Шестой арбитражный апелляционный суд
улица Пушкина, дом 45, город Хабаровск, 680000,
официальный сайт: http://6aas.arbitr.ru
e-mail: info@6aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 06АП-6959/2023
февраля 2024 года | г. Хабаровск |
Резолютивная часть постановления объявлена 01 февраля 2024 года.
Полный текст постановления изготовлен февраля 2024 года .
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Вертопраховой Е.В.
судей Мангер Т.Е., Швец Е.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шалдуга И. В.
при участии в заседании:
от публичного акционерного общества «Прииск Дамбуки»: ФИО1 представителя по доверенности от 24.12.2023, сроком до 31.12.2024; ФИО2 представителя по доверенности от 29.12.2023, сроком до 31.12.2024;
от Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: ФИО3 представителя по доверенности от 25.10.2023, сроком на один год;
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области
на решение от 03.11.2023
по делу № А04-8687/2022
Арбитражного суда Амурской области
по заявлению публичного акционерного общества «Прииск Дамбуки» (ОГРН <***>, ИНН <***>)
к Управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области
о признании незаконным решения
УСТАНОВИЛ:
публичное акционерное общество «Прииск Дамбуки» (далее - заявитель, общество, ПАО «Прииск Дамбуки», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Амурской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Амурской области (далее – межрайонная инспекция) от 14.02.2022 № 49 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; о признании правомерным применение льготы по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 272704316 руб. на основании поданного ПАО «Прииск Дамбуки» заявления от 31.08.2021 о применении налоговой льготы участниками региональных инвестиционных проектов, для которых не требуется включение в реестр участников региональных инвестиционных проектов, начиная с июля 2021 года.
Определением от 28.11.2022 на основании статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена межрайонной инспекции на правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - УФНС России по Амурской области, Управление, налоговый орган).
Решением суда от 25.01.2023, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 31.08.2023 решение суда от 25.01.2023, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2023 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Амурской области.
Решением суда от 03.11.2023: признано незаконным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ) решение межрайонной инспекции от 14.02.2022 № 49 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; с УФНС России по Амурской области в пользу ПАО «Прииск Дамбуки» взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.
Не согласившись с указанным судебным актом, Управление обратилось в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить его, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ПАО «Прииск Дамбуки» о признании незаконным решения от 14.02.2022 № 49 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».
Заявитель жалобы утверждает следующее: ПАО «Прииск Дамбуки» в нарушение подпункта 4.1 пункта 1 статьи 25.8 НК РФ не выполнены требования в части минимальной суммы финансирования капитальных вложений РИП, позволяющей ему применить установленную статьей 342.3-1 НК РФ налоговую льготу по НДПИ в виде КТД в размере 0; лизингополучатель, заключая сделку, и согласовав с лизингодателем условия о применении коэффициента ускоренной амортизации, и, как следствие, о сроке полезного использования спорной техники, равного сроку временного владения и пользования этими объектами, добровольно установил в договоре символическую выкупную цену, приближенную к нулевой, тем самым, реализовал свою волю относительно условия о выкупной цене, равной лишь остаточной стоимости предмета лизинга, по которой и принял в собственность спорное имущество; ПАО «Прииск Дамбуки», не выполнив требований к минимальному объему капитальных вложений, установленных подпунктом 2 пункта 1 статьи 342.3-1 НК РФ, неправомерно применило в представленной 31.08.2021 налоговой декларации по НДПИ за июль 2021 года значение коэффициента Ктд, равное 0.
В представленном в суд отзыве на апелляционную жалобу, ПАО «Прииск Дамбуки» отклоняет доводы жалобы, просит оставить ее без удовлетворения, решение суда - без изменения.
Представитель заявителя жалобы, извещенного надлежащим образом о времени и месте ее рассмотрения, в судебное заседание не явился.
Суд рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие Управления в силу положений статьи 156 АПК РФ.
До начала судебного заседания в арбитражный суд апелляционной инстанции от Управления поступило ходатайство об отложении судебного заседания или объявлении перерыва для обеспечения возможности участия представителя налогового органа в судебном заседании путем организации видеоконференц-связи или осуществления веб-конференции.
Представители ПАО «Прииск Дамбуки» возражали против удовлетворения ходатайства.
Судом на основании статьи 163 АПК РФ объявлен перерыв до 12 часов 00 минут 01 февраля 2024 года.
После перерыва судебное заседание продолжено в 12 часов 00 минут 01 февраля 2024 года в том же составе суда, при том же секретаре судебного заседания.
В судебное заседание после перерыва явились: от ПАО «Прииск Дамбуки»: те же представители, что и до перерыва; от заявителя жалобы: ФИО3 представителя по доверенности от 25.10.2023, сроком на 1 год.
Представитель заявителя жалобы (с использованием системы веб-конференции) в судебном заседании поддерживает ее доводы в полном объеме, просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Представители ПАО «Прииск Дамбуки» (с использованием системы веб-конференции) в судебном заседании возражают против удовлетворения апелляционной жалобы, просят оставить ее без удовлетворения, решение суда - без изменения.
Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, Шестой арбитражный апелляционный суд установил следующее.
Межрайонной ИФНС России № 4 по Амурской области проведена камеральная проверка налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за июль 2021 года, представленной ПАО «Прииск Дамбуки» в межрайонную инспекцию 31.08.2021 с исчисленной суммой НДПИ к уплате в размере 0 руб., в связи с применением, в соответствии со ст. 3423-1 НК РФ коэффициента, характеризующего территорию добычи полезного ископаемого (Ктд), равного 0.
Межрайонной инспекцией, по результатам проведенной в период с 31.08.2021 по 30.11.2021 камеральной проверки декларации по НДПИ за июль 2021 года составлен акт налоговой проверки от 14.12.2021 № 3565 (далее - акт № 3565).
Извещением налогоплательщик приглашен в межрайонную инспекцию на рассмотрение материалов налоговой проверки и акта № 3565, назначенное на 04.02.2022.
Акт № 3565 и извещение от 14.12.2021 № 4505 направлены обществу 29.12.2022 по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС) и согласно квитанции о приеме электронного документа получены адресатом 13.01.2022.
Письменные возражения на акт № 3565 в соответствии с и. 6 ст. 100 НК РФ обществом в инспекцию не представлены.
Межрайонной инспекцией принято решение от 14.02.2022 №49 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым ПАО «Прииск Дамбуки» доначислен НДПИ за июль 2021 года в сумме 19323422 руб.
ПАО «Прииск Дамбуки», не согласившись с решением от 14.02.2022 № 49, направило жалобу от 29.04.2022 (вступило в силу 29.03.2022), которая поступила в Управление 14.07.2022.
Решением Управления от 09.08.2022 № 15-08/1/67 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Общество, не согласившись с решением межрайонной инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
В целях создания благоприятных налоговых условий для осуществления инвестиционной деятельности и поддержки создания новых промышленных предприятий и высокотехнологичных проектов на территории Дальнего Востока и Забайкалья с 01.01.2014 вступили в силу положения Федерального закона от 30.09.2013 № 267-ФЗ, направленные на стимулирование реализации региональных инвестиционных проектов на территориях Дальневосточного федерального округа и отдельных субъектов Российской Федерации; введено понятие регионального инвестиционного проекта это инвестиционный проект, целью которого является производство товаров и который должен удовлетворять соответствующим требованиям (п. 1 ст. 25.8 НК РФ).
Федеральным законом от 29.09.2019№ 325-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» введено понятие и самого инвестиционного проекта - это ограниченный по времени и затрачиваемым ресурсам комплекс мероприятий, предусматривающих создание и последующую эксплуатацию нового имущественного комплекса и (или) нематериальных активов либо модернизацию (реконструкцию, техническое перевооружение) существующего имущественного комплекса в целях создания нового производства товаров (работ, услуг), увеличения объемов существующего производства товаров (работ, услуг) и (или) предотвращения (минимизации) негативного влияния на окружающую среду (абз. 28 п. 2 ст. 11 НК РФ).
Применительно к пункту 1 статьи 11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Так, участник РИП не только ведет промышленно-производственную деятельность, но, прежде всего, осуществляет инвестиции и капитальные вложения, необходимые для ведения указанной деятельности.
Таким образом, для целей применения льготы по НДПИ и налогу на прибыль участником РИП значение имеет объективная связь рассматриваемых доходов (расходов) с деятельностью налогоплательщика по производству товаров с использованием заемных средств (в том числе финансирование через лизинг), включая те случаи, когда определенные доходы (расходы) имели место на стадии инвестирования в товары, производимые в результате реализации РИГ), с использованием которых должна осуществляться указанная деятельность.
С 1 января 2017 года участники РИП на территории Амурской области имеют право в соответствии с Федеральным законом от 23.05.2016 № 144-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ»: в течение десяти лет реализации РИП применять ставку налога на прибыль организаций в части, зачисляемой в федеральный бюджет, в размере 0 процентов (при соблюдении условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 284.3-1 НК РФ); применять коэффициент, характеризующий территорию добычи полезных ископаемых, к ставкам по налогу на добычу полезных ископаемых в размере от 0 до 0.8 (при соблюдении условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 342.3-1 НК РФ).
В случае, если в ходе налоговой проверки, проведенной в порядке, установленном НК РФ, выявлено несоответствие РИП и (или) его участника требованиям, установленным НК РФ, а также невыполнение участником РИП обязательств, предусмотренных инвестиционной декларацией, в том числе в части сумм финансирования капитальных вложений РИП применение налоговых льгот, указанных в пункте 1.5-1 статьи 284, пункте 3 статьи 284.3-1 и пункте 2 статьи 342.3-1 НК РФ, прекращается на основании вступившего в силу решения по результатам указанной налоговой проверки с начала налогового периода, в котором данным участником было допущено такое несоответствие.
Общество, реализуя региональный инвестиционный проект «Инновационные технологии в разработке месторождений россыпного золота ПАО «Прииск Дамбуки» 2018 – 2025», при производстве добычных работ применяет инновационные технологии проведения вскрышных работ, позволяющих значительно снизить издержки производства и увеличить скорость проведения работ.
В результате анализа проектных данных по лицензиям, фактической фондовооруженности и степени изношенности основных средств общества сформирован план приобретения техники и оборудования, который лег в основу инвестиционной составляющей проекта.
Согласно инвестиционному проекту капитальные вложения приобретаются обществом, как за счет собственных денежных средств, так и за счет привлеченных средств (лизинг).
Поскольку отсутствует возможность единовременного высвобождения из оборота собственных средств, большая часть капитальных вложений обеспечивается обществом за счет лизингового имущества с последующим выкупом.
Общество обратилось с заявлением о применении налоговой льготы по НДПИ от 31.08.2021, согласно которому объем капитальных вложений составил 272704316 руб., наименование товара, производство которого осуществляется в результате инвестиционного проекта - Золото (код вида добытого полезного ископаемого - 13001).
Налоговая декларация по НДПИ за июль 2021 года представлена в межрайонную инспекцию 31.08.2021, в которой применен в соответствии со статьей 342.3-1 НК РФ коэффициент, характеризующий территорию добычи полезного ископаемого (Ктд), равный 0, сумма не исчисленного налога за июль 2021 года в связи с применением коэффициента Ктд составила 19323422 руб.
Обществом также с декларацией по НДПИ за июль 2021 года предоставлены документы, подтверждающие право применения льготы участниками РИП, для которых не требуется включение в реестр участников РИП (пункт 1.5-1 статьи 284 НК РФ), в том числе договор с аффинажным заводом, выписка из инвестиционного проекта, а также документы, подтверждающие капитальные вложения (договоры финансовой аренды (лизинга), договоры поставок, акты приема-передачи, счета-фактуры).
По материалам камеральной проверки из 30 объектов, введенных в эксплуатацию в период 2018-2021 годов, 20 объектов приобретены обществом в рамках договоров финансовой аренды (лизинга с последующим выкупом) на общую сумму 231206 тыс. руб., в том числе: экскаватор DOOSAN (2 шт.) на сумму 26616 тыс. руб.; стол концентрационный СКО-2 6 А04-8687/2022 (2 шт.) на сумму 887 тыс. руб.; бульдозер CATERPILLAR D9R на сумму 29 127 тыс. руб.; грузовой седельный тягач MAN на сумму 8 641 тыс. руб.; автомобиль Чайка-Сервис (2 шт.) на сумму 3254 тыс. руб.; погрузчик одноковшовый VOLVO (2 шт.) на сумму 52 542 тыс. руб.; землевоз VOLVO (2 шт.) на сумму 52542 тыс. руб.; полуприцеп-тяжеловоз на сумму 4 451 тыс. руб.; полуприцеп бортовой на сумму 1895 тыс. руб.; самосвал VOLVO (5 шт.) на сумму 51250 тыс., руб.; 10 основных средств приобретены налогоплательщиком на основании договоров купли-продажи на сумму 41498 тыс. руб.
Условиями договоров финансовой аренды (лизинга) определено, что лизинговые платежи являются исключительной платой лизингополучателя лизингодателю за владение и пользование предметом лизинга в каждом лизинговом периоде.
Также в состав лизинговых платежей выкупная стоимость предмета лизинга не включается, за исключением последнего, после полной уплаты общей суммы платежей по договору и выкупной цены предмет лизинга переходит в собственность ПАО «Прииск Дамбуки» (пункты 4.7 договоров лизинга с АО «Универсальная лизинговая компания», АО «Бизнес-Лизинг», пункты 4.2 - 4.3 договоров лизинга с ООО «Совкомбанк Лизинг»).
Доводы Управления о том, что, заявляя в состав капитальных вложений в рамках участника РИП 20 объектов основных средств, приобретенных через договоры финансовой аренды, общество вправе учесть только выкупную стоимость данных средств без учета затрат на аренду данных средств, судом верно отклонены по следующим основаниям.
Согласно Определению Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.06.2023 № 306-ЭС23-493 по делу № А57-28101/2021 в общую сумму платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.
В договоре выкупного лизинга имущественный интерес лизингодателя заключается в размещении и последующем возврате с прибылью денежных средств (финансирования), а имущественный интерес лизингополучателя - в приобретении предмета лизинга в собственность за счет средств, предоставленных лизингодателем, и при его содействии.
При этом если лизинг является выкупным, то платежи по договору устанавливаются по принципу окупаемости вложений лизингодателя, зависят от издержек лизингодателя на приобретение предмета лизинга, и, как правило, должны обеспечивать их полную окупаемость возврат всего предоставленного лизингодателем финансирования.
Таким образом, в договоре выкупного лизинга может не быть условия об уплате лизингополучателем выкупной цены помимо лизинговых платежей либо выкупная цена имущества может быть установлена в размере настолько меньшем, чем рыночная стоимость на момент выкупа, что она является символической согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2014 № 17 "Об отдельных вопросах, связанных с договором выкупного лизинга".
Когда цель обращения лизингополучателя к лизингодателю состоит только в предоставлении возможности владеть и пользоваться необходимым ему имуществом в пределах срока лизинга, платежи по договору устанавливаются применительно к ставкам аренды, а также, в зависимости от предусмотренного договором распределения рисков, могут включать в себя возмещение отдельных расходов лизингодателя (страхование, техническое обслуживание предмета лизинга и т.п.), между тем оставшаяся часть вложений лизингодателя, как предполагается, может быть возмещена за счет совершения замещающей сделки в отношении предмета лизинга (купля-продажа, повторная сдача в аренду и т.п.) по окончании срока лизинга.
В пункте 43 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 25.12.2018 № 49 «О некоторых вопросах применения общих положений Гражданского кодекса Российской Федерации о заключении и толковании договора» (далее - постановление № 49) указано, что условия договора подлежат толкованию таким образом, чтобы не позволить какой-либо стороне договора извлекать преимущество из ее незаконного или недобросовестного поведения; толкование договора не должно приводить к такому пониманию условия договора, которое стороны с очевидностью не могли иметь в виду.
Согласно разъяснениям в пункте 49 постановления № 49, суд с учетом особенностей конкретного договора вправе применить как приемы толкования, прямо установленные статьей 431 ГК РФ, иным правовым актом, вытекающие из обычаев или деловой практики, так и иные подходы к толкованию; в решении суд указывает основания, по которым в связи с обстоятельствами рассматриваемого дела приоритет был отдан соответствующим приемам толкования условий договора.
В силу статей 665 и 624 ГК РФ, статьям 2, 4 и 19 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее - Закон о лизинге) по договору финансовой аренды (лизинга) лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование с возможностью перехода права собственности на имущество к лизингополучателю по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон (выкупной лизинг).
На основании пункта 1 статьи 28 Закона о лизинге в общую сумму платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя.
Так, условиями договоров финансовой аренды (лизинга), заключенных заявителем с лизинговыми компаниями, определено, что лизинговые платежи являются исключительной платой лизингополучателя лизингодателю за владение и пользование предметом лизинга в каждом лизинговом периоде в состав лизинговых платежей выкупная стоимость предмета лизинга не включается, за исключением последнего, также после полной уплаты общей суммы платежей по договору и выкупной цены предмет лизинга переходит в собственность ПАО «Прииск Дамбуки» (пункты 4.7 договоров лизинга с АО «Универсальная лизинговая компания», АО «Бизнес-Лизинг», пункты 4.2 - 4.3 договоров лизинга с ООО «Совкомбанк Лизинг»).
Согласно п. 3 ст. 25.8 НК РФ при определении объема капитальных вложений учитываются затраты на создание (приобретение) амортизируемого имущества, на доведение его до состояния, пригодного для использования, затраты на осуществление проектно-изыскательских работ, новое строительство, техническое перевооружение, модернизацию основных средств, реконструкцию зданий, приобретение машин, оборудования, инструментов, инвентаря (за исключением затрат на приобретение легковых автомобилей, мотоциклов, спортивных, туристских и прогулочных судов, а также затрат на строительство и реконструкцию жилых помещений).
Кроме того не учитываются: полученные участником регионального инвестиционного проекта машины, оборудование, транспортные средства и иное амортизируемое имущество, затраты на которые ранее включались в объем капитальных вложений участниками других региональных инвестиционных проектов; затраты, понесенные российскими организациями, указанными в подпункте 2 пункта 1 статьи 25.9 НК РФ, на создание (приобретение) зданий, сооружений, расположенных на земельных участках, на которых осуществляется реализация инвестиционного проекта, на дату начала осуществления капитальных вложений по инвестиционному проекту, произведенные ранее 1 января 2013 года, а также произведенные ранее трех лет, предшествующих дате обращения организации в налоговый орган с заявлением о применении налоговой льготы в порядке, предусмотренном пунктами 1 и 2 статьи 25.12-1 НК РФ, при реализации инвестиционного проекта, удовлетворяющего требованиям, установленным абзацем вторым подпункта 4.1 пункта 1 статьи 25.8 НК РФ, или ранее пяти лет, предшествующих указанной дате, при реализации инвестиционного проекта, удовлетворяющего требованиям, установленным абзацем третьим подпункта 4.1 пункта 1 статьи 25.8 НК РФ.
Определение фактического объема капитальных вложений, произведенных в ходе реализации регионального инвестиционного проекта, осуществляется на основании цен товаров (работ, услуг), определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ без учета НДС (то есть учитывается именно рыночная стоимость).
При этом других ограничений по капитальным вложениям, в том числе в зависимости от формы приобретения имущества (собственность, лизинг, кредит), для определения объема льготы участниками РИП, для которых не требуется включения в реестр, НК РФ не содержит.
Согласно условиям договоров финансовой аренды предмет лизинга переходит в собственность ПАО «Прииск Дамбуки» после полной уплаты общей суммы платежей по договору и выкупной цены.
Из материалов дела следует, что на момент подачи заявления на применение льготы (31.08.2021) вся техника, в том числе лизинговая, находилась в собственности заявителя, то есть была выкуплена.
Обществом в полном объеме понесены заявленные затраты на приобретение капитальных вложений.
Лизинговое имущество, учтенное в составе капитальных вложений РИП, в силу норм НК РФ является амортизируемым имуществом, исключений по лизинговому имуществу, возможному к использованию в качестве капитальных вложений в рамках реализации РИП, глава 3.3 НК РФ не содержит.
Как указано в пункте 1 статьи 256 НК РФ, амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100000 руб.
Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
На основании статьи 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
Амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено указанной главой (пункт 9 статьи 258 НК РФ).
Поскольку имущество в соответствии со всеми спорными договорами финансовой аренды (лизинга) учитывалось на балансе лизингополучателя (общества), то такое лизинговое имущество в силу вышеозначенных норм НК РФ является амортизируемым.
Кроме того применение коэффициента ускоренной амортизации при приобретении спорного имущества по договорам лизинга не ставит налогоплательщиков в более выгодное положение.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество.
В редакции пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, действующей до 01.01.2022, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, то расходами лизингополучателя признаются лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьями 259 - 259.2 НК РФ, а расходами лизингодателя - расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ) суммы начисленной амортизации также относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного (нелинейного) метода начисления амортизации определяется статьями 259 - 259.2 НК РФ.
Применение повышающих (понижающих) коэффициентов к норме амортизации установлено статьей 259.3 НК РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 259.3 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщики, которые данные основные средства должны учитывать в соответствии с условиями такого договора, вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3; указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам.
Так как повышающий коэффициент (установленный подпунктом 1 пункта 2 статьи 259.3 НК РФ) применяется к норме амортизации в целях определения суммы начисленной амортизации как линейным, так и нелинейным методом, расходами лизингополучателя в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ признаются лизинговые платежи за вычетом суммы начисленной амортизации по этому имуществу с учетом применения указанного коэффициента к соответствующей норме амортизации предмета лизинга.
Кроме того, в целях исключения двойного учета расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций совокупность расходов в виде учтенных сумм начисленной амортизации и расходов в виде учтенных лизинговых платежей не должна превышать общую сумму платежей по договору лизинга, уменьшенную на выкупную цену предмета лизинга.
Таким образом, в процессе выплаты лизинговых платежей налогоплательщики в расходы включают лизинговый платеж (или сумму амортизацию + разница между лизинговым платежом и амортизацией), то есть в течение срока действия договора лизинга имущество или будет полностью самортизировано при применении ускоренной амортизации или недоамортизированная часть будет списана, а в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, будут включены только все лизинговые платежи - не больше и не меньше.
Вместе с тем, как установлено судом и следует из материалов дела, (приказы об установлении сроков полезного использования в пределах коммерческие предложения производителей по срокам использования конкретной техники в машино-часах, пробегах в км, путевые листы, табели учета работы строительной техники за сентябрь 2023 года) справки из ГИБДД и Гостехнадзора по состоянию на 03.10.2023) срок полезного использования полученной заявителем техники, установленный на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы; утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года № 1, составляет от 61 до 108 мес. (более 5 до 9 лет) без учета корректировки СПИ; начисление амортизации по основным средствам (в бухгалтерском и налоговом учете) производится организацией линейным способом; для целей налогообложения прибыли при начислении амортизации применяется специальный ускоренный амортизационный коэффициент 3.
Между тем применение сторонами по соглашению ускоренной амортизации в отношении предмета лизинга не опровергает вывод Президиума ВАС, отраженный в Постановлении от 12.07.11 № 17389/10, о том, что истечение срока действие договора лизинга не приводит к полному износу транспортного средства и падению текущей рыночной стоимости до почти нулевой, поскольку использование ускоренного (специального) коэффициента амортизации для целей налогового учета не свидетельствует ни о повышенном естественном износе техники в процессе ее эксплуатации лизингополучателем, ни о более быстрых темпах снижения текущей рыночной стоимости транспортного средства; для целей бухгалтерского учета использование коэффициента ускоренной амортизации для договоров лизинга запрещено; при линейном способе начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (пункт 19 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств» ПБУ 6/01, утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 2бн).
Так, срок полезного использования техники (в том числе с учетом рекомендаций производителей) значительно превышает срок лизинга, а значит, истечение определенного в договоре срока лизинга не влечет за собой полного естественного износа спецтехники и падения ее текущей рыночной стоимости до близкой к нулевой величины.
Таким образом, установление в договоре символической выкупной цены, приближенной к нулевой, означает, что действительная выкупная цена вошла, в числе прочего, в состав определенных сделкой периодических лизинговых платежей.
Федеральным законом от 29.11.2021 № 382-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Закон № 382-ФЗ) пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ изложен в следующей редакции: «10) арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), в случае если в состав лизинговых платежей включена выкупная стоимость предмета лизинга, подлежащего по окончании срока действия договора лизинга передаче лизингополучателю в собственность на основании договора купли-продажи, лизинговые платежи учитываются в составе расходов за минусом этой выкупной стоимости».
Следовательно, до 01.01.2022 расходы лизингополучателей по лизинговому имуществу, учтенному на балансе лизингополучателя, состояли из амортизации и лизингового платежа, уменьшенного на сумму амортизации, что в совокупности равно лизинговому платежу, а с 01.01.2022 расходы вне зависимости от учета лизингового имущества на балансе чьей стороны представляют собой только лизинговый платеж, при этом выкупная стоимость никогда не входила в состав прочих расходов, такой платеж всегда учитывался в первоначальной стоимости основного средства на момент выкупа.
НК РФ не обуславливает возможность использования льгот при реализации РИП от права применения ускоренного коэффициента амортизации для лизингового имущества, никаких исключений налоговое законодательство по включению в состав капитальных вложений для РИП выкупленного лизингового имущества не содержит.
Между тем заявителем в составе капитальных вложений для определения объема инвестиций включена именно стоимость имущества по договору купли-продажи.
Материалами дела подтверждается, что именно первоначальная стоимость лизингового имущества, определенная как покупная стоимость по договорам купли-продажи с поставщиками, включена заявителем в состав объема капитальных вложений, используемых в рамках реализации РИП.
Общество в полном размере возместило лизинговым компаниям стоимость имущества, тем самым приобрело право собственности и стало инвестором.
Согласно пункту 2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 06.05.1999 № 33 н, и пункта 7.6 Концепции бухучета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
При любых правоотношениях полное возмещение расходов является затратами стороны, которая их возместила, при полном исполнении обязательств по договору выкупного лизинга возмещение стоимости приобретения предмета лизинга является затратами именно лизингополучателя, а не лизинговой компании.
Так, в договоре выкупного лизинга имущественный интерес лизингодателя заключается в размещении и последующем возврате с прибылью денежных средств (финансирования), а имущественный интерес лизингополучателя - в приобретении предмета лизинга в собственность за счет средств, предоставленных лизингодателем, и при его содействии.
Если лизинг является выкупным, то платежи по договору устанавливаются по принципу окупаемости вложений лизингодателя, то есть зависят от издержек лизингодателя на приобретение предмета лизинга, и, как правило, должны обеспечивать их полную окупаемость - возврат всего предоставленного лизингодателем финансирования.
При таких обстоятельствах в договоре выкупного лизинга может не быть условия об уплате лизингополучателем выкупной цены помимо лизинговых платежей либо выкупная цена имущества может быть установлена в размере настолько меньшем, чем рыночная стоимость на момент выкупа, что она является символической (пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2014 № 17 «Об отдельных вопросах, связанных с договором выкупного лизинга»).
Согласно статье 309 ГК РФ, пункту 1 статьи 28 Закона о лизинге уплата лизингополучателем всех лизинговых платежей в согласованные сторонами сделки сроки полностью удовлетворяет материальный интерес лизингодателя в размещении денежных средств.
С названного момента в силу пункта 4 статьи 329 ГК РФ право собственности на предмет лизинга переходит от лизингодателя к лизингополучателю автоматически, если иной момент не установлен законом (пункт 2 статьи 218, статья 223 ГК РФ).
Возместив лизинговой компании все расходы и уплатив проценты за пользование денежными средствами лизингодателя, именно заявитель фактически полностью понес затраты на приобретение указанного спорного имущества в размере первоначальной стоимости техники и оборудования, а никак не в размере символического выкупного платежа.
Данный факт был подтвержден справками лизинговых компаний, в которых отражено, что каждый лизинговый платеж содержит часть покупной стоимости, в том числе и выкупной платеж.
С учетом установленного выше, суд, принимая во внимание конкретные обстоятельства настоящего дела, обоснованно признал правомерным применение льготы по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 272704316 руб. на основании поданного ПАО «Прииск Дамбуки» заявления о применении налоговой льготы участниками региональных инвестиционных проектов, для которых не требуется включение в реестр участников региональных инвестиционных проектов, начиная с июля 2021 года.
Между тем при отказе заявителю в льготе налогоплательщики, которые приобретают капитальные вложения для РИП через финансирование в виде лизинга, фактически поставлены в неравное положение с другими налогоплательщиками, которые понесли абсолютно такие же расходы, но приобрели это имущество за собственные или заемные средства.
ПАО «Прииск Дамбуки» выкупив лизинговое имущество, возместив лизинговым компаниям стоимость имущества, стало инвестором с правом включения указанного имущества в объем капитальных вложений в рамках исполнения РИП для достижения целей, установленных ст. 11 НК РФ, а именно, изменение (усовершенствование) процесса добычи золота, увеличение объема золотодобычи, снижение издержек производства на обработку горной массы, и, как следствие, получение большей прибыли.
Кроме того фактическими затратами общества на такие капитальные вложения является реальная стоимость выкупленного имущества, которая равна покупной стоимости, то есть той, которую заявитель в процессе выкупа лизингового имущества возместил лизинговым компаниям.
Таким образом, суд пришел к правомерному выводу о том, что оспариваемое решение межрайонной инспекции не соответствует приведенным выше нормам и нарушает права заявителя в сфере экономической деятельности.
Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что в целом судом первой инстанции установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, выводы основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.
Доводы заявителя жалобы не принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции в качестве обоснованных, так как они выводы суда первой инстанции не опровергают, а лишь выражают несогласие с ними.
Нарушений, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.
При указанных обстоятельствах, оснований для отмены либо изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Амурской области от 03 ноября 2023 года по делу № А04-8687/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий | Е.В. Вертопрахова |
Судьи | Т.Е. Мангер |
Е.А. Швец |
