Постановление АС Архангельской области от 12.04.2021 № А05-4915/20

Резолютивная часть постановления объявлена апреля 2021 года .

В полном объёме постановление изготовлено апреля 2021 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Болдыревой Е.Н. и                 Селивановой Ю.В.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кругликовой Е.В.

при участии от общества с ограниченной ответственностью «Северный лес» Журавлевой О.Г. по доверенности от 28.12.2020, Трофимова А.В., генерального директора, от Инспекции Федеральной налоговой службы по                г. Архангельску Назаровой Л.В. по доверенности от 15.12.2020 № 2.5-16/40907,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Северный лес» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 15 октября 2020 года по делу № А05-4915/2020,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Северный лес»                        (ОГРН 1072902002821, ИНН 2902055650; адрес: 163026, Архангельская область, город Архангельск, улица Родионова, дом 25, помещение 28; далее – общество, ООО «Северный лес») обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108; адрес: 163000, Архангельская область, город Архангельск, улица Логинова, дом 29; далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 21.11.2019  № 2.21-24/6641 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – УФНС по АО и НАО, управление) от 10.02.2020                            № 7-10/1/01812 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за умышленную неуплату (неполную уплату) сумм налога в виде штрафа от неуплаченных сумм по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 80 098 руб., по налогу на прибыль в размере 6 367 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) сумм налога в виде штрафа от неуплаченных сумм НДС  в размере 141 руб., по налогу на прибыль в размере 12 373 руб., доначисления пеней по НДС в сумме 799 840 руб. 03 коп., пеней по налогу на прибыль в сумме 154 908 руб., предложения уплатить недоимку по НДС в сумме  5 911 146 руб., по налогу на прибыль в сумме 1 164 513 руб.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 15 октября 2020 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, а также на неправильное применение судом норм материального права.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Заслушав объяснения сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой  проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, страховых взносов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, инспекцией составлены акт от 06.05.2019 № 2.21-24/248,  дополнение к акту от 19.08.2019, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 21.11.2019 № 2.2.1-24/6641, которым  общество привлечено к налоговой ответственности по пунктам 1 и 3 статьи 122, пункту 1 статьи 126 НК РФ  (санкции снижены в 16 раз), доначислено НДС в размере 5 911 146 руб., налога на прибыль в сумме 1 164 513 руб., а также транспортный налог, соответствующие пени.

Решением УФНС по АО и НАО от 10.02.2020 № 07-10/1/01812 решение инспекции отменено в части начисления пени по НДС в сумме 422 282 руб. в связи с тем, что пени  дважды исчислены с суммы 1 865 421 руб., начисленной по акту и указанной в представленной после составления акта уточненной декларации, в результате перерасчета сумма пеней составила                               799 840 руб. 03 коп.

Не согласившись с решением налогового органа от 21.11.2019                               № 2.2.1-24/6641 (в редакции решения управления) в указанной выше части, общество оспорило его в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 и частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствия оспариваемого акта и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушения данным актом и действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В рассматриваемом случае в своем решении налоговый орган отметил (пункт 2.1), что  обществом занижена налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций за 2017 год на сумму доходов от реализации  в размере                  5 116 318 руб., полученных от общества с ограниченной ответственностью «ЛПК» (далее – ООО «ЛПК») и общества с ограниченной ответственностью «Конрод» (далее – ООО «Конрод»), что повлекло неуплату налога на прибыль в сумме 1 023 263 руб.

В нарушение положений пункта 1 статьи 54.1, статьи 146 НК РФ налогоплательщик занизил выручку от реализации лесоматериалов на 10 363 453 руб. 12 коп. НДС с облагаемого оборота на 1 865 421 руб.

 Инспекция указала также, что обществом не соблюдены условия освобождения от налоговой ответственности при представлении уточненных налоговых деклараций по НДС и налогу на прибыль, установленные пунктом 4 статьи 81 НК РФ, что повлекло начисление налогов и пеней, привлечение к налоговой ответственности.

В частности, в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что реализация лесоматериалов, заготовленных в Емецком лесничестве по договорам поставки с ООО «ЛПК» и ООО «Конрод», фактически не осуществлялось.

В подтверждение реальности хозяйственных операций с указанными контрагентами общество представило налоговому органу заключенные с              ООО «ЛПК» договоры подряда от 10.10.2015 № 05-10 и договор поставки лесопродукции от 01.10.2015 № 05-11, а также заключенные с ООО «Конрод» договор подряда от 31.12.2015 № 05-13 и договор поставки лесопродукции                  от 31.12.2015 № 05-1.

При этом налоговым органом установлено, что ООО «ЛПК» и                        ООО «Конрод» не имели необходимой материально-технической базы, а также                          трудовых ресурсов для осуществления реальной экономической деятельности, руководители указанных обществ являлись номинальными руководителями, подписи от их имени учинены неустановленными лицами.

Не отрицая таких выводов налогового органа,  общество ходе проверки представило уточненные декларации по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2016 года (01.03.2019), за 1 квартал 2017 года (01.03.2019), 2 и 4 кварталы 2017 годы (05.04.2019),  из которых следует, что ООО «Северный лес» исключена из облагаемого оборота для исчисления НДС выручка от реализации лесоматериалов по договорам поставки с ООО «ЛПК» и ООО «Конрод»                    (из раздела 9 книга продаж исключены счета-фактуры на сумму НДС                1 865 421 руб. 55 коп.).

В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2017 год, представленной в период проведения выездной налоговой проверки, заявителем также  уменьшена налоговая база на сумму доходов от реализации в размере 5 116 318 руб., полученных от ООО «ЛПК» и от                    ООО «Конрод».

Затем общество 06.06.2019, 20.06.2019 и 05.09.2019  вновь представило уточненные налоговые декларации за 2016-2017 годы, сведения в которых соответствуют данным налоговых деклараций, представленным в инспекцию до 01.03.2019.

В связи с этим,  налоговый орган пришел к выводу и отразил в своем решении, что общество путем предоставления уточненных налоговых деклараций по НДС в нарушений условий пункта 1 статьи 54.1, статьи 146           НК РФ допустило нарушение налогового законодательства, выразившееся в искажении сведений о фактах хозяйственной деятельности, об объектах налогообложения в результате умышленного занижения налоговой базы ((выручка от реализации лесоматериалов).

По данному эпизоду общество отметило, что не доказана его вина в форме умысла,  ущерба бюджету не причинен. Операции с ООО «ЛПК» и               ООО «Конрод» им исключены из налоговой базы по НДС и налогу на прибыль в связи с указанием налогового органа на недобросовестность этих контрагентов.  Отмечает что, несмотря на предъявление налоговому органу 06.06.2019, 20.06.2019, 05.09.2019 корректирующих налоговые декларации по НДС за 1, 2 и 4 кварталы 2016 года и 1, 2 и 4 кварталы 2017 года с отражением в составе налоговой базы сумм от реализации в размере 10 865 453 руб. 12 коп.                   ООО «ЛПК» и ООО «Конрод», налоговый орган при этом доначислил НДС в сумме 18 65 421 руб. 55 коп.

При этом указывает, что поскольку НДС уплачен, то не имелось оснований для вывода о совершении налогового правонарушения, и привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Рассматривая требование общества по указанному эпизоду, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Из положений статьи 252, 270 НК РФ следует, что бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.

В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

При этом согласно положениям  статей 3, 9, 23 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон                     № 402-ФЗ) обязанность по надлежащему и достоверному ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности, в том числе с целью правильного исчисления, установленных законом налогов и иных обязательных платежей, а также обязанность юридического лица по своевременной уплате налоговых платежей возложена на его руководителя.

НК РФ  действительно не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода.

Вместе с тем, в рассматриваемом случае общество после получения акта проверки представило уточненные налоговые декларации по НДС за указанные периоды, в которых увеличило налогооблагаемый оборот на 10 363 453 руб.               12 коп., тем самым совершило умышленные действия, направленные на устранение  допущенных нарушений, установленных  налоговым органом в ходе проверке. Затем, вновь  06.06.2019, 20.06.2019 и 05.09.2019  представило уточненные налоговые декларации за 2016-2017 годы, в которых отразило свои обязательства такими же, как в первоначальных, представленным в инспекцию до 01.03.2019.

Следовательно, путем представления уточненных налоговых деклараций по НДС, в нарушение условий пункта 1 статьи 54.1, статьи 146 НК РФ, допустило нарушение налогового законодательства, выразившееся в искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения в результате умышленного занижена налоговой базы на указанную сумму.

Доначисление налога на прибыль, НДС, соответствующих им пеней и штрафных санкций по рассматриваемому эпизоду произведено правомерно.

Довод относительно неправомерности привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ не может быть принят.

В соответствии с частью 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ (неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия)), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что форма вины общества в совершении налогового правонарушения, обусловленного статьей 122 НК РФ, в виде умысла в ходе выездной налоговой проверки установлена, признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3                    НК РФ, в деяниях налогоплательщика не выявлено.

Как отмечалось ранее, согласно статье 9 Закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Согласно статье 80 НК РФ налоговая декларация является письменным заявлением налогоплательщика на бланке установленной формы о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Налоговая декларация заполняется налогоплательщиком самостоятельно.

Как отмечалось ранее, предъявление 01.03.2019 и 05.04.2019  уточненных налоговых декларации         и искажение сведений о фактах хозяйственной деятельности, об объектах налогообложения со стороны общества являлись умышленным и направленным на избежание доначислений по результатам проверки. Фактически ООО «Северный лес» преследовал цель неправомерно уменьшить налоговую обязанность. 

Кроме того при определении размера штрафных санкции по пункту 3 статьи 122 НК РФ налоговым органом с учетом положений статей 112 и 114            НК РФ применены смягчающие ответственность обстоятельства.

Оснований не согласиться с выводами суда по указанному эпизоду суд апелляционной инстанции не усматривает.

По результатам проверки налоговый орган также пришел к выводу и отразил в пункте 2.2 своего решения, что ООО «Северный лес»  в нарушение пункта 16 статьи 270, статьи 252 НК РФ неправомерно отнесло на  расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, остаточную стоимость объекта Кушкопальская магистраль в размере 22 476 253 руб. 34 коп, что повлекло неуплату налога на прибыль за 2017 год в сумме 1 305 763 руб. и завышение убытков в 2017 году на 15 947 441 руб.

 Также в нарушение статей 146, 167, 168, 169 НК РФ обществом в 3-м квартале 2017 года не составлен счет-фактура и не отражен НДС по безвозмездной передаче выполненных работ в виде капитальных вложений в неотделимые улучшения в арендованные объекты основных средств (Кушкопальская магистраль) в адрес ООО «Усть-Покшеньгский ЛПХ» в размере 4 045 725 руб.

К таким выводам налоговый орган пришел на основании следующих установленных в ходе проверки обстоятельств.

Департаментом лесного комплекса Архангельской области (Арендодатель) и обществом заключен договор аренды лесного участка                          от 20.11.2007 № 75, согласно которому ООО «Северный лес»  сроком до 06.08.2030  предоставляется в аренду с целью заготовки древесины лесной участок общей площадью 184 853 га.

Пунктом  3.3.3 договора  определено, что арендатор имеет право осуществлять па лесном участке создание лесной инфраструктуры (строительство лесных дорог, лесных складов и других сооружений в местах ежегодной сезонной заготовки) согласно Проекту освоения лесов.

В разделе 4 «Создание лесной инфраструктуры» Проекта освоения лесов 2009 года предусмотрено, что для заготовки древесины и обеспечения мероприятий по защите, охране и воспроизводству лесов необходимо дальнейшее развитие лесной инфраструктуры. К объектам лесной инфраструктуры относятся лесные дороги, лесные склады и другие объекты, необходимые для использования, охраны, защиты и воспроизводства лесов. Для указанных целей в Проекте согласовано строительство лесовозной (грунтовой) дороги в Кушкопальском, Пачихинском, Кавринском (участок Земцовское) участковых лесничествах Карпогорского лесничества общей протяженностью 75 км.

В ходе проверки налоговый орган установил, что с 2008 года по 2012 год ООО «Северный лес» собственными силами на арендуемом лесном участке производило работы по строительству дороги в Карпогорском лесничестве для осуществления работ по заготовке и вывозке леса.  Обществом по состоянию на проверяемый период  возведен объект лесной инфраструктуры – основная лесовозная дорогу (магистраль). Расходы по строительству учтены в качестве капитальных вложений, сформирован объект основных средств – Кушкопальская лесовозная магистраль.

В бухгалтерском учете общества 31.10.2011 со счета 08.04 затраты по строительству дороги в сумме  29 450 257 руб. 72 коп. перенесены на счет                    01.01 «Основные средства», объект основного средства принят в эксплуатацию, определена 7 амортизационная группа со сроком полезного использования                  225 месяцев.

С 04 мая 2016 года лесные участки, находящиеся в аренде у общества  на основании договора аренды лесного участка от 20.11.2007 № 75  переданы в субаренду ООО «Усть-Покшеньгский леспромхоз» по договору субаренды               от 04.05.2016 № 75.

Поскольку согласия арендодателя ООО «Северный лес» (первоначальный арендатор) и ООО «Усть-Покшеньгский леспромхоз» (новый арендатор) заключен договор перенайма  от 19.07.2017  № 75,  то в связи с передачей лесных участков новому арендатору общество составило акт  от 01.07.2017 № 1 (форма № ОС-4) о списании с учета объекта основного средства  (Кушкопальская магистраль)  и отнесло остаточную его стоимость в размере                 22 476 253 руб. 34 коп. на расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли организации.

Инспекция в своем решении отметила, что согласно пункту 4.1.2 Инструкции по проектированию лесозаготовительных предприятий ВСН 01-82, утвержденной приказом Минлесбумпрома СССР от 10.08.1982 № 236,  лесовозные дороги являются технологическими дорогами и подразделяются на магистрали (основные направления), используемые в течение всего или значительно части срока действия предприятия, ветки, примыкающие к магистралям и используемые для вывозки леса с отдельных участков массива, действующие более одного года; усы, примыкающие, как правило, к веткам, используемые для вывозки леса с лесосек и действующие до одного года; станционные пути и дороги на складах.

Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенные арендатором с согласия арендодателя,  согласно абзацу пятому пункта 1 статьи 256 НК РФ признаются амортизируемым имуществом.

В соответствии со статьей 623 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) арендатор вправе претендовать на компенсацию затрат на строительство (реконструкцию) и (или) стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества.

При этом положения статей 256, 258 и 259 НК РФ предоставляют право арендодателю учитывать расходы в виде амортизации на сумму капитальных вложений, произведенных в форме неотделимых улучшений, только на период действия договора аренды.

Инспекция указала, что поскольку  фактически строительством указанной магистрали произведено неотделимое  улучшение арендуемого объекта – лесного участка; из договора аренды 20.11.2007 № 75, а также из Проекта освоения лесов к этому договору следует, что неотделимые улучшения арендованного имущества не подлежат возмещению арендодателем; стоимость договора перенайма  от 19.07.2017  № 75 также не позволяет сделать вывод о том, что учтено наличие неотделимого улучшения объекта;  произведенные обществом капитальные вложения в арендованный объект переданы новому арендатору на безвозмездной основе; новый арендатор продолжает эксплуатировать дорогу в своей предпринимательской деятельности с целью заготовки древесины, то обществом неправомерно не исчислен НДС от стоимости безвозмездно переданного имущества, занижена налоговая база по налогу на прибыль и завышен убыток.

Не соглашаясь с такими выводами налогового органа, общество последовательно отмечает, что применительно к рассматриваемым отношениям нельзя сделать вывод о  реализации в понимании статьи 39 НК РФ. В результате заключения договора перенайма аренды лесного участка арендные отношения с арендодателем не прекращаются, и не происходит передача имущества, в том числе неотделимых улучшений, арендодателю. Строительство Кушкопальской магистрали предусмотрено разделом 4 Проекта освоения лесов в целях противопожарного обустройства лесов, мониторинга пожарной опасности в лесах и лесных пожаров, выполнения мероприятий по тушению лесных пожаров. Выполненные арендатором лесохозяйственные и лесовосстановительные работы являются его обязанностью, вытекающей из требований Лесного кодекса  Российской Федерации (далее – ЛК РФ) и типового договора аренды лесного участка, утвержденного приказом Минприроды России от 20.12.2017 № 693. Строительство  и  содержание  лесовозных дорог обществом на арендуемых им лесных участках представляет собой подготовительную часть технологического процесса заготовки древесины и является обязанностью общества, которая предусмотрена Проектом освоения лесов, использование указанных лесовозных дорог не преследует цель их реализации третьим лицам или извлечение прибыли, экономическая выгода непосредственно от выполнения данных работ у арендатора отсутствует.

Проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ предъявленные в дело доказательства, а также изучив приведенные сторонами доводы, апелляционная коллегия считает, что у суда первой инстанции не имелось основания для признания недействительным решения налогового органа и по указанному эпизоду.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ под реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Н                К РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу  на безвозмездной основе.

В целях главы 21 НК РФ безвозмездная передача неотделимых улучшении арендуемого имущества признается реализацией, ввиду чего неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действий договора аренды и переданные арендодателю после завершения арендных отношений, образуют самостоятельный объект налогообложения НДС (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

О необходимости квалификации передачи неотделимых улучшений в составе арендованного имущества при возврате последнего арендодателю как операции, подлежащей обложению НДС, указал и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 26 постановления                        от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость».

  В определении Верховного Суда Российской Федерации от 15.07.2015 № 306-КГ15-7133 также  разъяснено, что безвозмездная передача неотделимых улучшений арендуемого имущества в целях главы 21 НК РФ признается реализацией,  неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действий договора аренды и переданные арендодателю после завершения арендных отношений, образуют самостоятельный объект налогообложения НДС  (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога по соответствующей налоговой ставке, установленной статьей 164 НК РФ.

На основании пункта 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу па прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных нрав) и, расходов, связанных с такой передачей.

В соответствии с пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01)», утвержденного приказом Минфина России                 от 30.03.2001 № 26н, в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя (пункт 1 статьи 256 НК РФ).

Амортизируемое имущество распределяется  по  амортизационным  группам  в  соответствия  со  сроками полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию  данного  объекта  амортизируемого  имущества в  соответствии положениями настоящей статьи и с учетом  классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (пункт 1 статьи 258                   НК РФ).  

Согласно части 1 статьи 13 ЛК РФ в целях использования, охраны, защиты, воспроизводства лесов допускается создание лесной инфраструктуры, в том числе лесных дорог.

Согласно статье 623 ГК РФ в процессе аренды имущества арендатор может произвести его улучшения, отделимые или неотделимые: произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды; неотделимые улучшения, произведенные арендатором, по окончании срока действия договора аренды остаются в собственности арендодателя.

При этом согласно пункту 2 статьи 623 ГК РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором.

В рассматриваемом случае налоговый орган верно отметил, что такое сооружения, как лесовозная дорога (магистраль), представляет собой улучшение земельного участка, заключающиеся в приспособлении его для удовлетворения нужд лиц, пользующихся участком. Данное сооружение представляет собой неотъемлемую составную часть земельного участка, на котором оно расположено.

Однако в рассматриваемом случае Кушкопальская магистраль передана ООО «Усть-Покшеньгский леспромхоз» без составления каких-либо документов на его передачу и безвозмездно.

Срок полезного использования лесовозной дороги (225 месяца) самостоятельно определен обществом до даты истечения срока договора аренды.

Согласно карте-схеме Карпогорского лесничества Кушкопальская лесовозная дорога проходит через следующие кварталы: №  16-25, 15-24, 14-23, 13, 12, 11, 21, 20, 19, 33-34, 46, 60-61, 77-78, 94-95 Кушкопальского участкового лесничества, №№ 7-8, 17-18, 35-36, 51, 68, 84, 97, 110, 111, 112, 113, 114, 116, 117 Пачихинского участкового лесничества.

Для установления места расположения дороги и ее протяженности в соответствии со статьей 90 НК РФ проведены допросы свидетелей, в частности, Томилова Е.Н., главы Администрации МО «Кушкопальское»,  Дрочнева В.И., мастера Пачихинского участкового лесничества Карпогорского лесничества, Пестова А.В., заместителя генерального директора общества по производству в период с 2009 года по 2013 год,  Рухловой Л.С., главного бухгалтера общества в период с января 2005 по апрель 2015 года,Земцовского В.Ю., мастера                     ООО «Северный лес», Порохина В.И., машиниста в 2007-2012 годах Карпогорского лесозаготовительного участка, Григорьева А.Н., мастера Кушкопальского участкового лесничества Карпогорского лесничества.

Строительство дороги производилось в 2008 году  в 51 квартале, в                   2009 году – в 68 квартале, в 2011 году – в 84 и 97 кварталах.

Из акта приемки в эксплуатацию лесовозной дороги от 31.10.2011, на основании которого, рассматриваемая лесовозная дорога включена в состав основных средств общества, следует, что протяженность введенной в эксплуатацию лесовозной дороги составляет 60 км. В акте указаны  параметры дороги и номера пикетных столбов, обозначавших ее протяженность и ориентацию: с ПК 0 до ПК 600.

С учетом полученных показаний, акта от 31.10.2011, справкеФГУП «Рослесинфорг» инспекция определила, что  участка дороги составляет 60,4 км.

Факт использования дороги ООО «Усть-Покшеньгский ЛПХ» в процессе лесозаготовительной деятельности подтверждается документами, полученными в ходе проверки у покупателей лесопродукции: ООО ПКП «Титан»,                       ЗАО «Лесозавод 25», ООО «КАРЕЛИЯ ПАЛП», АО «Сегежский целлюлозно-бумажный комбинат».

ООО «Усть-Покшеньгский ЛПХ» после заключения договора перенайма от 19.07.2017 № 75  вело заготовку в Карпогорском лесничестве. При этом заготовленная древесина отправлялась железнодорожным транспортом из грузового тупика ст. Карпогоры (со своего нижнего склада), который находится в пос. Ясный. Из показаний, допрошенных в качестве свидетелей               Дрочнева В.И., Григорьева А.Н. и Маринина В.Н., следует, что при доставке древесины, заготовленной в Карпогорском лесничестве, на нижний склад в              пос. Ясный для перегрузки на железнодорожные платформы объехать Кушкопальскую лесовозную дорогу невозможно.

Согласно показаниям генерального директора ООО «Усть-Покшеньгский ЛПХ» Маринина В.Н., Кушкопальская магистраль (технологическая дорога) использовалась и используется для вывозки заготовленной древесины и  для перевозки рабочих, она связывает населенные пункты Пачиха, Кушкопала, Русковер.

Следовательно, налоговая база по налогу на прибыль уменьшена обществом на остаточную стоимость списанных (ликвидированных) основных средств в отсутствие на то правовых оснований и передача арендодателем лесовозной дороги в составе лесного участка является реализацией и подлежит включению в налоговую базу по НДС.

Общество отмечает, что при исчислении НДС по результатам выездной проверки за 01.01.2015 по 31.12.2017 налоговым органом не учтено, что обществом не заявлялся налоговый вычет по НДС, начисленный со стоимости выполненных строительных работ за 2010, 2011 годы.

Вместе  с тем обществом не принято во внимание, что в данном случае имеют место различные объекты, подлежащие обложению НДС, а именно безвозмездная передача товара (в рассматриваемом случае) и  выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления за указанные выше периоды (акт проверки от 15.05.2015 № 2.18-29/16).

С учетом изложенного выше суд первой инстанции обоснованно поддержал вывод налогового органа о том, что общество неправомерно не исчислил 4 045 725 руб. НДС со стоимости безвозмездно переданного имущества и занизил налоговую базу для исчисления налога на прибыль организаций, а также завысил убытка на 15 947 441 руб. за 2017 год.

Иные приведенные обществом доводы также исследованы судом апелляционной инстанции, но не могут быть приняты в связи с изложенными выше выводами.

Иных, влекущих отмену или изменение обжалуемого судебного акта доводов, апелляционная жалоба заявителя не содержит.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 АПК РФ.

Оснований для отмены судебного акта не усматривается.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб. остаются на подателе жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ. Излишне уплаченная по платежному поручению от 13.11.2020  № 96  государственная пошлина в сумме 1 500  руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 15 октября                2020 года по делу № А05-4915/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Северный лес» – без удовлетворения. 

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Северный лес»(ОГРН 1072902002821, ИНН 2902055650; адрес: 163026, Архангельская область, город Архангельск, улица Родионова, дом 25, помещение 28) из федерального бюджета 1 500 руб. излишне уплаченной по платежному поручению от 13.11.2020 № 96 государственной пошлины за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.