Постановление АС Архангельской области от 03.08.2022 № А05-13123/2021

Резолютивная часть постановления объявлена августа 2022 года .

В полном объёме постановление изготовлено августа 2022 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и                        Селивановой Ю.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Поповым Д.С.,

         рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Морское кадровое агентство «Вилсон», Архангельск» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 21 марта 2022 года по делу № А05-13123/2021,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Морское кадровое агентство «Вилсон», Архангельск» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 163001, <...>; далее – общество, ООО МКА «Вилсон», Архангельск) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 163069, <...>; далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.05.2021 № 4576 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 21 марта 2022 года по делу № А05-13123/2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО МКА «Вилсон», Архангельск с судебным актом не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на то, что местом реализации услуг по поиску и подбору членов экипажа судна не признается территория Российской Федерации. Считает, что оказание услуг иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговом органе Российской Федерации в качестве налогоплательщика – норвежской компании Wilson Ship Management A.S. (далее – Компания Wilson Ship Management A.S., Компания), эксплуатирующему морские суда, зарегистрированные в судовых реестрах иностранных государств, не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (далее – НДС).

Инспекция в отзыве просит решение суда оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.07.2020 по 30.09.2020, по результатам которой составлен акт от 05.02.2021 № 1083 и принято решение 14.05.2021 № 4576.

Названным решением заявителю доначислено и предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 3 646 058 руб., пени по указанному налогу в сумме 164 517 руб. 08 коп., общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа 91 151 руб. 45 коп. (с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств).

Основанием для принятия данного решения послужил вывод налогового органа о том, что на деятельность по подбору персонала (моряков), связанную с трудоустройством граждан Российской Федерации за пределами Российской Федерации, осуществляемую обществом, не распространяется действие положений абзаца шестого подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 18.08.2021                № 07-10/1/11443@ апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В статье 156 названного Кодекса установлены особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров.

Так, согласно пункту 2 статьи 156 НК РФ на операции по реализации услуг, оказываемых на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса, не распространяется освобождение от налогообложения, за исключением посреднических услуг по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1, подпунктах 1 и 8 пункта 2 и подпункте 6 пункта 3 статьи 149 настоящего Кодекса.

Определение места реализации работ (услуг) осуществляется по правилам, установленным статьей 148 НК РФ.

В силу абзаца шестого подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ (в редакции, действующей в спорный налоговый период) в целях главы 21 настоящего Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации – на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство), места жительства физического лица, если иное не предусмотрено абзацами тринадцатым – семнадцатым настоящего подпункта.

Положение настоящего подпункта применяется, в частности, при предоставлении труда работников (персонала) в случае, если работники работают в месте деятельности покупателя услуг (в редакции Федерального закона от 05.05.2014 № 116-ФЗ).

Ранее данный абзац был изложен в следующей редакции: «предоставлении персонала в случае, если персонал работает в месте деятельности покупателя».

В данном случае, как установлено налоговым органом в ходе проверки, ООО МКА «Вилсон», Архангельск имеет лицензию от 10.04.2003 № 15203РФ301/1П на оказание услуг по трудоустройству граждан Российской Федерации за пределами территории Российской Федерации.

Общество (агент) и Wilson Ship Management A.S. (Компания, Норвегия) заключили договор от 01.01.2016 о предоставлении экипажей, предметом которого является представление агентом Компании полностью квалифицированных экипажей моряков и сервисного персонала (далее – экипаж) на условиях, указанных в договоре.

Согласно условиям статьи 2 договора агент обязуется направлять на работу компетентный и подготовленный квалифицированный экипаж, действуя от имени и по поручению Компании по всем вопросам визовой поддержки, по обеспечению транспортировки экипажа, как на судна Компании, так и с судов по окончании контракта, а также по обеспечению контроля качества во время трудового контракта.

В силу статьи 5 договора все выплаты членам экипажа должны производиться Компанией в соответствии с требованиями Коллективного договора, заключенного Компанией и профсоюзом моряков (РПСМ), и дополнительными условиями, если таковые имеются, по согласованию с Компанией.

Статьей 6 договора предусмотрена процедура взаиморасчетов между Компанией и агентом, в соответствии с которой агенту выплачивается вознаграждение за каждого члена экипажа. Размер ежемесячного выплачиваемого вознаграждения указывается в приложениях к договору.

Обществом в инспекцию представлены акты выполненных работ, счета-фактуры, платежные поручения, перечисленные на странице 3 оспариваемого решения (содержатся в материалах дела в электронном виде в качестве приложений к отзыву на заявление), из которых следует, что в течение проверенного налогового периода обществом оказаны контрагенту услуги «крюинга».

Всего сумма вознаграждения агенту по данным представленным актам и счетам-фактурам за 3-й квартал 2020 года составила 21 876 348 руб., которая отражена заявителем в разделе 7 декларации по НДС «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)» по коду 1010812 «Реализация работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации» как операции по подбору персонала.

Оплата обществу произведена платежными поручениями от 03.07.2020 № 831, от 30.07.2020 № 497, от 08.09.2020 № 379.

При принятии отпариваемого решения судом первой инстанции принято во внимание то, что понятие «крюинг» означает деятельность по подбору моряков на морские (реже речные) суда. Крюинговое агентство представляет собой посредническую организацию между владельцем судна и моряком, имеющую лицензию на кадровую деятельность и занимающаяся подбором экипажа на базе соглашения с администрацией судна или группой судовладельцев.

Как указано ранее в настоящем постановлении, общество имеет лицензию от 10.04.2003 на оказание услуг по трудоустройству граждан Российской Федерации за пределами территории Российской Федерации.

Налоговым органом установлено, что согласно представленному заявителем расчету сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), за 3-й квартал 2020 года количество физических лиц, получивших доход, составляет 25 человек, в то время как количество направленного персонала (моряков) для трудоустройства в WilsonShipManagementA.S. за 3-й квартал 2020 года, за которых обществом получено агентское вознаграждение, составило 1 469 человек.

Данный факт подтверждает отсутствие трудовых отношений с персоналом (моряками), направляемыми на работу в WilsonShipManagementA.S.

Указанные обстоятельства обществом документально не опровергнуты.

При таких обстоятельствах является обоснованным довод инспекции о том, что данный факт подтверждает отсутствие трудовых отношений                       ООО МКА «Вилсон», Архангельск с персоналом (моряками), направляемыми обществом на работу в Компанию Wilson Ship Management A.S.

При этом, как верно указал налоговый орган, следует отличать услуги по подбору персонала от услуг по его предоставлению.

Главным различием соглашений об оказании услуг от соглашений о предоставлении персонала является то, что в первом случае направляющая персонал фирма принимает на себя обязательства по оказанию предусмотренных контрактом конкретных услуг и несет ответственность за их выполнение. При оказании услуг по подбору персонала, напротив, работники вступают в трудовые правоотношения с заказчиком услуг.

Как отражено инспекцией на странице 5 оспариваемого решения, в письме от 03.07.2020 исх. № 1783 заявитель пояснил, что подбор персонала (моряков) осуществляется согласно условиям договора о предоставлении экипажей от 01.01.2016, заключенного Компанией Wilson Ship Management A.S. и обществом. Во исполнение статьи 2 вышеуказанного договора, подбором персонала занимается ответственный менеджер по найму моряков.

При этом подателем жалобы документально не опровергнут довод инспекции о том, что общество в договорных правоотношениях с физическими лицами (моряками) не состоит, а контракт заключался напрямую работодателем (Компанией Wilson Ship Management A.S.) с физическим лицом (моряком).

Таким образом, общество осуществляет деятельность по подбору персонала (моряков), связанную с трудоустройством граждан Российской Федерации за пределами Российской Федерации.

При этом вопреки доводам подателя жалобы апелляционная коллегия находит обоснованной ссылку суда первой инстанции на Конвенцию 2006 года о труде в морском судоходстве (Женева, 23 февраля 2006 года). Россия ратифицировала данный документ согласно Федеральному закону от 05.06.2012 № 56-ФЗ.

Стандартом А 1.4 Конвенции установлены правила подбора и трудоустройства моряков.

В соответствии с пунктом 2 Стандарта А 1.4 Конвенции, если на территории государства-члена действуют частные службы подбора и трудоустройства моряков, основной задачей которых является наем и трудоустройство моряков или которые нанимают и трудоустраивают значительное число моряков, то их деятельность осуществляется только в соответствии с основанной на нормах системой лицензирования или сертификации, либо иной формой регулирования.        

В соответствии с подпунктом «а» пункта 3 Стандарта А1.4 Конвенции служба подбора и трудоустройства (в тексте конвенции на английском языке – «recruitment and placement service») функционирует в режиме, предусмотренном агентским договором, заключенным между этой организацией и судовладельцем.

Требования к услугам по найму и трудоустройству российских моряков на суда под иностранным флагом регламентированы РД 31.9.01-98, в котором определены критерии соответствия услуг по найму и трудоустройству моряков международным конвенциям и установлены стандарты в деятельности российских организаций по найму и трудоустройству моряков.

Согласно положениям РД 31.9.01-98: трудоустройство моряков – деятельность организации по подбору и направлению моряков, удовлетворяющих всем требованиям судовладельца, в его распоряжение, без делегирования организации права управления экипажем судна и выплаты заработной платы; агентский договор – документ, определяющий условия деятельности организации, в рамках которых она осуществляет предоставление услуг по найму и трудоустройству моряков в обмен на оговоренное финансовое вознаграждение со стороны судовладельца.

Из анализа условий договора от 01.01.2016 в совокупности с первичными документами бухгалтерского учета и пояснениями общества от 03.07.2020, применения Конвенции 2006 года о труде в морском судоходстве, главы 52 Гражданского кодекса Российской Федерации «Агентирование», РД 31.9.01-93 следует, что договор от 01.01.2006 соответствуют агентскому договору по предоставлению услуг по подбору экипажей на морские суда; оказанные агентские услуги не являются услугами по предоставлению труда работников (персонала); подобранные работники не являлись работниками общества, и не привлекались агентом для оказания ими услуг по предоставлению персонала.

В соответствии с лицензией общество ведет деятельность именно по трудоустройству граждан Российской Федерации за пределами территории Российской Федерации, а по договору от 01.01.2016 выступает в роли агента Компании.

Стороной коллективного договора общество не является.

В свою очередь, налоговый орган пришел к выводу, что на деятельность по подбору персонала (моряков), связанную с трудоустройством граждан  Российской Федерации за пределами Российской Федерации, не распространяется действие абзаца шестого подпункта 4 пункта 1 статьи 148            НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Поскольку в НК РФ не раскрыто понятие «предоставление труда работников (персонала)», то следует руководствоваться нормами законодательства, регулирующими деятельность организации по предоставлению труда работников (персонала), то есть Трудовым кодексом Российской Федерации (далее – ТК РФ) и Законом Российской Федерации от 19.04.1991 № 1032-1 «О занятости населения в Российской Федерации» (далее – Закон № 1032-1).

Федеральным законом от 05.05.2014 № 116-ФЗ ТК РФ дополнен                    главой 53.1 «Особенности регулирования труда работников, направляемых временно работодателем к другим физическим лицам или юридическим лицам по договору о предоставлении труда работников (персонала)», а                                    Закон № 1032-1 дополнен статьей 18.1 «Осуществление деятельности по предоставлению труда работников (персонала)».

Согласно статье 18.1 Закона № 1032-1 осуществление деятельности по предоставлению труда работников (персонала) – это направление временно работодателем (далее также – направляющая сторона) своих работников с их согласия к физическому лицу или юридическому лицу, не являющимся работодателями данных работников (далее также – принимающая сторона), для выполнения данными работниками определенных их трудовыми договорами трудовых функций в интересах, под управлением и контролем принимающей стороны.

Договор о предоставлении труда работников (персонала) является договором, по которому исполнитель направляет временно своих работников с их согласия к заказчику для выполнения этими работниками определенных их трудовыми договорами трудовых функций в интересах, под управлением и контролем заказчика, а заказчик обязуется оплатить услуги по предоставлению труда работников (персонала) и использовать труд направленных к нему работников в соответствии с трудовыми функциями, определенными трудовыми договорами, заключенными этими работниками с исполнителем.

Осуществлять деятельность по предоставлению труда работников (персонала) вправе:

1) частные агентства занятости – юридические лица, зарегистрированные на территории Российской Федерации и прошедшие аккредитацию на право осуществления данного вида деятельности, проводимую уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в порядке, установленном Правительством Российской Федерации с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений;

2) другие юридические лица, в том числе иностранные юридические лица и их аффилированные лица (за исключением физических лиц), на условиях и в порядке, которые установлены федеральным законом, в случаях, если работники с их согласия направляются временно к:

юридическому лицу, являющемуся аффилированным лицом по отношению к направляющей стороне;

юридическому лицу, являющемуся акционерным обществом, если направляющая сторона является стороной акционерного соглашения об осуществлении прав, удостоверенных акциями такого акционерного общества;

юридическому лицу, являющемуся стороной акционерного соглашения с направляющей стороной.

В подпункте 4 пункта 13 статьи 18.1 Закона № 1032-1 указано, что направление работников частными агентствами занятости для работы у принимающей стороны по договору о предоставлении труда работников (персонала) в целях выполнения работниками работ в качестве членов экипажей морских судов и судов смешанного (река – море) плавания – не допускается.

В статье 341.1 ТК РФ определено, что частное агентство занятости или другое юридическое лицо, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации о занятости населения в Российской Федерации вправе осуществлять деятельность по предоставлению труда работников (персонала), в целях осуществления такой деятельности имеют право в случаях, на условиях и в порядке, которые установлены настоящей главой, направлять временно своих работников с их согласия к физическому лицу или юридическому лицу, не являющимся работодателями данных работников (далее также – принимающая сторона), для выполнения работниками определенных их трудовыми договорами трудовых функций в интересах, под управлением и контролем указанных физического лица или юридического лица.

Из совокупного толкования вышеназванных норм права следует прямой запрет на осуществление частными агентствами занятости деятельности по направлению работников для работы у принимающей стороны по договору о предоставлении труда работников (персонала) в целях выполнения работниками работ в качестве членов экипажей морских судов и судов смешанного плавания допускается направление лишь своих работников, то есть тех физических лиц, с которыми частные агентства занятости состоят в трудовых отношениях.

В свою очередь, как указано ранее в настоящем постановлении инспекция достоверно установила, что спорная сумма агентского вознаграждения, включенная в раздел 7 деклараций по НДС за 3-й квартал 2020 года, получена обществом от деятельности по направлению персонала (моряков) для трудоустройства в Компанию Wilson Ship Management A.S., не состоящих в трудовых отношениях с ООО МКА «Вилсон», Архангельск.

Доводы подателя жалобы об обратном документально обществом не подтверждены.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4.1, 4.4 настоящего пункта).

В подпункте 4 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ предусмотрено, что если иное не предусмотрено пунктом 2.1 настоящей статьи, в целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) не осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Положение настоящего подпункта применяется при выполнении тех видов работ и услуг, которые перечислены в подпункте 4 пункта 1 настоящей статьи.

На основании пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1 – 4.1 пункта 1 настоящей статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации – на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

Таким образом, суд первой инстанции обосновано согласился с позицией налогового органа о том, что в рассматриваемом случае местом реализации обществом спорных услуг следует считать территорию Российской Федерации, поскольку заявитель расположен на территории Российской Федерации, и спорные услуги не относятся к услугам, перечисленным в подпунктах 1-4.1, 4.4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Аналогичная правовая позиция изложена в судебных актах по делу                    № А05-1306/2021 с участием этих же сторон.

На основании изложенного суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 21 марта 2022 года по делу № А05-13123/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Морское кадровое агентство «Вилсон», Архангельск» – без удовлетворения. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.