АРБИТРАЖНЫЙ СУД
ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА
Пушкина ул., д. 45, г. Хабаровск, 680000, официальный сайт: www.fasdvo.arbitr.ru
г. Хабаровск
15 ноября 2023 года № Ф03-4549/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 08 ноября 2023 года.
Полный текст постановления изготовлен 15 ноября 2023 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
председательствующего судьи Черняк Л.М.
судей Никитиной Т.Н., Филимоновой Е.П.
при участии:
от общества с ограниченной ответственностью «Базальт»: Кольцова И.Е., представитель по доверенности б/н от 13.05.2022; Суббота О.А., представитель по доверенности от 05.04.2022 № 10;
от Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю: Трусова Л.В., представитель по доверенности от 30.12.2022 № 24-33/32925; Ефремова В.В., специалист по доверенности от 17.01.2023 № 24-35/01159;
от Межрегиональной инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу: Бабенко Д.К., представитель по доверенности от 14.11.2022 № 05-16/3904;
рассмотрев в проведенном с использованием системы веб-конференции судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Базальт»
на решение от 15.05.2023, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2023
по делу № А24-6699/2022 Арбитражного суда Камчатского края
по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Базальт» (ОГРН 1114101005534, ИНН 4101147293, адрес: пр-д. Излучина, д. 4, оф. 10, г. Елизово, м.р-н Елизовский, Камчатский край, 684007)
к Управлению Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (ОГРН 1044100662946, ИНН 4101035896, адрес: просп. Рыбаков, д. 13А, г. Петропавловск-Камчатский, Камчатский край, 683980)
третье лицо: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (ОГРН 1042700165298, ИНН 2721120717, адрес: просп. Океанский, д. 70А, г. Владивосток, Приморский край, 690002)
о признании недействительными решений
установил: общество с ограниченной ответственностью «Базальт» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Базальт») обратилось в Арбитражный суд Камчатского края с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю (далее – налоговый орган, управление, УФНС России по Камчатскому краю) от 22.08.2022 № 5264 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу (далее – МИФНС России по Дальневосточному федеральному округу).
Определением суда от 08.02.2023 дело № А24-6699/2022 объединено с делом № А24-6865/2022 по заявлению ООО «Базальт» об оспаривании решения Управления Федеральной налоговой службы по Камчатскому краю от 26.09.2022 № 6154 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в одно производство, делу присвоен единый номер № А24-6699/2022.
Решением суда от 15.05.2023, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Дальневосточного округа с кассационной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование доводов заявитель ссылается на нарушение судами норм материального и процессуального права. Утверждает, что в материалы дела представлены доказательства, подтверждающие оформление разрешительной и иной документации на добычу полезного ископаемого – строительного камня, являющегося конечным продуктом разработки участка недр «Пионерский-4» и первым полезным ископаемым, отвечающим требованиям национального стандарта, и который подлежит налогообложению налогом на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ), а не щебень. Считает, что действия налогового органа по неправомерному доначислению НДПИ привели к ухудшению положения налогоплательщика в проверяемых периодах за счет значительного увеличения налоговых обязательств по сравнению с предшествующими и последующими налоговыми периодами. По мнению общества расчет НДПИ в отношении строительного камня с применением цены реализации щебня при отсутствии подтверждения объема его добычи в спорном налоговом периоде привело к двойному налогообложению.
Налоговые органы в отзывах на кассационную жалобу и дополнениях к отзывам против доводов общества возражают, просят принятые по делу судебные акты оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.
В судебном заседании, проведенном с использованием систем веб-конференции, представители налоговых органов и общества поддержали свои позиции, дав суду соответствующие пояснения.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, а также отзывов на нее, дополнений, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального права и соблюдение норм процессуального права, суд кассационной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для ее удовлетворения.
Как установлено судами и следует из материалов дела, 15.03.2022 обществом в управление представлена первичная налоговая декларация по НДПИ за февраль 2022 года с исчисленной суммой налога к уплате в размере 1 014 653 руб.
В ходе камеральной налоговой проверки за февраль установлено неверное определение обществом стоимости за единицу добытого полезного ископаемого в размере 875 руб. за кубический метр, что привело к неправомерному занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
По результатам проведения проверки управлением составлен акт налоговой проверки от 29.06.2022 № 5216, в котором зафиксировано нарушение положений пунктов 1, 2 статьи 337, пункта 7 статьи 339 и пунктов 1, 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), а именно обществом за февраль 2022 года занижена налогооблагаемая база на сумму 4 509 592,6 руб. и сумма НДПИ в размере 248 028 руб.
По итогам рассмотрения материалов проверки, акта налоговой проверки, письменных пояснений общества управлением принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.08.2022 № 5264 в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 22 556, 55 руб., доначислен НДПИ в размере 248 028 руб., исчислены пени в размере 14 565,83 руб.
15.04.2022 налогоплательщиком в управление представлена первичная налоговая декларация по НДПИ за март 2022 года с исчисленной суммой налога к уплате в размере 1 142 242 руб.
По результатам проведения камеральной налоговой проверки управлением составлен акт налоговой проверки от 29.07.2022 № 6633, в котором зафиксировано нарушение положений пунктов 1, 2 статьи 337, пункта 7 статьи 339 и пунктов 1, 3 статьи 340 НК РФ, а именно обществом за марта 2022 года занижена налогооблагаемая база на сумму 24 084 727, 25 руб. и сумма НДПИ в размере 1 324 660 руб.
По итогам рассмотрения материалов проверки, акта налоговой проверки, письменных пояснений общества управлением принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.09.2022 № 6154 в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 4 139, 56 руб., доначислен НДПИ в размере 1 324 660 руб. и исчислены пени в размере 18 871, 49 руб.
Основанием для доначисления указанных сумм послужили выводы налогового органа о занижении обществом налоговой базы по НДПИ по причине неправильного определения вида и стоимости единицы добываемого полезного ископаемого (налогоплательщиком в качестве полезного ископаемого для целей налогообложения определен строительный камень, тогда как по мнению управления полезным ископаемым является щебень, полученный в результате дальнейшей обработки строительного камня).
Не согласившись с вынесенными решениями общество обратилось в МИФНС России по Дальневосточному федеральному округу с апелляционными жалобами.
Решением МИФНС России по Дальневосточному федеральному округу от 07.11.2022 № 07-10/3772@ апелляционная жалоба на решение управления от 22.08.2022 № 5264 удовлетворена в части уменьшения штрафных санкций в сумме 11 278,27 руб.
Решением МИФНС России по Дальневосточному федеральному округу от 14.11.2022 № 07-10/3909@ апелляционная жалоба на решение управления от 26.09.2022 № 6154 оставлена без удовлетворения.
Решением УФНС России по Камчатскому краю от 02.05.2023 № 14-36/09224 решение от 26.09.2022 № 6154 отменено в части доначисления сумм пени в размере 18 871, 49 руб.
Решением УФНС России по Камчатскому краю от 02.05.2023 № 14-36/09298 решение от 22.08.2022 № 5264 отменено в части доначисления сумм пени в размере 13 573, 73 руб.
Не согласившись с решениями управления с учетом решений МИФНС России по Дальневосточному федеральному округу и УФНС России по Камчатскому краю общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований суды исходили из того, что видом полезного ископаемого, подлежащего налогообложению НДПИ, является щебень - тот же строительный камень, только подвергнутый фракционному измельчению с целью доведения сырья до стандарта качества.
Суд округа соглашается с выводами судов обеих инстанций с учетом следующего.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно статье 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (пункт 1) как стоимость добытых полезных ископаемых (пункт 2), оценка которой производится в порядке и одним из способов, предусмотренных пунктом 1 статьи 340 НК РФ: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций (подпункт 1), исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (подпункт 2), исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (подпункт 3).
Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ в целях настоящей главы указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. Под полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации.
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Одним из видов добытого полезного ископаемого является неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии, в том числе камень строительный (подпункт 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ).
В силу статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (пункт 1). Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых (пункт 2). При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (пункт 7).
По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах», возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О).
В техническом проекте разработки конкретного месторождения определяется технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества.
При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.
Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 № 12742/04, от 22.01.2008 № 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 № 309-ЭС21-1456).
Таким образом полезным ископаемым, стоимость которого подлежит учету для целей определения налоговой базы по НДПИ, является не собственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе,), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке.
При этом технологические операции по получению такой продукции должны быть включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относиться к операциям горнодобычи, а не переработки.
Судами установлено, что в спорных периодах налогоплательщик добывал камень строительный, который в результате технологических операций доводился до соответствующего стандарта качества – ГОСТ 8267-93 «Щебень из природного камня для строительных работ. Технические условия», ГОСТ 10268-80 «Бетон тяжелый. Технические требования к заполнителям», ГОСТ 221132-76 «Камень бутовый. Технические условия», что соответствует плану развития горных работ участка недр (карьер) «Пионерский-4» на 2022 год, проекту производства работ по добыче строительного камня на месторождении «Пионерское» участок «Пионерский-4» Елизовский муниципальный район (далее – проект), целью проведения работ которого является добыча вулканогенных пород (строительного камня) с проведением в дальнейшем дробильно-сортировочных операций и получением необходимого набора фракций для использования при строительных работах.
Учетной политикой ООО «Базальт» определено, что добытым полезным ископаемым является камень строительный.
В проверяемом периоде налогоплательщик, определяя налоговую обязанность по НДПИ, исходил из того, что добытым полезным ископаемым, первым по своему качеству, является строительный камень и применил при расчете налогооблагаемой базы цену реализации строительного камня без учета цены реализации щебня.
Однако при определении объекта налогообложения суды пришли к обоснованному выводу о реализации обществом строительного камня (щебня) разных фракций, из которого налогоплательщик получает щебень отсев, имеющий свой ГОСТ, что предусмотрено проектом и планом развития горных работ участка недр (карьер) «Пионерский-4» на 2022 год, строительный камень, подвергнутый фракционному измельчению с целью доведения сырья до стандарта качества, получен обществом в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены к видам добычных, а не обрабатывающих работ, верно применив положения «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, раздела В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (далее – ОКВЭД), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, писем Минфина России от 14.08.2007 № 03-06-05-01/36 и от 10.11.2017 № 03-12-11/1/74333.
В этой связи доводы налогоплательщика со ссылкой на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О о том, что щебень не является конечным продуктом переработки и не изменяет своих характеристик в процессе измельчения, противоречат материалам дела.
Из анализа представленных в материалы дела доказательств, а именно выписки расчетного счета налогоплательщика за спорный период, требований о представлении документов (информации), направленных налоговым органом в адрес организаций, которым реализовывался щебень в проверяемом периоде, счетов-фактур, представленных ООО «Камчатнеруд», судами установлено занижение стоимости единицы добытого полезного ископаемого, рассчитанной налогоплательщиком без учета реализации щебня.
Объем добытого строительного камня заявителем не оспаривался, контррасчет не представлялся.
Судами отмечено, что исчисление НДПИ в отношении полезного ископаемого – камень строительный произведено налогоплательщиком в отношении всего объема добытого полезного ископаемого с применением цены реализации только камня строительного.
При этом налоговым органом НДПИ исчислен исходя из объема каждого из добытого и стоимости реализованного полезного ископаемого, произведен перерасчет налоговой базы с учетом действительной стоимости единицы полезного ископаемого и доначислена соответствующая сумма НДПИ.
На основании вышеизложенного суды сделали верный вывод, что при наличии реализации строительного камня и щебня, оценка стоимости полезных ископаемых для исчисления сумм НДПИ определяется в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации полезного ископаемого (камень и щебень).
Таким образом вопреки доводам налогоплательщика расчет налога произведен управлением в соответствии с положениями главы 26 НК РФ, а также с учетом полученных документов в ходе проверки.
Ссылка налогоплательщика на Федеральный закон от 14.07.2022 № 323-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации», которым внесены изменения в подпункт 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ, в связи с чем расчет обязательства изменился в сторону уменьшения по сравнению с суммой налога исчисленной управлением, подлежит отклонению ввиду следующего.
В силу пункта 4 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Начиная с 01.09.2022 с целью недопущения существенного увеличения налоговой нагрузки на организации, осуществляющие добычу строительного камня разного фракционного состава (щебня) в новой редакции действует подпункт 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ, согласно которому добытым полезным ископаемым в целях расчета НДПИ признается камень строительный (за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня), а также щебень, налогообложение которого в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 342 НК РФ производится по налоговой ставке 5,5 процентов.
Однако положениями Федерального закона от 14.07.2022 № 323-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» не предусмотрена возможность применения понижающего коэффициента к предыдущим налоговым периодам, в связи с чем указанный довод подлежит отклонению как основанный на неверном толковании норм налогового законодательства.
Утверждение заявителя об отсутствии у налогового органа на протяжении длительного периода времени претензий к налогоплательщику относительно отражения им в налоговых декларациях в качестве полезного ископаемого «строительный камень», является необоснованным.
Невыявление налогового правонарушения в предыдущих налоговых периодах не лишает налоговый орган права на выявление его в последующих периодах. Налоговый кодекс Российской Федерации не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе проверок обстоятельств, связанных с нарушениями при исчислении налога, даже если предыдущие проверки (камеральные или выездные) такого нарушения не установили. Выводы по результатам предыдущих налоговых проверок не являются обстоятельством, позволяющим сделать вывод о правомерности поведения налогоплательщика.
На основании изложенного суды обоснованно признали решения управления от 22.08.2022 № 5264 и от 26.09.2022 № 6154 с учетом решений МИФНС России по Дальневосточному федеральному округу и УФНС России по Камчатскому краю соответствующим НК РФ, а заявителю в удовлетворении требований отказали.
Обстоятельства, имеющие значение для разрешения данного спора, установлены судами обеих инстанций на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм права.
Подлежат отклонению доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе, которые являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права, по существу направлены на переоценку имеющихся в материалах дела доказательств и сделанных на их основании выводов судов о фактических обстоятельствах, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции в соответствии с положениями статьи 286 АПК РФ.
Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену обжалуемых судебных актов, в том числе в соответствии с частью 4 статьи 288 АПК РФ, судом кассационной инстанции не установлено.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.
Излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату плательщику из федерального бюджета в соответствии со статьей 104 АПК РФ, подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.
Руководствуясь статьями 104, 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа
ПОСТАНОВИЛ:
решение от 15.05.2023, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2023 по делу № А24-6699/2022 Арбитражного суда Камчатского края оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Базальт» из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 25.08.2023 № 7.
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий судья Л.М. Черняк
Судьи Т.Н. Никитина
Е.П. Филимонова
