Судья Фролова Ю.В. Дело № 33-162/2017
АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ
Судебная коллегия по гражданским делам Верховного Суда Удмуртской Республики в составе
председательствующего Петровой Л.С.
судей Гулящих А.В., Рогозина А.А.,
при секретаре Г.,
рассмотрела в открытом судебном заседании в г. Ижевске 8 февраля 2017 года дело по апелляционной жалобе представителя ответчика С.Д.М. - Н.Л.И. на решение Октябрьского районного суда г. Ижевска Удмуртской Республики от ДД.ММ.ГГГГ, которым
частично удовлетворены исковые требования Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № по г. Краснодару к С.Д.М. о взыскании суммы ущерба. С С.Д.М. в доход бюджета Российской Федерации взыскан ущерб в сумме 2 978 393 рубля; в доход местного бюджета - государственная пошлина в сумме 23 091 рубль 97 копеек.
Заслушав доклад судьи Рогозина А.А., объяснения представителей С.Д.М. - Н.Л.И., А.И.А. (доверенность от ДД.ММ.ГГГГ со сроком действия на три года), доводы жалобы поддержавших, судебная коллегия
установила:
Межрайонная ИФНС России № по г. Краснодару, с учетом дополнения исковых требований, обратилась к С.Д.М. с иском о взыскании с него в пользу федерального бюджета Российской Федерации суммы ущерба в размере задолженности по налогам и сборам в размере 7 825 188 рублей, в том числе: налогу на прибыль в размере 3 011 167 рублей; НДС в размере 2 978 393 рублей; пени по НДС в размере 144 922 рублей; пени по НДФЛ в размере 153 434 рублей; штрафа по пункту 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и НДС в размере 1 161 911 рублей; штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 375 361 рублей.
Требования мотивировала выявлением по результатам проведенной МИФНС России № в отношении ОАО «Кубань-Лада», руководителем которого является С.Д.М., выездной налоговой проверки по всем видам налогов за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ, по налогу на доходы физических лиц за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ, неправомерного включения ОАО «Кубань-Лада» в состав внереализационных расходов (графа начисление резерва по сомнительным долгам) задолженности взаимозависимых организаций, образовавшейся в результате заключения притворных сделок, совершенных с целью прикрыть другие сделки, а также необоснованным не включением в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость полученных в рамках дилерского договора от ОАО «АвтоВАЗ» премий на выполнение плана розничных продаж и премий по акциям (программам), организованным ОАО «АвтоВАЗ» в целях увеличения объема продаж автомобилей.
По результатам акта выездной налоговой проверки № от ДД.ММ.ГГГГ решением № от ДД.ММ.ГГГГ ОАО «Кубань-Лада» было привлечено к ответственности за совершение, в период руководства С.Д.М., налогового правонарушения, которым в бюджет были доначислены налог на прибыль в размере 3 011 167 рублей, НДС в размере 2 978 393 рублей, пени по НДС в размере 144 922 рублей, пени по НДФЛ в размере 153 434 рублей, штраф по пункту 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль и НДС в размере 1 161 911 рублей, штраф по ст. 123 НК РФ в размере 375 361 рублей.
Несмотря на отказ СО по Прикубанскому округу г. Краснодара Следственного управления Следственного комитета Российской Федерации в возбуждении уголовного дела в отношении С.Д.М. по факту уклонения от уплаты налогов части 1 ст. 199 УК РФ на основании пункта 3 части 1 ст. 24 УПК РФ в связи с истечением сроков давности уголовного преследования, материалами дела подтверждено наличие в действиях С.Д.М. состава преступления, он не возражал против отказа в возбуждении уголовного дела, тем самым признав факт совершения налогового правонарушения. Решение о привлечении к ответственности ОАО «Кубань-Лада» за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ№ вступило в законную силу, в судебном порядке обжаловано не было.
Полагала, что в связи с отказом в возбуждении уголовного дела в связи с истечением сроков давности уголовного преследования ущерб, причиненный государству неуплатой налогов ОАО «Кубань-Лада», подлежит взысканию на основании ст. 1064 ГК РФ.
Требования о взыскании причиненного бюджету Российской Федерации ущерба в виде неуплаченного ОАО «Кубань-Лада» по вине С.Д.М. налога на добавленную стоимость обосновала тем, что ОАО «Кубань-Лада» не был скорректирован налоговый вычет по НДС, ранее принятый к вычету за ДД.ММ.ГГГГДД.ММ.ГГГГ на сумму полученной премии в размере 2 978 393 рублей, в том числе: за ДД.ММ.ГГГГ - 1 квартал в размере 1 022 304 рубля, из них по срокам уплаты в соответствии со ст. 174 НК РФ: 340 768 рублей по сроку уплаты ДД.ММ.ГГГГ, 340 768 рублей – ДД.ММ.ГГГГ, 340 768 рублей – ДД.ММ.ГГГГ; 2 квартал - 519 100 рублей, из них по срокам уплаты: 173 033 рублей – ДД.ММ.ГГГГ 173 033 рублей – ДД.ММ.ГГГГ, 173 034 рублей – ДД.ММ.ГГГГ); 3 квартал - 375 622 рубля, из них по срокам уплаты: 125 207 рублей – ДД.ММ.ГГГГ, 125 207 рублей – ДД.ММ.ГГГГ, 125 208 рублей – ДД.ММ.ГГГГ; 4 квартал - 1061367 рублей, из них по срокам уплаты: 353 789 рублей – ДД.ММ.ГГГГ, 353 789 рублей – ДД.ММ.ГГГГ, 353 789 рублей - по сроку уплаты ДД.ММ.ГГГГ; размер денежных средств, не перечисленных в бюджет, установленный постановлением об отказе в возбуждении уголовного дела составил 2 978 393 рублей.
В 2011 и 2012 годах ОАО «Кубань-Лада» в рамках дилерского договора от ДД.ММ.ГГГГ№ получало от ОАО «АвтоВАЗ» премии за выполнение плана розничных продаж, а также премии по акциям/программам, организованным ОАО «АвтоВАЗ» в целях увеличения объемов продаж автомобилей.
Данные премии необоснованно не были включены в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, поскольку их размер, согласно условиям дилерского договора, напрямую зависит от количества проданных автомобилей, премии являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров.
Поскольку при выполнении условий дилерского договора при предоставлении скидки цена сделки уменьшилась, налоговая база по НДС также уменьшилась, произошло уменьшение затрат на приобретение ранее оплаченных товаров, полученные ОАО «Кубань-Лада» денежные средства повлекли уменьшение стоимости товаров, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 ст. 146, пунктом 1 ст. 39, пунктом 2 ст. 153, пунктом 1 ст. 154, пунктом 4 ст. 166 НК РФ у ОАО «Кубань-Лада» возникла обязанность пересчитать сумму выручки и сумму налога с учетом предоставленной скидки (премии) и скорректировать ранее заявленные налоговые вычеты в соответствующих налоговых периодах.
В ходе рассмотрения дела представитель С.Д.М. - Н.Л.И. исковые требования не признала в связи с отсутствием в действиях С.Д.М. состава преступления, указала на отсутствие доказательств того, что С.Д.М. умышленно совершил действия, направленные на уклонение от уплаты налогов. Также пояснила, что наличие признаков состава преступления по части 1 ст. 199 УК РФ устанавливалось лишь в отношении недоимки по НДС в сумме 2 978 393 рублей, в постановлении, на которое ссылается истец, отсутствуют выводы о наличии признаков состава преступления в части неуплаты налога на прибыль организаций, пеней, штрафов, которые взыскиваются с С.Д.М. Полагает, что решение от ДД.ММ.ГГГГ№ в части доначисления по НДС и налогу на прибыль организаций в 2011 года является незаконным, не соответствующим НК РФ, поскольку в акте налоговой выездной проверки, в постановлении об отказе в возбуждении уголовного дела и решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не содержится сведений о непредставлении С.Д.М. налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2011 года, а также о включении в них заведомо ложных сведений. Кроме того, Инспекцией не было учтено, что поставщик ОАО «АвтоВАЗ» стоимость товара и свою налоговую базу по НДС не уменьшал, а дилерским договором от ДД.ММ.ГГГГ№ изменение цены при выплате премии не предусмотрено.
Полагала, что при определении наличия обязанности по уменьшению налоговых вычетов по НДС в связи с выплатой премий необходимо применить нормы ст. 154 НК РФ, ст.ст. 169-172 НК РФ, так как изменение цены при выплате премий должно быть предусмотрено договором. Кроме того, налоговый вычет должен быть уменьшен покупателем только в том случае, если изменение цены предусмотрено договором и если поставщик уменьшил свою налоговую базу при исчислении НДС с реализации и выставил в адрес покупателя корректировочные счета-фактуры и первичные документы с измененной ценой. Если поставщик не скорректировал свою налоговую базу, то основания для корректировки (восстановления) налоговых вычетов у покупателя отсутствуют. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не содержит описания обстоятельств совершенного ОАО «Кубань-Лада» нарушения в части неуплаты налога на прибыль организаций за 2011 года, указания на статьи НК РФ. Кроме того, налоговым органом допущены нарушения ст. ст. 247,274,252,265 НК РФ, а именно: в состав внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2011 год не включена сумма убытка в размере 236 972 561 рублей, признанного должником и установленного судебными актами. Налоговый орган, не оспаривая по существу наличия убытка, полагал, что ОАО «Кубань-Лада» не вправе учитывать его в целях уменьшения доходов в 2009 году и в 2010 году. Исходя из судебных актов ОАО « Кубань-Лада» имело право учесть сумму убытка в размере 236 972 561 рублей в 2011 году в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, а поскольку сумма полученного в 2011 году убытка превышает сумму полученного в 2011 году дохода, что следует из акта выездной налоговой проверки от ДД.ММ.ГГГГ, то основания для доначисления налога на прибыль за 2011 год отсутствуют. Кроме того, в постановлении об отказе в возбуждении уголовного дела от ДД.ММ.ГГГГ не установлено, что неуплата налога на прибыль за 2011 год образует состав преступления по части 1 ст. 199 УК РФ. В связи с незаконным начислением недоимки не подлежат взысканию и суммы штрафа и пеней.
Представитель С.Д.М.А.И.А. также указал на отсутствие факта преступления, вины С.Д.М., а также на незаконность постановления об отказе в возбуждении уголовного дела, в настоящее время обжалуемого. Полагал, что решение инспекции является незаконным.
Третье лицо ОАО «Кубань-Лада» в письменных объяснениях указывает, что не обжаловало решение Инспекции № о привлечении к его к ответственности за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ в связи с тем, что Инспекция не обратилась в арбитражный суд с требованиями о включении доначислений в реестр требований кредиторов и (или) в реестр требований в деле о банкротстве ОАО «Кубань-Лада». Полагает, что вывод Инспекции о неправомерности перенесения убытка, полученного в 2009-2010 годах, на налоговый период в 2011 году не обоснован, поскольку основанием для него послужило решение № от ДД.ММ.ГГГГ по предыдущей налоговой проверке за 2008-2010 годы, которое по результатам рассмотрения арбитражным судом дела № было признано незаконным. В период проведения налоговой проверки за 2011-2013 года (с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ) спор по делу № № еще не был рассмотрен, в связи с этим изменения в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2011 год, связанные с включением убытка в размере 236 972 561 рублей, внесены не были.
Полагало, что с учетом судебных актов, решения № от ДД.ММ.ГГГГ, показатели по налогу на прибыль должны быть изменены, а в расходы в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль должна быть включена сумма убытка за 2011 год в размере 236 972 561 рублей. Так как сумма полученного в 2011 год убытка превышает сумму полученного в 2011 г. дохода, как следует из акта выездной налоговой проверки, следовательно, доначислений по налогу на прибыль в 2011 год быть не должно, так как с учетом расходов налоговая база составит 0 руб. Кроме того, решение № от ДД.ММ.ГГГГ в нарушение пункта 8 ст. 101 НК РФ не содержит описания обстоятельств совершенного ОАО «Кубань-Лада» нарушения в части неуплаты налога на прибыль организаций за 2011 год, указания на статью НК РФ, предусматривающее данное нарушение. По НДС обязанность по уменьшению налоговых вычетов в связи с выплатой премий у ОАО «Кубань-Лада» отсутствует, так как дилерский договор от ДД.ММ.ГГГГ№ не предусматривает изменение цены. Корректировочные счета-фактуры поставщик ОАО «АвтоВАЗ» не выставлял, товарные накладные в части цены товара не изменялись. Инспекцией не учтены положения пункта 10 ст. 172, пункта 3 ст. 170, пункта 2.1 ст. 154 НК РФ, в связи с чем неправомерно начислена недоимка по НДС, пени, штрафы по ст. 122 НК РФ, так как факт неуплаты налога и причинения бюджету ущерба отсутствует.
На основании ст. 167 ГПК РФ дело было рассмотрено судом в отсутствие ответчика С.Д.М., истца МИФНС России № по <адрес>, третьего лица ОАО «Кубань-Лада», надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения дела.
Судом постановлено указанное выше решение.
В апелляционной жалобе и дополнениях к ней представитель С.Д.М. – Н.Л.И. просит решение отменить в части удовлетворения исковых требований ИФНС России № по <адрес> отменить и в удовлетворении данных требований отказать, ссылаясь на отсутствие факта причинения ущерба бюджету РФ, не доказанность его размера, незаконность решения истца от ДД.ММ.ГГГГ№ в части доначисления недоимки, отсутствие состава преступления, предусмотренного частью 1 ст. 199 УК РФ. Указывает на отсутствие в действиях С.Д.М. вины в форме умысла на совершение преступления в виде неуплаты налога; поясняет, что в своем решении № от ДД.ММ.ГГГГ налоговый орган прямо признал отсутствие корректировки цены и «входного» НДС поставщиком, что также указывает на отсутствие вины в действиях С.Д.М. Полагает, что спор вызван разным толкованием норм законодательства о налогах и сборах.
Указывает на отсутствие процессуальных оснований для предъявления и удовлетворения гражданского иска, поскольку уголовное дело в отношении С.Д.М. возбуждено не было, наличие состава преступления установлено не было; согласие С.Д.М. на вынесение постановления об отказе в возбуждении уголовного дела в связи с истечением сроков давности уголовного преследования не свидетельствует о признании им вины, кроме того, правовые последствия такого признания ему не разъяснялись. Ссылаясь на вступление в законную силу Федерального закона от ДД.ММ.ГГГГ № 325-ФЗ «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации», указывает на то, что, согласно новой редакции закона, размер неуплаченных С.Д.М. налогов не является крупным, а поскольку основанием для взыскания с него ущерба является совершение преступления, предусмотренного частью 1 ст. 199 УК РФ, полагает, что имеет место декриминализация деяния, что является основанием для отказа во взыскании ущерба.
В возражениях на апелляционную жалобу истец выражает несогласие с ее доводами, полагая что на законность и обоснованность решения они не влияют, соглашаясь с выводами суда о наличии оснований для удовлетворения иска в обжалуемой части и возражений относительно нее и ссылаясь на наличие вступивших в законную силу решения № от ДД.ММ.ГГГГ о привлечении ОАО «Кубань-Лада» к налоговой ответственности и постановление от ДД.ММ.ГГГГ об отказе в возбуждении уголовного дела.
На основании ст.ст. 167, 327 ГПК РФ дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие сторон и третьего лица, надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения дела.
В соответствии со ст. 327.1 ГПК РФ законность и обоснованность решения проверены судебной коллегией в обжалуемой части в пределах доводов апелляционной жалобы и возражений относительно нее.
Как установлено судом и следует из материалов дела, согласно архивной справке ГКУ «Краевой архив по личному составу» № от ДД.ММ.ГГГГ, С.Д.М. являлся генеральным директором ОАО «Кубань-Лада» с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ (т.3, л.д. 164).
Согласно пункта 17.1 Устава ОАО «Кубань-Лада» руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества (генеральным директором).
В соответствии с пунктами ДД.ММ.ГГГГ, 6.1 заключенного между ОАО «Кубань-Лада» и С.Д.М.ДД.ММ.ГГГГ трудового договора, последний как обязан обеспечить ведение в обществе бухгалтерского и налогового учета фактов хозяйственной деятельности в соответствии с законодательством РФ и в соответствии с федеральными законами несет ответственность за деятельность общества.
В 2014 году ИФНС России № по г. Краснодару проведена выездная налоговая проверка ОАО «Кубань-Лада» (ИНН №, КПП №) по всем налогам и сборам, кроме налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ): за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ, по НДФЛ: за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки № от ДД.ММ.ГГГГ (т.1. л.д. 7- 41).
По результатам рассмотрения материалов по акту № выездной налоговой проверки ОАО «Кубань-Лада» от ДД.ММ.ГГГГ ИФНС России № по г. Краснодару вынесено решение № о привлечении ОАО «Кубань-Лада» к ответственности за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ (т.1, л.д. 42-65), не обжалованное в вышестоящий налоговый орган и вступившее в законную силу, согласно которому ОАО «Кубань-Лада» доначислены суммы неуплаченных налогов с учетом состояния расчетов: налог на прибыль в федеральный бюджет за 2011 год в сумме 301 117 рублей; налог на прибыль в бюджет субъекта РФ за 2011 год в сумме 2 710 050 рублей; налог на прибыль в федеральный бюджет за 2012 год в сумме 224 415 рублей; налог на прибыль в бюджет субъекта РФ за 2012 год в сумме 2 019 737 рублей; НДС за 1 квартал 2011 года в сумме 1 022 304 рублей; НДС за 2 квартал 2011 года в сумме 519 100 рублей; НДС за 3 квартал 2011 года в сумме 375 622 рублей; НДС за 4 квартал 2011 года в сумме 1 061 367 рублей; НДС за 2 квартал 2012 года в сумме 533 237 рублей; НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 1 350 223 рублей; НДС за 4 квартал 2012 года в сумме 1 304 608 рублей, всего в сумме 11 421 780 рублей; уменьшен убыток, исчисленный налогоплательщиком, по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 27 198 632 рублей; уменьшен вычет по НДС, заявленный к возмещению из бюджета в сумме 768 429 рублей за 1 квартал 2012 года.
ОАО «Кубань-Лада» было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 ст. 122 НК РФ по НДС за 1,2,3,4 кв. 2011 года, 2,3,4 кв. 2012 года в виде штрафа в сумме 1 233 292 рублей; по пункту 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в федеральный бюджет за 2011, 2012 годов в виде штрафа в сумме 105 106 рублей; по пункту 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ за 2011, 2012 годов в виде штрафа в сумме 945 957 рублей; по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 971 472 рублей; по пункту 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 4 000 руб.; начислены пени по НДС в сумме 1 003 698 рублей; по налогу на прибыль в федеральный бюджет в сумме 49 793 рублей; по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ в сумме 571 768 рублей; по НДФЛ в сумме 5 998 рублей. ОАО «Кубань - Лада» предложено уплатить суммы налогов, пени и штрафы, указанные в пунктах 1, 4, 5 решения.
Данным решением установлен общий размер недоимки по НДС с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ в сумме 2 978 393 рубля, образовавшейся ввиду невыполнения ОАО «Кубань-Лада» обязанности по корректировке налогового вычета по НДС, ранее принятого к вычету.
Указанное решение о привлечение к налоговой ответственности ОАО «Кубань-Лада» в вышестоящий налоговый орган обжаловано не было и вступило в законную силу.
Постановлением следователя по ОВД следственного отдела по Прикубанскому округу г. Краснодара следственного управления Следственного комитета РФ по Краснодарскому краю от ДД.ММ.ГГГГ отказано в возбуждении уголовного дела по сообщению в совершении преступления, предусмотренного частью 1 ст. 199 УК РФ на основании пункта 3 части 1 ст. 24 УПК РФ в связи с истечением сроков давности уголовного преследования в отношении С.Д.М. (т.1. л.д. 66- 69).
В соответствии со ст. 1064 ГК РФ вред, причиненный личности или имуществу гражданина, а также вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, его причинившим.
В силу пункта 2 ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
Неисполнение обязанности лицом уплатить законно установленные налоги и сборы влечет ущерб Российской Федерации в виде неполученных бюджетной системой денежных средств.
Из пункта 1 ст. 27 НК РФ следует, что лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов (законные представители налогоплательщика-организации) несут ответственность, если при осуществлении своих прав и исполнении своих обязанностей они действовали недобросовестно или неразумно, в том числе, если их действия (бездействие) не соответствовали обычным условиям гражданского оборота или обычному предпринимательскому риску.
Решением Октябрьского районного суда г. Ижевска Удмуртской Республики от ДД.ММ.ГГГГ в удовлетворении заявления С.Д.М. об оспаривании решения № о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ было отказано.
Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Удмуртской Республики от ДД.ММ.ГГГГ указанное решение Октябрьского районного суда г. Ижевска по существу оставлено без изменений; в связи с тем, что бывший руководитель ОАО «Кубань-Лада» С.Д.М. к участникам налоговых отношений не относится и решение налогового органа о привлечении ОАО «Кубань-Лада» к ответственности за совершение налогового правонарушения не является для него обязательным, не влечет для него правовых последствий и права и законные интересы С.Д.М. подлежащие защите в порядке административного судопроизводства не нарушает и не затрагивает, из мотивировочной части решения исключены выводы, касающиеся законности решения ИФНС России № по г. Краснодару № от ДД.ММ.ГГГГ и пропуска С.Д.М. срока на обращение в суд.
Удовлетворенные судом требования истец Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России № по г. Краснодару обосновывала невыполнением ОАО «Кубань-Лада» в период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ обязанности по уплате НДС в размере 2 978 393 рубля, возникшей в результате невыполнения С.Д.М. обязанности по корректировке ОАО «Кубань-Лада» налогового вычета по НДС, ранее принятого к вычету, возникшей вследствие необоснованного не включения ОАО « Кубань-Лада» в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость выплаченных ему ОАО «АвтоВАЗ» в рамках дилерского договора от ДД.ММ.ГГГГ№ между ОАО «АвтоВАЗ» и ОАО «Кубань-Лада» премий за выполнение плана розничных продаж и премии по акциям (программам), организованным ОАО « АвтоВАЗ», влияющих на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость ввиду того, что они непосредственно связаны с поставками товаров от производителя и являются формой торговых скидок и размер премий зависит от количества проданных автомобилей, что повлекло пополнение основных и оборотных средств ОАО «Кубань-Лада» на сумму 2 978 393 рублей, за счет средств, не принадлежащих организации и подлежащих перечислению в бюджет, использованию данных денежных средств на нужды организации и причинило Российской Федерации ущерб в виде не уплаченного в бюджет НДС в указанном размере.
Разрешая спор, суд руководствовался устанавливающими гражданско-правовую ответственность за причинение вреда положениями пункта 1 ст. 1064 ГК РФ, согласно которым вред подлежит возмещению в полном объеме при совокупность следующих условий: наличия ущерба, виновном и противоправном поведении причинителя вреда и причинно-следственной связи между действиями причинителя вреда и ущербом и пришел к выводу о том, что противоправные действия С.Д.М. как руководителя ОАО «Кубань-Лада» привели к неисполнению ОАО «Кубань-Лада» обязательств по уплате налогов в бюджет, что привело к возникновению у последнего вытекающего из деликта гражданско-правового обязательства по возмещению вреда.
При этом суд, сославшись на то что в установленном законом порядке законность решения о привлечении ОАО «Кубань-Лада» за совершение налогового правонарушения от ДД.ММ.ГГГГ не проверялась, отклонил доводы ответчика о незаконности данного ненормативного акта и доводы о том, что налоговым органом не были учтены разъяснения Минфина России от ДД.ММ.ГГГГ№; от ДД.ММ.ГГГГ№; положения пункта 2.1 ст. 154 НК РФ, пункта 10 ст. 172 НК РФ, условия дилерского соглашения, согласившись с выводами ИФНС России № по г. Краснодару в указанном решении относительно неполной уплаты налогоплательщиком ОАО «Кубань-Лада» НДС ввиду их не противоречия, применительно к возникшим правоотношениям, требованиям НК РФ и действующего законодательства.
С указанными выводами суда первой инстанции судебная коллегия согласиться не может.
В силу пункта 2 ст. 153 и пункта 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской поставщики определяют налоговую базу по
операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую
из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, исходя из всех
доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.
Согласно пункта 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога на добавленную
стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом
всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в
этом налоговом периоде.
В силу пункта 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
На основании абзаца 1 пункта 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 ст. 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пунктов 1, 5 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных
документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только
суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении
товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской
Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на
таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет
указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом
особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии
соответствующих первичных документов.
Согласно подпункта 4 пункта 3 ст. 170 НК РФ (в редакции Федерального закона от 19 июля 2011 № 245-ФЗ) суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры.
Разрешая спор, суд руководствовался ст.ст. 8, 15, 1064 ГК РФ, ст. 61 ГПК РФ, ст. 27 НК РФ, ст. 199 УК РФ, положениями Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 года № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления», Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 19 декабря 2003 года № 23 «О судебном решении» и пришел к выводу о доказанности факта того, что С.Д.М. пополнил основные и оборотные средства возглавляемого им ОАО «Кубань-Лада» на сумму 2 978 393 рубля за счет средств, подлежащих перечислению в бюджет. Указал на отсутствие оснований для взыскания с ответчика пени по НДС в сумме 144 922 рубля и пени по НДФЛ в сумме 153 434 рубля в связи с непредставлением истцом расчета указанных сумм и невозможностью их проверить. Также пришел к выводу об отсутствии причинно-следственной связи между действиями ответчика и ущербом в виде неуплаты налога на прибыль за 2011 год в сумме 3 011 167 рублей, а также об отсутствии оснований для взыскания с ответчика штрафных санкций.
С указанным выводом судебная коллегия соглашается и оснований для их переоценки по доводам апелляционной жалобы не усматривает.
Как следует из материалов дела, ОАО «Кубань-Лада»
осуществляет розничную реализацию автомобилей марки «LADA»,
поставляемых ОАО «АВТОВАЗ», на основании заключенного сторонами
дилерского договора от ДД.ММ.ГГГГ№ (т.1 л.д. 122-152), по условиям которого ОАО «Кубань-Лада» принимает на себя неисключительное право на реализацию от своего имени и за свой счет автомобилей, предварительно приобретенных у ОАО «АВТОВАЗ» на условиях соглашения о поставке автомобилей (приложение № к договору); реализацию от своего имени и за свой счет запасных частей, сервисных товаров и другой продукции под торговой маркой «LADA»; предоставление услуг послепродажного обслуживания автомобилей.
Пунктом 8.2 соглашения о поставке автомобилей предусмотрено, что в рамках выполнения дилером обязательств по договору ОАО «АВТОВАЗ» имеет право выплачивать дилеру премии за выполнение дилером определенных условий, установленных АВТОВАЗОМ. Условия и порядок каждого вида премирования устанавливаются АВТОВАЗОМ в порядке,
предусмотренном Сбытовой политикой ОАО «АВТОВАЗ». В целях
увеличения объемов продаж автомобилей ОАО «АВТОВАЗ» вправе
организовать акции, в которых дилер обязуется принимать активное участие.
При принятии решения № о привлечении ОАО «Кубань-Лада» к налоговой ответственности налоговый орган пришел к
выводу, что полученные ОАО «Кубань-Лада» премии направлены на его
стимулирование в приобретении и дальнейшей реализации как
можно большего количества поставляемых товаров, которые по своей
сути, являются скидкой, в результате которой происходит уменьшение
фактических затрат покупателя на приобретение товара и исходя из этого – наличию у ОАО «Кубань-Лада» обязанности скорректировать налоговую базу по НДС по операциям реализации товаров, уменьшить сумму налоговых вычетов по НДС за 2011-2012 годы с премий, полученных ОАО «Кубань-Лада» от ОАО «АВТОВАЗ» за выполнение объема продаж автомобилей.
В качестве документов, подтверждающих уменьшение стоимости
приобретенных товаров, налоговый орган указывает на отчеты о реализованных автомобилях, акты выполнения работы (оказанных услуг), расчеты премий и полагает, что несмотря на то, что ни ОАО «АвтоВАЗ», ни ОАО «Кубань-Лада» не пересмотрели стоимость автомобилей с учетом премий и не откорректировали счета-фактуры, накладные на конкретные автомобили, данные факты на правовую природу премии не влияют и не освобождают ОАО «Кубань-Лада» от обязанности уменьшить размер ранее заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Постановлением Президиума ВАС РФ от ДД.ММ.ГГГГ№ определены критерии для квалификации премии, в качестве уменьшающей цену товара (скидки), а именно: непосредственная связь с поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг); направленность на стимулирование покупателя в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров.
В приведенном Постановлении, с учетом конкретных обстоятельств
рассматриваемого спора, отмечается, что премия должна поощрять
покупателя делать как можно больше закупок в надежде получить более
низкую цену товара.
На необходимость разграничения понятий «премия» и «скидка»
указано Федеральной налоговой службой России в письмах от ДД.ММ.ГГГГ № №, от ДД.ММ.ГГГГ№, от ДД.ММ.ГГГГ№, от ДД.ММ.ГГГГ№, от ДД.ММ.ГГГГ№, которые были изданы с учетом анализа Постановления Президиума ВАС.
В частности, в письмах указано на необходимость учитывать условия соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации.
Соглашением о поставке автомобилей к дилерскому договору № от ДД.ММ.ГГГГ (приложение № к договору) предусмотрено, что дилером формируется заказ на поставку автомобилей на планируемый месяц. Цена фиксируется на дату зачисления денежных средств дилера на расчетный счет ОАО «АВТОВАЗ».
В части, касающейся порядка выплаты премий, между ОАО
«АВТОВАЗ» и дилером заключено Соглашение о выплате премии (приложение № к дилерскому договору № от ДД.ММ.ГГГГ). Данным соглашением предусмотрено, что ОАО «АВТОВАЗ» в зависимости от полученных результатов оценки выполнения дилером в отчетном периоде условий договора может выплатить дилеру следующие премии: ежемесячная премия за выполнение плана розничных продаж, ежеквартальная премия за выполнение стандартов АВТОВАЗ, ежеквартальная премия за высокий уровень удовлетворенности клиентов (раздел 3 Соглашения о выплате премии). Премии выплачиваются в соответствии с «Методикой расчета премии предприятиям сервисно-сбытовой сети», утвержденной приказом ОАО «АВТОВАЗ» (пункт 5.1 Соглашения).
Согласно Соглашению (Методике расчета премии предприятиям сервисно-сбытовой сети), экономический смысл установленных в данных документах премий заключается не в увеличении продаж автомобилей (с учетом специфики автомобильного бизнеса и ограниченности количества потребителей), а в том, чтобы «дисциплинировать» дилера в определении объемов и ассортимента закупаемых товаров. Именно дилер должен четко определить количество и ассортимент автомобилей и запасных частей, которые он приобретет, чтобы у производителя не было перепроизводства данного товара.
Основным критерием, определяющим целевое назначение премии за
выполнение плана продаж, является определение ОАО «АВТОВАЗ» факта
выполнения плана поставок товара в адрес дилера в качестве основания
выплаты премии. Фактически премия выплачивается за подтверждение и выполнение дилером плана закупок, направленного им в адрес ОАО
«АВТОВАЗ» в качестве предварительной заявки дилера на поставку
автомобиля.
Все виды установленных премий, в том числе, за
выполнение плана продаж, за продажу автомобилей определенной модели,
за удовлетворенность потребителя, зависят от действий дилера по продаже
автомобилей и от работы дилера с покупателем.
Исходя из порядка определения премий и методики их расчетов,
можно сделать вывод об отсутствии непосредственной связи
перечисленных премий с увеличением объемов реализации
приобретаемого товара.
Из условий Дилерского договора и соглашений к
нему не следует, что предоставление премий уменьшает цену
товара. Так, для дилера уплата цены товара является обязанностью, а для
поставщика уплата премии - правом. Цена фиксируется на дату зачисления денежных средств дилера на расчетный счет ОАО «АВТОВАЗ».
Согласно пункту 5 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные документы (кроме кассовых и
банковских) могут быть исправлены лишь по согласованию с участниками
хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех
же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения
исправлений.
Документами, определяющими стоимость автомобилей, являлись
товарные накладные. Материалами дела подтверждается и не
опровергается представителями сторон, что изменения в данные
документы внесены не были.
Обязанность покупателя, предусмотренная подпунктом 4 пункта 3 ст. 170 НК РФ, уменьшить сумму «входного» НДС, корреспондирует указанной в пункте 13 ст. 171 НК РФ обязанности продавца уменьшить сумму реализации («исходящий» НДС).
Если продавец не уменьшает сумму реализации, которая производится
только после внесения исправлений в первичные документы и
выставления корректировочного счета-фактуры, то у покупателя не
возникает обязанности восстановить сумму вычета по НДС.
В спорном периоде изменение цены поставленных товаров
(автомобилей) на основании соглашения сторон не происходило, что налоговым органом не оспорено; напротив, цена конкретной партии товара определялась сторонами заранее. Несмотря на то, что изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров названы в главе 21 НК РФ в качестве частных случаев, влекущих изменение стоимости отгруженных товаров, они являются единственно определенными как основанные на соответствующем соглашении сторон, о котором упоминается в пункте 10 ст. 172 НК РФ.
В главе 21 НК РФ, а также иных законах не выявлены нормы о
премиях, предоставляемых продавцами покупателям в отношении
совокупной стоимости приобретенных определенного соглашением сторон
количества (объема) товаров без изменения цены товара.
Таким образом, для покупателя (заявителя) документом,
обязывающим восстановить суммы вычетов со стоимости отгруженных
товаров, мог явиться корректировочный счет-фактура, который в спорной ситуации не выставлялся.
Содержание сложившихся между участниками договора взаимоотношений свидетельствует о том, что ОАО «АВТОВАЗ» и ОАО «Кубань-Лада» не рассматривали факт выплаты премий как основание изменения цен на отгруженные товары, требующее корректировки как гражданско-правовых, так и налоговых обязанностей.
Судебная коллегия также принимает во внимание, что с 3 квартала 2013 года вступил в силу Федеральный закон от 5 апреля 2013 № 39-ФЗ, согласно которому ст. 154 НК РФ дополнена пунктом 2.1 следующего содержания: «Выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором».
Поскольку ранее спорная ситуация в НК РФ урегулирована не была, следует считать, что законодателем устранен пробел в главе 21 НК РФ по вопросу корректировки налоговой базы покупателя и продавца в случае выплаты премий.
При этом согласно данному в письме ФНС России от 9 июня 2015 № ГД-4-3/9996@ разъяснению, при получении покупателем от продавцов премий (бонусов) за приобретение определенного объема товаров в период до 1 июля 2013 года, когда по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (бонуса) не изменяется, либо при отсутствии таких условий в договоре, обязанность по корректировке налоговых вычетов у покупателя не возникает и право на корректировку налоговой базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует.
С учетом вышеизложенного выплачиваемые заявителю в проверяемом периоде премии не связаны с увеличением объемов поставок товара в адрес ОАО «Кубань-Лада»; исходя из оценки условий хозяйственных
взаимоотношений поставщика товаров (ОАО «АВТОВАЗ») и заявителя по
делу, у суда отсутствуют основания для квалификации полученных ОАО «Кубань-Лада» в 2011-2012 годах премий в качестве формы торговой скидки,
изменяющей цену поставленных заявителю товаров. Вследствие этого выводы, изложенные в Постановлении Президиума Высшего
Арбитражного Суда России от ДД.ММ.ГГГГ№ по делу № №, к рассматриваемому спору не применимы.
Кроме того, обязанность покупателя, предусмотренная подпунктом 4 пункта 3 ст. 170 НК РФ, уменьшить сумму «входного» НДС, корреспондирует указанной в пункте 13 ст. 171 НК РФ обязанности продавца уменьшить сумму реализации («исходящий» НДС).
Поэтому, если продавец не уменьшает сумму реализации, которая производится только после внесения исправлений в первичные документы и
выставления корректировочного счета-фактуры, то у покупателя не
возникает обязанности восстановить сумму вычета по НДС.
Исходя из этого сумма налога на добавленную стоимость, заявленного ОАО «Кубань-Лада» к возмещению за 2011 год, в отсутствие оснований для применения подпункта 4 пункта 3 ст. 170 НК РФ налоговым органом была уменьшена необоснованно.
Таким образом, поскольку обязанность по корректировке налогового вычета по НДС, ранее принятого к вычету, у ОАО «Кубань-Лада» отсутствовала, ущерб бюджету Российской Федерации причинен не был и установленных ст. 1064 ГК РФ оснований для возложения на С.Д.М. как руководителя ОАО «Кубань-Лада» не имелось.
Поскольку в рамках данного дела установлено отсутствие предусмотренных законом оснований для возмещения вреда, вопреки доводам возражений МИФНС России № по г. Краснодару, ни решение № от ДД.ММ.ГГГГ о привлечении ОАО «Кубань-Лада» к налоговой ответственности, ни постановление от ДД.ММ.ГГГГ об отказе в возбуждении уголовного дела сами по себе о причинении ущерба не свидетельствуют.
По приведенным выше основаниям решение в части удовлетворения исковых требований Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № по г. Краснодару к С.Д.М. о взыскании с него в доход бюджета Российской Федерации ущерба в сумме 2 978 393 рубля подлежит отмене как принятое с неправильным применением норм материального права и противоречащее установленным по делу обстоятельствам, с принятием нового решения об отказе в удовлетворении иска.
Руководствуясь ст. 328 ГПК РФ, судебная коллегия
определила:
решение Октябрьского районного суда г. Ижевска Удмуртской Республики от ДД.ММ.ГГГГ в части удовлетворения исковых требований Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № по г. Краснодару к С.Д.М. о взыскании с С.Д.М. в доход бюджета Российской Федерации ущерба в сумме 2 978 393 рубля и в доход местного бюджета государственной пошлины в сумме 23 091 рубль 97 копеек отменить.
В указанной части принять по делу новое решение, которым в удовлетворении исковых требований Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России № по г. Краснодару к С.Д.М. о взыскании с С.Д.М. в доход бюджета Российской Федерации ущерба в размере 2 978 393 рубля отказать.
В остальной части решение оставить без изменения.
Апелляционную жалобу представителя ответчика С.Д.М. - Н.Л.И. удовлетворить.
Председательствующий Петрова Л.С.
Судьи Гулящих А.В.
Рогозин А.А.
