Постановление АС Камчатского края от 01.12.2023 № А24-1588/2023

Пятый арбитражный апелляционный суд

ул. Светланская, 115, г. Владивосток, 690001

http://5aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено декабря 2023 года .

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания К.А. Щёлкиным,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Базальт»,

апелляционное производство № 05АП-6027/2023

на решение от 13.09.2023

судьи А.А. Копыловой

по делу № А24-1588/2023 Арбитражного суда Камчатского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Базальт» (ИНН 4101147293, ОГРН 1114101005534)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (ИНН 4101035896, ОГРН 1044100662946)

третье лицо: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (ИНН 2721120717, ОГРН 1042700165298)

о признании недействительными решений от 25.11.2022 № 7686, от 12.12.2022 № 8012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от ООО «Базальт»: представитель И.Е. Кольцова (в режиме видеоконференц-связи), по доверенности от 30.05.2022, сроком действия по 31.12.2023, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 51367), паспорт;     

от УФНС по Камчатскому краю: представитель Л.И. Будасова (в режиме видеоконференц-связи), по доверенности от 22.12.2022, сроком действия по 31.12.2023, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 147611), паспорт;     

от МИ ФНС по ДФО: представитель Д.К. Бабенко, по доверенности от 07.11.2023, сроком действия на один год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 06-1596), свидетельство о заключении брака, паспорт.     

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Базальт» (далее – заявитель, общество, ООО «Базальт») обратилось в Арбитражный суд Камчатского края с заявлением о признании недействительными решений Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (далее – налоговый орган, Управление, УФНС по Камчатскому краю) от 25.11.2022 № 7686 и от 12.12.2022 № 8012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. 

Определением суда от 06.06.2023 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрегиональная инспекция федеральной налоговой службы по Дальневосточному округу (далее – МИФНС по Дальневосточному округу).

Решением суда от 13.09.2023 в удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ООО «Базальт» обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, по тексту которой просит решение суда отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель со ссылкой на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-0 указывает, что конечным продуктом разработки участка недр «Пионерский-4» и первым полезным ископаемым, отвечающим требованиям национального стандарта, является именно строительный камень, который подлежит налогообложению налогом на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ), а не щебень, как ошибочно установлено налоговым органом и поддержано судом первой инстанции.

Отмечает, что в договоре аренды земельных участков от 12.04.2012 № 18, лицензии ПТР № 05038 ТР, формах государственного федерального статистического наблюдения №5-гр, государственном балансе запасов полезных ископаемых по участку недр «Пионерский-4» добываемым полезным ископаемым указан именно строительный камень.

Обращает внимание, что до февраля 2022 года претензий относительно представленных обществом налоговых деклараций по НДПИ со стороны налогового органа в адрес общества не поступало.

Также указывает, что в связи с внесением изменений в подпункт 10 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), согласно которым щебень на законодательном уровне определен в качестве объекта налогообложения, расчет налоговых обязательств общества изменился в сторону уменьшения по сравнению с суммой налога, доначисленной налоговым органом.

Полагает необходимым применение в рассматриваемом случае пункта 7 статьи 3 НК РФ, поскольку все разногласия, возникшие вследствие изменения налоговым органом правового подхода к применению нормы относительно порядка расчета НДПИ, должны быть истолкованы в пользу общества.

УФНС по Камчатскому краю, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному округу по мотивам, изложенным в письменных отзывах на апелляционную жалобу, приобщенных к материалам дела в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность судебного акта.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали свои требования и возражения по доводам, изложенным в апелляционной жалобе и отзывах на нее.

Из материалов дела судом апелляционной инстанции установлено следующее.

26.05.2022 ООО «Базальт» в УФНС по Камчатскому краю по телекоммуникационным каналам связи (далее – ТКС) представлена первичная налоговая декларация по НДПИ за апрель 2022 года, согласно которой исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 1 601 595 рублей.

В ходе камеральной налоговой проверки указанной декларации налоговый орган признал, что общество неверно определило стоимость единицы добытого полезного ископаемого в размере 896, 24 рублей за кубический метр, что привело к неправомерному занижению суммы НДПИ, подлежащей уплате в бюджет.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки Управлением составлен акт налоговой проверки от 09.09.2022 № 8663, в котором зафиксировано, что обществом за апрель 2022 года занижена налогооблагаемая база на 18 666 844, 22 рублей и сумма НДПИ, подлежащая уплате в бюджет, на 1 026 677 рублей.

По итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, акта налоговой проверки, пояснений общества Управлением принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.11.2022 № 7686 в виде штрафа в размере 3 208, 37 рублей, установлена недоимка по НДПИ в размере 1 026 677 рублей и начислены пени в размере 10 594, 45 рублей.

28.06.2022 ООО «Базальт» в УФНС по Камчатскому краю по ТКС представлена первичная налоговая декларация по НДПИ за май 2022 года, согласно которой сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 1 127 648 рублей.

По результатам проведения камеральной налоговой проверки Управлением составлен акт налоговой проверки от 12.10.2022 № 10163, в котором зафиксировано занижение обществом за май 2022 года налогооблагаемой базы на 38 409 401, 99 рубля и суммы НДПИ, подлежащей уплате в бюджет, на 2 112 517 рублей.

По итогам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, акта налоговой проверки, письменных пояснений общества Управлением принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.12.2022 № 8012 в виде штрафа в размере 6 601, 62 рублей, установлена недоимка по НДПИ в размере 2 112 517 рублей и начислены пени в размере 76 104, 88 рублей.

Не согласившись с вынесенными решениями, общество обратилось в МИФНС по Дальневосточному федеральному округу с апелляционными жалобами.

Решением от 10.02.2023 № 07-10/0526@ МИФНС по Дальневосточному федеральному округу оставила апелляционные жалобы общества без удовлетворения.

В последующем решениями Управления от 02.05.2023 № 09 226, № 14-36/09228 отменены решение от 25.11.2022 № 7686 в части доначисления сумм пени в размере 10 594, 45 рубля, решение от 12.12.2022 № 8012 в части доначисления сумм пени в размере 72 024, 40 рубля соответственно.

Не согласившись с решениями УФНС по Камчатскому краю от 25.11.2022 № 7686, от 12.12.2022 № 8012, ООО «Базальт» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Суд первой инстанции, посчитав доказанным факт совершения обществом выявленных налоговых правонарушений, отказал в удовлетворении заявленных требований.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 268, 270 АПК РФ, правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе общества и в отзывах на нее, суд апелляционной инстанции считает решение арбитражного суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 3 статьи 201 АПК РФ предусмотрено, что в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

В соответствии со статьей 334 НК РФ ООО «Базальт», признаваемое пользователем недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, признается плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

 Порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых установлен главой 26 НК РФ.

Объектом налогообложения НДПИ, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 336 НК РФ, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия) (пункт 1 статьи 337 НК РФ).

Подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ в редакции, действующей на момент спорных правоотношений, к видам добытых полезных ископаемых отнесено неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктами 1 и 2 статьи 338 НК РФ предусмотрено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого). Налоговая база определяется, в том числе как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В силу абзаца 8 пункта 2 статьи 340 НК РФ стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Согласно пункту 3 статьи 338 НК РФ количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 339 НК РФ в зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

Пунктом 2 статьи 339 НК РФ установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций  (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства в совокупности со статьей 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 №2395-1 «О недрах» возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О, от 25.06.2019 № 1517-О, от 25.02.2013 №189-О, от 24.12.2013 № 2059-О).

В техническом проекте разработки конкретного месторождения определяется технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

В соответствии с пунктами 8, 9 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации от 10.12.1998 №76, № РД-07-261-98, под добытыми полезными ископаемыми, а также фактически добытыми полезными ископаемыми понимаются, в том числе, твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера (разреза) на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку.

Под первичной обработкой полезных ископаемых, для твердых полезных ископаемых, понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренные проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемые, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно-сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).

Тогда как результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 № 12742/04, от 22.01.2008 № 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 № 309-ЭС21-1456).

Таким образом, полезным ископаемым, стоимость которого подлежит учету для целей определения налоговой базы по НДПИ, является не собственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке.

Судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что в проверяемых налоговых периодах ООО «Базальт» осуществляло добычу строительного камня на основании лицензии от 20.10.2011 ПТР 05038 ТР с целевым назначением и видами работ: геологическое изучение, разведка и добыча вулканогенных пород (строительного камня) на участке недр «Пионерский-4», расположенном в Елизовском муниципальном районе Камчатского края Российской Федерации.

Основным видом деятельности общества является добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев (код по ОКВЭД 08.11).

При этом согласно Разделу В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (далее - ОКВЭД), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, добыча строительного камня включает дробление и измельчение строительного камня. Таким образом, процессы дробления и измельчения строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ, равно как и щебень назван среди продуктов горнодобывающей промышленности.

Исходя из представленного налогоплательщиком проекта производства работ по добыче строительного камня на месторождении «Пионерское» участок «Пионерский-4» Елизовский муниципальный район (далее - проект), целью проведения работ на указанном месторождении является добыча вулканогенных пород (строительного камня) с проведением, в дальнейшем, дробильно-сортировочных   операций   и   получением   необходимого   набора   фракций   для использования при строительных работах. Изучаемые породы должны отвечать по качеству требованиям, предъявляемым ГОСТАми (8267-93 «Щебень из природного камня для строительных работ. Технические условия», 10268-80 «Бетон тяжёлый. Технические требования к заполнителям», 221132-76 «Камень бутовый. Технические условия»).

Указанное также отражено в плане развития горных работ участка недр (карьер) «Пионерский-4» на 2022 год.

Пунктом 3.2 проекта предусмотрены переработка горной массы и получение строительного камня различной фракции на дробильно-сортировочном комплексе, состоящем из двух установок ДСК-250. Добыча горной массы ведется тяжелым бульдозером или экскаватором с применением при необходимости гидромолота для отбойки горной массы от целика и дробления до фракции не более 450 мм.

Из изложенного следует, что технологический процесс на месторождении «Пионерский-4» включает предварительное рыхление, выемочно-погрузочные работы и транспортирование горной массы от месторождения до дробильно-сортировочного комплекса в целях дробления строительного камня на фракции и получения щебня, соответствующего ГОСТ 8267-93.

Согласно пункту 3.1 ГОСТ 8267-93 щебень из горных пород представляет собой неорганический зернистый сыпучий материал с зернами крупностью св. 5 мм, получаемый дроблением горных пород, гравия и валунов, попутно добываемых вскрышных и вмещающих пород или некондиционных отходов горных предприятий по переработке руд (черных, цветных и редких металлов металлургической промышленности) и неметаллических ископаемых других отраслей промышленности и последующим рассевом продуктов дробления.

Исходя из изложенного, спорная продукция (щебень) представляет собой тот же строительный камень, только подвергнутый фракционному измельчению с целью доведения сырья до стандарта качества.

Таким образом, строительный камень - это фракция, из которой налогоплательщик получает щебень, имеющий свой ГОСТ, что предусмотрено проектом и планом развития горных работ участка недр (карьер) «Пионерский-4» на 2022 год.

В случае, когда общество осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены к видам добычных, а не обрабатывающих работ.

Из материалов дела следует, что общество реализовало в апреле 2022 года камень строительный в количестве 38, 316 куб.м. на сумму 34 350 рублей, щебень различных фракций в количестве 12 119, 84 куб.м. на сумму 17 847 325, 72 рублей; в мае 2022 года камень строительный в количестве 19, 916 куб.м. на сумму 21 552, 50 рублей, щебень различных фракций, отсев в количестве 237, 88 куб.м. на сумму 780 061 рубль.

Следовательно, именно щебень является для налогоплательщика добываемым полезным ископаемым для целей обложения НДПИ, исчисление НДПИ в отношении полезного ископаемого – камень строительный необоснованно произведено налогоплательщиком в отношении всего объема добытого полезного ископаемого с применением цены реализации только камня строительного.

Доводы общества о несогласии с указанным выводом, заявленные со ссылкой на  Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-0, отклоняются судебной коллегией.

Как отметил Конституционный Суд Российской федерации в Определении от 11.03.2021 №375-0, для корректного определения объекта обложения НДПИ правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, то есть извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки).

Таким образом, исходя из изложенного, налоговый орган в каждом конкретном случае, на основании технической документации налогоплательщика определяет подлежит ли налогообложению та или иная продукция.

На основании представленного обществом проекта налоговым органом определено, что непосредственной целью проведения работ на месторождении «Пионерское-4» является добыча строительного камня, в том числе для проведения в дальнейшем дробильно-сортировочных работ и получения необходимого набора фракций (щебень по ГОСТу 8267-93).

Указанное соответствует тому, что добыча строительного камня и дробление его до состояния щебня является полным технологическим циклом по добыче полезного ископаемого, что соответствует пункту 7 статьи 339 НК РФ.

Тот факт, что в договоре аренды земельных участков от 12.04.2012 № 18, лицензии ПТР № 05038 ТР, формах государственного федерального статистического наблюдения №5-гр, государственном балансе запасов полезных ископаемых по участку недр «Пионерский-4» добываемым полезным ископаемым указан строительный камень, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, не имеет существенного значения с точки зрения определения налоговых обязательств общества, поскольку содержание понятия «полезного ископаемого» определяется законодателем в разных сферах неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

Довод о том, что на протяжении длительного периода общество указывало в декларациях в качестве полезного ископаемого строительный камень и налоговый орган без претензий принимал такие декларации, также не принимается во внимание апелляционным судом, поскольку нормы НК РФ не ограничивают право налогового органа на выявление в ходе камеральной (выездной) налоговой проверки обстоятельств, связанных с нарушением порядка исчисления налога, даже в том случае, когда предыдущие проверки такого нарушения не установили. Иное означало бы, что в случае необнаружения налоговым органом нарушения законодательства о налогах и сборах в любом из предыдущих периодов, данное обстоятельство делало бы невозможным  привлечение налогоплательщика к ответственности во всех последующих периодах по впервые обнаруженным нарушениям. Соответственно, отсутствие претензий у проверяющих к налогоплательщику за предыдущие налоговые периоды не может расцениваться, как нарушение налоговым органом принципа защиты правомерных ожиданий налогоплательщика.

Ссылка налогоплательщика на то, что в связи с внесением изменений в подпункт 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ, согласно которым щебень на законодательном уровне определен в качестве объекта налогообложения, расчет налоговых обязательств общества изменился в сторону уменьшения по сравнению с суммой налога, исчисленной Управлением, подлежит отклонению ввиду следующего.

В силу пункта 4 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Действительно, начиная с 01.09.2022 с целью недопущения существенного увеличения налоговой нагрузки на организации, осуществляющие добычу строительного камня разного фракционного состава (щебня) в новой редакции действует подпункт 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ (введен Федеральным законом от 14.07.2022 № 323-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации»), согласно которому добытым полезным ископаемым в целях расчета НДПИ признается камень строительный (за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня), а также щебень, налогообложение которого в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 342 НК РФ производится по налоговой ставке 5,5 процентов.

Однако положениями Федерального закона от 14.07.2022 № 323-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» не предусмотрена возможность применения понижающего коэффициента к предыдущим налоговым периодам, в связи с чем указанный довод подлежит отклонению как основанный на неверном толковании норм налогового законодательства.

Позиция ООО «Базальт» о необходимости применения пункта 7 статьи 3 НК РФ и толкования разногласий, возникших вследствие изменения налоговым органом правового подхода к применению нормы относительно порядка расчета НДПИ, в пользу общества, признается коллегией несостоятельной.

Из указанного положения НК РФ следует, что в пользу налогоплательщика толкуются неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах.

Между тем таких неустранимых сомнений, противоречий и неясностей норм законодательства о налогах и сборах в части порядка исчисления и уплаты НДПИ коллегия не усматривает, тогда как различие правовой позиции налогоплательщика и налогового органа в части применения данных норм не является основанием для применения в рассматриваемом случае положений пункта 7 статьи 3 НК РФ и толкования спорных норм в пользу налогоплательщика.

Имеющиеся в материалах дела доказательства апелляционный суд находит допустимыми, относимыми, достоверными и достаточными для признания общества нарушившим налоговое законодательство.

При указанных обстоятельствах, судебная коллегия признает обоснованным вывод суда первой инстанции о правомерности доначисления обществу НДПИ за апрель и май 2022 года.

Произведенный налоговым органом расчет НДПИ, согласно которому недоимка по налогу составила 1 026 677 рублей за апрель 2022 года и 2 112 517 рублей за май 2022 года, арбитражным судом проверен, признан обоснованным и арифметически правильным, с чем соглашается и апелляционная коллегия.

Довод общества о двойном налогообложении, поскольку им самостоятельно был исчислен НДПИ с объекта налогообложения - строительный камень, а инспекцией повторно был исчислен налог с объекта - щебень, коллегией отклоняется как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела, так как инспекцией учтена сумма налога, самостоятельно исчисленная налогоплательщиком, и к уплате доначислена только разница.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.

В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность. При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьям Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности и зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Из оспариваемых решений следует, что заявленные обществом смягчающие обстоятельства оценены налоговым органом, в связи с чем, размер штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ снижен в 64 раза, что соответствует характеру правонарушений, не несет карательной функции, является адекватной мерой наказания за совершенные правонарушения и отвечает требованиям справедливости, не противоречит конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам.

В соответствии с пунктом 4 статьи 75 НК РФ пеня за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога определяется в процентах от неуплаченной суммы налога

При проверке расчета пени судом первой инстанции были учтены принятые УФНС по Камчатскому краю решения от 02.05.2023 № 14-36/09226 и № 14-36/09228, которыми внесены изменения в принятые им решения от 25.11.2022 № 7686 и от 12.12.2022 №8012 в части исключения из периода начисления пени период действия моратория.

Так, согласно статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 №127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Закон о банкротстве) для обеспечения стабильности экономики в исключительных случаях (при чрезвычайных ситуациях природного и техногенного характера, существенном изменении курса рубля и подобных обстоятельствах) Правительство Российской Федерации вправе ввести мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, на срок, устанавливаемый Правительством Российской Федерации.

Целью введения моратория, предусмотренного статьей 9.1 Закона о банкротстве, является обеспечение стабильности экономики путем оказания поддержки отдельным хозяйствующим субъектам. Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 9.1 Закона о банкротстве правила о моратории не применяются к лицам, в отношении которых на день введения моратория возбуждено дело о банкротстве.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 №497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами» (далее - Постановление Правительства №497) с 01.04.2022 на территории Российской Федерации сроком на 6 месяцев введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей (за исключением лиц, указанных в пункте 2 данного постановления).

На основании пункта 7 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 №44 «О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 №127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее - Постановление Пленума №44) в период действия моратория проценты за пользование чужими денежными средствами (статья 395 ГК РФ), неустойка (статья 330 ГК РФ), пени за просрочку уплаты налога или сбора (статья 75 Налогового кодекса Российской Федерации), а также иные финансовые санкции не начисляются на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1, абзац 10 пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

Из анализа вышеприведенных правовых норм и разъяснений Пленума Верховного Суда Российской Федерации следует, что в период действия моратория (с 01.04.2022 по 30.09.2022 включительно) на требования, возникшие до введения моратория, финансовые санкции (в том числе пени по обязательным платежам) не начисляются.

Таким образом, УФНС по Камчатскому краю пришло к выводу об отсутствии в настоящем случае оснований для начисления в отношении общества пени за неуплату НДПИ в период действия указанного моратория.

С учетом изложенного решениями от 02.05.2023 № 14-36/09226, № 14-36/09228 УФНС по Камчатскому краю внесло изменения в принятые решения от 25.11.2022 №7686 и от 12.12.2022 № 8012 в части периода начисления пени, исключив из него указанный период введения моратория, тем самым уменьшив сумму начисленной пени на 72 024, 40 рублей и 10 594, 45 рублей соответственно.

Принятие указанных решений, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, не приводит к изменению существа оспариваемых решений, влечет улучшение положения налогоплательщика, то есть прав общества не нарушает, и согласуется с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в пункте 44 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части 1 Налогового кодекса Российской Федерации».

Существенных нарушений процедуры проведения налоговой проверки и рассмотрения материалов по ее результатам, влекущих безусловную отмену оспариваемых ненормативных правовых актов, и иных нарушений, судом первой инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно в порядке части 3 статьи 201 АПК РФ отказал в удовлетворении требований заявителя о признании недействительными решений УФНС по Камчатскому краю от 25.11.2022 № 7686 и от 12.12.2022 № 8012.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, сводящиеся к иной, чем у арбитражного суда, неверной трактовке законодательства, не могут служить основаниями для отмены судебного акта, так как не свидетельствуют о нарушении арбитражным судом первой инстанции норм права. Кроме того, данные доводы не опровергают выводы суда первой инстанции, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены судебного акта.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы коллегия на основании статьи 110 АПК РФ относит на заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанной с ее подачей, в размере 1 500 рублей.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Камчатского края от 13.09.2023 по делу №А24-1588/2023  оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Камчатского края в течение двух месяцев.