Постановление АС Архангельской области от 30.06.2022 № А05-2928/2021

Резолютивная часть постановления объявлена июня 2022 года .

В полном объёме постановление изготовлено июля 2022 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Алимовой Е.А., судей Болдыревой Е.Н. и Докшиной А.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Михайловой Р.А.,

при участии от акционерного общества «Агрофирма «Вельская»                   ФИО1 по доверенности от 11.04.2022, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу ФИО2 по доверенности от 16.12.2021                               № 03-21/08226, ФИО3 по доверенности от 21.06.2022                               № 058-25/03455@, от Министерства имущественных отношений Архангельской области ФИО4 по доверенности от 19.01.2022 № 312-03-07/141,                         от  Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу ФИО5 по доверенности от 01.02.2022              № 10-08/01288, от ФИО6 Самченко И.С. по доверенности от 04.06.2021 № 35АА1660750,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционные жалобы акционерного общества «Агрофирма «Вельская», Министерства имущественных отношений Архангельской области, Шашлакова Николая Владимировича на решение Арбитражного суда Архангельской области от 13 декабря 2021 года по делу № А05-2928/2021 ,

у с т а н о в и л:

акционерное общество «Агрофирма «Вельская» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 165150, <...>; далее – АО «Агрофирма «Вельская», общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 165150, <...>; далее – инспекция) о признании недействительным решения от 24.11.2020 № 08-25/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 37 438 202 руб.; налога на прибыль организаций – 23 628 919 руб.; налога на имущество организаций –                                    4 617 839 руб.; пеней по НДС – 15 499 429 руб. 35 коп.; пеней по налогу на прибыль организаций – 10 304 662 руб. 21 коп.; пеней по налогу на имущество организаций – 1 673 927 руб. 74 коп.; привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3                      статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), за неполную уплату сумм налогов в виде штрафа:  по НДС в размере 97 980 руб.; по налогу на прибыль организаций в бюджет субъекта  – 405 913 руб.; по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет – 48 990 руб.; по налогу на имущество организаций – 146 967 руб.; привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ за непредставление документов в размере 150 руб.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Министерство имущественных отношений Архангельской области (ОГРН <***>,                    ИНН <***>; адрес: 163004, <...>; далее – министерство), ФИО6 (место жительства: 165150, Архангельская область, Вельский район, город Вельск), Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 163000, <...>; далее – управление).

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 13 декабря  2021 года по делу № А05-2928/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

АО «Агрофирма «Вельская», министерство, ФИО6 с решением суда не согласились и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят суд апелляционной инстанции его отменить.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы общество ссылается на то, что суд пришел к неверным выводам по вопросам взаимозависимости общества и спорных контрагентов, что сумма выручки по обществу с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Леко» завышена, поскольку данное общество осуществляло рубку леса на иных земельных участках, а не только в отношении земельного участка с кадастровым номером 29:01:000000:118, ранее находящегося на праве аренды у общества. Считает, что инспекцией необоснованно не приняты вычеты, предъявленные поставщикам (подрядчикам) ООО «Леко» и ООО «Агролесторг», часть дохода которых присоединена к доходу общества, при этом НДС по контрагенту                            ООО «Леко», применяющему упрощенную систему налогообложения (далее – УСН), не включен в расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций. Указывает на наличие двойного налогообложения; полагает, что не все расходы ООО «Леко» и  ООО «Агролесторг» учтены при определении налогооблагаемой базы при доначислении налога на прибыль организаций; что пропорция определена инспекцией неверно, что в 2016 году общество не утратило право на применение ЕСХН. Полагает необоснованными выводы суда по эпизоду доначисления налога на имущество организаций и по привлечению к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ.

ФИО6 в обоснование жалобы и дополнений к ней ссылается на необоснованность выводов инспекции по взаимоотношениям общества со спорными контрагентами, выводом о том, что деятельность на арендованных земельных участках осуществлялась с использованием искусственно введенных в схему, взаимозависимых и подконтрольных руководителю ФИО6 организаций, поскольку опровергаются материалами проверки, не приведено ни одно из оснований, предусмотренных статьями 20 и 105.1 НК РФ.  Не согласился с выводом о формальном характере предпринимательской деятельности  спорных организаций и о том, что они являются лишним звеном. Ссылается на отсутствие в материалах проверки доказательств перехода права собственности на спорную древесину к обществу, на необоснованное вменение обществу выручки от реализации  ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», наличие двойного налогообложения, необоснованное включение в налогооблагаемую базу по налогу на имущество «Пожарного водоема» и объектов неинвентарного характера.                                

Министерство в жалобе и дополнениях к ней не согласилась с применением судом части 2 статьи 69 АПК РФ, поскольку министерство при рассмотрении дела № А05-11630/2016 не участвовало, основание для привлечения к ответственности иное. Считает, что суд не обосновал, каким образом взаимозависимость повлияла на условия и результат сделок, указало, что  ООО «Леко» и ООО «Агролесторг» производили незаконные рубки и изготавливали пиломатериалы за счет собственных средств, получали выручку на свои счета, неосновательно обогатились за счет Российской Федерации, что лесные насаждения, древесина и лесоматериалы никогда не являлись собственностью общества, ему не передавались, поэтому доход не может быть вменен обществу в силу статей 1102, 1107 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), общество не имеет прав на получение дохода. Указывает, что инспекция не привела доказательств того, что АО «Агрофирма «Вельская» понесло расходы в связи с заготовкой леса на спорных земельных участках, экономической выгоды от сделок с вырубленной древесиной не имело. Отражает, что судом не оценены доводы министерства, изложенные в отзывах, возражениях на отзыв управления, дополнительных пояснениях. Считает необоснованной ссылку инспекции и суда на письма Минфина России от 07.04.2017 № 03-11-11/20889, от 28.11.2014 № 03-11-06/1/60868, поскольку не учтены доводы министерства в представленном отзыве и позиция президиума Верховного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 09.02.2010 № 10864/09. Ссылается на неверную оценку судом изложенных инспекцией доказательств по эпизодам взаимоотношений по договорам аренды земельных участков, по переквалификации инспекцией заключенных сделок, недоказанность заготовки леса на спорных земельных участках.

В судебном заседании представители АО «Агрофирма «Вельская», министерства, ФИО6 поддержали доводы, изложенные в своих апелляционных жалобах и дополнениях у ним.

Инспекция в отзывах на апелляционные жалобы АО «Агрофирма «Вельская», министерства, ФИО6 и ее представители в судебном заседании с доводами жалоб не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционные жалобы АО «Агрофирма «Вельская», министерства, ФИО6 – без удовлетворения.

Управление в отзывах на апелляционные жалобы ФИО6 и министерства и его представитель в судебном заседании с доводами жалоб не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Определением председателя четвертого судебного состава Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 мая 2022 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи Селивановой Ю.В. на судью Мурахину Н.В.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

Определением председателя четвертого судебного состава Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24 июня 2022 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи Мурахиной Н.В. на судью Болдыреву Е.Н.

Согласно части 5 статьи 18 АПК РФ в связи с заменой судьи судебное разбирательство произведено с самого начала.

Заслушав объяснения представителей общества, инспекции, министерства, управления, ФИО6,  исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, изучив довод жалоб, суд апелляционной инстанции находит апелляционную жалобу общества подлежащей частичному удовлетворению.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) обществом всех налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам указанной проверки инспекция составила акт налоговой проверки от 15.10.2019 № 08-25/5  и приняла решение от 24.11.2020 № 08-25/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 02.03.2021 № 07-10/1/02946 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что обществом использовалась схема получения необоснованной налоговой выгоды путем искусственного включения в цепочку хозяйственных связей и создания фиктивного документооборота с формально обособленными, но фактически подконтрольными ему организациями: ООО «Доковая компания», ООО «Леко», ООО «Агролесторг», на которые переложены обязанности по уплате налогов с дохода, полученного от продажи лесопродукции, заготовленной на землях сельскохозяйственного назначения, находящихся в аренде, а также занижена выручка от реализации товаров (работ, услуг) при определении налоговой базы по НДС.

Согласно оспариваемому решению обществом в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, пункта 1 статьи 146 НК РФ, пункта 2 статьи 153 НК РФ, статьи 249 НК РФ не исчислен к уплате в бюджет НДС и налог на прибыль организаций за 2015-2017 годы вследствие неотражения выручки от деятельности по заготовке и реализации древесины от имени организаций                    ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» на территории арендованных заявителем земельных участков.

Кроме того, обществу начислен налог на прибыль организаций, налог на имущество в связи с неправомерным применением льготной налоговой ставки (0 процентов), предусмотренной пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ, и статьей 2 закона Архангельской области от 14.11.2003 № 204-25-ОЗ «О налоге на имущество организаций» (далее – Закон № 204-25-ОЗ) для сельскохозяйственных товаропроизводителей, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции.

Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Апелляционная инстанция считает, что решение суда подлежит отмене в части ввиду следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В свою очередь, на основании статьи 65 названного Кодекса лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со              статьей 166 данного Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам  подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 данного Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 указанного Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с чем в пунктах 5-6 названной статьи установлены требования к ее оформлению, соблюдение которых в согласно                 пункту 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011                       № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В силу пункта 3 той же статьи в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В пунктах 2.1, 2.3 решения инспекции произведено доначисление НДС и налога на прибыль.

Как установлено инспекцией в ходе выездной проверки,                                             в 2015-2017 годах общество арендовало земельные участки, находящиеся в федеральной собственности. Указанные земельные участки отнесены к категории земель сельскохозяйственного назначения. В ходе проверки инспекцией установлено, что на земельных участках, арендованных по договору аренды земельного участка, находящихся в федеральной собственности АО «Агрофирма Вельская» производило заготовку леса, как собственными силами, так и с привлечением подрядчиков в рамках договоров подряда на расчистку земельных участков.

В ходе проверки установлено создание налогоплательщиком незаконной «схемы» деятельности по заготовке и реализации леса от имени организаций ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» на территории арендованных земельных участков, находящихся в федеральной собственности, путем создания фиктивного документооборота с формально-легитимными (подконтрольными, взаимозависимыми) организациями-арендаторами (субарендаторами) и подрядчиками (ООО «Леко», ООО «Агролесторг», ООО «Доковая компания», ООО «Промснаб»), фиктивными посредниками и заготовителями, при наличии иных, установленных проверкой, фактических исполнителей работ по заготовке леса.

Согласно обстоятельствам дела, АО «Агрофирма «Вельская» в 2015-2017 году получены в аренду земельные участки (категория земель – для сельскохозяйственного производства, разрешенное использование – для ведения подсобного сельского хозяйства) с кадастровыми номерами:

1) 29:014:000000:0145 (договор аренды от 08.04.2009 № 34/2, заключенный обществом с Территориальным управлением Росимущества в Архангельской области); согласно пункту 5.2.1 договора аренды земельного участка, арендатор обязуется использовать участок в соответствии с целевым назначением и разрешенным использованием;

2) 29:01:000000:118 (договор аренды земельного участка от 15.01.2015                 № 3938, заключенный обществом с Комитетом по управлению муниципальным имуществом и земельными ресурсами администрации Муниципального образования (МО) «Вельский муниципальный район» Архангельской области (далее – КУМИ); согласно пункту 5.2.2 договора аренды земельного участка арендатор обязуется использовать участок в соответствии с целевым назначением и разрешенным использованием.

При этом общество, осведомленное о произрастании на арендуемых землях сельхозназначения деловой древесины, для формальной легализации реализации древесины, привлекло подконтрольные обществу организации-посредники: ООО «Промснаб» и ООО «Агролесторг», заключив с ними договоры на выполнение работ (услуг) по расчистке земель сельскохозяйственного назначения от лесонасаждений, вывозке, утилизации лесонасаждений (порубочного материала), а в действительности договоры на заготовку древесины:

договоры подряда на выполнение работ (услуг) от 14.07.2014 № ПС-04 и от 01.08.2014 № ПС-05, заключенные  с ООО «Промснаб» в лице генерального директора ФИО7;

договор подряда на выполнение работ (услуг) от 22.01.2015, заключенный с ООО «Агролесторг» в лице генерального директора                        ФИО8

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) весь период исполнения договоров по заготовке лесопродукции, генеральным директором АО «Агрофирма Вельская» был ФИО6 (с 02.09.2014 по 10.12.2019). ФИО7 являлся номинальным руководителем ООО «Промснаб», поскольку при допросе сообщил, что подписывал документы, относящиеся к ООО «Промснаб» в кабинете административного здания ООО «Вельская птицефабрика» по указанию ФИО6 (протоколы допроса свидетеля от 21.07.2015                                   № 08-15/402 и от 13.10.2015 № 08-15/439).

Фактическими производителями работ по заготовке лесопродукции являлись ООО «Экосервис» и ООО «Форком Плюс». ФИО9 - руководитель ООО «Экосервис» в протоколе допроса от 05.04.2019 № 10 сообщил (ответ на вопрос № 5): «Договор на оказание услуг по заготовке древесины между ООО «Экосервис» и ООО «Промснаб» заключен по инициативе ФИО6, который летом 2014 года познакомил меня с ФИО10. Дальнейшее общение по исполнению договоров об оказании услуг по заготовке древесины в 2015-2017 годах происходило с представителем ООО «Промснаб» ФИО11, который свои полномочия никакими документами не подтверждал, был представлен ФИО6, как лицо для дальнейшего общения. При отводе делянок и приемке объемов заготовленной древесины представителем заказчиков - ООО «Эверест»,                               АО «Агрофирма «Вельская» являлся ФИО11».

АО «Агрофирма «Вельская», заключив с ООО «Агролесторг» договор подряда на расчистку земель сельхозназначения, использовало цепочку формальных подрядчиков - ООО «Лесоптторг», ООО «Техмаркет»,                            ООО «Эверест», которые применяют общую систему налогообложения, не осуществляют финансово-хозяйственную деятельность, не обладают необходимыми ресурсами, выступают проблемными контрагентами.

Расходы, подтверждающие ведение хозяйственной деятельности                        ООО «Лесоптторг», ООО «Дизель транс», ООО «Техмаркет», ООО «Эверест», отсутствуют. Расходы по оплате налоговых платежей и страховых взносов по указанным организациям отсутствуют. Движение денежных средств по счетам отсутствует. Руководители организаций отрицают причастность к деятельности фирм, руководителями которых они указаны в соответствии с данными ЕГРЮЛ.

Согласно банковским выпискам по операциям на расчетном счете                        ООО «Лесоптторг» в 2015 году получало денежные средства от                                 ООО «Агролесторг» с назначением платежа «Оплата по договору № 06-15 от 01.02.2015 за услуги заготовки и вывозки древесины» в размере 66 141 тыс. руб., и далее перечисляет денежные средства в адрес ООО «Техмаркет»                        (41 892 тыс. руб.) и ООО «Дизель транс» (22 587 тыс. руб.) за услуги по заготовке. ООО «Техмаркет» перечисляло денежные средства на сумму                            32 294 тыс.руб. ООО «Эверест» с назначением платежа: «Оплата по договору от 01.02.2015  за услуги по заготовке и вывозке древесины».

В дальнейшем денежные средства, полученные от ООО «Техмаркет», ООО «Эверест» перечисляло ООО «Форком плюс» в сумме 28 603 тыс. руб. и ООО «Экосервис» в сумме 9 347 тыс. руб. с назначением платежа: «за услуги по заготовке». ФИО9 - руководитель ООО «Экосервис» в протоколе допроса от 05.04.2019 № 10  показал следующее (ответ на вопрос № 5): «Договор на оказание услуг по заготовке древесины между ООО «Экосервис» и ООО «Эверест» заключался с ФИО10 по доверенности от                               ООО «Эверест»; для подписания договора в офис ООО «Экосервис» ФИО10 привозил ФИО11. Дальнейшее общение по исполнению договоров об оказании услуг по заготовке древесины происходило с представителем ООО «Эверест» ФИО11, который свои полномочия никакими документами не подтверждал, был представлен ФИО6, как лицо для дальнейшего общения. При отводе делянок и приемке объемов заготовленной древесины представителем заказчиков –                 ООО «Эверест», АО «Агрофирма Вельская» являлся ФИО11».

Результаты мероприятий налогового контроля свидетельствуют о том, что ООО «Промснаб» и ООО «Агролесторг» являлись подконтрольными ФИО6

Электронно-цифровые подписи (ЭЦП) ООО «Промснаб» и                                  ООО «Агролесторг» получены по доверенностям от 25.09.2014 ФИО11 Доверенность ООО «Промснаб» на получение ЭЦП от 25.09.2014 на ФИО11 подписана от имени ФИО7 и заверена печатью ООО «Промснаб», которая хранилась у ФИО6

ФИО11 по данным выписки из ЕГРЮЛ с 21.07.2014 по 23.02.2015 занимал должность генерального директора ООО «ЕвростройГаз». Как установлено судебными актами по делу № А05-11630/2016,                                       ООО «ЕвростройГаз», ООО «Агролесторг», ООО «Промснаб» - подконтрольные ФИО6 организации, через которые АО «Агрофирма Вельская» в 2012-2014 году реализовывала лесопродукцию, заготовленную на арендованных землях сельхозназначения.

В 2017 году ФИО11 приобретает у АО «Агрофирма Вельская»                   36 земельных участков, на общую сумму 9 600 000 руб. (кадастровая стоимость участков 20 061 607 руб. 58 коп.), и в этом же году продает 35 земельных участков ФИО12 (родной сестре ФИО6) по цене                               9 561 500 руб. Денежные средства за земельные участки по договору купли-продажи на счет ФИО11 не перечислялись.

Таким образом, инспекцией установлено, что генеральный директор                                   АО «Агрофирма «Вельская» ФИО6 через подконтрольных ему лиц и организаций: ООО «Промснаб» и ООО «Агролесторг», контролировал выполнение хозяйственных операций по заготовке и реализации древесины.

В отношении второго земельного участка с кадастровым номером 29:01:000000:118 инспекция установила следующее.

АО «Агрофирма Вельская» арендовало земельный участок до 22.03.2016, после чего общество реализовало аналогичную схему работы, привлекая в качестве посредников при заготовке и реализации древесины                                        ООО «Агролесторг» (субарендатор с 30.03.2015 по 25.07.2016), а также новых посредников – ООО «Леко» (субарендатор с 26.07.2016 по 31.12.2017) и                          ООО «Доковая компания» (новый арендатор земельного участка  с 23.03.2016 по 31.12.2017).

Общество в лице генерального директора ФИО6 30.03.2015 заключило договор субаренды земельного участка с ООО «Агролесторг» в лице генерального директора ФИО13 Согласно пункту 1.2 договора субаренды участок предоставляется ООО «Агролесторг» для ликвидации залесенности и закустаренности сельскохозяйственных угодий. Срок субаренды установлен с 30.03.2015 по 30.03.2022. Кроме того, условиями договора сторонами согласован размер арендной платы (пункт 3.1 договора). Стоимость работ по ликвидации залесенности и закустаренности сельскохозяйственных угодий сторонами не установлена.

ООО «Агролесторг» согласно выписке из ЕГРЮЛ зарегистрировано в Вологодской области. Генеральным директором ООО «Агролесторг» в период с 17.02.2015 по 23.05.2016 являлся ФИО13, супруга которого приходится родной сестрой ФИО6

Подконтрольность ООО «Агролесторг» обществу подтверждена материалами проверки, в том числе судебными актами по делу                                              № А05-11630/2016.

В результате анализа выписки банка установлено, что                                     ООО «Агролесторг» производило перечисление денежных средств за услуги по заготовке лесопродукции на арендованном земельном участке на расчетные счета: реальным производителям работ – ООО «Таур», ООО «Транслогсервис», ООО «Логистика Севера»; фиктивным подрядчикам (с целью вывода денежных средств, полученных на расчетные счета от реальных покупателей лесопродукции), – ООО «Селтоп», ООО «Титул», ООО «ГРАНД-СК»,                        ООО «Прогресс».

Подрядчики ООО «Селтоп», ООО «Титул», ООО «ГРАНД-СК»,                           ООО «Прогресс» использовались только для перечисления денежных средств, заготовка леса не осуществлялась, отсутствует перечисление денежных средств с расчетных счетов организаций за работы по заготовке леса.

Инспекцией в результате анализа выписки банка установлено, что                        ООО «ГРАНД-СК» в 2015 году получило денежные средства от                                ООО «Агролесторг» с назначением платежа «Оплата по договору от 01.07.2015  за услуги по лесозаготовке» в размере 30 млн.руб. и далее полученные денежные средства перечислены на банковские карта физических лиц. Расходы, связанные с осуществлением работ по лесозаготовкам отсутствуют; расходы, подтверждающие финансово-хозяйственную деятельность предприятия, отсутствуют; расходы по оплате налоговых платежей и страховых взносов отсутствуют; за 2016-2017 годы движения денежных средств по счетам нет.

В соответствии с данными федерального информационного ресурса                 АСК-НДС-2 ООО «Агролесторг» не принимало налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам поставщиков ООО «Селтоп», ООО «Титул», ООО «ГРАНД-СК», указанное свидетельствует о фиктивности подрядчиков и их использовании для создания формального документооборота и наращивания расходов.

АО «Агрофирма «Вельская» 23.03.2016 заключило с ООО «Доковая компания» (дата регистрации компании в ЕГРЮЛ 09.03.2016) договор о замене стороны в договоре аренды земельного участка от 15.01.2015 № 3938, в соответствии с которым  арендатором становится ООО «Доковая компания». При этом согласно платежным поручениям, представленным третьим лицом - министерством (отзыв от 23.06.2021 № 312-03-07/2405), после замены стороны в договоре аренды от 15.01.2015 на ООО «Доковая компания» (т. е. после 23.03.2016), ООО «Агролесторг» («субарендатор») продолжало перечислять арендную плату на счет АО «Агрофирма Вельская» (платежное поручение от 04.05.2016 № 271 на сумму 460 992 руб. 41 коп., платежное поручение от 10.05.2016 № 281 – 259 274 руб. 68 коп.). Оплата по договору субаренды от ООО «Агролесторг» поступала также и на счет нового арендатора (например, платежное поручение от 26.05.2016 № 337 на сумму 400 000 руб.).

ООО «Доковая компания» зарегистрировано по адресу: Санкт-Петербург, Московское шоссе, д. 25, корпус 1, Литер А. Основной вид деятельности - ремонт и техническое обслуживание судов и лодок. В собственности отсутствует недвижимое имущество и транспортные средства. ООО «Доковая компания» применяет упрощенную систему налогообложения.

Для общения с банком и инспекцией ООО «Агролесторг» и                                  ООО «Доковая компания» использовался один и тот же адрес электронной почты 2906244@mail.ru и номер телефона <***>, что подтверждается ответами инспекций по месту учета ООО «Агролесторг», а так же ответом банка ООО КБ «Агросоюз» по взаимоотношениям с ООО «Доковая компания»: «в опросном листе указан номер контактного телефона <***>, в сертификате ключа проверки электронной подписи сотрудника клиента в системе «iBank2» указан адрес электронной почты 2906244@mail.ru.».

ООО «Доковая компания» (арендатор), ООО «Агролесторг» (субарендатор), а так же ООО «Технострой», ООО «Эверест» (фиктивный подрядчик), ООО «Лесоптторг» (фиктивный подрядчик) для связи с банком использовали один IP-адрес 91.122.216.93. ПАО «Ростелеком» в ответ на запрос налогового органа сообщило (исх. № 5757 от 10.04.2019), что IP-адрес 91.122.216.93 с 11.04.2014 по 01.06.2016 использовался абонентом                                   ООО «Карьер» на основании договора об оказании услуг связи от 11.04.2014            № 23312 (с приложениями и спецификацией) с абонентом ООО «Карьер» в лице генерального директора ФИО6 Услуга предоставлялась по адресу: 165150, <...>.

Учредителем и генеральным директором ООО «Доковая компания» с 09.03.2016 по 14.04.2016 являлся ФИО14, а с 15.04.2016 - ФИО15. Согласно данным ЕГРЮЛ ФИО14 также являлся единственным учредителем и генеральным директором                                ООО «Капитал» с 20.10.2015 и с 11.12.2013 соответственно. Работники                        ООО «Капитал» на основании доверенностей представляли интересы организаций, использованных в схеме формального документооборота.

Между ООО «Агролесторг» в лице генерального директора                  ФИО16 и ООО «Леко» в лице генерального директора                     ФИО17 26.07.2016 заключен договор о замене стороны в договоре субаренды земельного участка от 30.03.2015. Участок предоставлен новому субарендатору для ликвидации залесенности и закустаренности сельскохозяйственных угодий (пункт 1.2 договора о замене стороны в договоре субаренды от 26.07.2016).

Согласно заключению почерковедческой экспертизы от 07.08.2019                         № 035-19, выполненной ФИО18, подписи в договоре о замене стороны от 26.07.2016, акте приема-передачи земельного участка между                                  ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» выполнены не ФИО16, а одним иным лицом.

В соответствии с данными Федерального информационного ресурса ФИО16 с января по март 2016 года выплачивался доход                                ГБУ здравоохранения Архангельской области «Приморская ЦРБ», а с июля по август 2016 года доход получен в ООО «Агролесторг», в том числе: 06.07.2016 – 8079 руб. 87 коп., 05.08.2016 – 3 405 руб., 12.08.2016 – 10 393 руб. 21 коп., 26.08.2016 – 10 000 руб.

По данным Управления экономической безопасности и противодействия коррупции УМВД России по Архангельской области от 07.05.2019 № 3/1663 ФИО16 не проживает по адресу регистрации, в отношении него возбуждено уголовное дело, обвиняемый скрывается от следствия и находится в розыске.

Инспекцией запрошены доверенности на физических лиц, представлявших интересы ООО «Доковая компания», ООО «Леко» и                        ООО «Агролесторг» в Управлении Росреестра Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – Управление Росреестра).

Управлением Росреестра от 04.06.2019 № КУВИ-001/2019-12145048 представлены заявление в Управление на регистрацию договора от  26.07.2016 о замене стороны в договоре субаренды земельного участка от 30.03.2015, доверенность от 01.08.2016 в соответствии с которой генеральный директор ООО «Агролесторг» ФИО16 уполномочивает представлять интересы ФИО19.

ФИО19 на допросе показал, что ФИО16 ему незнаком (протокол допроса от 30.01.2020 № 08-25/7). В ходе контрольных мероприятий установлено, что ФИО19 работает со всеми участниками схемы: получал доход в ООО «Леко» с июля по декабрь 2017 года, являлся представителем ООО «Доковая компания», ООО «Леко» и ООО «Агролесторг» в судебном заседании по делу № 2-785/2018 (по иску прокурора о приостановке проведения работ по расчистке от многолетних лесных насаждений земельного участка с кадастровым номером 29:01:000000:118),представителем                                   ООО «ТД «Ферма» при регистрации сделок купли-продажи имущества, а также конечным приобретателем этого имущества, реализованного АО «Агрофирма Вельская» в 2016 году по цепочке: ООО «ТД «Ферма» - ООО «Технострой» и ФИО19, при этом ФИО19 приобрел у ООО «ТД «Ферма» комплекс сооружений (котельные, здания коровников, картофелехранилище и другие) за 5 000 руб., а ООО «Технострой» лесопильный цех за 1 руб. 

В ходе допроса на вопросы налогового органа, связанные с приобретением имущества у ООО «ТД «Ферма», ФИО19 отказался отвечать, воспользовавшись статьей 51 Конституции Российской Федерации  (протокол допроса от 30.01.2020 № 08-25/7).

В заявлении, представленном в Управление Росреестра для регистрации договора от 26.07.2016 о замене стороны в договоре субаренды земельного участка от 30.03.2015,  в качестве контактного телефона руководителя                      ООО «Агролесторг» ФИО16 указан номер абонента - 89212972434, принадлежащий ФИО13 (ответ МРО № 1 Управления экономической безопасности и противодействия коррупции УМВД России по Архангельской области на запрос инспекции от 03.06.2019 № 08-25/620дсп).

На момент заключения ООО «Агролесторг» с ООО «Леко» договора о замене стороны от 26.07.2016, ФИО13 официально прекратил деятельность в качестве руководителя ООО «Агролесторг», и с 05.04.2016 принят на работу в качестве руководителя ООО «Шервуд» (после                   ФИО20 - руководитель ООО «Шервуд» с 31.07.2014 по 04.04.2016, и ФИО21 - с 11.06.2014 г. по 30.07.2014). ООО «Шервуд» арендует вместе с АО «Агрофирма «Вельская» лесопильный цех, который общество реализовало в марте 2016 года ООО «ТД «Ферма». Согласно выписке по расчетному счету ООО «Шервуд» выдает займы ООО «Агролесторг»                       (8 400 тыс. руб.).

После смены руководителя ООО «Агролесторг» распоряжаться расчетным счетом продолжал ФИО13 (на основании доверенности на распоряжение денежными средствами организации сроком действия с 28.06.2016 по 31.07.2016). Самые поздние платежные поручения, которыми произведена оплата за лесоматериалы покупателями ООО «Агролесторг», датированы месяцами июнь-июль 2016 года.

Денежные средства, полученные ООО «Агролесторг» за лесопродукцию, заготовленную на арендованных у АО «Агрофирма Вельская» земельных участках, в 2016 году перечислены в виде займов на сумму 23 545 000 руб. в ООО «Чистый бор» (страницы 228-229 решения). ООО «Чистый бор» за счет денежных средств, полученных в виде займов от ООО «Агролесторг», приобретало у АО «Агрофирма Вельская» земельные участки.

Договор займа от 05.08.2016 между ООО «Агролесторг» (заимодавец) и ООО «Чистый бор» (заемщик) подписан со стороны ООО «Агролесторг» - ФИО16, со стороны ООО «Чистый Бор» - ФИО22

ФИО16 является номинальным руководителем                                  ООО «Агролесторг», находится в розыске. ФИО22. в ходе допроса сообщил, что ему неизвестен ФИО16, и он не обладает сведениями о заключении договора займа, только подписывал готовые документы (протокол допроса от 22.02.2019 № 08-25/7/1). Учредитель ООО «Чистый Бор»                       ФИО23, воспользовавшись статьей 51 Конституции Российской Федерации, отказалась отвечать на все вопросы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью ООО «Чистый Бор» (протокол опроса от 28.03.2019).

В соответствии с выписками банка по расчетным счетам ООО «Чистый бор»  ООО «Агролесторг» перевело в ООО «Чистый бор» займ в сумме                          23 499 600 руб., а ООО «Чистый бор» перевело АО «Агрофирма Вельская» за земельные участки – 26 238 000 руб. После чего финансово-хозяйственная деятельность ООО «Агролесторг» фактически прекращена до 31.05.2019 - ликвидации организации. ООО «Чистый бор» денежные средства по договору займа в ООО «Агролесторг» не возвращены.

Кроме того, ООО «Чистый бор» также получило денежные займы от ООО «КПД» (11 430 тыс. руб.), которое получает займ от ООО «Леко», и от ООО «Технострой» (2 934 тыс. руб.), которое получает займ от ООО «Леко». Руководители и учредители ООО «КПД» (ФИО24), ООО «Технострой» (ФИО14), ООО «Капитал»  (ФИО14), те же, что и в ООО «Леко» (учредитель - ФИО24) и ООО «Доковая компания» (ФИО14). Займы организациями так же не возвращались.

ООО «Леко» зарегистрировано в ЕГРЮЛ 28.06.2016, в собственности ООО «Леко» отсутствует недвижимое имущество и транспортные средства; генеральный директор ООО «Леко» - ФИО25 (супруга родного брата ФИО6), она же была бухгалтером в                                      ООО «Агролесторг», ООО «Леко», ООО «Шервуд», ООО «Технострой» и                 ООО «Доковая компания».

В ходе допроса 19.02.2020 ФИО26 отказалась отвечать на все поставленные вопросы о финансово-хозяйственной деятельности курируемых организаций, воспользовавшись статьей 51 Конституции Российской Федерации  (протокол допроса свидетеля от 08.08.2019, протокол допроса свидетеля от 19.02.2020 № 08-25/17).

Адрес регистрации ООО «Леко» и ООО «Доковая компания» (учредитель и генеральный директор ФИО14) совпадает: Санкт-Петербург, Московское шоссе, д. 25, корпус 1, ФИО27 соответствии с документами, содержащимися в регистрационном деле организаций, помещения в Санкт-Петербурге арендованы у ООО «Капитал». Кроме того, на основании гарантийного письма ООО «Капитал» по указанному адресу располагались также ООО «Чистый бор» и ООО «Технострой».

ООО «Леко» ликвидировано 28.02.2020. Решения о ликвидации                          ООО «Леко» и ООО «Доковая компания», введенных в схему заготовки и реализации леса в период проведения мероприятий по установлению обстоятельств незаконности действий общества, приняты учредителями в один день - 14.03.2019.

В результате анализа выписки банка установлено, что ООО «Леко» производило перечисление денежных средств за услуги по заготовке лесопродукции на расчетные счета ООО «Таур» (договор на оказание услуг (работ) по расчистке земельного участка от древесной растительности  специальной техникой от 01.07.2016 № 02-п), ООО «Экосервис» (договор подряда на оказание услуг по заготовке древесины от 10.10.2016 № 10/10-2016, договор подряда на оказание услуг (работ) по расчистке земельного участка от древесной растительности от 27.06.2017 № 28/06/17), ИП ФИО28 (договор подряда на выполнение работ (услуг) от 01.07.2016 по заготовке и вывозке древесины), ООО «Логистика Севера» (договор подряда на выполнение работ (услуг) от 01.07.2016 № 01-п).

Руководитель ООО «Экосервис» ФИО9 в протоколе допроса от 05.04.2019 № 10 сообщил (ответ на вопрос  5): «Договоры на оказание услуг по заготовке древесины на земельных участках, расположенных в районе д.Хозьмино и Смольянец (бывшие земли Райпотребсоюза) в 2015, 2016,                    2017 годах бзаключены ООО «Экосервис» с заказчиком ООО «Леко»,                        ООО «Карьер». Технологические карты на проведение рубок лесных насаждений представлялись в 2015 году по земельным участкам в районе                        д. Шиловской и Хозьмино и впоследствии утеряны. В 2016, 2017 годах представлены только схемы разработки лесосеки с подписью ФИО11, они также не сохранились. Договоры на оказание услуг по заготовке древесины между ООО «Экосервис» и ООО «Леко» заключались с ФИО17 (впоследствии с ФИО29) в административном здании ООО «Вельская птицефабрика» по адресу: <...>. Договор на оказание услуг по заготовке древесины между ООО «Экосервис» и ООО «Карьер» заключался с ФИО13 в административном здании ООО «Вельская птицефабрика» по адресу: <...>. Дальнейшее общение по исполнению договоров на оказание услуг по заготовке древесины в 2015, 2016, 2017 годах происходило с представителем ООО «Леко», ООО «Карьер» - ФИО13, который свои полномочия от ООО «Леко» никакими документами не подтверждал».

Лица, оказывающие услуги по перевозке лесопродукции, -                                       ИП ФИО30 (протокол допроса 28.01.2020 № 08-25/6 от), ФИО31 - главный бухгалтер АО «Вельскмелиорация» и ООО «Вельскмелиорация» (протокол допроса от 04.02.2020 № 08-25/9) в своих показаниях подтвердили, что единственным представителем от ООО «Леко» по вопросам финансово-хозяйственных взаимоотношений являлся ФИО13 Общение по исполнению договора осуществлялось по электронной почте, адрес электронной почты, по которому осуществлялось взаимодействие с                           ООО «Леко» и ООО «Агролесторг», указан - 275386@mail.ru.

ИП ФИО32, оказывающий услугу по подсыпке лесовозных дорог песком, подтвердил, что все условия договора и его выполнения обсуждались только с представителем ООО «Агролесторг» и ООО «Леко»                           ФИО13, с другими представителями и руководителями организаций ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» незнаком; документы ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» направлял по электронной почте 275386@mail.ru. (протокол допроса от 31.01.2020 № 08-25/8).

ИП ФИО33, приобретавший у ООО «Леко» дрова, подтвердил приобретение в 2017 году у ООО «Леко» дров для котельных, указав, что все договорные отношения происходили на территории пилорамы АО «Агрофирма Вельская», по адресу: д. Вороновская, Вельский район, Архангельская область.

Таким образом, инспекция установила и суд с ней согласился, что родственные отношения руководителей АО «Агрофирма Вельская» (ФИО6), ООО «Агролесторг» (ФИО13) и   ООО «Леко» (ФИО26) позволили обществу включить в схему по необоснованному уменьшению налоговых обязательств вышеуказанные организации, контролировать заготовительный процесс и реализацию лесопродукции от их имени.

При этом в судебных актах по делу № А05-11630/2016 сделаны выводы о подконтрольности ООО «Промснаб» и ООО «Агролесторг» ФИО6, как руководителю АО «Агрофирма Вельская» на основании тех же доказательств, что исследованы в настоящем деле.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в силу статьи 69 АПК РФ обстоятельства подконтрольности ООО «Промснаб» и ООО «Агролесторг» являются доказанными.

Учитывая указное, коллегия судей не принимает доводы ФИО6 в жалобе о недоказанности подконтрольности и отсутствии доказательств формального документооборота. В проверяемом периоде продолжали действовать договоры подряда с ООО «Промснаб», руководителями организаций, включенных в схему, являлись те же лица (ФИО7 – ООО «Промснаб» и ФИО13 – ООО «Агролесторг»), при этом дополнительно в схему вовлечены ООО «Доковая компания» и ООО «Леко», руководитель которого – ФИО26 (жена брата ФИО6) была также бухгалтером ООО «Шервуд», ООО «Технострой», ООО «Арголесторг», ООО «Леко», ООО «Доковая компания». Руководители общества                    (ФИО6), ООО «Агролесторг» (ФИО13) и ООО «Леко» (ФИО26) находятся в отношениях родства (свойства).

Согласно пункту 1 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Обстоятельства взаимозависимости и подконтрольности приведены инспекцией как свидетельствующие о наличии возможности вести согласованную деятельность.

Факт того, что земельные участки взяты обществом в аренду без намерения использовать их по назначению подтверждается также решением Вельского районного суда от 24.10.2018 по делу № 2-785/2018, вступившим в силу 10.01.2019, которым установлено, что ООО «Агролесторг», ООО «Леко», ООО «Доковая компания» не проводились предусмотренные предметом договоров аренды работы по расчистке земельного участка от древесной растительности, кочек, пней и мха, и в принципе действия, свидетельствующие о подготовке к выполнению таких работ. В действительности на земельном участке, предоставленном для сельскохозяйственного производства, проводились мероприятия по вырубке древесины, расчистке земельного участка от многолетних лесных насаждений.

Показания свидетеля ФИО13, опрошенного судом в ходе судебного разбирательства по делу, фактически направлены на уклонение от раскрытия обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения дела, расценены судом первой инстанции как направленные на сокрытие от суда информации относительно взаимоотношений при заключении договоров с контрагентами, происхождения заготовленной и проданной древесины в проверенный период.

Таким образом, суд первой инстанции установил, что материалами проверки подтверждено и налогоплательщиком не опровергнуто, что аренда спорных земельных участков не связана с намерением общества получить экономический эффект по основному виду деятельности – «разведение молочного крупного рогатого скота, производство сырого молока», а направлена исключительно на получение доходов от реализации заготовленной на этих участках деловой древесины. При этом в результате согласованных действий АО «Агрофирма Вельская» и подконтрольных ей организаций совершены операции, обусловленные не целями делового характера, а исключительно сокрытием дохода АО «Агрофирма Вельская».

Уменьшение объема доходов от реализации заготовленной на этих участках лесопродукции способствовало обществу сохранять статус сельхозпроизводителя, а в связи с этим – льготные условия налогообложения и пониженные налоговые ставки.

Заявитель отрицал причастность общества к указанной схеме и подконтрольность участников, указал, что в данном случае «семья                ФИО6 нарастила актив», а не АО «Агрофирма Вельская».

Вместе с тем в соответствии с пунктом 4 статьи 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо её представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Искажение руководителем налогоплательщика ФИО6 сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, и в налоговой отчетности за 2015-2017 годы по хозяйственным операциям с                                   ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», свидетельствуют об умысле на минимизацию налоговых обязательств налогоплательщика.

Вышеизложенное свидетельствует об умышленном совершении обществом противоправного деяния, выразившегося в создании схемы незаконной минимизации налоговых обязательств путем совокупности действий, направленных на построение искаженных искусственных договорных отношений, что позволило уменьшить сумму налога, подлежащего уплате в бюджет.

По мнению общества, пользование земельным участком с кадастровым номером 29:01:000000:118 субарендаторами ООО «Агролесторг» и                            ООО «Леко» осуществлялось без договорных отношений с арендатором                       АО «Агрофирма Вельская», поскольку решением Арбитражного суда Архангельской области от 03.08.2018 по делу № А05-13512/2016 договор аренды от 15.01.2015 № 3938, заключенный между АО «Агрофирма «Вельская» и КУМИ, признан недействительным.

По смыслу пункта 1 статьи 54 НК РФ  налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции, в связи с этим, как обоснованно посчитал суд первой инстанции, признание фактически исполненной гражданско-правовой сделки недействительной само по себе не может изменять налоговых правоотношений.

При этом базой для налогообложения являются, по общему правилу, не сделки, а фактические действия - передача вещей, уплата денег, выполнение работ и оказание услуг.

Если сделка фактически исполнена, ее несоответствие нормам законодательства, регулирующим хозяйственную деятельность, значения для налогообложения не имеет (если иное прямо не предусмотрено Кодексом). Если значимые для налогообложения юридические факты уже имели место, налогоплательщики по общему правилу не могут изменить их налоговые последствия. Само по себе признание недействительным договора не освобождает от уплаты налога с полученного по такой сделке дохода.

С учетом формального использования налогоплательщиком гражданско-правовых форм ведения хозяйственной деятельности с ООО «Агролесторг», ООО «Леко» и ООО «Доковая компания» с целью сокрытия дохода, полученного от реализации лесопродукции, а также факта согласованности действий вовлеченных в схему организаций (общества и ООО «Агролесторг», ООО «Леко», ООО «Доковая компания») и направленности действий                                АО «Агрофирма Вельская» на необоснованное занижение выручки от реализации лесопродукции, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что признание недействительным договоров аренды земельного участка не свидетельствует об отсутствии заготовки и реализации лесопродукции через подконтрольных и взаимозависимых лиц.

Ссылка апеллянтов на признание договора аренды недействительным на основании указанных судебных актов коллегией судей не принимается в подтверждение отсутствия дохода от реализации древесины. Из судебных актов по делу № А05-13512/2016 следует, что границы земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения и образованных в соответствии с утвержденными администрацией схемами, пересекают границу лесного квартала участка Вельского лесничества; поскольку органы местного самоуправления не уполномочены на распоряжение землями лесного фонда, относящимися к собственности Российской Федерации, спорный земельный участок с разрешенным использованием «для ведения подсобного сельского хозяйства» образован с нарушением законодательства, суды признали, что он не может служить предметом договоров аренды и быть предоставлен в аренду АО «Агрофирма «Вельская».

Вместе с тем указанным судебным актом подтверждается расположение земельного участка на землях лесного фонда и, как следствие, возможность вырубки и реализации лесопродукции.

Доводы общества о том, что материалы проверки не содержат доказательств перехода права собственности на спорную древесину к                         АО «Агрофирма  Вельская», доход от реализации древесины получен третьими лицами, в связи с чем отсутствует объект налогообложения НДС в соответствии со статьей 39 НК РФ, судом первой инстанции отклонен с учетом следующего.

По результатам выездной налоговой проверки налоговая база                                 АО «Агрофирма Вельская» определена инспекцией исходя из реального экономического смысла спорных хозяйственных операций. Действительное экономическое содержание спорных хозяйственных операций отражено в первичных документах ООО «Леко» и ООО «Агролесторг», на основании которых продукция реализована и приобретена конечными покупателями.

Момент определения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС соответствует дате передачи лесопродукции ООО «Агролесторг» и                          ООО «Леко» покупателям на основании первичных документов, представленных покупателями: счетов-фактур, товарных накладных.

При определении налоговой базы по НДС инспекция установила, что необходимо исчислить к уплате в бюджет НДС в сумме 37 438 202 руб., определив на странице 271 обжалуемого решения инспекции сумму налога по расчетной ставке 18/118.

Согласно пункту 1 статьи 346.1 НК РФ система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) устанавливается настоящим Кодексом и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу пункта 3 статьи 346.1 упомянутого Кодекса организации, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (в части имущества, используемого при производстве сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции, а также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями).

Иные налоги, сборы и страховые взносы уплачиваются организациями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 названного Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.2 НК РФ в целях главы 26.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 настоящего пункта, составляет не менее 70 процентов.

Согласно пункту 1.3 статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным                            пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

Общество в 2015-2017 годы осуществляло деятельность, связанную с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, и не связанную с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции.

За 2015-2017 годы обществом представлены декларации по налогу на прибыль организаций, в которых по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, применена налоговая ставка в размере 0 %.

Доля доходов от реализации по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, в соответствии с расчетами, приведенными в регистрах налогового учета общества, составила 82,70 %, 82 % и 85,85 % соответственно.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что доля дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в 2015, 2016 годы составила менее 70 %, в 2017 году право на применение пункта 1.3 статьи 284 НК РФ соблюдено.

Согласно представленной обществом в рамках проверки расшифровке доходов «выручка сельскохозяйственного направления» за 2015 год составила 325 556 351 руб., общая сумма доходов от реализации, включая доходы от реализации основных средств, составила 400 339 116 руб.; «выручка сельскохозяйственного направления» за 2016 год - 382 811 401 руб., общая сумма доходов от реализации, включая доходы от реализации основных средств, - 497 575 421 руб.

Инспекция без учета установленных в рении нарушений определила, что доля доходов от реализации по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, в общей доле доходов по данным налоговых деклараций АО «Агрофирма Вельская», составила:

2015 год - 81,32 % (325 556 351/400 339 116) х 100;

2016  год - 76,93 % (382 811 401/497 575 421) х100.

Инспекцией установлено, что общество в течение 2015 года реализовало 21 объект основных средств на общую сумму 693 347 руб. 44 коп. (страницы 301-304 рушения), в том числе тракторы, погрузчики, морковный комбайн, косилки, кормораздатчики, картофелесажалки и др.

В течение 2016 года общество реализовало 18 объектов основных средств на общую сумму 13 146 326 руб. 41 коп. (страницы 304-308 решения), в том числе напольную сушилку зерна, здания коровников, картофелехранилище, комбайны, тракторы, земельные участки и др.

В силу пункта 1.3 статьи 284 НК РФ и подпункта 1 пункта 2                           статьи 346.2 НК РФ доходы от реализации основных средств не относятся к доходам, связанным с сельскохозяйственной деятельностью организации, т. к. они получены не от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (произведенной и переработанной собственной продукции). Такие доходы следует учитывать при формировании налоговой базы, к которой применяется ставка налога на прибыль организаций, установленная пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

С учетом выручки от реализации основных средств, выявленных нарушений по данным проведенной налоговой проверки доля доходов от реализации по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, в общей доле доходов составила:

2015 год - 64 % (325 556 351 - 693 347, 44) /(400 339 116 + 103 499 322,65)х100, где 103 499 322,65 руб. - доходы от реализации лесопродукции;

2016 год - 67 % (382 811 401 - 13 146 326,41) /(497 575 421 + 52 836 411,25)х 100, где 52 836 411,25 руб. - доходы от реализации лесопродукции;

2017 год – 75 %.

Поскольку доля дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции за 2015 и 2016 годы составила менее 70 %, за данный период инспекцией доначислен налог на прибыль организаций по ставке 20 % по всем видам деятельности в соответствии со статьей 284 НК РФ.

По мнению общества, выручка, полученная обществом от реализации основных средств, является прочими доходами организации или, другими словами, внереализационными доходами, которые не должны учитываться в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) при расчете пропорции в целях установления статуса сельхозпроизводителя по пункту 2                             статьи 346.2 НК РФ, так как основное средство не является товаром (не предназначено для продажи).

Вместе с тем, как обоснованно указал суд первой инстанции, такое толкование пункта 2 статьи 346.2 НК РФ является ошибочным. В письмах Минфина России от 07.04.2017 № 03-11-11/20889, от 28.11.2014                                       № 03-11-06/1/60868 указано, что выручка от реализации основных средств включается в полном размере в общий объем доходов от реализации товаров (работ, услуг), но не включается в сумму доходов от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции.

Согласно пункту 1 статьи 346.5 НК РФ налогоплательщики ЕСХН при определении объекта налогообложения учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ, и не учитывают доходы, указанные, в частности, в статье 251 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы.

При этом доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы – статьей 250 НК РФ.

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Исходя из пункта 3 статьи 38 упомянутого Кодекса товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Учитывая изложенное, в целях применения ЕСХН выручка от реализации основных средств включается в полном размере в общий объем доходов от реализации товаров (работ, услуг) при определении вышеуказанного ограничения, предусмотренного пунктом 4 статьи 346.3 НК РФ. При этом в сумму доходов от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции сумма выручки от реализации основных средств не включается.

Пунктом 4 статьи 346.3 НК РФ предусмотрено, что, если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, он считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям.

Инспекция установила, что сделки по продаже основных средств не являлись разовыми, а постоянно заключались в течение 2015, 2016, 2017 годов. Суд первой инстанции отразил, что все реализованные обществом основные средства, в соответствии с гражданским законодательством отнесены к имуществу, в связи с чем это имущество относится к товарам. 

Следовательно, инспекция верно учла данную выручку в общей сумме доходов и исключила из доходов от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции при определении доли доходов от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общей сумме доходов.

Общество в жалобе и дополнениях к ней от 12.04.2022 (пункт 4), от 26.05.2022 (пункт 6) последовательно ссылается на соблюдение в 2016 году условия применения пункта 1.3 статьи 284 НК РФ, поскольку, по данным общества, выручка от реализации сельскохозяйственной продукции в 2016 году превысила 70 %, за 2015 год расчет пропорции  не оспаривает.

Указанный довод и ссылки общества в жалобе на то, что земельные участки и основные средства не являются товаром, не имеют значения, поскольку в рассматриваемом случае выручка от реализации основных средств должна быть включена в полном размере в общий объем доходов от реализации товаров (работ, услуг) для расчета вышеуказанной доли доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, который за 2016 год по данным налоговой декларации составил 497 575 421 руб. (382 811 401 руб. + 114 764 020 руб.), с учетом вмененных по решению доходов от реализации – 550 411 832,25 руб. (497 575 421 руб. + 52 836 411,25 руб.).

Ссылка министерства в дополнениях к жалобе на правовую позицию президиума Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 09.02.2010 № 10864/09, по вопросу учету выручки от реализации основных средств в общем доходе от реализации имущества коллегией судей не принимается, поскольку обстоятельства дел не тождественны. В рассматриваемом случае инспекция установила, что сделки по продаже основных средств носили систематический характер, не являлись разовыми, а постоянно заключались в течение 2015, 2016, 2017 годов.

Относительно учета выручки от реализации лесопродукции суд первой инстанции учел, что общество при рассмотрении дела не привело ни одного убедительного доказательства реальности хозяйственных операций с                       ООО «Агролесторг», ООО «Леко». Материалами дела подтверждается факт подконтрольности ФИО6, который являлся генеральным директором общества с 02.09.2014, деятельности   ООО «Агролесторг» и ООО «Леко». Факт заготовки лесопродукции на арендованных обществом земельных участках, так же как и факт ее приобретения конечными покупателями по документам, оформленным от имени ООО «Агролесторг», ООО «Леко», подтверждается собранными инспекцией в ходе проверки доказательствами, в том числе первичными документами, ответами покупателей.

В данном случае материалами налоговой проверки достоверно подтверждается создание обществом схемы получения необоснованной налоговой выгоды путем искусственного включения в цепочку хозяйственных связей и создания фиктивного документооборота с формально обособленными, но фактически подконтрольными ему организациями – ООО «Агролесторг», ООО «Леко», на которые переложены обязанности по уплате налогов с дохода, полученного от продажи заготовленной на участке заявителя лесопродукции, не нашедшего отражения в налоговом и бухгалтерском учете общества.

Суд признал, что тот факт, что спорные контрагенты общества зарегистрированы с соблюдением требований гражданского законодательства, стояли в проверяемый период на налоговом учете, представляли налоговую отчетность, самостоятельно исчисляли налоги, не опровергает с учетом вышеизложенного вывод налогового органа о том, что они являются самостоятельными налогоплательщиками, понятие которых дано                            в статье 9 НК РФ.

В пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) указано, что в случае учета налогоплательщиком операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, права и обязанности налогоплательщика определяются исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из обстоятельств дела, отраженных в оспариваемом решении налогового органа, следует, что при определении налогооблагаемой базы общества инспекция не суммировала его доходы от спорных сделок с доходами его спорных контрагентов, а фактически в качестве дохода налогоплательщика определила цену реальных конечных покупателей лесо- и пиломатериалов.

Размеры дохода от реализации лесопродукции, вмененного обществу,  перечислены на странице 204 решения, доход подтвержден первичными документами, полученными налоговым органом от конечных покупателей, перечисленных на страницах 113-203 решения.

Возможность объединения доходов субъектов предпринимательской деятельности при установлении неправомерного применения схемы «дробления бизнеса» подтверждается определениями Верховного Суда Российской Федерации от 27.11.2015 № 306-КГ15-7673, от 27.06.2016                              № 304-КГ16-6423.

Довод общества о том, что, рассматривая деятельность АО «Агрофирма Вельская», ООО «Леко» и ООО «Агролесторг» как деятельность одного хозяйствующего субъекта, инспекция должна была исключить из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС так называемую «внутреннюю реализацию» между обществом и указанными юридическими лицами, не принят судом первой инстанции ввиду его несостоятельности.

Доводы общества в указанной части признаны судом первой инстанции  необоснованными и опровергающимися содержанием решения нинспекции.

Таким образом, налоговый орган правомерно объединил доходы указанных лиц от продажи заготовленной на участке заявителя лесопродукции, так как это, по сути, является доходом (выручкой) самого заявителя.

Доводы дополнений к апелляционной жалобе министерства по эпизодам оценки взаимоотношений по договорам аренды земельных участков являлись предметом исследования судом первой инстанции, не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Применения со стороны ответчика мер к исчислению суммы налога расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках в данном случае не требовалось, поскольку налогооблагаемая база общества определена инспекцией исходя из реального экономического смысла спорных хозяйственных операций (реализация заготовленной лесопродукции на участках, арендованных обществом), что соответствует разъяснениям, содержащимся в пунктах 4 и 7 Постановления № 53 и в                                           пункте 77 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации  от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее –                   Постановление № 25), общий смысл которых заключается в том, что если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

В рассматриваемой ситуации действительное экономическое содержание спорных хозяйственных операций отражено в первичных документах, на основании которых продукция реально реализована и приобретена конечными покупателями.

При этом затраты как на заготовку, так и на транспортировку продукции учтены инспекцией в составе расходов общества по налогу на прибыль при исчислении налога к уплате. Данное обстоятельство заявителем документально не опровергнуто.

При определении налоговых обязательств общества инспекция не вменяла налогоплательщику все доходы, полученные ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» в проверенном периоде, а только те, которые возникли от реализации спорной лесопродукции, заготовленной на арендуемых заявителем земельных участках.

В качестве дохода АО «Агрофирма Вельская» принята цена реализации продукции общества реальным конечным покупателям лесо- и пиломатериалов, указанная в представленных покупателями первичных документах. Доходы, поступившие на счета ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», не связанные с реализацией лесопродукции АО «Агрофирма Вельская», т. е. документально не подтвержденные, инспекцией при расчете налоговой базы не учитывались.

Общая сумма выручки составила 245 428 215,52 руб., в том числе НДС – 37 438 202,36 руб. (страница 204 решения инспекции).

Претензий к арифметическому определению дохода, вмененного обществу (контррасчета), со стороны заявителя не поступило.

Ссылка апеллянта на то, что АО «Агрофирма «Вельская» 23.03.2016 заключило с ООО «Доковая компания» договор, по которому передала права по договору аренды земельного участка с кадастровым номером 29:01:000000:118 новому арендатору, коллегией судей не принимается как не имеющая значение для дела, поскольку инспекцией установлен формальный документооборот с указанным обществом и контрагентами ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», кроме того, установлено перечисление арендной платы на счет АО «Агрофирма «Вельская».

Общество в жалобе ссылается на то, что инспекцией неверно определен  доход по ООО «Леко», поскольку данное общество получило в субаренду земельный участок с кадастровым номером 29:01:170108:289 по договору субаренды земельного участка, заключенному 27.06.2017 с ООО «Торговый дом «Ферма», кроме того, из судебных актов по делу № А05-1395/2018 следует, что ООО «Леко» получило в субаренду земельные участки с кадастровыми номерами 29:01:100306:50, 29:01:100307:74, 29:01:100309:216, 29:01:100308:62 и осуществляло рубку лесных насаждений на указанных участках, что инспекцией не учтено.

Из оспариваемого решения следует, что инспекция вменяет обществу доходы по конкретным  хозяйственным  операциям  по  заготовке  и   последующей реализации древесины только на спорном земельном участке с кадастровым номером 29:01:000000:118. Действительные налоговые обязательства АО «Агрофирма Вельская» определены инспекцией по первичным документам, из которых следует объемы заготовки и соответственно реализации спорной древесины.

Фактов заготовки древесины ООО «Леко» на иных земельных участках инспекцией не установлено.

Инспекцией в доход обществу вменена заготовка древесины в отношении четырех договоров подряда, заключенных с ИП ФИО28,                               ООО «Логистика Севера», ООО «Таур», ООО «Экосервис».

ИП ФИО28 предъявил в адрес ООО «Леко» акты за услуги лесозаготовки и вывозки древесины на сумму 1 850 805,00 руб. за период с 18.07.2016 по 16.09.2016.

ООО «Логистика Севера» предъявило в адрес ООО «Леко» акты за услуги лесозаготовки и вывозки древесины на сумму 17459 539,15 руб., за период с 01.07.2016 по 11.05.2017.

ООО «Таур» предъявило в адрес ООО «Леко» акты за услуги лесозаготовке древесины по договор подряда от 01.07.2016 № 02-п на сумму                12 680 733.10 руб. за период с 15.07.2016 по 09.06.2017, в договоре указан участок с кадастровым номером 29:01:000000:118.

ООО «Экосервис» предъявило в адрес ООО «Леко» акты за комплексные услуги по заготовке и вывозке древесины по договору от 10.10.2016                  № 10/10-2016 и по договору подряда от 27.06.2017 № 28/06/17 на общую сумму 25 709 773,78 руб. за период с 31.10.2016 по 18.12.2017, в договоре от 27.06.2017 № 28/06/17  указан участок с кадастровым номером 29:01:000000:118.

Доводы министерства в дополнениях к жалобе на отсутствие сведений о месте рыбки в актах приемки лесоматериалов коллегией судей отклоняются, поскольку в договорах с ООО «Таур» и ООО «Экосервис» указан участок с кадастровым номером 29:01:000000:118.

В рассматриваемом случае в материалах дела отсутствуют доказательства заготовки древесины ООО «Леко» на земельном участке с кадастровым номером 29:01:170108:289, равно как и на других земельных участках, на которые ссылается заявитель в дополнении к апелляционной жалобе.

Ссылка апеллянта - общества на судебный акт по делу № А05-1395/2018 судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку судебный акт преюдициального значения для рассматриваемого дела не имеет, а из их содержания не следует, что судом устанавливались обстоятельства передачи указанного земельного участка в субаренду ООО «Леко», текст судебного акта не содержит реквизитов договора субаренды между ООО «Торговый дом «Ферма» и ООО «Леко», а также выводов о передаче ООО «Леко» в субаренду земельных участков, указанных обществом в дополнении к апелляционной жалобе.

Поскольку доказательства заготовки древесины ООО «Леко» на иных земельных участках материалы дела не содержат, доводы апеллянта о неверном определении вмененного по данному контрагенту доходу коллегия судей не принимает. Кроме того, коллегия судей учитывает, что обществу вменен не весь доход ООО «Леко», а только часть сумм, которые с учетом момента определения налогооблагаемой базы по УСН и общей системе налогообложения меньше заявленного дохода контрагентом, а из судебных актов по делу № А05-13512/2016 следует, что в состав полученного в аренду  земельного участка с кадастровым номером 29:01:000000:118 входят земли лесного фонда, что позволяет сделать вывод о возможности заготовки на нем древесины.

Министерство в жалобе ссылается на то, что ООО «Леко» и                           ООО «Агролесторг» производили незаконные рубки и изготавливали пиломатериалы за счет собственных средств, получали выручку на свои счета, неосновательно обогатились за счет Российской Федерации, что доход не может быть вменен обществу в силу статей 1102, 1107 ГК РФ.

Согласно статье 1102 ГК РФ лицо, которое без установленных законом, иными правовыми актами или сделкой оснований приобрело или сберегло имущество (приобретатель) за счет другого лица (потерпевшего), обязано возвратить последнему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество (неосновательное обогащение), за исключением случаев, предусмотренных статьей 1109 настоящего Кодекса. Правила, предусмотренные настоящей главой, применяются независимо от того, явилось ли неосновательное обогащение результатом поведения приобретателя имущества, самого потерпевшего, третьих лиц или произошло помимо их воли.

Пунктом 1 статьи 1107 ГК РФ предусмотрено, что лицо, которое неосновательно получило или сберегло имущество, обязано возвратить или возместить потерпевшему все доходы, которые оно извлекло или должно было извлечь из этого имущества с того времени, когда узнало или должно было узнать о неосновательности обогащения.

То обстоятельство, что денежные средства за реализованную лесопродукцию непосредственно на счет АО «Агрофирма Вельская» не поступали, что данное общество самостоятельно затраты на заготовку древесины не вело, а также отсутствие доказательств перехода собственности на спорную древесину от собственников обществу, не свидетельствуют о невозможности вменения спорного дохода налогоплательщику. В налоговом и бухгалтерском учете общества не отражены операции по продаже лесопродукции, заготовленной на арендованных участках таким образом, как если бы обществом не была создана схема получения необоснованной налоговой минимизации с включением в цепочку взаимоотношений организаций, подконтрольных руководителю – ФИО6 При этом в цепочку взаимоотношений вовлечено в том числе   ООО «Чистый бор», которое получало денежные средства от  ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» в виде займов и приобретало у АО «Агрофирма Вельская» земельные участки.  Совокупность собранных инспекцией доказательств свидетельствует о формальном документообороте, в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, допущено уменьшение обществом налоговой базы и сумм подлежащих уплате НДС и налога на прибыль организаций.

Доводы министерства о неверной переквалификации инспекцией заключенных сделок по договору субаренды земельного участка, договору о замене стороны в договоре аренды земельного участка, иных договоров коллегией судей не принимаются с учетом следующего.

В пункте 77 Постановления № 25 разъяснено, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2                           статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Следовательно, инспекция обоснованно учла совершенные по взаимоотношениям с ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» операции в соответствии с подлинным экономическим содержанием, для чего не требуется самостоятельно признания рассматриваемых сделок недействительными.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

Пунктом 1 статьи 252 вышеназванного Кодекса определено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных                                                   в статье 270 данного Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 указанной статьи расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Из приведенных норм следует, что произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в случае, когда они экономически оправданы, подтверждены документально и связаны с получением дохода.

При этом, как обоснованно указал суд первой инстанции, именно налогоплательщик должен доказать относимыми и допустимыми доказательствами бесспорное наличие установленных НК РФ условий, с которыми связано определение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, и опровергнуть доводы налогового органа. Налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий непредставления документов.

В качестве расходов инспекцией приняты затраты на заготовку, перевозку лесопродукции и устройство технологических дорог, относящиеся к проверенному периоду, подтвержденные первичными документами (представлены подрядчиками, перевозчиками), а также расходы на распиловку древесины, определенные налоговым органом расчетным путем, исходя из стоимости услуг по распиловке в размере 1 298 руб. за один кубический метр, установленный АО «Агрофирма Вельская» и  ООО «Агролесторг» в договоре от 01.09.2015 № 01-Р/2015 (страницы 288-292 решения). Инспекцией в составе затрат учтены расходы по распиловке лесопродукции, приобретенной покупателями у ООО «Агролесторг», в сумме 1 285 552 руб. (990,410 куб. м х 1 298 руб.). Данный подход обусловлен непредставлением по требованиям инспекции документов по расходам на распиловку древесины, соотносимых с заявленным в учете ООО «Агролесторг» операциями по реализации пиломатериалов.

Общество в жалобе указало, что инспекция в состав расходов                              АО «Агрофирма Вельская» не включила все расходы ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», в том числе расходы по транспортировке лесопродукции, расходы по заработной плате, уплате страховых взносов, приобретению материальных ресурсов. ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», являясь самостоятельными налогоплательщиками, представляли налоговую и бухгалтерскую отчётность, о чём инспекция указывает в материалах проверки, информация о расходах содержится в представленных ими в налоговую инспекцию отчётах. Например, апеллянт указывает, что расчёту по страховым взносам можно установить сумму расходов на начисление заработной платы персоналу и исчисленных с этих сумм страховых взносов; по налоговым декларациям по транспортному, земельному, водному и т. д. налогам, по налогу на имущество организаций можно установить суммы расходов на уплату иных налогов и сборов.

В части доводов АО «Агрофирма «Вельская» о том, что налоговым органом при определении налоговых обязательств учтены не все расходы                       ООО «Агролесторг», инспекция отметила, что с учетом отсутствия в собственности ООО «Агролесторг» недвижимого имущества, транспортных средств и лесозаготовительных комплексов все расходы на заготовку и транспортировку, связанные с реализованной продукцией, осуществлялись силами подрядных организаций.

При этом по условиям заключенных ООО «Агролесторг» договоров на оказание транспортных услуг обязанность по содержанию в исправном состоянии автомобилей для перевозки лесопродукции возложена на исполнителей услуг. Исполнитель обязан за свой счет нести все расходы, связанные с эксплуатацией автомобилей, в том числе расходы на оплату топлива и иных расходуемых материалов, на выплату заработной платы водителю.

В связи с этим довод общества о необходимости отнесения в состав расходов по налогу на прибыль общества, помимо учтенных инспекцией, затрат ООО «Агролесторг» по приобретению товарно-материальных ценностей у контрагентов: ИП ФИО34 и ООО «Группа Компаний «Трактородеталь», не обоснован, так как не свидетельствует об их относимости их к спорным операциям по реализации лесопродукции.

Коллегия судей также не принимает ссылки общества на необходимость учета всех расходов ООО «Леко», поскольку неучтенные инспекцией и указанные в книге учета доходов и расходов и налоговой декларации расходы нельзя признать связанными со спорной деятельностью и документально подтвержденными.

Доводы общества о необходимости включения в расходы суммы НДС, предъявленных поставщиками ООО «Леко», коллегия судей признает ошибочными, поскольку при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы НДС, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации                                 (пункт 1 статьи 248 НК РФ) и, как следствие, не включаются в состав расходов (пункт 19 статьи 270 НК РФ).

В пункте 2.3.2 решения инспекцией произведено доначисление налога на прибыль организаций за 2015, 2016 годы по эпизоду реализации основных средств, отнесенной обществом к выручке от реализации  сельскохозяйственной продукции (страницы 299-315 решения).

Поскольку суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что данная выручка не относится к реализации сельскохозяйственной продукции, инспекция правомерно учла данные доходы, понесенные в связи с реализацией имущества расходы, и доначислила указанный налог.

В пункте 2.3.4 решения инспекции произведено доначисление налога на прибыль организаций за 2015 год в связи с неправомерным уменьшением обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму убытка, полученного за 2014 год, в связи с уменьшением убытков в сумме                              1 249 381 руб. в соответствии в решением о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.06.2016 № 08-15/1/2.

В жалобе при оспаривании решения инспекции и в заявлении в арбитражный суд заявитель ходатайствовал об уменьшении суммы исчисленного налога на прибыль организаций за 2015 год на сумму неперенесенного убытка, который ранее не был заявлен ни в одном из следующих периодов на уменьшение по налогу на прибыль, за 2010 и                    2011 годы, который составил 142 421 руб. и 823 155 руб. соответственно.

На основании решения управления по итогам рассмотрения апелляционной жалобы от 02.03.2021 № 07-10/1/02946 и отзыва инспекции  суд первой инстанции установил, что общество в 2017 году воспользовалось правом, установленным статьей 283 НК РФ, на перенос убытка, полученного от осуществления деятельности, относящейся к сельскохозяйственной и облагаемой по ставке 20 % в соответствии в пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

В результате использования права переноса убытка в 2017 году налоговая база для исчисления налога уменьшена на 1 657 325 руб. (142 421 руб. +                           823 155 руб. + 691 749 руб.).

Таким образом, суд установил, что общество в 2017 году полностью использовало право переноса убытка, полученного в предыдущих налоговых периодах, в размере 1 657 325 руб. Ранее полученные убытки за 2010, 2011, 2013 годы приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль                                в 2017 году в полном объеме. Остаток неперенесенного убытка на 31.12.2017 отсутствует.

Мотивированных возражений обществом в жалобе по данному эпизоду не заявлено, в связи с этим выводы инспекции и суда коллегией судей не переоцениваются.

Доводы заявителя о том, что инспекция, фактически прибавив к выручке налогоплательщика выручку от реализации товаров (работ, услуг) третьих лиц – ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», в том числе для определения налоговой базы по НДС, не включила в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные и уплаченные контрагентами при оказании услуг подрядчиками, услуг по перевозке и валке деревьев, при оказании услуг и передачи ТМЦ, а именно, по мнению заявителя, налоговый орган неправомерно не отнес сумму НДС в размере 23 930 937 руб. 62 коп. к налоговым вычетам, и не включил данную сумму в состав расходов по налогу на прибыль организаций, что нарушает права налогоплательщика, не приняты судом первой инстанции.

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено следующее.

На основании статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Обязанность по уплате налогов не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены, что повлияло на размер налога, подлежавшего уплате. Полученная в таких случаях хозяйствующим субъектом экономия налоговых платежей, как следует из разъяснений, данных в пункте 3 Постановления № 53, признается его необоснованной налоговой выгодой.

При этом объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, а признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (пункты 7 и 11 Постановления № 53).

Следовательно, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом - определение суммы налога, которая должна была быть изначально уплачена в бюджет.

Это предполагает, что делая вывод об искусственном дроблении единого бизнеса, и признавая предпринимателя тем лицом, в интересах которого взаимозависимые хозяйственные общества в действительности осуществляли облагаемые налогом операции, налоговый орган должен определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика.

На необходимость определения налоговых последствий «дробления бизнеса» исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика также указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 № 1440-О.

В пункте 28 письма Федеральной налоговой службы России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@  разъяснено, что при выявлении схем «дробления бизнеса» доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам публично-правовых образований таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика, на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении, учитывая как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по НДС, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов. Данный подход основан на правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09.

Исходя из положений пункта 2 статьи 22 НК РФ, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 № 301-КГ18-20421, от 16.02.2018 № 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 № 305-КГ18-4557).

Как неоднократно указывал Верховный Суд Российской Федерации, исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 НК РФ, правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе Постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, Определения от 04.07.2017 № 1440-О, от 27.02.2018                     № 526-О, от 26.03.2020 № 544-О), в постановлении № 53, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании).

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием «технических» компаний это означает, что возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981).

В то же время противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005).

Исходя из правовой позиции, приведенной в определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087, из существа правонарушения, связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

Указанный подход применим и в рассматриваемом случае.

Таким образом, при вынесении оспариваемого решения налоговый орган обязан был учесть налоговые вычеты по НДС, а также НДС, налог по УСН и налог на прибыль организаций, самостоятельно исчисленные и уплаченные ООО «Агролесторг» и ООО «Леко» за соответствующие налоговые периоды.

Инспекция подтвердила данными карточек расчетов с бюджетом, что указанные в налоговых декларациях налоги перечислены ООО «Агролесторг»  и ООО «Леко» в бюджет.

Решением инспекции доначислено 37 438 202 руб. НДС (страница 271 решения). Инспекцией приняты расходы на заготовку, перевозку лесопродукции, реализованной от имени ООО «Агролесторг» и ООО «Леко», в составе данных расходов выделен НДС в суммах 23 783 486,91 руб. и 289 231,75 руб., всего – 24 072 718,66 руб. (страницы 290, 292 решения).

Инспекция и общество в пояснениях от 28.06.2022 и 27.06.2022 определили, что вычеты по НДС, приходящиеся на операции, отраженные в учете ООО «Агролесторг», составили 15 074 191 руб., вычеты по НДС, приходящиеся на операции, отраженные в учете ООО «Леко», составили                           8 998 527,02 руб.

С учетом указанных вычетов и исчисленных сумм налога общая сумма НДС к уплате в бюджет за 1, 2, 4 кварталы 2015 года, 3, 4 кварталы 2016 года, 1, 2, 3 кварталы 2017 года составляет 19 268 429,27 руб., за 3 квартал 2015 года, 1, 2 кварталы 2016 года, 4 квартал 2017 года – НДС к возмещению.

НДС,   фактически   исчисленный   и уплаченный ООО «Агролесторг», за 1 квартал 2015 года составил 50 888 руб., 2 квартал 2015 года –                                58 053 руб., 3 квартал 2015 года – 164 216 руб., 4 квартал 2015 года  –                                45 142 руб., 1 квартал 2016 года – 290 443 руб., 2   квартал 2016 года  –                       206 156 руб., 3 квартал 2016 года – 33 753 руб.

Коллегия судей соглашается с данными общества о том, что доля НДС, уплаченного ООО «АгроЛесТорг» и приходящегося на вмененный                                            АО «Агрофирма «Вельская» доход, за 1, 2 и 4 кварталы 2015 года составляет                      154 0836 руб. (50 888 руб. + 58 053 руб. + 45 142 руб.). Кроме того, с учетом доначисленного обществу НДС за 3 квартал 2016 года в сумме 15 317,86 руб., причитающаяся сумма НДС, уплаченного ООО «Агролесторг», за тот же период составляет 15 317,86 руб., общая сумма уплаченного НДС, подлежащего учету, составляет 169 400,86 руб.

Суммы уплаченного ООО «Агролесторг» НДС подлежат учету у общества в указанном размере, поскольку при определении налогооблагаемой базы по оставшимся суммам налог к уплате отсутствует (В декларации по НДС за 1 квартал 2015 года ООО «Агролесторг» отражена налоговая база в сумме 120 378 188 руб. и исчисленная сумма НДС 21 668 074 руб., вычет – 21 063 651 руб., к уплате в бюджет – 50 888 руб. При исключении 13 536 102 руб. доначисленного НДС и 8 549 739,09 руб. вычетов по НДС остается НДС к возмещению 4 381 939,91 руб. Аналогичным образом по иным периодам.).

Таким образом, инспекция обоснованно предложила к уплате 19 099 028,40 руб. НДС (19 268 429,27 руб. - 169 400,86 руб.), предложение инспекцией к уплате 18 339 173 руб. 60 коп. НДС в оставшейся сумме является неправомерным.

ООО «Агролесторг» начислен и уплачен налог на прибыль, в том числе за

2015 год  в сумме 224 559 руб., 9 месяцев 2016 года – 74 864 руб., ООО «Леко» исчислен и уплачен единый налог по упрощенной системе налогообложения, в том числе за 2016 год  в сумме 1 085 654 руб., за 2017 год – 981 840 руб., что подтверждается данными налоговых деклараций и карточек расчетов с бюджетом указанных организаций и не оспаривается налоговым органом.

С учетом указанных в налоговых декларациях сумм доходов и расходов, вмененной обществу части доходов и части принятых расходов при определении налогооблагаемой базы по оставшимся суммам налог к уплате отсутствует. Следовательно, перечисленные ООО «Агролесторг» и                ООО «Леко» налоги должны быть учтены при определении сумм налога на прибыль организаций, подлежащих уплате обществом, полностью в общей сумме 2 366 917 руб.

Поскольку инспекция при определении налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в бюджет, не учла уплаченные ООО «Агролесторг» и                ООО «Леко» налоги, чью часть дохода она присоединила к налогоплательщику, предложение инспекцией к уплате 2 366 917 руб. налога на прибыль организаций является неправомерным.

С учетом изложенного решение инспекции в данной части, а также в части доначисления соответствующих сумм пеней и штрафов не соответствует требованиям законодательства.

В пункте 2.4 решения инспекция произвела доначисление налога на имущество организаций (страница 319 решения).

По итогам проверки основанием для начисления налога на имущество организаций послужило неосновательное применение обществом «нулевой» ставки при утрате статуса сельхозпроизводителя в 2015-2016 году. Иных нарушений в части уплаты налога на имущество налоговым органом в ходе проверки не выявлено.

На основании пункта 1 стать 373 НК РФ  налогоплательщиками налога признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Согласно пункту 1 статьи 380 НК РФ налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Как установлено статьей 2 Закона № 204-25-ОЗ, в отношении объектов недвижимого имущества организаций, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции, первичную и последующую (промышленную) переработку собственной сельскохозяйственной продукции и отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 и подпунктом 1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, установлена ставка налога на имущество организаций - 0 процентов.

В проверенный период АО «Агрофирма Вельская» применяла нулевую ставку налога на имущество в соответствии со статьей 2 Закона № 204-25-ОЗ.

В связи с утратой обществом статуса сельхозпроизводителя                                       в 2015, 2016 годах (по обстоятельствам, ранее изложенным), АО «Агрофирма Вельская» утратило право на применение «нулевой ставки» по налогу на имущество, в связи с этим инспекция произвела доначисление налога на имущество организаций.

Расчет остаточной стоимости основных средств за 2015, 2016 годы приведен в таблице решения «Расчет остаточной стоимости основных средств АО «Агрофирма Вельская» за 2015, 2016 годы». Данные расчета соответствуют данным оборотно-сальдовых ведомостей и ведомостей амортизации, представленных АО «Агрофирма Вельская».

Общество в суде первой инстанции и в жалобе ссылается на то, что из указанного расчета подлежит исключению остаточная стоимость объекта основных средств - «Пожарный водоем» на основании подпункта 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ; остаточная стоимость объектов неинвентарного характера, не являющихся имуществом, а именно: стоимость капитальных вложений в земельные участки, на коренное улучшение земель, на культуртехнические мероприятия по поверхностному улучшению земель.

Суд первой инстанции, отклоняя указанные доводы, учел следующее.

Подпунктом 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ установлено, что не признаются объектами налогообложения земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы).

Статьей 1 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды» (далее – Закон № 7-ФЗ) определено, что к объектам природопользования относятся естественная экологическая система, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства.

В соответствии с пунктом 4 статьи 1 Водного кодекса Российской Федерации (далее  – ВК РФ) под водным объектом понимается природный или искусственный водоем, водоток либо иной объект, постоянное или временное сосредоточение вод в котором имеет характерные формы и признаки водного режима.

Водные объекты в зависимости от особенностей их режима, физико-географических, морфометрических и других особенностей подразделяются на поверхностные водные объекты и подземные водные объекты (бассейны подземных вод и водоносные горизонты) (часть 1 статьи 5 ВК РФ).

В силу части 2 статьи 5 упомянутого Кодекса к поверхностным водным объектам относятся: 1) моря или их отдельные части (проливы, заливы, в том числе бухты, лиманы и другие); 2) водотоки (реки, ручьи, каналы); 3) водоемы (озера, пруды, обводненные карьеры, водохранилища); 4) болота (низинные, переходные, верховые); 5) природные выходы подземных вод (родники, гейзеры); 6) ледники, снежники.

Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н                  (далее – ПБУ 6/01), установлены правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации

Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.).

АО «Агрофирма Вельская» в суд представлен технический план сооружения «Пожарный водоем» объемом 70,0 куб. м, 1985 г. в., расположенный в деревне Хорошевская Вельский район, Архангельской области. Технический план сооружения выполнен 23.06.2014, назначение сооружения - «10.1 сооружение водозаборное».

Объект «Пожарный водоем» поставлен обществом на учет в качестве основных средств, стоимость пожарного водоема с учетом амортизации включена налогоплательщиком в налоговую базу по налогу на имущество.

Инвентарная карточка на объект основных средств в материалы дела обществом не представлена.

Кроме того, суд первой инстанции учел правовую позицию, изложенную Верховным Судом Российской Федерации в определении от 11.09.2015                       № 303КГ15-10704, согласно которой если «объекты являются созданными сооружениями, инженерно-строительными объектами, используемыми в производстве с целью выполнения тех или иных технических функций, и их потребительские свойства с течением времени изменяются, то такие объекты не могут быть квалифицированы в качестве объектов природопользования для целей налогообложения. При этом суд руководствовался положениями                статей 11, 374 НК РФ, статей 1, 5, 8, 39 ВК РФ, Законом № 7-ФЗ.

Как установил суд первой инстанции, пожарный водоем  представляет собой сооружение, используемое для пожаротушения, и, согласно данным технического плана, возведенное в 1985 году.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговая преференция в отношении объекта «Пожарный водоем», в соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ, не применяется.

Ссылки апеллянта-общества на то, что данный объект не признается объектом налогообложения в силу подпункта 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ, коллегией судей отклоняются, поскольку общество не подтвердило, что «Пожарный водоем»  относится к объектам природопользования. Объект основных средств - «Пожарный водоем» не подлежит исключению из состава налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций, т. к. не относится к водным объектам, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются.

Отклоняя позицию общества в отношении объектов неинвентарного характера, суд первой инстанции установил следующее.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям на счете 01 «Основные средства» поименованы следующие объекты основных средств: орошение, мелиорация, осушение, реконструкция, модернизация осушенных мелиоративных земельных участков, реконструкция мелиоративных систем.

По мнению общества, указанные основные средства, включенные налогоплательщиком в налоговую базу по налогу на имущество, на самом деле не относятся к основным средствам, т. к. представляют собой работы, а не имущество, поэтому заявитель считает, что инспекции надлежит исключить указанную стоимость из расчета.

В соответствии с абзацем вторым пункта 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Обусловлен данный подход Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1, согласно которой капитальные затраты на улучшение земель (мелиоративные, осушительные, ирригационные и другие работы) поименованы в качестве самостоятельного объекта основных средств (код ОКОФ 190009010) и включены в пятую амортизационную группу (со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет).

С учетом данного обстоятельства суд первой инстанции посчитал, что затраты на коренное улучшение земель при налогообложении можно учесть в составе амортизируемого имущества в качестве самостоятельного объекта основных средств.

Стоимость амортизируемого имущества в данном случае равна понесенным затратам на коренное улучшение части земельного участка, принятой в эксплуатацию (пункт 1 статьи 257 НК РФ).

В силу пункта 13 ПБУ 6/01 капитальные вложения в многолетние насаждения, на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.

При этом в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н (далее – Методические указания № 91н), на сумму произведенных затрат производятся соответствующие записи в инвентарной карточке по учету капитальных вложений организации на коренное улучшение земель с последующим увеличением первоначальной стоимости основных средств.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 10.01.1996 № 4-ФЗ «О мелиорации земель» под мелиорацией земель понимается ее коренное улучшение.

Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 пункту 3 Методических указаний № 91н под работами по коренному улучшению земель следует понимать капитальные вложения в основные средства.

Суд первой инстанции учел, что как в бухгалтерском, так и налоговом учете возможны как минимум два варианта учета затрат на мелиорацию земель. В связи с этим каждый владелец сельхозугодий, осуществляющий, например, мелиоративные мероприятия, вправе принять самостоятельное решение, какому из них отдать предпочтение. Общество самостоятельно относит указанные выше работы к основным средствам.

Инспекцией не установлено отклонение показателей, формирующих налоговую базу по налогу на имущество организаций, отраженных в бухгалтерском учете, по сравнению с данными налоговых деклараций общества, оспариваемое решение не содержит подобного эпизода.

В рамках выездной налоговой проверки налоговая база по налогу на имущество не корректировалась, и в указанной части спора между сторонами не имелось: возражений в рамках рассмотрения материалов проверки, и при апелляционном обжаловании в вышестоящий налоговый орган налогоплательщик не заявлял. Уточненные налоговые декларации по налогу на имущество организаций обществом не представлены.

Более того, суд первой инстанции учел, что согласно оспариваемому решению налоговая база по налогу на прибыль организаций определена инспекцией с учетом положений пункта 1 статьи 264 НК РФ: в состав прочих расходов включены суммы исчисленного к уплате в бюджет налога на имущество организаций (пункт 2.3.3 решения). Между тем, обществом не оспаривается доначисление налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа в проверенном налоговом периоде по основаниям чрезмерного учета налоговым органом дополнительных расходов в виде сумм налога на имущество, подлежащего уплате.

Доводы апеллянта о том, что проводимые работы по улучшению земель, хотя и учитываются на тех же счетах учёта как основные средства, - имущество, но имуществом - вещью не являются, в связи с чем остаточная стоимость работ по улучшению земель подлежит исключению из расчёта налогового органа, так как не являются объектом налогообложения налогом на имущество, коллегией судей отклоняются, поскольку спорные объекты отнесены к имуществу, учитываемому на балансе организации в качестве объектов основных средств, следовательно, являются объектами налогообложения по правилам статьи 374 НК РФ. Капитальные вложения, учтенные обществом в качестве основных средств, подлежат налогообложению налогом на имущество организаций.

В пункте 2.5 решения инспекцией указано на непредставление документов по требованию в соответствии со статьей 93 НК РФ, в связи с этим общество привлечено к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6,                          129.9 - 129.11 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

В силу абзаца 2 пункта 12 статьи 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном                                 статьей 93 настоящего Кодекса.

Действующим законодательством не конкретизирован перечень документов, которые вправе истребовать налоговые органы на основании пункта 1 статьи 93 НК РФ.

Вместе с тем, как указано в пункте 1 статьи 31 НК РФ, истребованию подлежат документы, не только служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, но и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

При этом относимость конкретных документов (информации) к деятельности проверяемого налогоплательщика в целях проверки правильности исчисления и уплаты последним налогов определяет должностное лицо налогового органа, а не лицо, которому адресовано требование о представлении документов.

Из норм налогового законодательства также не усматривается ограничение прав налогового органа истребовать какие-либо документы, если они имеют отношение к предмету налоговой проверки, в том числе с целью последующего сопоставления их с иными данными о проверяемом налогоплательщике, учитывая при этом, что на налоговый орган возложена обязанность всесторонне, полно и объективно исследовать и оценивать фактические обстоятельства.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, налоговый орган вправе при проведении налоговой проверки истребовать у налогоплательщика документы, необходимые для проверки правильности и исчисления и уплаты налогов, перечень этих документов является открытым.

Общество сопроводительным письмом (от 04.02.2019 исх. № 260/19) в ответ на требование налогового органа о представлении документов (информации) от 16.01.2019 № 10, сообщило об отказе в представлении документов, в том числе по пунктам 1.15, 1.16 требования (расшифровка кредиторской задолженности на 31.12.2015, 31.12.2016, 31.12.2017, акты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженностей с приложением справок к данным актам за 2015 год, 2016 год, 2017 год) в связи с тем, что запрашиваемые документы, по мнению налогоплательщика, не относятся к предмету налоговой проверки, не относятся к первичным документам и не служат основанием для исчисления налогов.

Таким образом, налогоплательщик не сообщил инспекции о том, что запрашиваемые документы в организации отсутствуют, а отказал в их представлении, самостоятельно определив относимость указанных документов к предмету налоговой проверки.

Вместе с тем суд учел, что законом налогоплательщику не предоставлены полномочия для проверки оснований направления налоговым органом требования о представлении документов, поскольку такая оценка находится в компетенции налогового органа, осуществляющего в установленном законом порядке контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а налогоплательщик, в свою очередь, не вправе оценивать целесообразность выставленного в его адрес требования.

В рамках настоящего судебного спора заявитель последовательно  ссылается на то, что в обществе не предусмотрено составление расшифровок кредиторской задолженности, актов инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности.

Суд первой инстанции установило, что аналогичную позицию общество занимало в отношении представления учетной политики. Так, в ответ на требование налогового органа от 12.08.2019 № 08-25/7/1083 о представлении утвержденной в обществе учетной политики налогоплательщиком сообщено о том, что учетная политика за 2015, 2016, 2017 годы в организации отдельно не составлялась (ответ от 22.08.2019 исх.№1491/19). Однако в последующем в ответ на требование налогового органа от 17.02.2020 № 08-25/317, общество представило учетную политику на 2015 год (утверждена приказом генерального директора от 31.12.2014), на 2016 год (утверждена приказом генерального директора от 31.12.2015) и на 2017 год (утверждена приказом генерального директора от 30.12.2016).

Доводы общества об отсутствии необходимости в составлении актов инвентаризации судом первой инстанции не приняты, поскольку                               Законом № 402-ФЗ предусмотрено, что случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации.

Суд первой инстанции учел, что обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами бухгалтерского учета, при этом установил, что общество формировало резерв по сомнительным долгам, что требует проведения инвентаризации.

Проведение инвентаризации обязательно, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (статьи 8, 11,                                          30 Закона № 402-ФЗ, пункты 26, 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее – Положение № 34н), пункт 2.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 (далее – Методические указания), пункт 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

В соответствии с пунктами 26 и 28 Положения № 34н инвентаризация имущества и обязательств проводится для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, в ходе ее проведения проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка указанного имущества и обязательств. При этом выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета.

В пункте 2.1 Методических указаний содержится положение о том, что количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации, кроме случаев, предусмотренных в пунктах 1.5 и 1.6 Методических указаний.

Пункты 1.5 и 1.6 названных Указаний регламентируют случаи обязательного проведения инвентаризаций.

Пунктом 1.5 Методических указаний установлено, что проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Согласно пункту 38 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденному приказом Минфина России от 06.07.1999 №43н, статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.

В представленной обществом 18.07.2019 в инспекцию (в ответ на требование налогового органа от 05.07.2019 № 08-25/5/905) расшифровке доходов и расходов организации в составе внереализационных расходов                 2016 года отражена статья расходов - «Создание резерва по сомнительным долгам» в сумме 2 873 175 руб.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 НК РФ квалификация числящейся в учете налогоплательщика дебиторской задолженности в качестве сомнительной и определение суммы резерва по сомнительным долгам возможны только по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

Таким образом, формированию резерва по сомнительным долгам предшествует инвентаризация дебиторской задолженности.

В отношении дебиторской и кредиторской задолженности инспекция исходила из того, поскольку в бухгалтерском балансе налогоплательщика отражены суммы дебиторской и кредиторской задолженности, запрашиваемые документы у налогоплательщика имеются.

По мнению заявителя, отказ в представлении документов связан с тем, что графиком документооборота и перечнем первичных учетных документов, утвержденным в организации, не предусмотрено составление актов инвентаризации кредиторской и дебиторской задолженности. Вместе с тем, как обоснованно указал суд первой инстанции, представленные обществом документы не могут подтверждать довод общества о том, что в обществе не предусмотрено составление тех или иных документов. Так, например, в графике документооборота на 2015 год обществом предусмотрено составление акта инвентаризации наличных денежных средств (ф. ИНВ-15), инвентаризация (ф. СУ 162), акта инвентаризации расходов будущих периодов (ф. ИНВ-11), а в приложении 2 к учетной политике  - «Формы первичных учетных документов, применяемых организацией» указанные в графике формы не перечислены.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно признал, что привлечение общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1                   статьи 126 НК РФ, за непредставление расшифровки кредиторской задолженности, актов инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности (с приложением справок к данным актам), правомерно.

Доводы апеллянта о неверном определении количества документов                      (6 документов), поскольку оно могло представить расшифровку                                         за 2015-2015 годы либо акт инвентаризации за 2015-2017 годы, то есть 2 документа, коллегия судей признает несостоятельными, поскольку из указанных положений следует, что инвентаризация проводится ежегодно.

Обжалуемым решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В силу пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 названного Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Пунктом 3 названной статьи установлена ответственность за деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, совершенные умышленно, в виде штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Материалами дела и собранными инспекцией доказательствами подтверждается умышленное совершение нарушения, об умышленности действий налогоплательщика свидетельствуют изложенные выше факты и приведенные в решении инспекции обстоятельства.

Следовательно, привлечение общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ является правомерным.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

При этом обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В статье 112 указанного Кодекса приведен перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, который не является исчерпывающим, а также обстоятельств, отягчающих ответственность. Перечень смягчающих ответственность обстоятельств является открытым.

Следовательно, принимая решение о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган обязан полно и всесторонне оценить обстоятельства совершенного правонарушения, а также установить наличие как отягчающих, так и смягчающих ответственность обстоятельств.

Как следует из материалов дела, при вынесении оспариваемого решения учтена социальная направленность деятельности налогоплательщика; финансовое положение общества; благотворительная деятельность общества, в связи с этим штрафные санкции уменьшены инспекцией до 700 000 руб., что отвечает требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

АО «Агрофирма «Вельская» при рассмотрении настоящего дела просило суд учесть, что общество является градообразующим предприятием для                         д. Ереминская, д. Прилуцкая, д. Шиловская, д. Шелюбинская, д. Хорошевская Вельского района и города Вельска, включено в Перечень системообразующих организаций Архангельской области, который утверждён распоряжением Губернатора Архангельской области от 01.04.2020 (в ред. от 04.04.2020)                                      № 285-р (пункт 53), сослалось на обостренную обстановку в стране, связанную с распространением новой коронавирусной инфекцией (219-nCoV), что с повышением курса валют и ростом цен на ресурсы с марта 2020 года произошло резкое увеличение затрат и динамика роста продолжается на текущий момент, на отсутствие возможности воспользоваться господдержкой, так как поддержка ориентирована на средний и малый бизнес, сезонность производства, несение социальной нагрузки обществом по обеспечению рабочими местами жителей Вельска и Вельского района, на наличие заемных обязательств и обязательств перед кредиторами, участие в выставках и  оказание спонсорский помощи различным социальным учреждениям (школы, детские сады, дома культуры). АО «Агрофирма «Вельская» просило учесть смягчающие ответственность обстоятельства в связи с отсутствием умысла на совершение вменяемого правонарушения, так как обществу вменяются доходы от деятельности третьих лиц, не имеющих отношение к обществу.

Вместе с тем указанные обстоятельства учтены инспекцией при принятии решения, в связи с этим оснований для дополнительного снижения штрафов суд первой инстанции обосновано не усмотрел.

Доводам общества о нарушении налоговым органом существенных условий проведения проверки, а именно о том, что протоколы допросов, составленные до и после назначения проверки, иные документы, полученные в рамках камеральных проверок в иные периоды, являются недопустимыми доказательствами; что неправомерно затянут процесс вынесения решения, судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц. При этом законодатель не установил количество продлений срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Из материалов дела следует, что каких-либо нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки или иных нарушений, которые привели или могли привести к принятию неправомерного решения, судом первой инстанции не установлено.

Все доказательства, которые суд принял как основания, свидетельствующие о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, отвечают требованиям относимости и допустимости.

Ссылки общества в жалобе о необходимости исключения периодов нарушений, допущенных инспекцией при проведении проверки, из периода начисления пеней, а также доводы о наличии нарушений при проведении проверки, коллегия судей признает несостоятельными на основании следующего.

Выездные налоговые проверки проводятся в соответствии с нормами статьи 89 НК РФ.

В силу пункта 6 статьи 89  вышеназванного Кодекса выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

Пунктом 8 статьи 89 НК РФ определено, что срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Заместителем начальника инспекции 20.12.2018 принято решение                № 08-25/5 о проведении выездной налоговой проверки АО «Агрофирма Вельская».  Решением о приостановлении выездной налоговой проверки от 25.12.2018  № 08-25/5/1 проверка приостановлена в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ, по решению от 14.01.2019  № 08-25/5/1 проверка возобновлена и приостановлена на основании решения от 25.01.2019 № 08-25/5/2 для истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ, решением от 04.07.2019                        № 08-25/5/2 проверка возобновлена.

Выездная налоговая проверка окончена 15.08.2019, что подтверждается справкой о проведенной выездной налоговой проверке от 15.08.2019.

Таким образом, в общей сложности выездная налоговая проверка проведена в течение 60 дней: с 20.12.2018 по 25.12.2018 – 6 дней; с 14.01.2019 по 24.01.2019 – 11 дней; с 04.07.2019 по 15.08.2019 – 43 дня; общий срок приостановления выездной налоговой проверки составил – 179 дней, в том числе: с 26.12.2018 по 13.01.2019  – 19 дней; с 25.01.2019 по 03.07.2019 –                         160 дней.

Таким образом, при проведении выездной налоговой проверки инспекцией соблюдены положения, установленные пунктами 6 и 9                             статьи 89 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 72, пунктам 1, 3, 5 статьи 75 НК РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае возникновения у него недоимки по налогу. При этом основанием для прекращения начисления пеней является уплата налога.

Несвоевременность принятия инспекцией решения по итогам проверки не влияет на начисление пеней и не нарушает имущественных прав общества как налогоплательщика, поскольку у него имеется обязанность по уплате доначисленных сумм налогов.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.04.2017                    № 304-КГ17-3988 указано, что начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет. До фактической уплаты налога в бюджет налогоплательщик неправомерно пользуется денежными средствами, причиняя тем самым потери бюджету, при этом извлекая для себя незаконные преимущества путем неосновательного сбережения имущества, что влечет соответственно его обязанность компенсировать потери бюджету в полном объеме. Несвоевременное вынесение решения налоговым органом, повлекшее увеличение размера начисленных обществу пеней, не является существенным нарушением процедуры, так как начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет.

Положениями НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, а пени подлежат начислению по дату фактической уплаты налога.

Доводы апелляционной жалобы ФИО6  и министерства не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции в оставшейся части не имеется, апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.  

В данном случае решение инспекции признано коллегией судей не соответствующим НК РФ в части предложения к уплате 2 366 917 руб. налога на прибыль организаций, 18 339 173 руб. 60 коп. НДС, пеней и штрафов в соответствующих суммах.

Согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

На основании изложенного обжалуемое решение суда подлежит отмене в части с вынесением судебного акта об удовлетворении данной части заявленных требований.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с частичным удовлетворением  апелляционной жалобы и частичным удовлетворением требований общества расходы по уплате государственной пошлины в общей сумме 4 500 руб. подлежат взысканию с инспекции в пользу общества.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы ФИО6 расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб. относятся на ФИО6

Руководствуясь статьями 110, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 13 декабря                2021 года по делу № А05-2928/2021 отменить в части отказа в удовлетворении требований акционерного общества «Агрофирма «Вельская» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу                     от 24.11.2020 № 08-25/3 в части предложения к уплате 2 366 917 руб. налога на прибыль организаций, 18 339 173 руб. 60 коп. налога на добавленную стоимость, пеней и штрафов по указанным налогам в соответствующих суммах.

Признать не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 24.11.2020 № 08-25/3 в указанной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы                         № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу                       (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 165150, <...>) в пользу акционерного общества «Агрофирма «Вельская» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 165150, <...>) 4 500 руб. в возмещение расходов на уплату государственной пошлины за рассмотрение дела судами первой и апелляционной инстанций.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.