоимки пеня также не может быть взыскана в силу ст. 75 НК РФ.
В силу статьи 87 НК РФ выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Таким образом, начисление пени на сумму задолженности по предыдущим актам (задолженность на 01.01.2002 г.) является неправомерным.
Согласно п. 3 ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Налоговым органом произведен расчет пени путем процентного отношения по удельному весу фактически полученной заработной платы к начисленной, что не соответствует требованиям действующего законодательства, в частности п.3 ст.75 НК РФ.
Колхоз им. С.М. Кирова представил в суд расчет суммы пени по НДФЛ за весь период просрочки платежа; так, согласно указанному расчету №б/н от 11.10.2007г. – Таблица №4-6, п.4.2 задолженность по пени по НДФЛ за период с 01.01.2002г. по 14.06.2005г. составила 388391 руб.
Судом апелляционной инстанции указанный расчет проверен и признан законным, обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам по делу.
При таких обстоятельствах доначисление Колхозу им. С.М. Кирова пени по НДФЛ в размере 848034 руб. (1236425 руб. – 388391 руб.) является необоснованным, в связи с чем, требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.
В части привлечения Колхоз им. С.М. Кирова к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 935033 руб. за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, судом апелляционной инстанции установлено следующее.
Согласно ст.123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Разъясняя применение ответственности, предусмотренной в статье 123 Кодекса. Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (пункт 44) указал, что данное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.
Таким образом, если в распоряжении налогового агента нет источника для удержания налога, то есть денежных средств, принадлежащих налогоплательщику, что, в частности, имеет место при выдаче работнику, заработной платы в натуральной форме, объективная возможность удержать и перечислить налог отсутствует. Следовательно, при таких обстоятельствах на налогового агента не может быть возложена ответственность, установленная в статье 123 Кодекса.
Колхоз им. С.М. Кирова представил в суд расчет суммы штрафа по НДФЛ по ст.123 НК РФ за неполное перечисление налога на доходы физических лиц, так согласно указанного расчета №б/н от 11.10.2007г. – п.4.3, сумма штрафа по ст.123 НК РФ по НДФЛ составляет 229237 руб. (1146185*20%).
Судом апелляционной инстанции указанный расчет проверен и признан законным, обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам по делу.
При таких обстоятельствах доначисление Колхозу им. С.М. Кирова штрафа по ст.123 НК РФ по НДФЛ в размере 705796 руб. (935033 руб. – 229237 руб.) является необоснованным, в связи с чем, требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.
Доводы ИФНС России по Кореновскому району, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, пояснениях и дополнениях, судом апелляционной инстанции оценены и не принимаются как не обоснованные, документально не подтвержденные, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам по делу и действующему законодательству.
Апелляционная инстанция пришла к выводу, что суд первой инстанции неправильно оценил доказательства по НДФЛ, в связи с чем, не правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований Колхоз им. С.М. Кирова о признании недействительным решения ИФНС России по Кореновскому району №08-14-2393дсп от 06.07.2005г. в части штрафа по ст.123 НК РФ в сумме 705796 руб., пени в сумме 848034 руб., неуплаченного налога на доходы физических лиц в сумме 3528978 руб.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба подлежит удовлетворению в части, а решение суда первой инстанции изменению.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 23.05.2007г. по делу №А-32-41284/2005-19/1210-2007-25/1 - изменить.
Признать решение ИФНС России по Кореновскому району, г. Кореновск №08-14-2393дсп от 06.07.2005г. недействительным в части: доначисления НДФЛ в размере 3528978 руб., пени – 848034 руб., штрафа – 705796 руб.
В остальной части заявленных требований отказать.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции.
Председательствующий Ю.Б. Капункин
