АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЯРОСЛАВСКОЙ ОБЛАСТИ
150999, г. Ярославль, пр. Ленина, 28
http://yaroslavl.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Ярославль
Дело № А82-17736/2018
26 ноября 2018 года
Арбитражный суд Ярославской области в составе судьи Розовой Н.А.,
рассмотрев в порядке упрощенного производства дело по заявлению Индивидуального предпринимателя Борисовой Гертруды Игоревны (ИНН 540701328504, ОГРН 312760933300010)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ярославской области (ИНН 7609014884, ОГРН 1047601407171)
о признании недействительным решения № 13348 от 17.01.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
установил:
Индивидуальный предприниматель Борисова Гертруда Игоревна (далее – Предприниматель, заявитель) обратилась в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ярославской области (далее – Инспекция) № 13348 от 17.01.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Заявитель считает, что норма абзаца третьего пункта 2.1 статьи 346.32 НК РФ, в отличие от нормы подпункта 1 пункта 2 статьи 346.32 НК РФ, не содержит указания на то, что индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные именно в данном налоговом периоде страховые взносы в фиксированном размере.
Приведенная правовая позиция сформирована сложившейся судебной практикой рассмотрения аналогичных споров: постановлениями Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 23.04.2015 № А29-4669/2014, Арбитражного суда Уральского округа от 16.07.2015 № A09-4591/15, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.08.215 № 18АП-8762/2015, Второго арбитражного апелляционного суда от 19.01.2015 по делу № А29-4669/2014 и другими.
В письмах Министерства финансов РФ от 26.01.2016 № 03-11-09/2852, от 21.11.2016 № 03-11-11/76431, письме ФНС России от 19.02.2016 № СД-4-3/2691 разъяснено, что положения абзаца третьего пункта 2.1 статьи 346.32 НК РФ устанавливают только размер уменьшения суммы ЕНВД на сумму страховых взносов, но не период такого уменьшения.
Заявитель также отмечает, что в соответствии с п.1 ст.423 НК РФ расчетным периодом по страховым взносам признан календарный год, а согласно ст.430 НК РФ страховые взносы за расчетный период уплачиваются указанными плательщиками страховых взносов не позднее 31 декабря текущего календарного года. При этом страховые взносы могут уплачиваться в полном размере единовременно в любом из налоговых периодов по ЕНВД. Предложенная налоговым органом схема уплаты ежеквартальных страховых взносов противоречит действующей редакции п.1 ст.430 НК РФ, в соответствии с которой заявитель должен уплатить страховые взносы не позднее 31.12.2017, а не до 25.01.2018.
Налоговым органом в оспариваемом решении не указана норма права, согласно которой для заявителя изменен расчетный период по страховым взносам и заявитель лишен налогового вычета по ЕНВД в связи уплатой страховых взносов в ПФ РФ раз в год.
По мнению заявителя, ответчик использовал разъясняющие письма Минфина России и ФНС России, трактуя их в свою пользу, и установил период уменьшения суммы ЕНВД на сумму страховых взносов, определив его как квартал, не в соответствии с законом, а по своему усмотрению.
Кроме того, камеральной проверкой представленных заявителем деклараций по ЕНВД за 2017 год, проведенной в начале 2018 года, выявлено, что налоговые декларации за 1-4 кварталы 2017 года являются декларациями за 1-4 кварталы 2016 года в соответствии с кодом в верхнем левом углу деклараций. Таким образом, декларация за 1 квартал 2017г., по которой вынесено решение, является недействительной.
Заявление принято судом к рассмотрению в порядке упрощенного производства.
Ответчик в установленный срок отзыв на заявление не представил.
Рассмотрев материалы дела, суд установил следующее.
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) за 1 квартал 2017г., представленной ИП Борисовой Г.И. 25.07.2017, по результатам которой составлен акт от 09.11.2017 № 13701 и вынесено решение от 17.01.2018 № 13348, согласно которому Предприниматель привлечен к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату ЕНВД в сумме 794руб. Кроме того, заявителю доначислены ЕНВД в сумме 3 968руб. и пени в сумме 307руб.
Как следует из оспариваемого решения, в представленной в Инспекцию уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 1 квартал 2017г. отражены: сумма исчисленного за налоговый период ЕНВД в размере 3 968руб. (срока 110), сумма страховых взносов, уплаченных индивидуальным предпринимателем в Пенсионный фонд РФ и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) в фиксированном размере - 6 998руб. (срока 030), общая сумма ЕНВД, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период – 0 руб. (строка 040).
Камеральной налоговой проверкой было установлено, что страховые взносы на ОПС и ОМС, заявленные в указанной налоговой декларации, налогоплательщиком уплачены 15.09.2017 (в решении допущена ошибка – фактически страховые взносы уплачены 05.09.2017 в сумме 11 700руб. и 28.11.2017 в сумме 11 700руб.), в связи с чем инспекцией сделан вывод, что уменьшение суммы исчисленного ЕНВД на сумму страховых взносов в фиксированном размере за 1 квартал 2017г. является неправомерным.
Данный вывод сделан Инспекцией исходя из положений абзаца 3 пункта 2.1 статьи 346.32 НК РФ, согласно которому индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование в размере, определенном в соответствии с пунктом 1 статьи 430 настоящего Кодекса.
Статей 346.30 НК РФ установлено, что налоговым периодом по единому налогу признается квартал.
В силу п.1 ст.346.32 НК РФ уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода.
Поскольку заявленные в налоговой декларации за 1 квартал 2017г. ИП Борисовой Г.И. страховые взносы на ОПС и ОМС не уплачены ни до 25.04.2017 (срок уплаты ЕНВД за 1 квартал 2017г.), ни до подачи налоговой декларации по ЕНВД за 1 квартал 2017г., то, по мнению инспекции, у налогоплательщика отсутствуют основания для уменьшения исчисленного налога.
Предприниматель с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в Управление ФНС России по Ярославской области, решение которого от 16.05.2018 N 84 решение Инспекции оставлено без изменения. Управление ФНС России по Ярославской области указало, что поскольку уплата страховых взносов произведена налогоплательщиком лишь 05.09.2017 в сумме 11 700руб. и 28.11.2017 в сумме 11 700руб., то указанная сумма страховых взносов не могла быть фактически отражена в данной налоговой декларации и, соответственно, не могла быть учтена при исчислении суммы ЕНВД, подлежащей уплате в бюджет.
Довод предпринимателя о недействительности уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2017г. Управлением также не принят. Налоговая декларация была представлена на бумажном носителе лично, при регистрации налоговой декларации в автоматизированной информационной системе налогового органа должностным лицом инспекции было установлено, что налоговая декларация представлена по форме, установленной для налоговых периодов 2016 года. Заявитель была уведомлена по телефону о несоответствии формы налоговой декларации, должностным лицом инспекции был произведен ручной вод данных, заявленных в декларации, в форму соответствующего налогового периода. Указанные действия произведены в интересах налогоплательщика, не нарушают его права и не искажают показатели, отраженные в налоговой декларации самим налогоплательщиком.
Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился по приведенным выше основаниям и обратился с заявлением в суд.
Исследовав материалы дела и оценив доводы заявителя и инспекции, суд считает заявление подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.28 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели с 01.01.2013 добровольно переходят на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
В силу пункта 2 статьи 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
Согласно статье 346.30 Кодекса налоговым периодом по единому налогу признается квартал.
Согласно пункту 1 статьи 346.32 НК РФ уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации по месту постановки на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика единого налога в соответствии с пунктом 2 статьи 346.28 названного Кодекса.
На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 346.32 НК РФ (в редакции Федерального закона от 02.06.2016 № 178-ФЗ) сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается на сумму:
1) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством Российской Федерации;
2) расходов по выплате в соответствии с законодательством Российской Федерации пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством", в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на осуществление соответствующего вида деятельности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством";
3) платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на осуществление соответствующего вида деятельности, в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством". Указанные платежи (взносы) уменьшают сумму единого налога, если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации размера пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя и число которых установлено Федеральным законом от 29 декабря 2006 года N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".
В силу п.2.1 ст.346.32 НК РФ (в ред. Федерального закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ) указанные в пункте 2 настоящей статьи страховые платежи (взносы) и пособия уменьшают сумму единого налога, исчисленную за налоговый период, в случае их уплаты в пользу работников, занятых в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог.
При этом сумма единого налога не может быть уменьшена на сумму указанных в настоящем пункте расходов более чем на 50 процентов.
Согласно абз.3 п.2.1 ст.346.32 НК РФ (в ред. Федерального закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ) индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование в фиксированном размере.
Как разъяснил Минфин России в письме от 23.08.2013 N 03-11-09/34637, под индивидуальными предпринимателями, не производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, следует понимать индивидуальных предпринимателей, не имеющих наемных работников и не выплачивающих вознаграждений физическим лицам по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), вне зависимости от факта регистрации в органах Пенсионного фонда Российской Федерации в качестве страхователя, производящего выплаты физическим лицам.
Исходя из сравнительного и систематического толкования пунктов 2 и 2.1 статьи 346.32 НК РФ, в также с учетом указанного выше письма Минфина России, суд считает, что подпункт 1 пункта 2 статьи 346.32 НК РФ применяется к налогоплательщикам, производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.
Как усматривается из материалов дела и установлено судом, ИП Борисова Г.И. относится к категории индивидуальных предпринимателей, не имеющих наемных работников и не выплачивающих вознаграждений физическим лицам по гражданско-правовым договорам, что налоговым органом не оспаривается.
Согласно представленной 25.07.2017 уточненной налоговой декларации по ЕНВД за 1 квартал 2017, исчисленная сумма налога уменьшена на сумму страховых взносов в ПФ РФ и ФФОМС в фиксированном размере – 6998руб., подлежащая уплате в бюджет сумма налога составила 0руб.
При этом уплата страховых взносов на ОПС и ОМС в виде фиксированного платежа была фактически произведена 15.09.2017 в сумме 11 700руб. и 28.11.2017 в сумме 11 700руб., то есть не позднее 31.12.2017, как это предусматривают положения п.2 ст.432 НК РФ.
Согласно налоговому законодательству и законодательству о страховых взносах, расчетный период по страховым взносам (календарный год) не совпадает с налоговым периодом по ЕНВД (квартал). Также не совпадают сроки уплаты ЕНВД и страховых взносов на ОПС и ОМС. При этом страховые взносы могут уплачиваться в полном размере единовременно в любом из налоговых периодов по ЕНВД.
Доначисление ЕНВД произведено налоговым органом в связи с тем, что уплата страховых взносов произведена предпринимателем за пределами налогового периода 1 квартал 2017г.
Однако, если следовать позиции налогового органа, то в случае отсутствия осуществления деятельности в налоговом периоде, в котором фактически произведена уплата страховых взносов, предприниматель лишается возможности использовать данный налоговый вычет, что приводит к нарушению его прав и законных интересов.
Приведенное несоответствие в отчетных и расчетных периодах и сроках уплаты не было учтено при нормативном регулировании порядка применения налоговых вычетов в налоговом периоде 1 квартал 2017г., что привело к возникновению настоящего спора.
Вместе с тем, вопреки позиции налогового органа, абзац 3 пункта 2.1 статьи 346.32, в отличие от подпункта 1 пункта 2 статьи 346.32 НК РФ (в редакции, действовавшей в 1 квартале 2017г.), не предусматривает, что категория налогоплательщиков (к которой относится Предприниматель) уменьшает сумму единого налога на уплаченные именно в данном налоговом периоде страховые взносы в фиксированном размере.
Согласно п.2 ст.5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Аналогичный подход высказал Конституционный Суд Российской Федерации в своем определении от 08.04.2004 N 92-О, согласно которому "Глава 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации, заменившая с 1 января 2003 года Федеральный закон от 31 июля 1998 года "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности", в пункте 2 статьи 346.32 содержит норму, согласно которой сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с законодательством Российской Федерации, уплаченных за этот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование. Тем самым возможность уменьшения суммы единого налога, исчисленной за налоговый период, связывается законодателем не с периодом, в котором фактически уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а с периодом, за который эти взносы исчисляются и уплачиваются.
Иное истолкование приводило бы к созданию неравных условий налогообложения для тех налогоплательщиков, которые уплатили исчисленные за 2002 год страховые взносы в 2003 году, по сравнению с теми, кто уплатил страховые взносы за 2002 год в этом же году, и тем самым - к нарушению принципа равенства всех перед законом (статья 19, часть 1, Конституции Российской Федерации) и вытекающего из него правила равного и справедливого налогообложения".
Суд также учитывает, что на момент вынесения оспариваемого решения Предпринимателем уже была произведена уплата страховых взносов на ОПС и ОМС, что подтверждено решением Управления.
Руководствуясь статьями 110, 167-170, 227-229 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л:
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ярославской области(ИНН 7609014884, ОГРН 1047601407171) № 13348 от 17.01.2018 о привлечении Индивидуального предпринимателя Борисовой Гертруды Игоревны(ИНН 540701328504, ОГРН 312760933300010) к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку норма абзаца третьего пункта 2.1 статьи 346.32 НК РФ, в отличие от нормы подпункта 1 пункта 2 статьи 346.32 НК РФ, не содержит указания на то, что индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные именно в данном налоговом периоде страховые взносы в фиксированном размере, и на момент составления акта налоговой проверки и вынесения решения № 13348 от 17.01.2018 страховые взносы фактически налогоплательщиком были уплачены.
Решение подлежит немедленному исполнению. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Ярославской области (ИНН 7609014884, ОГРН 1047601407171) в пользу Индивидуального предпринимателя Борисовой Гертруды Игоревны (ИНН 540701328504, ОГРН 312760933300010) 300руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.
Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.
Возвратить Индивидуальному предпринимателю Борисовой Гертруде Игоревне (ИНН 540701328504, ОГРН 312760933300010) из федерального бюджета 2700руб. государственной пошлины, уплаченной по чеку-ордеру Ярославского отделения № 17 филиал № 252 Сбербанка России от 14.08.2018 (операция 72), в соответствии с подп.1 п.1 ст.333.40 НК РФ.
Заявление о составлении мотивированного решения может быть подано в течение пяти дней со дня размещения решения, принятого в порядке упрощенного производства в виде резолютивной части решения, на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в срок, не превышающий пятнадцати дней со дня его принятия.
Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Ярославской области, в том числе посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте суда в сети «Интернет», - через систему «Мой арбитр» (http://my.arbitr.ru).
Судья
Розова Н.А.
