Постановление АС Архангельской области от 23.01.2020 № А05-879/18

Резолютивная часть постановления объявлена января 2020 года .

В полном объёме постановление изготовлено января 2020 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Алимовой Е.А., судей Докшиной А.Ю. и Мурахиной Н.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания                   Миловкиной А.В.,

при участии от закрытого акционерного общества «Лесозавод 25» Соколова Т.В. по доверенности от 30.12.2019 № 820, Мельникова А.В. по доверенности от 01.08.2019 № 597, Козлович Ю.Н. по доверенности                           от 30.12.2019 № 845/1, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Шахова М.В. по доверенности от 27.12.2019 № 02-16/03684, от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску Шахова М.В. по доверенности от 31.12.2019 № 2.5-16/51234,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 05 ноября 2019 года по делу                 № А05-879/2018,

у с т а н о в и л:

открытое акционерное общество «Архангельский лесопильно-деревообрабатывающий комбинат № 3» (ОГРН 1022900511809,                          ИНН 2901007492; место нахождения: 163026, город Архангельск,                 улица Родионова, дом 25; далее – ОАО «Архангельский ЛДК № 3») обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу  (ОГРН 1072901006463,                             ИНН 2901163565;  место нахождения: 163020,  город Архангельск, улица Адмирала Кузнецова, дом 15, корпус 1; далее  - инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 30.12.2016 № 07-09/707 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Делу присвоен номер А05-7268/2017.

Определением от 11 января 2018 года суд произвел замену заявителя на правопреемника - закрытое акционерное общество «Лесозавод 25»             (ОГРН 1022900521071, ИНН 2928001265; место нахождения: 163026,           город Архангельск, улица Постышева, дом 26; далее - общество) в связи с реорганизацией в форме присоединения.

Определением Арбитражного суда Архангельской области от 30 января 2018 года в порядке статьи 130 АПК РФ выделено в отдельное производство требование о признании недействительным решения от 30.12.2016 № 07-09/707 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

привлечения к налоговой ответственности по пункту 1                                       статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 445 694 руб.,

доначисления налога на имущество организаций в сумме 11 142 350 руб., соответствующих сумм пеней по данному налогу,

выделенному делу присвоен номер А05-879/2018.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 30 мая                 2018 года по делу № А05-879/2018 заявленные требования удовлетворены в части. Признано недействительным решение от 30.12.2016 № 07-09/707 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 27 066 руб. 08 коп., доначисления налога на имущество организаций в сумме 676 652 руб., соответствующих сумм пеней по налогу на имущество организаций. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Дополнительным решением Арбитражного суда Архангельской области от 22 июня 2018 года по делу № А05-879/2018 с инспекции в пользу общества взыскано 8 482 руб. 79 коп. в возмещение судебных издержек.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда                 от 13 сентября 2018 года, решение инспекции признано недействительным в части доначисления 676 652 руб. налога на имущество, соответствующих сумм пеней, а также 27 066 руб. 08 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на имущество. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа                            от 18 января 2019 года указанный судебный акт оставлен без изменения.

Определением Верховного суда Российской Федерации от 12 июля                 2019 года по делу № А05-879/2018 указанные судебные акты судов первой, апелляционной и кассационной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменено, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

При новом рассмотрении дела Арбитражный суд Архангельской области рассмотрел требование общества к инспекции о признании недействительным решения от 30.12.2016 № 07-09/707 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 10 465 698 руб. (11 142 350 руб. -                               676 652 руб.), соответствующих сумм пеней и штрафа.

В порядке статьи 124 АПК РФ суд принял уточнение наименования ответчика на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее –                 инспекция № 12).

По ходатайству инспекции № 12 суд первой инстанции привлёк к участию в деле в качестве второго ответчика - Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (ОГРН 104290051094, ИНН 2901061108; адрес: 163000, Архангельская область, город Архангельск, улица Логинова,  дом 29; далее – инспекция по г. Архангельску).

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 05 ноября             2019 года по делу № А05-879/2018 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить. В обоснование жалобы ссылается на то, что спорное  имущество подлежит обложению налогом на имущество.

Представители инспекции в судебном заседании изложенные в апелляционной жалобе доводы поддержали.

Общество в отзыве и его представители в судебном заседании с доводами жалоб не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Заслушав объяснения представителей инспекции № 12, инспекции по                       г. Архангельску, общества, исследовав доказательства по делу, доводы жалобы, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, по итогам выездной налоговой проверки общества инспекцией вынесено решение от 30.12.2016 № 07-09/707 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (том 2, листы 1-94).

Указанным решением инспекция привлекла общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налогов, в виде взыскания штрафа по налогу на имущество организаций.

По результатам проверки обществу в составе прочего предложено уплатить недоимку по налогу на имущество организаций и начисленные в соответствии со статьей 75 НК РФ пени.

Решением от 15.03.2017 № 07-10/1/03551 Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - управление) отменило решение налогового органа от 30.12.2017 № 07-09/707 в части эпизодов, указанных в пунктах 2, 8 решения управления (том 3, листы 1-37).

Инспекцией с учетом решения управления от 15.03.2017 № 07-10/1/03551

произведен перерасчет доначисленных сумм налогов, пеней и штрафа.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции рассмотренные требования по эпизоду доначисления налога на имущество организаций удовлетворил.

Апелляционная коллегия считает выводы суда первой инстанции обоснованными по следующим основаниям.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В свою очередь, на основании статьи 65 названного Кодекса лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

В силу пункта 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается данным Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с указанным Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Согласно положениям пункта 2 статьи 372 упомянутого Кодекса при установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

В силу пункта 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 данного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено                      статьями 378, 378.1 и 378.2 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

На основании подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2015, не признавалось объектом налогообложения по налогу на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет с 01.01.2013 в качестве основных средств.

С 01.01.2015 указанная норма действует в новой редакцииФедерального закона от 24.11.2014 № 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», в соответствии с которой не признаются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций объекты основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации.

Этим же законом статья 381 НК РФ дополнена пунктом 25, предусматривающим налоговую льготу (освобождение от налогообложения) для организации - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января           2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате:

реорганизации или ликвидации юридических лиц;

передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2                                  статьи 105.1 настоящего Кодекса взаимозависимыми.

В пункте 2.3.3 оспариваемого решения  (том 2, листы 54-79) ответчик установил, что обществом в нарушение подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 25 статьи 381 НК РФ неправомерно не признано объектом налогообложения налогом на имущество организаций, а также  применена льгота по налогу на имущество организаций в 2014, 2015 годах в отношении оборудования объекта капитального строительства «Цех древесных гранул».

Инспекцией  при проведении осмотра производственной территории и помещений  ОАО «Архангельский ЛДК № 3» (протокол осмотра от 29.09.2016 № 07-09/71) установлено, что цех по производству древесных гранул спроектирован, введен в эксплуатацию и по настоящее время используется для производства древесных гранул. В здании цеха древесных гранул размещено оборудование, введенное в эксплуатацию совместно со зданием (и являющееся частью производственного комплекса). Оборудование, установленное в здании цеха, смонтировано на фундаменте. В качестве сырья для производства древесных гранул используются отходы лесопильного цеха (щепа, опилки). Опилки и мелкая щепа системой транспортеров подаются в сушильные барабаны. Из сушильных барабанов опилки транспортируются в склад сухих опилок. Сухие опилки подаются в молотковую мельницу для окончательного измельчения перед прессованием. Из мельницы, тонкий сухой опилок подается в бункер-мешатель. Здесь мелкие частицы и пыль осаждаются в фильтре, а затем возвращаются обратно в производственный процесс. Отсортированное сухое сырье поступает на три пресса-гранулятора, в которых, предварительно подогретое водяным паром, спрессовывается в гранулы под воздействием высокой температуры. Готовые пеллеты охлаждаются в охладителе, в результате чего приобретают необходимую механическую прочность для транспортировки. Охлажденные пеллеты системой транспортеров поступают на склад гранул - 2 силоса. Рядом с цехом по производству древесных гранул расположена трансформаторная подстанция на бетонном фундаменте.

Инспекция в ходе проведения проверки пришла к выводу о том, что объекты: комплектная трансформаторная подстанция ELGA 2x2000 кВА; оборудование линии по производству древесных гранул, поперечный транспортер подачи щепы, поперечный транспортер подачи щепы и опилок, поперечный транспортер подачи коры, автоматическая система защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly», являются составными частями одного сложного неделимого объекта «Цех по производству древесных гранул». Следовательно, являются объектами недвижимого имущества, в отношении которых льгота, предусмотренная пунктом 25 статьи 381 НК РФ, применению не подлежит.

Указанный вывод сделан на основании проведенной в соответствии со статьей 95 НК РФ экспертизы. Согласно заключению эксперта от 08.11.2016      № 8338/Ц Российского экспертного фонда «ТЕХЭКО» Спасибо В.И.объекты (оборудование линии по производству древесных гранул, поперечный транспортер подачи щепы, поперечный транспортер подачи щепы и опилок, поперечный транспортер подачи коры, комплектная трансформаторная подстанция, автоматическая система защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly») являются составными частями одного сложного неделимого объекта «Цех  по производству древесных гранул». Названные объекты использоваться вне объекта недвижимости (здания цеха древесных гранул) не могут. Демонтаж, перемещение объектов без причинения ущерба объекту недвижимости - здание цеха древесных гранул невозможны (том 5,                   листы 118-179).

Как указал налоговый орган, в результате данного нарушения не уплачен налог на имущество организаций за период 2014-2015 годов в общей сумме        11 142 350 руб., в том числе по объектам основных средств:

оборудование линии древесных гранул (инвентарный № 1667) в сумме          8 543 782 руб., в том числе за 2014 год - 3 676 911 руб., за 2015 год -                       4 866 871 руб.;

поперечный транспортер подачи коры (инвентарный № 1672) в сумме    391 671 руб., в том числе за 2014 год - 168 669 руб., за 2015 год - 223 002 руб.;

поперечный транспортер подачи щепы и опилок (инвентарный № 1671) в сумме 1 051 284 руб., в том числе за 2014 год - 452 994 руб., за 2015 год -        598 290 руб.;

поперечный транспортер подачи щепы (инвентарный № 1672) в сумме 362 239 руб., в том числе за 2014 год - 155 982 руб., за 2015 год - 206 257 руб.;

комплектная трансформаторная подстанция (инвентарный № 1664) в сумме 676 652 руб., в том числе за 2014 год - 304 433 руб., за 2015 год -            372 219 руб.;

автоматическая система защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly», инвентарный № 1693 в сумме 116 722 руб., в том числе за 2014 год -                    39 692 руб., за 2015 год - 77 030 руб.

Данный вывод инспекции основан на том, что вышеуказанные объекты относятся к недвижимому имуществу, которое является объектом налогообложения налогом на имущество организаций и на которое льгота, предусмотренная пунктом 25 статьи 381 НК РФ в части освобождения от налогообложения, не распространяется.

При отнесении спорных объектов к недвижимому имущество инспекция руководствовалась положениями статьи 11 НК РФ,                                            статей 131, 133, 133.1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), разъяснениями, изложенными в пункте 38 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», результатами проведенной в ходе проверки экспертизы.

При первоначальном рассмотрении дела удовлетворено требование общества о признании незаконным доначисления налога в отношении комплектной трансформаторной подстанции (инвентарный № 1664) в сумме 676 652 руб.

При новом рассмотрении дела по отмененному эпизоду доначисления налога на имущество организаций в сумме 10 465 698 руб. (11 142 350 руб. -                               676 652 руб.) суд первой инстанции заявленные требования общества удовлетворил, при этом руководствовался следующим.

В обоснование своей позиции общество ссылалось на то, что рассматриваемые объекты основных средств закуплены отдельно от строительных конструкций здания цеха, приобретены как движимое имущество и приняты к учёту в таком качестве. В бухгалтерском учёте общества приобретённые им объекты движимого имущества отражены в качестве самостоятельных инвентарных объектов основных средств. Указанное оборудование предназначено не для обслуживания зданий, а для изготовления готовой продукции, в связи с этим отнесено им к движимому имуществу в целях обложения налогом на имущество организаций.

В соответствии с правовой позицией, приведенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241, сам по себе факт монтажа оборудования в специально возведенном для его эксплуатации здании, в том числе, если последующий демонтаж и перемещение оборудования потребуют несения дополнительных затрат и частичной ликвидации здания, не означает, что назначением оборудования становится обслуживание здания.

Заключения экспертов по существу сводятся к оценке экономической целесообразности последующего демонтажа оборудования в случае перемещения производства, если такое решение будет принято в будущем.

Применение критерия экономической целесообразности в данном случае приводит к постановке в неравное положение налогоплательщиков, осуществивших инвестиции в обновление оборудования, и не позволяет обеспечить достижение тех целей дифференциации налогового бремени, из которых исходил законодатель при введении подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ, состоящих согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 № 47-П в стимулировании организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Таким образом, судебная экспертиза, равно как и представленные налоговым органом и обществом заключения экспертов, полученные во внесудебном порядке, проведены по вопросам, не имеющим значения для правильного разрешения настоящего спора.

При новом рассмотрении суд первой инстанции поверил правомерность классификации приобретенного налогоплательщиком имущества в качестве оборудования, возможность его учета в виде отдельных инвентарных объектов, отсутствие искусственного разделения объектов.

В соответствии с пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н (далее – ПБУ 6/01), единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с ее статьями 1 (часть 1), 15 (части 2 и 3) и 19 (части 1 и 2), в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. Именно соблюдение конституционных предписаний относительно формальной определенности и полноты элементов налогового обязательства при формировании структуры налога и учет объективных характеристик экономико-правового содержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и реальность его целей и позволяют налогоплательщикам своевременно уплатить налог, а налоговым органам - осуществлять контроль за действиями налогоплательщиков по уплате налоговых сумм в бюджет (постановления от 06.06.2019 № 22-П, от 21.12.2018 № 47-П, от 23.05.2013 № 11-П, от 01.07.2015 № 19-П).

Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Поэтому НК РФ предписывает, что необходимые элементы налогообложения должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (пункт 6 статьи 3).

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 и пунктом 1 статьи 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2013-2015 годы) возникновение обязанности по уплате налога на имущество организаций связывается с наличием у налогоплательщика движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, определенность налогообложения при взимании налога на имущество организаций обеспечивается за счет использования установленных в бухгалтерском учете формализованных критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

При этом в отношении объектов основных средств, принятых на учет с 01.01.2013 в качестве движимого имущества, установлено исключение из вышеуказанной обязанности по уплате налога (подпункт 8 пункта 4                         статьи 374 Кодекса, введенный Федеральным законом от 29.11.2012 № 202-ФЗ, и пункт 25 статьи 381 Кодекса, введенный Федеральным законом от 24.11.2014 № 366-ФЗ).

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 5/01 рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учете выступает Общероссийский классификатор основных фондов                      ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст (далее – ОК 013-2014, ОКОФ), и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359 (далее – ОК 013-94).

В соответствии названными классификаторами оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Согласно ОК 013-94 к подразделу «Машины и оборудование» относятся устройства, преобразующие энергию, материалы и информацию.

Объектом классификации рабочих машин и оборудования является каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т.п., включая входящие в их состав принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, индивидуальное ограждение, фундамент.

К рабочим машинам и оборудованию относятся: машины, инструменты, аппараты и прочие виды оборудования, предназначенные для механического, термического и химического воздействия на предмет труда (обрабатываемый предмет), который может находиться в твердом, жидком или газообразном состоянии, с целью изменения его формы, свойств, состояния или положения. Таким образом, к рабочим машинам и оборудованию относятся все виды технологического оборудования, включая автоматические машины и оборудование, для производства промышленной продукции, оборудование сельскохозяйственное, транспортное, строительное, торговое, складское, водоснабжения и канализации, санитарно - гигиеническое и другие виды машин и оборудования, кроме энергетического и информационного.

Из содержания классификаторов также вытекает, что оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, в том числе установленное на фундаменте, по общему правилу не классифицируется в качестве сооружений (не отвечают определению понятия «сооружение»), а подлежит классификации в соответствующих группировках машин и оборудования.

Учитывая изложенное, если иное не вытекает из содержания ПБУ 6/01 и классификаторов основных фондов (основных средств), машины и оборудование, приобретенные как объекты движимого имущества, учитываются в бухгалтерском учете отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов, и согласно пункту 1                  статьи 374 НК РФ подлежат налогообложению в таком качестве. Соответственно, по общему правилу к машинам и оборудованию, выступавших движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, применимы исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 данного Кодекса.

Из аналогичного подхода исходит Министерство промышленности и торговли Российской Федерации, издавшее письмо от 23.03.2018 № ОВ-17590/12 «По вопросу квалификации объектов основных средств промышленного производства» (доведено до сведения налоговых инспекций письмом Федеральной налоговой службы от 28.03.2018 № БС-4-21/5834@)), в котором содержится разъяснение об отсутствии оснований для отнесения к облагаемому налогом недвижимому имуществу машин и оборудования, поименованных в соответствующем разделе классификатора основных фондов, поскольку эти объекты основных средств (расположенные как внутри, так и вне зданий) не являются составными элементами зданий, будучи предназначены не для обслуживания зданий, а для изготовления готовой продукции, либо обслуживания производственного процесса.

Судом первой инстанции установлено, что спорные объекты (производственное оборудование, транспортеры, система защиты от пожаров и пылевых взрывов) поставлены обществу иностранным изготовителем в составе линии для производства древесных гранул из отходов деревообработки.

Так, по контракту от 03.06.2013 № 884 акционерное общество Hekotek (регистрационный номер 10112941, Эстония) поставило в адрес                                   ОАО «Архангельский ЛДК № 3» оборудование - линию для производства древесных гранул из отходов деревообработки (том 12, листы 1-42).

Выполнение работ по шефмонтажу оборудования линии для производства древесных гранул произведено ООО «Сорб» по договору от 03.06.2013 № 894.

По контракту от 28.10.2013 № 77299 фирма Firefly АВ поставила в адрес общества автоматическую систему защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly» для оснащения цеха древесных гранул (том 5, листы 22-35). Работы по наладке и вводу в эксплуатацию защитной системы «Firefly» выполнены и приняты заказчиком по акту приемки выполненных работ от 23.06.2014.

Спорные объекты приобретены обществом как движимое имущество и приняты к учету в таком качестве после окончания монтажа как самостоятельные инвентарные объекты основных средств.

Согласно инвентарной карточке на объект - поперечный транспортер подачи щепы (инв. № 1670) первоначальная стоимость объекта составляет                     10 612 141,09 руб. Объект принят в эксплуатацию на основании акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений) от 30.04.2014 № 13.

По инвентарной карточке на объект - поперечный транспортер подачи щепы и опилок (инв. № 1671) первоначальная стоимость объекта составляет                30 785 358,92 руб. Объект принят в эксплуатацию на основании акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений) от 30.04.2014 № 14.

Согласно инвентарной карточке на объект - поперечный транспортер подачи коры (инв. № 1672) первоначальная стоимость объекта составляет                            11 473 823,47 руб. Объект принят в эксплуатацию на основании акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений) от 30.04.2014 № 15.

По инвентарной карточке на объект «Автоматическая система защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly» Швеция» (инв. № 1693) первоначальная стоимость объекта составляет 4 028 974,58 руб.

Как указано в инвентарных карточках, представленных в материалы дела, обществом спорным объектам присвоен код ОКОФ 14 2922640 «Оборудование деревообрабатывающее». В соответствии с положениями Приказа Росстандарта от 21.04.2016 № 458 «Об утверждении прямого и обратного переходных ключей между редакциями ОК 013-94 и ОК 013-2014 (СНС 2008) Общероссийского классификатора основных фондов» данные объекты отнесены к классу «Станки деревообрабатывающие прочие» 330.28.49.12.119.

Приведенное апеллянтом обстоятельство поставки оборудования не раздельно, а в составе линии для производства древесных гранул из отходов деревообработки  по одному контракту, с оформлением единой декларации на товары,  ссылки на последовательность монтажа, порядок ввода в эксплуатацию, невозможность перемещения объектов не влияют на порядок классификации объектов.

Суд согласился с позицией общества о том, что спорные объекты, формирующие производственную линию, согласно ОК 013-94, действовавшему на момент принятия этих объектов к учету, предназначены не для обслуживания зданий, а для производства готовой продукции, относятся к такому виду объектов основных средств, как машины и оборудование                   (раздел 14), классификатором прямо не предусмотрено их включение в состав зданий.

В подтверждение указанного в материалы дела представлены копии инвентарных карточек учёта объектов основных средств и актов о приеме-передаче объектов основных средств (кроме зданий, сооружений).

Согласно письму государственного бюджетного учреждения Архангельской области «Бюро технической инвентаризации» от 25.05.2017              № 04-34/218 (том 3, листы 80, 81) в результате проведённого обследования спорного оборудования, основываясь на положениях пункта 1 статьи 4 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», статьи 130 ГК РФ установлено, что оборудование не является объектами капитального строительства и техническому учёту не подлежит.

Судом первой инстанции установлено, что спорное оборудование не предназначено для обслуживания здания цеха, правомерно отнесено к машинам и оборудованию.

Коллегия судей соглашается с указанной позицией и отмечает следующее.

В силу ОК 013-94 в состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, как-то: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами; внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой; внутренние телефонные и сигнализационные сети; вентиляционные устройства общесанитарного назначения; подъемники и лифты.

Машины и оборудование (не являющиеся по своим характеристикам самостоятельной недвижимой вещью) могут быть признаны частью недвижимой вещи (здания или сооружения) лишь в случае, если указанные машины и оборудование предназначены для обслуживания недвижимой вещи (здания или сооружения). Например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации.

Использование спорных объектов не связано с обслуживанием здания, в связи с этим они не могут быть отнесены к составу здания.

Вопреки доводам ответчиков, автоматическая система защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly» для оснащения цеха древесных гранул (том 5, листы 22-35) поставлена в комплектации, необходимой для обеспечения безопасной работы конкретного оборудования - сушилок и прессов. Согласно техническому паспорту в состав линии по производству топливных гранул входит оборудование для гашения возможных искр в труботрассе после мельницы и охладителя (изготовитель «Firefly AB»).

По материалам публикаций фирмы «Firefly» автоматическая система защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly» представляет собой систему обнаружения потенциальных рисков: например, искр и горючих частиц, которые образуются в ходе технологического процесса, состоит из различных приспособлений, которые комбинируются в одну систему в зависимости от производственного процесса, охватывающую обнаружение, тушение локальных возгораний, слежение за защитной системой и управление процессом.

Из указанной публикации также усматривается, что система защиты от пожаров носит локальный характер и используется на спорном оборудовании, поскольку смонтирована именно на нем.

Представители общества в суде апелляционной инстанции пояснили, что в здании цеха имеется самостоятельная система пожаротушения.

Инструкцией по монтажу (демонтажу) автоматической системы защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly» предусмотрено, что она  состоит из отдельных элементов: детекторов, форсунок, насосной станции, системы управления, устанавливаемых (монтируемых) в элементы узлов и систем оборудования по согласованию с заказчиком. Элементы данной системы для упрощения монтажа (демонтажа) выполнены в виде быстроразъемных соединений.

Детектор определяет опасные частицы (источники возгорания) в производственном потоке. После определения опасной частицы перемещаемого материала (вещества) система реагирует подачей сигнала к исполнительному механизму (форсунке), после чего данная частица будет погашена в течение нескольких миллисекунд. Функции детектации и гашения контролируются пультом управления.

Ссылки апеллянта на то, что искровая система «Firefly» не является составляющей какого-либо оборудования, не принимаются коллегией судей, поскольку данная система функционирует локально на конкретном оборудовании, при этом не является неотъемлемой частью здания.

В оспариваемом решении доводов о неверной классификации рассматриваемых объектов не приведено. Вместе с тем доводы общества об отсутствии в решении налогового органа возражений по верности классификации объектов не исключают право инспекции заявить такие возражения в ходе судебного разбирательства по делу в силу следующего.

В пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов (второй абзац пункта 78).

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора (третий абзац пункта 78).

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств (четвертый абзац пункта 78).

Таким образом, заявленные налоговым органом доводы подлежат исследованию судом.

Инспекция считает, что поперечные транспортеры являются не составной частью здания «Цех по производству древесных гранул», как указано в оспариваемом решении, а наряду с бункерами частью единого недвижимого объекта основных средств - системы подачи сырья/топлива. При этом налоговый орган одновременно полагает, что транспортёры необходимо учитывать как основные средства в составе прочих сооружений, не включенных в другие группировки (220.41.20.20.900).  Вместе с тем, как обоснованно отразил суд первой инстанции, указанные доводы противоречат друг другу и выводам, изложенным в оспариваемом решении. Как уже установлено судом первой инстанции, спорные объекты согласно ОКОФ относятся к такому виду объектов основных средств, как машины и оборудование (раздел 14), формируя самостоятельную группу основных средств.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что входящие в состав линии объекты и объект капитального строительства являются комплексом конструктивно сочлененных предметов, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление. Также инспекция поперечные транспортеры (конвейеры) относит к сооружениям, поэтому полагает, что примененные обществом коды ОКОФ не соответствуют группировке данных объектов.

В соответствии с пунктом 6  ПБУ 6/01 комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В ОКОФ к группировке «Сооружения» относятся инженерно-строительные объекты, возведенные с помощью строительно-монтажных работ.

Сооружение - результат строительства, представляющий собой объемную, плоскостную или линейную строительную систему, имеющую наземную, надземную и (или) подземную части, состоящую из несущих, а в отдельных случаях и ограждающих строительных конструкций и предназначенную для выполнения производственных процессов различного вида, хранения продукции, временного пребывания людей, перемещения людей и грузов.

Сооружения являются объектами, прочно связанными с землей. Например, различного рода емкости для хранения различного рода веществ, установленные на фундаменты или иным способом прочно связанные с землей, относятся к сооружениям. Фундаменты под ними входят в состав данных сооружений.

Такие объекты, как оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, установленное на фундамент, не относятся к сооружениям и классифицируются в соответствующих группировках машин и оборудования. Фундамент, на котором установлены такие объекты, входит в состав данного оборудования.

Оборудование, установленное на сооружении, не входит в состав сооружения и классифицируется в соответствующих группировках машин и оборудования (например, оборудование связи (антенны, электрическое оборудование), установленное на вышках сотовой связи).

Следовательно, одной из отличительных особенностей оборудования от сооружений является воздействие оборудования на предмет труда.

В материалы дела представлена копия технического паспорта оборудования линии по производству топливных гранул из отходов деревообработки (том 12, листы 112-129). В общих сведениях указано, что цель завода – производить от 87 000 до 90 000 т гранул в год при непрерывном цикле работы, дано описание технического процесса.

Вопреки доводам инспекции, спорные объекты к сооружениям не относятся. Спорные объекты в ходе эксплуатации воздействуют на предмет труда, поэтому имущество относится к оборудованию.

Довод апеллянта о том, что бункеры, а также силосы готовой продукции признаны обществом недвижимым имуществом, указанный вывод не опровергает, поскольку общество учло имущество в целях налогообложения в соответствии с его целевым назначением.

Ссылка инспекции на наличие фундамента и монтаж спорных объектов на него не имеет значения, поскольку согласно ОК 013-94  фундамент включается в состав объектов классификации рабочих машин.

Таким образом, спорные объекты в ходе эксплуатации воздействуют на предмет труда, их использование не связано с обслуживанием здания, следовательно, обоснованно отнесены к оборудованию, применяемому обществом в ходе технологического производства.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2019                       № 307-ЭС19-5241 отмечено, что в случае установления в ходе налоговой проверки обстоятельств, указывающих на искусственное разделение в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (зданием или сооружением), налоговые органы не лишены права обосновывать необходимость взимания налога на имущество в подобных ситуациях.

Судом первой инстанции не установлено искусственного разделения в бухгалтерском учете единого объекта основных средств.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, факт формирования обществом в 2013 году стоимости затрат на 08 счете по каждому транспортёру совместно с расходами по строительству бункеров, а затем внесения самостоятельных корректировок и разделения на отдельные объекты (транспортёры и бункеры) до момента ввода их в эксплуатацию в 2014 году, не подтверждает, что транспортёры являются частью бункеров и относится к недвижимому имуществу. Общество после внесения уточнений в бухгалтерском учёте фактически сформировало стоимость транспортёров отдельно от стоимости бункеров, что подтверждается данными анализа                счёта 08.03, бухгалтерской справкой по формированию первоначальной стоимости, а также представленными инвентарными карточками основных средств и актами. При вводе данных объектов в эксплуатацию общество списало их сформированную стоимость на счет 01, тем самым приняв объекты основных средств к учёту. Из пояснений представителей общества суд установил, что в дальнейшем какие-либо изменения в стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не вносились.

Таким образом, коллегия судей соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что корректировки по счету 08 до момента ввода спорных объектов в эксплуатацию привели к правомерному формированию в учёте общества нескольких инвентарных объектов: движимого имущества - транспортёров и недвижимого имущества - бункеров. Объединение данных самостоятельных объектов, обладающих различными качествами, функциями, сроком полезного использования, имеющих собственные принадлежности и приспособления, а также отдельные фундаменты, относящихся к разным группам по ОКОФ, суд признал необоснованным.

Следовательно, обществом правомерно не признано объектом налогообложения налогом на имущество организаций, а также  применена льгота по налогу на имущество организаций в 2014, 2015 годах в отношении оборудования объекта капитального строительства «Цех древесных гранул», а именно: оборудования линии по производству древесных гранул; поперечного транспортера подачи щепы; поперечного транспортера подачи щепы и опилок; поперечного транспортера подачи коры; автоматической системы защиты от пожаров и пылевых взрывов «Firefly».

В связи с указанным суд первой инстанции законно признал недействительным оспариваемое решение в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 10 465 698 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.  

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 05 ноября                          2019 года по делу № А05-879/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу – без удовлетворения. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.