ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001
http://14aas.arbitr.ru
27 июня 2016 года | г. Вологда | Дело № А05-13464/2015 |
Резолютивная часть постановления объявлена июня 2016 года .
В полном объёме постановление изготовлено июня 2016 года .
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Осокиной Н.Н. и Смирнова В.И.
при ведении протокола секретарем судебного заседания Куликовой М.А.,
при участии от ответчика Дроздова М.А. по доверенности от 21.12.2015 № 2.26-10/32660,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Северный лес» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28 января 2016 года по делу № А05-13464/2015 (судья Бекарова Е.И.),
у с т а н о в и л:
общество с ограниченной ответственностью «Северный лес» (ОГРН 1072902002821, ИНН 2902055650; место нахождения: 163000, город Архангельск, улица Гайдара, дом 4, корпус 1; далее – ООО «Северный лес», общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108; место нахождения:163000, город Архангельск, улица Логинова, дом 29; далее – инспекция, ИФНС, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.07.2015 № 2.18-29/36 в части:
- неуплаты налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 2 367 062 руб., начисления пеней в размере 845 656 руб.,
- неуплаты налога на имущество организаций в сумме 32 116 руб., начисления пеней в размере 14 128 руб. и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 750 руб.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 28 января 2016 года по делу № А05-13464/2015 решение от 23.07.2015 № 2.18-29/36 признано недействительным в части доначисления НДС в размере 26 914 руб. 85 коп., соответствующих пеней. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
ООО «Северный лес» с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы указывает на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также на неправильное применение норм материального права. Считает, что налоговым органом при выездной налоговой проверки при исчислении НДС должно было быть учтено право на налоговые вычеты по НДС. Помимо того, ссылается на нарушение сроков проведения выездной налоговой проверки.
ИФНС в отзыве на жалобу с изложенными в ней доводами не согласилась, просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Общество надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направило, в связи с этим дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).
Поскольку в порядке апелляционного производства обжалована только часть судебного акта и при этом лица, участвующие в деле, не заявили соответствующих возражений, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в оспариваемой части в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ.
Заслушав объяснения представителя налогового органа, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, а по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 30.11.2013 инспекцией составлен акт проверки от 15.05.2015 № 2.18-29/16, а также с учетом возражений налогоплательщика от 15.06.2015 № 183 и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля принято решение от 23.07.2015 № 2.18-29/36, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, статьей 123 НК РФ в виде штрафов по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), налогу на имущество в общем размере 132 767 руб., начислены пени в размере 1 601 729 руб., установлена недоимка по НДС, налогу на имущество организаций, а также факт неперечисления в бюджет удержанного НДФЛ в общей сумме 4 249 237 руб.
Пунктом 3.3 резолютивной части решения также уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщику по налогу на прибыль организаций за 2010 год на 15 951 394 руб., за 2011 год - на 5 438 593 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление) от 19.10.2015 № 07-10/1/11929 решение инспекции от 23.07.2015 № 2.18-29/36 отменено в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщику по налогу на прибыль организаций за 2010 год, на 15 951 394 руб., за 2011 год - на 5 438 593 руб.; доначисления налога на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов российских организаций иностранным организациям, в размере 1 850 059 руб., а также начисления пени в размере 725 516 руб. В остальной части решение налоговой инспекции вступило в силу с 19.10.2015.
Не согласившись с решением налогового органа от 23.07.2015 № 2.18-29/36 в указанной выше части, общество обратилось в арбитражный суд.
Суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленного требования.
Из части 1 статьи 198 АПК РФ следует, что для признания ненормативного правового акта государственного органа недействительным необходимо наличие двух факторов: несоответствия оспариваемого акта действующему законодательству и нарушения в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.
На основании части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 названного Кодекса обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие органы.
В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу и отразил в своем решении, что обществом в нарушение подпункта 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ не исчислено 2 459 676 руб. НДС в результате занижения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ (далее - СМР) для собственного потребления (строительство Кушкопальской магистрали на Карпогорском лесозаготовительном участке (дорога Рускавери и дорога Кушкопала-Пачиха).
В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом обложения НДС.
Пунктом 2 статьи 159 НК РФ предусмотрено, что при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления база, облагаемая НДС, определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.
В силу пункта 10 статьи 167 НК РФ в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы при выполнении СМР для собственного потребления является последнее число каждого налогового периода.
Факт неисчисления и непринятия к вычету в налоговых декларациях по НДС за налоговые периоды 2010 года и I квартал 2011 года НДС в общей сумме 2 459 676 руб. при выполнении СМР для собственного потребления общество не отрицает, но ссылается на то, ошибки при заполнении налоговых деклараций не влекут уплату НДС в бюджет, поскольку вычеты по НДС при выполнении СМР для собственного потребления подлежали применению в том же налоговом периоде и были равны суммам начисленного НДС.
Проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ предъявленные сторонами в дело доказательства, суд первой инстанции правильно отметил, что согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписью или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
Налоговым органом определена стоимость СМР для собственного потребления исходя из балансовой стоимости построенного для собственного потребления объекта.
Поскольку в ходе исследования судом первой инстанции доказательств установлено, что в стоимость СМР включены, в том числе и расходы, оплаченные за выполнение работ подрядчикам (ЗАО «ВС» в сумме 148 305 руб. и ООО «Трактороцентр» в сумме 1222 руб.), то суд признал недействительным решение налогового органа в части начисления обществу 26 914 руб. 85 коп. НДС и соответствующих пеней, в остальной части в удовлетворении заявленных требований оснований не имелось.
Доводы налогоплательщика относительно того, что инспекцией не учтено его право на налоговый вычет, равный сумме доначисленного НДС, были предметом изучения (исследования) суда первой инстанции, и им дана надлежащая правовая оценка, с которой апелляционная коллегия согласна.
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные налоговые вычеты.
В силу пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Условия, при которых подлежат вычету суммы НДС, определены статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Действительно, в главе 21 НК РФ прямого запрета на использование вычета в более позднем периоде нет. Поэтому налогоплательщик может заявить НДС к вычету в любой момент после выполнения перечисленных в статьях 171, 172 указанного Кодекса условий.
Пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрено, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
В пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее - Постановление № 33) разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.
Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.
При этом правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.
В рассматриваемом случае общество не воспользовалось правом на налоговый вычет в течение трех лет с момента окончания налоговых периодов, по которым налоговым органом произведено доначисление НДС, и предъявление соответствующих налоговых деклараций на момент вынесения оспариваемого решения инспекции по истечении трехлетнего срока для представления налоговых деклараций не свидетельствует о наличии у общества права на заявленный вычет.
Факт того, что решение налогового органа принято по истечении трехлетнего срока для подачи налогоплательщиком соответствующих деклараций, не предоставляет обществу права на несоблюдение указанных выше норм налогового законодательства.
Выводы суда первой инстанции относительно позиции налогового органа в части доначисления 32 116 руб. налога на имущество за 2010 и 2011 годы, соответствующих пеней и штрафа по существу в апелляционной жалобе не оспариваются.
В апелляционной жалобе общество указывает на нарушение налоговым оранном срока проведения проверки.
Порядок осуществления налогового контроля, в частности проведения выездных налоговых проверок и производства по делу о налоговом правонарушении, регламентирован главой 14 НК РФ, которая устанавливает порядок проведения проверок, оформления их результатов и процедуру вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.
Статьей 101 НК РФ предусмотрен порядок производства по делу о налоговом правонарушении, в соответствии с которым процедура вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки включает в себя ряд требований к должностным лицам налоговых органов и условий осуществления ими отдельных процессуальных действий. Поскольку целью такого правового регулирования является создание системы гарантий прав налогоплательщиков, пунктом 14 статьи 101 НК РФ предусмотрена в качестве возможного правового последствия несоблюдения должностными лицами налоговых органов требований, установленных названным Кодексом, отмена решения налогового органа.
В силу пункта 6 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.
В соответствии с пунктом 9 статьи 89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:
1) истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса;
2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
3) проведения экспертиз;
4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.
Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.
Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.
На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
Из решения налогового следует, что у ООО «Северный лес» имелись обязательства по договорам займа с ООО «Шенкурский Деревообрабатывающий Комбинат» (учредитель – AmalageLimited (Кипр) 100 %); ООО «РУСФОРЕСТ МЕНЕДЖМЕНТ» (учредитель – Rusforest (Cyprus) Limited) (Кипр) – 100 %); компанией Русфорест (Сайпрус) Лимитед» (Rusforest (Cyprus) Limited) (Кипр); ООО «Северная лесная компания» (учредитель AmalageLimited) (Кипр) 100 %); ООО «Архангельская лесная компания» (учредитель AmalageLimited) (Кипр) 100 %); компания PiatkowskiHoldingsLimited) (Кипр).
ООО «Северный лес» в проверяемом периоде производило расчет процентов по полученным займам от указанных контрагентов, отнесенным к контролируемой задолженности на основании пункта 2 статьи 269 НК РФ.
При проведении налоговой проверки у инспекции возникла необходимость получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации в отношении указанных иностранных компаний, в связи с этим в установленном порядке направлен запрос о получении информации в отношении иностранных налогоплательщиков через Управление (исх. от 02.07.2014 № 2.18-16/04793дсп).
Данное обстоятельство обществом не оспаривается.
В связи с неполучением запрашиваемой информации от иностранных государственных органов в течение шестимесячного срока приостановления проверки и с учетом ограниченных сроков проведения проверки инспекция, руководствуясь положениями пунктом 9 статьи 89 НК РФ, увеличила общий срок приостановления проведения проверки на три месяца.
В рассматриваемом случае выездная налоговая проверка начата 26.12.2013 (решение от 26.12.2013№ 2.18-16/180).
В дальнейшем решением налогового органа от 30.12.2013 № 2.18-16/180/1 проверка приостановлена с 30.12.2013, решением от 08.04.2014 № 2.18-16/180/1 возобновлена с 08.04.2014, решением от 30.04.2014 № 2.18-16/180/2 приостановлена с 30.04.2014, решением от16.07.2014 № 2.18-16/180/2 возобновлена с 16.07.2014, решением от 18.08.2014 № 2.18-16/180/3 приостановлена с 18.08.2014, решением от 19.08.2014 № 2.18-16/180/3 возобновлена с 19.08.2014.
Решением Управления от 19.08.2014 № 12-19/15 срок проведения выездной налоговой проверки продлен до четырех месяцев, решением Управления от 17.10.2014 № 12-19/16 срок проведения выездной налоговой проверки продлен до шести месяцев.
Решением налогового орана от 16.12.2014 № 2.18-16/180/4 выездная налоговая проверка приостановлена с 16.12.2014, решением от 16.03.2015 № 2.18-29/180/4 возобновлена с 16.03.2015.
Выездная налоговая проверка окончена 17 марта 2015 года.
Апелляционная коллегия соглашается с доводом налогового органа о том, что приостановление выездной проверки означает и приостановление течения срока, установленного пунктом 6 статьи 89 НК РФ.
В связи с этим оснований для вывода о нарушении налоговым органом сроков, установленных пунктом 9 статьи 89 НК РФ, не усматривается.
Кроме того, из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.11.2011 № 15726/10, а также в пункте 38 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - постановление № 57), следует, что для признания факта наличия нарушения существенных условий процедуры проверки суду необходимо выяснить, каким образом, в частности, дополнительно полученная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.
В определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.02.2015 № 305-КГ14-8994 по делу № А40-33772/2013, в частности, отмечено, что основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения (пункт 14 статьи 101 НК РФ).
В пункте 26 постановления № 57 разъяснено, что согласно пункту 9 статьи 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
При рассмотрении дел, связанных с обжалованием действий налоговых органов, судам необходимо иметь в виду следующее.
По смыслу приведенной нормы в период приостановления выездной налоговой проверки не допускается также получение объяснений налогоплательщика и допрос его сотрудников.
В то же время налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у налогоплательщика документов.
Кроме того, налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверки.
Факт ознакомления со всеми собранными в ходе выездной налоговой проверки документами обществом не оспаривается.
На наличие других нарушений процедуры вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверкив апелляционной жалобе общество также не ссылается.
Согласно пункту 31 постановления № 57 судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с этим при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.
Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.
Действительно, из указанных разъяснений не следует вывод относительно нарушения сроков, установленных пунктом 9 статьи 89 НК РФ, однако данный факт не влияет на правильность вывода суда первой инстанции, поскольку нарушения шестимесячного срока не усматривается.
Доводы апелляционной жалобы не могут служить основаниями для отмены или изменения обжалуемого судебного акта, так как не опровергают правомерность его выводов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.
Оснований для отмены судебного акта не усматривается.
Руководствуясьстатьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
п о с т а н о в и л :
решение Арбитражного суда Архангельской области от 28 января 2016 года по делу № А05-13464/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Северный лес» – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий | Н.В. Мурахина |
Судьи | Н.Н. Осокина В.И. Смирнов |
