АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЯРОСЛАВСКОЙ ОБЛАСТИ

150999, г. Ярославль, пр. Ленина, 28 
http://yaroslavl.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

          Резолютивная часть решения оглашена 09.11.2020.

Арбитражный суд Ярославской области в составе судьи  Розовой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи  Клевакиной Л.Н., секретарем судебного заседания Маянцевой Л.В.,

рассмотрев в судебном заседании заявление  Общества с ограниченной ответственностью "ЯрославскоеВзморье" (ИНН  7610075088, ОГРН  1077610004251)

к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Ярославской области (ИНН  7610052570, ОГРН  1047601617942)

о признании недействительным решения от 14.01.2020 № 11-20/02/85 о привлечении  к ответственности за совершение  налогового правонарушения,

при участии:

от заявителя – Асриянца  А.Р. - представителя по доверенности от 26.06.2020, Князева С.В. -  представителя по доверенности от  12.02.2020,

от ответчика – Алдановой  Е.Н. – зам.начальника правового отдела УФНС России по ЯО по доверенности от 09.01.2019,  Глотовой  Е.В. -  главного инспектора по доверенности от  07.09.2020,

установил:

Общество с ограниченной  ответственностью «ЯрославскоеВзморье» (далее – заявитель, налогоплательщик, Общество)   обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Ярославской области (далее – налоговый орган, инспекция, ответчик)  от  14.01.2020 № 11-20/02/85 о привлечении  к ответственности за совершение  налогового правонарушения.

Налогоплательщик считает необоснованным доначисление  земельного налога по ставке 1,5% за земельные участки сельскохозяйственного назначения  и земельные участки с видом разрешенного использования «для индивидуального жилищного  строительства».

Ответчик заявленное требование не признал по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к отзыву.

Рассмотрев материалы дела и заслушав представителей сторон, суд установил следующее.

          Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «ЯрославскоеВзморье» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты земельного налога за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.

          По результатам проверки составлен акт от 22.11.2019 № 11-20/01/836 и вынесено решение от 14.01.2020 № 11-20/02/85 о привлечении  к ответственности за совершение  налогового правонарушения. Указанным решением ООО «ЯрославскоеВзморье» привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ  (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств) в размере        692 772 руб., также Обществу предложено уплатить земельный налог в сумме  55 421 777 руб. и пени в сумме 15 417 977,99 рублей.

          Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области от 20.04.2020 № 89 апелляционная жалоба налогоплательщика на решение от 14.01.2020 № 11-20/02/85 оставлена без удовлетворения, что явилось основанием для обращения  Общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Заявитель оспаривает  вывод инспекции об  отсутствии фактов  и обстоятельств,  свидетельствующих об использовании  земельных участков по целевому назначению в соответствии с видом разрешенного использования по 113 земельным участкам  сельскохозяйственного назначения.   По мнению Общества,  налоговый орган вышел за пределы своих полномочий, так как в соответствии с положениями действующего законодательства установление факта нецелевого использования  земельного участка осуществляется  уполномоченными органами  в рамках специальной административной   процедуры -  административного обследования земельного участка при  осуществлении  мероприятий  государственного земельного надзора (ст.71.2 Земельного кодекса РФ).  Для земельных участков сельскохозяйственного назначения  уполномоченным органом  является   Федеральная служба по  ветеринарному и фитосанитарному  надзору (далее - Россельхознадзор) (постановление Правительства РФ от 02.01.2015 № 1).  Закрытый перечень признаков   неиспользования земель сельскохозяйственного назначения приведен в  постановлении Правительства РФ № 369 от 23 апреля 2012г.

В связи с этим заявитель считает, что  налоговые органы  для признания  неиспользования налогоплательщиками сельскохозяйственных земель должны руководствоваться документами, составленными  Россельхознадзором; документы, полученные из других источников, в том числе составленные самим  налоговым органом,  не могут свидетельствовать о совершении  налогоплательщиком налогового правонарушения и являются ненадлежащими доказательствами по делу.

 В частности, ненадлежащими доказательствами по делу являются протоколы  осмотров земельных участков Общества налоговым органом, документы муниципального контроля  - Акт результатов  рейдового осмотра (обследования) земельного участка № 7 от 11.10.2018, произведенного Управлением АПК, архитектуры и земельных отношений   Администрации Рыбинского муниципального  района Ярославской области (далее – Акт № 7), Акты проверок  Управления Россельхознадзора № 87-З от 11.04.2018 и № 179-З от 03.06.2019, анализ выписок банка  о движении средств по  счетам Общества,  допросы свидетелей. Протокол осмотра от 18.11.2019 № 450 является ненадлежащим доказательством, поскольку осмотр произведен налоговым органом с использованием онлайн-сервиса - публичных карт с неофициального сайта.

Также, по мнению  заявителя, налоговым органом не были учтены  разъяснения Минфина  России  и Федеральной налоговой службы России по спорному вопросу.

Инспекция  заявленные требования  не признала, основывается на правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 16.05.2017 № 304-КГ17-4440 по делу № А46-13250/15, иной судебной практике по аналогичным спорам, считает, что заявитель не доказал право на льготную налоговую ставку. 

Налоговый орган при доначислении земельного налога по налоговой ставке 1,5% исходил из следующего.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, Обществом в нарушение пунктов 1, 2  статьи 394 НК РФ, пункта 1 раздела 2 Решения муниципального Совета Глебовского сельского поселения Рыбинского муниципального района от 02.11.2011 № 73 «О земельном налоге на территории Глебовского сельского поселения» неправомерно применена налоговая ставка 0,2 % вместо подлежащей применению ставки 1,5% в отношении земельных участков, находящихся в собственности Общества, с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства». По указанному основанию произведено доначисление налога в сумме 760 284 руб. (за 2016 год –269 258 руб., за 2017 год –216 163 руб., за 2018 год –274 863 руб.), соответствующих пеней, применены штрафные санкции. 

В соответствии с п.1 ст.56 НК РФ льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

Таким образом, установленная налоговая ставка 0,3% по своей сути является налоговой льготой, предоставляемой в целях стимулирования использования сельскохозяйственных земель по их прямому назначению.

В силу ст. 7 ЗК РФ земли подразделяются на семь категорий и используются в соответствии с установленным для них целевым назначением.

Статьей 77 ЗК РФ установлено, что землями сельскохозяйственного назначения признаются земли, находящиеся за границами населенного пункта и предоставленные для нужд сельского хозяйства, а также предназначенные для этих целей.

Из системного толкования положений ст. ст. 7, 77 и 78 ЗК РФ следует, что применение пониженной ставки земельного налога в размере 0,3% возможно при соблюдении одновременно двух условий: при отнесении земельных участков к землям сельскохозяйственного назначения или землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях; при их использовании для сельскохозяйственного производства согласно целевому назначению земель.

Таким образом, в отношении земельных участков из земель сельскохозяйственного назначения, не используемых для сельскохозяйственного производства, должна применяться налоговая ставка, установленная для прочих земельных участков - в размере, не превышающем 1,5% кадастровой стоимости земельного участка.

Иное понимание указанных норм может привести к нарушению публичных интересов, поскольку одной и той же налоговой ставкой 0,3% будут облагаться как возделываемые земли сельскохозяйственного назначения, т.е. используемые в сельскохозяйственном производстве, так и заброшенные земельные участки, относящиеся к землям сельскохозяйственного назначения.

В соответствии с положениями ст. 17, п. 3 ч. 1 ст. 21, п. 1 ст. 52, ст. 56 НК РФ право на применение налоговой льготы подлежит доказыванию именно налогоплательщиком.

Однако налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие использование земельных участков по целевому назначению. Напротив, факт неиспользования участков не оспаривается Обществом, однако заявитель полагает, что сам по себе факт неиспользования участка не является основанием для увеличения ставки, и инспекцией не представлено надлежащих доказательств неиспользования участков.

ООО «ЯрославскоеВзморье» является правопреемником ООО «Приморье». Согласно договору о присоединении ООО «Приморье» к ООО «ЯрославскоеВзморье» и передаточным актам, ООО «ЯрославскоеВзморье» зарегистрировано право собственности на приобретенные земельные участки, о чем сделаны записи в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество.

Согласно свидетельствам о регистрации права вышеуказанные земельные участки имеют категорию земель: «земли сельскохозяйственного назначения», разрешенное использование – «для сельскохозяйственного производства» и  категорию земель: «земли населенных пунктов», разрешенное использование – «для индивидуального жилищного строительства».

Как следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 394 Кодекса, для применения налоговой ставки в размере, не превышающем 0,3 процента, необходимо соблюдение одновременно двух условий: отнесение земельного участка к определенной категории или виду разрешенного использования (к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах) и использование этого земельного участка для сельскохозяйственного производства.

Перечень признаков неиспользования земельного участка для ведения сельскохозяйственного производства утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 23.04.2012 № 369:

- на пашне не производятся работы по возделыванию сельскохозяйственных культур и обработке почвы;

- на сенокосах не производится сенокошение;

- на культурных сенокосах содержание сорных трав в структуре травостоя превышает 30 процентов площади земельного участка;

- на пастбищах не производится выпас скота;

- на многолетних насаждениях не производятся работы по уходу и уборке урожая многолетних насаждений и не осуществляется раскорчевка списанных многолетних насаждений;

- залесенность и (или) закустаренность составляет на пашне свыше 15 процентов площади земельного участка;

- залесенность и (или) закустаренность на иных видах сельскохозяйственных угодий составляет свыше 30 процентов;

- закочкаренность и (или) заболачивание составляет свыше 20 процентов площади земельного участка.

Инспекцией в ходе проверки проведены осмотры земельных участков с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного назначения», в ходе которых было установлено, что спорные участки не являются пашнями, сенокосами или пастбищами и представляют из себя участки, заросшие лесом, кустарником, покрытые сухостоем сорной растительности и не используются для сельскохозяйственного производства.

Так, в ходе произведенного осмотра (выписка из протокола от 18.11.2019 № 450) с использованием   онлайн-сервиса -  Публичная кадастровая карта, размещенной в сети Интернет на сайте Росреестра, установлено, что земельные участки по назначению не используются, являются заросшими, на них расположены, в том числе, такие объекты как лесозащитная полоса, газопровод, дорога и прочее. 

По мнению ответчика, довод Общества о неправомерности протокола осмотра от 18.11.2019 № 450 подлежит отклонению, поскольку в целях осуществления мероприятий налогового контроля налоговые органы уполномочены производить осмотр любых помещений и территорий, предметов и документов, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (п. 3.1 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», подп. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ). Осмотр проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции в соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

Порядок проведения осмотра регламентирован положениями ст. 92 НК РФ.

Статья 92 НК РФ предусматривает, что должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотр производится в присутствии понятых.

При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

Инспекция полагает, что проведенные в ходе проверки осмотры земельных участков соответствуют нормам ст. 92 НК РФ, так как проведены при участии представителя лица, в отношении которого осуществлялась налоговая проверка – заместителя генерального директора ООО «ЯрославскоеВзморье» Смирнова А.Н. и в присутствии понятых, иного заявителем не доказано. 

При этом в ходе осмотра установлено, что спорные земельные участки не являются пашнями, сенокосами или пастбищами и представляют из себя участки, заросшие лесом, кустарником, покрытые сухостоем сорной растительности, и не используется для сельскохозяйственного производства, то есть имеют очевидные признаки неиспользования по назначению.

Ответчик указывает, что публичную кадастровую карту могут использовать любые лица (п. 1 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости»), она представляет собой онлайн-сервис, размещенный в сети Интернет, и поддерживается в актуальном состоянии (ч. 2 ст. 12 названного Закона).

Основные сведения, которые содержатся в публичной кадастровой карте, перечислены в п. 1 Состава сведений (утв. Приказом Минэкономразвития России от 17.03.2016 N 145). К ним относятся, например: границы земельных участков (как актуальные, так и временные); контуры зданий, сооружений и объектов незавершенного строительства (актуальные и временные); вид объекта недвижимости (земельный участок, здание, сооружение, объект незавершенного строительства, единый недвижимый комплекс); кадастровые номера объектов недвижимости, а также сведения о них, в частности: площадь земельных участков и зданий, основные характеристики сооружений и их значение, категория земель в отношении земельного участка; кадастровая стоимость объектов недвижимости; сведения о форме собственности на объекты недвижимости (частная собственность или собственность публично-правовых образований); разрешенное использование земельных участков, зданий и сооружений, а также назначение зданий и сооружений; государственная граница, границы между субъектами РФ, границы муниципальных образований и населенных пунктов, а также границы зон с особыми условиями использования территории, территориальных и других зон.

Дополнительные сведения об объектах недвижимости также отображаются на публичной кадастровой карте (ч. 5 ст. 12 Закона о госрегистрации недвижимости). К ним относятся, например, сведения о свободных земельных участках (на которых нет объектов капстроительства и которые не обременены правами третьих лиц); красных линиях; земельных участках из публичной собственности, в отношении которых принято решение о проведении аукциона по их продаже или на право заключения договора аренды (п. 2 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 18.04.2016 N 322).

Поименованный протокол подписан присутствующими при осмотре лицами, замечания не поступали.

Кроме того, сведения, указанные в протоколе осмотра, согласуются с иными доказательствами, представленными в материалы дела, включая пояснения Смирнова А.Н., пояснения Общества.

В отношении представленных заявителем в материалы дела нотариально удостоверенных заявлений Павлова С.В., Сыроваровой П.С., Смирнова А.Н. инспекция указала, что все перечисленные лица являются работниками налогоплательщика, поэтому к их показаниям следует отнестись критически, так как указанные лица являются заинтересованными и находятся в должностном подчинении Общества.

При  этом, в силу статьи 35 Основ законодательства о нотариате нотариус свидетельствует подлинность подписи лица, давшего объяснения, а не их содержание.

Также инспекция считает подлежащим отклонению довод Общества о недостоверности данных, поскольку данные сайта, используемого Инспекцией при проведении проверки, идентичны данным сайта, на который ссылается заявитель.

Инспекция считает, что факт неиспользования в сельскохозяйственных целях земельных участков с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства», по которым доначислен земельный налог, подтверждается совокупностью следующих доказательств: допросами должностных лиц Общества и арендаторов спорных земельных участков, анализом результатов финансово-хозяйственной деятельности Общества, отсутствием расходов, связанных с сельскохозяйственными работами, документами, представленными Администрацией Рыбинского муниципального района, Управлением Россельхознадзора Ярославской области, Администрацией Глебовского сельского поселения.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 02.01.2015 N 1 "Об утверждении Положения о государственном земельном надзоре" государственный земельный надзор осуществляется Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии, Федеральной службой по ветеринарному и фитосанитарному надзору и Федеральной службой по надзору в сфере природопользования и их территориальными органами.

Также, согласно статье 72 Земельного кодекса РФ, муниципальный земельный контроль за использованием земель на территории муниципального образования осуществляется органами местного самоуправления или уполномоченными ими органами.

Согласно Методическим рекомендациям по порядку взаимодействия органа, осуществляющего муниципальный земельный контроль, и управления Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по субъекту Российской Федерации, направленным письмом Роснедвижимости от 20.07.2005 N ММ/0644, муниципальный земельный контроль осуществляется на территории соответствующего муниципального образования в форме проверок и фиксирования выявленных нарушений в соответствующем акте.

Мероприятия по муниципальному земельному контролю осуществляются должностными лицами отдела муниципального земельного контроля и сельского хозяйства Администрации.

Налоговым органом при определении факта использования (неиспользования) налогоплательщиком земельных участков учитывается информация, предоставленная органами, на которых, в соответствии с действующим законодательством, возложены функции по осуществлению земельного контроля.

В Определении от 18.05.2015 N 305-КГ14-9101 Верховный Суд Российской Федерации сформулировал правовую позицию, в соответствии с которой для установления обстоятельства обоснованности применения пониженной налоговой ставки исследованию подлежат обстоятельства использования налогоплательщиком земельного участка по его целевому назначению.

В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2015 N 306-КГ14-8182 указано, что поскольку налоговая ставка 0,3 процента по своей сути является налоговой льготой, предоставляемой в целях стимулирования использования сельскохозяйственных земель по их прямому назначению, наличие оснований для ее применения должен обосновывать налогоплательщик.

Таким образом, Общество, применяя пониженную ставку 0,3 процента, обязано доказать, что спорные земельные участки предоставлены ему для сельскохозяйственного производства, а также доказать, что на этих земельных участках им осуществляется такое сельскохозяйственное производство.

Между тем заявителем не используются спорные земельные участки в соответствии с их принадлежностью к соответствующей категории земель и в соответствии с разрешенным видом использования.

Напротив, в актах проверки Управления Россельхознадзора и Управления АПК, архитектуры и земельных отношений Администрации Рыбинского муниципального района Ярославской области указано, что земельные участки не использовались по целевому назначению в течение 2016, 2017, 2018 годов. Указанное  подтверждено и самим налогоплательщиком в виде пояснений и представленными им документами.

В ходе проведенного Инспекцией допроса Иванова О.Г. (стр.12 решения Инспекции) установлено, что им приобретен земельный участок с кадастровым номером №76:14:010301:945, категория земель: земли сельскохозяйственного назначения. На момент приобретения участок был заросшим кустарниками и деревьями.

Заместитель генерального директора Общества Смирнов А.Н. в отношении земельных участков 76:14:010301:219, 76:14:010301:945, 76:14:010301:226, 76:14:010301:232, 76:14:010301:252, сданных в аренду Иванову О.Г., кроме прочего, пояснил (стр.13 решения Инспекции): «Земельный участок 76:14:010301:945 расположен при въезде на территории дачного клуба «Коприно», где есть бассейн, домики, кафе, ферма и т.д.; Земельный участок 76:14:010301:252 проходит по территории дачного клуба «Коприно»; Земельный участок 76:14:010301:219 проходит за территорией дачного клуба «Коприно», где расположена техника и бытовки для рабочих; Земельный участок 76:14:010301:232 участок расположен за территорией дачного клуба «Коприно», где расположены строительные материалы».

Также Смирнов А.Н. указал (стр. 13 решения Инспекции): «Земельный участок 76:14:010301:252 занят дорогой. Земельные участки 76:14:010301:219, 76:14:010301:226, 76:14:010301:945 расположены на береговой линии реки Волга, по данным участкам проходит линия газопровода высокого давления, которая построена в 2016 году в рамках Федеральной программы. По земельному участку 76:14:010301:232 проходит линия ЛЭП. Обществом земельный участок не использовался». 

Также Инспекцией установлено, что часть земельных участков (76:14:010302:328, 76:14:010302:209, 76:14:010302:157, 76:14:010302:157, 76:14:010302:152, 76:14:010302:115, 76:14:010302:164, 76:14:010302:0114, 76:14:010302:0112) передавалась Обществом в аренду ООО «Легково» (стр. 14 решения Инспекции). При этом из показаний директора ООО «Легково» Жульцова Ю.А. следует, что данные земельные участки по назначению не использовались (протокол допроса Жульцова Ю.А. от 14.08.2019 №359).

Также земельные участки сельскохозяйственного назначения и земли с видом разрешенного использования ИЖС сдавались в аренду ООО «Молога», земельный участок с кадастровым номером 76:14:010302:355 в период с августа 2018 года использовался ООО «Наши авиалинии» для строительства взлётно-посадочной полосы, а земельный участок с кадастровым номером 76:14:010302:354 продан Золоткову И.А. Сведения об участках, которые продавались или сдавались в аренду в проверяемом периоде, отражены на странице 9-11 оспариваемого решения Инспекции.

Представленным Управлением АПК, архитектуры и земельных отношений Администрации Рыбинского муниципального района актом результатов рейдового осмотра (обследования) земельных участков в отношении земельных участков с кадастровыми номерами 76:14:010302:114, 76:14:010302:328, 76:14:010302:336, 76:14:010302:296, 76:14:010302:219, 76:14:010301:0090 подтверждается неправомерное применение Обществомставки земельного налога в размере 0,2 %, так как данные земельные участки длительное время (на протяжении более 3 лет подряд) для производства сельскохозяйственной продукции не использовались, агротехнические мероприятия, связанные с обработкой почвы, на данных участках не проводились. Налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие осуществление сельскохозяйственного производства (стр. 21-22 решения Инспекции). 

Управлением Рослехознадзора по Ярославской области предоставлен акт проверки  от 11.04.2018 № 87-З (исх.№1212 13.08.2019, вх.№024479 от 22.08.2019), согласно которому в отношении земельного участка с кадастровым номером 76:14:010302:123 установлено, что на момент осмотра участок на 90% зарос древесно-кустарниковой растительностью и сорной растительностью. По составу произрастающих растений и по состоянию почвенного покрова  участок не является пашней  (с/х угодья, систематически обрабатываемые и используемые под посевы с/х культур), сенокосом или пастбищем. На момент осмотра в юго-западной и центральной частях участка расположена огражденная забором территория, на которой находятся сараи, техника (грузовик, трактор).

В результате визуального обследования земельных участков с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства» (участки с кадастровыми номерами 76:14:010301:188, 76:14:010302:186, 76:14:010301:217, 76:14:010301:207) установлено, что данные участки заросли древесно-кустарниковой растительностью, занимающей от 80 до 100 % площади участков, образованной путем самосева в результате естественного возобновления, представленной деревьями березы, кустарником ивы высотой свыше 5м, на свободной от древесно-кустарниковой растительности произрастает сорная травянистая растительность (костер ржаной, пырей ползучий, болиголов и др.) (стр. 22 решения Инспекции).

Также Инспекцией установлено, что в связи с поименованными нарушениями должностное лицо Общества Родионов Д.Ф. привлекался к административной ответственности в виде штрафа (постановление о назначении административного наказания № 118 /239-з/19 от 17.07.2019).

Довод Общества о том, что ответственность за невыполнение обязанностей по рекультивации земель не свидетельствует о неиспользовании земельных участков в соответствии с сельскохозяйственным назначением, инспекция считает необоснованным, поскольку в соответствии с п. 5 ст. 13 ЗК РФ, п. 2 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ, рекультивация земель - это мероприятия, в результате которых земли приводятся в состояние, которое пригодно для их использования по целевому назначению и в соответствии с их разрешенным использованием. Однако спорные участки находились в состоянии, не пригодном для использования в сельскохозяйственном назначении.

Относительно земельного участка 76:14:01031:219, по которому Россельхознадзором не установило нарушений, Инспекция отмечает, что доначисления произведены на основании пояснений и представленных налогоплательщиком в ходе проверки документов, а по земельному участку 76:14:01031:193 доначисление произведено на основании представленного договора аренды № БФ–Д/15-0-001 от 2015г., согласно которому данный земельный участок сельскохозяйственного назначения был передан в аренду Благотворительному фонду «Строительство храма Воздвижения Креста господня в Коприно» под строительство храма и не использовался по целевому назначению. Указанное свидетельствует о необоснованности позиции налогоплательщика.

При проведении анализа выписок по расчетным счетам налогоплательщика инспекцией установлено, что Общество не осуществляет платежи, свойственные сельскохозяйственному производству.

При этом факт неосуществления Обществом сельскохозяйственной деятельности на спорных земельных участках с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства» Заявителем не оспаривается.

Таким образом, пониженная (льготная) ставка по земельному налогу не может применяться в силу одного лишь вида разрешенного использования земельного участка, указанного в государственном земельном кадастре. Налогоплательщик должен подтвердить применение льготы по земельному налогу, доказать ведение на участке сельскохозяйственного производства.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2015 № 306-КГ14-8182 указано, что поскольку налоговая ставка 0,3 процента по своей сути является налоговой льготой, предоставляемой в целях стимулирования использования сельскохозяйственных земель по их прямому назначению, наличие оснований для ее применения должен обосновывать налогоплательщик.

Иное понимание указанных норм налогового законодательства может привести к нарушению публичных интересов, поскольку одной и той же налоговой ставкой будут облагаться как возделываемые земли сельскохозяйственного назначения, то есть используемые в сельскохозяйственном производстве, так и заброшенные земельные участки, относящиеся к землям сельскохозяйственного назначения.

Общество, применяя пониженную налоговую ставку, обязано доказать, что спорные земельные участки предоставлены ему для сельскохозяйственного производства, а также доказать, что на этих земельных участках им осуществляется такое сельскохозяйственное производство.

Данный подход соответствует позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 16.05.2017 № 304-КГ17-4440 по делу № А46-13250/15 иной многочисленной практике (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 27.02.2017 № 305-КГ16-21035 по делу № А41-106956/2015, от 16.02.2018 № 306-КГ17-22679 по делу № А65-560/2017, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21.01.2020 по делу № А41-24504/2019, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.02.2018  по делу № А28-12335/2016 и др.).

Таким образом, Обществом неправомерно применена налоговая ставка 0,2 процента по земельному налогу в отношении спорных земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства», поскольку данные участки для осуществления сельскохозяйственного производства не использовались.

Довод о том, что заявитель освобожден от доказывания неправомерности принятого инспекцией ненормативного акта подлежит отклонению как несостоятельной, поскольку наличие у уполномоченного органа процессуальной обязанности по доказыванию оснований для принятия ненормативного акта (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не освобождает заявителя от документального обоснования заявленных требований.

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд не находит оснований для удовлетворения требования заявителя в данной части.

         В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 387 НК РФ земельный налог устанавливается указанным Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований. Устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных главой 31 Кодекса, порядок и сроки уплаты налога.

Согласно пункту 1 статьи 388 Кодекса налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Статьей 390 Кодекса определено, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса.

В силу пункта 3 статьи 391 Кодекса налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 397 Кодекса налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

В силу пункта 1 статьи 394 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) налоговые ставки для исчисления земельного налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать 0,3 % кадастровой стоимости земельного участка в отношении земельных участков:

- отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и используемых для сельскохозяйственного производства;

- занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства;

- приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства;

- ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

Как следует из положений подпункта 1 пункта 1 статьи 394 Кодекса, для применения налоговой ставки в размере, не превышающем 0,3 процента, необходимо соблюдение одновременно двух условий: отнесение земельного участка к определенной категории или виду разрешенного использования (к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах) и использование этого земельного участка для сельскохозяйственного производства.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2015 № 306-КГ14-8182 указано, что поскольку налоговая ставка 0,3 процента по своей сути является налоговой льготой, предоставляемой в целях стимулирования использования сельскохозяйственных земель по их прямому назначению, наличие оснований для ее применения должен обосновывать налогоплательщик.

Иное понимание указанных норм налогового законодательства может привести к нарушению публичных интересов, поскольку одной и той же налоговой ставкой будут облагаться как возделываемые земли сельскохозяйственного назначения, то есть используемые в сельскохозяйственном производстве, так и заброшенные земельные участки, относящиеся к землям сельскохозяйственного назначения.

Таким образом, пониженная (льготная) ставка по земельному налогу не может применяться в силу одного лишь вида разрешенного использования земельного участка, указанного в государственном земельном кадастре. Общество, применяя пониженную ставку 0,2%, обязано доказать, что спорные земельные участки предоставлены ему для сельскохозяйственного производства, и что на этих земельных участках им осуществляется такое сельскохозяйственное производство.

Данный подход соответствует позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 16.05.2017 № 304-КГ17-4440 по делу № А46-13250/15 иной многочисленной практике (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 27.02.2017 № 305-КГ16-21035 по делу № А41-106956/2015, от 16.02.2018 № 306-КГ17-22679 по делу № А65-560/2017, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21.01.2020 по делу № А41-24504/2019, Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.02.2018  по делу № А28-12335/2016 и др.).

Суд полагает, что  указанные обстоятельства  заявителем не доказаны.

Напротив, налоговым органом представлены доказательства отсутствия использования Обществом  спорных земельных участков  для осуществления сельскохозяйственной деятельности, которые налогоплательщиком не опровергнуты.

Перечень признаков неиспользования земельного участка для ведения сельскохозяйственного производства утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 23.04.2012 № 369:

- на пашне не производятся работы по возделыванию сельскохозяйственных культур и обработке почвы;

- на сенокосах не производится сенокошение;

- на культурных сенокосах содержание сорных трав в структуре травостоя превышает 30 процентов площади земельного участка;

- на пастбищах не производится выпас скота;

- на многолетних насаждениях не производятся работы по уходу и уборке урожая многолетних насаждений и не осуществляется раскорчевка списанных многолетних насаждений;

- залесенность и (или) закустаренность составляет на пашне свыше 15 процентов площади земельного участка;

- залесенность и (или) закустаренность на иных видах сельскохозяйственных угодий составляет свыше 30 процентов;

- закочкаренность и (или) заболачивание составляет свыше 20 процентов площади земельного участка.

Инспекцией в ходе проверки проведены осмотры земельных участков с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного назначения», в ходе которых было установлено, что спорные участки не являются пашнями, сенокосами или пастбищами и представляют из себя участки, заросшие лесом, кустарником, покрытые сухостоем сорной растительности и не используются для сельскохозяйственного производства.

Так, в ходе произведенного осмотра (выписка из протокола от 18.11.2019 № 450) с использованием   онлайн-сервиса -  Публичная кадастровая карта, размещенной в сети Интернет на сайте Росреестра, установлено, что земельные участки по назначению не используются, являются заросшими, на них расположены, в том числе, такие объекты как лесозащитная полоса, газопровод, дорога и прочее. 

Довод Общества о неправомерности протокола осмотра от 18.11.2019 № 450 подлежит отклонению, поскольку в целях осуществления мероприятий налогового контроля налоговые органы уполномочены производить осмотр любых помещений и территорий, предметов и документов, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (п. 3.1 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», подп. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ). Осмотр проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции в соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

Порядок проведения осмотра регламентирован положениями ст. 92 НК РФ.

Статья 92 НК РФ предусматривает, что должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотр производится в присутствии понятых.

При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

Суд считает, что проведенные в ходе проверки осмотры земельных участков соответствуют нормам ст. 92 НК РФ, так как проведены при участии представителя лица, в отношении которого осуществлялась налоговая проверка – заместителя генерального директора ООО «ЯрославскоеВзморье» Смирнова А.Н., и в присутствии понятых, иного заявителем не доказано. 

При этом в ходе осмотра установлено, что спорные земельные участки не являются пашнями, сенокосами или пастбищами и представляют из себя участки, заросшие лесом, кустарником, покрытые сухостоем сорной растительности, и не используется для сельскохозяйственного производства, то есть имеют очевидные признаки неиспользования по назначению. Потокол подписан присутствующими при осмотре лицами, замечания не поступали.

Публичную кадастровую карту могут использовать любые лица (п. 1 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости»), она представляет собой онлайн-сервис, размещенный в сети Интернет, и поддерживается в актуальном состоянии (ч. 2 ст. 12 названного Закона).

Основные сведения, которые содержатся в публичной кадастровой карте, перечислены в п. 1 Состава сведений, утвержденных Приказом Минэкономразвития России от 17.03.2016 N 145). Дополнительные сведения об объектах недвижимости также отображаются на публичной кадастровой карте (ч. 5 ст. 12 Закона о госрегистрации недвижимости, п. 2 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 18.04.2016 N 322).

Кроме того, сведения, указанные в протоколе осмотра, согласуются с иными доказательствами, представленными в материалы дела, включая пояснения Смирнова А.Н., пояснения Общества.

Суд критически относится к представленным заявителем в материалы дела нотариально удостоверенным заявлениям Павлова С.В., Сыроваровой П.С., Смирнова А.Н., так как перечисленные лица являются работниками налогоплательщика и находятся в должностном подчинении Общества. При этом, в силу статьи 35 Основ законодательства о нотариате нотариус свидетельствует подлинность подписи лица, давшего объяснения, а не их содержание.

Позиция инспекции подтверждается совокупностью следующих доказательств: допросами должностных лиц Общества и арендаторов спорных земельных участков, анализом результатов финансово-хозяйственной деятельности Общества, отсутствием расходов, связанных с сельскохозяйственными работами, документами, представленными Администрацией Рыбинского муниципального района, Управлением Россельхознадзора Ярославской области, Администрацией Глебовского сельского поселения.

В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 02.01.2015 N 1 "Об утверждении Положения о государственном земельном надзоре" государственный земельный надзор осуществляется Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии, Федеральной службой по ветеринарному и фитосанитарному надзору и Федеральной службой по надзору в сфере природопользования и их территориальными органами.

Также, согласно статье 72 Земельного кодекса РФ, муниципальный земельный контроль за использованием земель на территории муниципального образования осуществляется органами местного самоуправления или уполномоченными ими органами.

Согласно Методическим рекомендациям по порядку взаимодействия органа, осуществляющего муниципальный земельный контроль, и управления Федерального агентства кадастра объектов недвижимости по субъекту Российской Федерации, направленным письмом Роснедвижимости от 20.07.2005 N ММ/0644, муниципальный земельный контроль осуществляется на территории соответствующего муниципального образования в форме проверок и фиксирования выявленных нарушений в соответствующем акте.

Мероприятия по муниципальному земельному контролю осуществляются должностными лицами отдела муниципального земельного контроля и сельского хозяйства Администрации.

Налоговым органом при определении факта использования (неиспользования) налогоплательщиком земельных участков учитывается информация, предоставленная органами, на которых, в соответствии с действующим законодательством, возложены функции по осуществлению земельного контроля.

В определении от 18.05.2015 N 305-КГ14-9101 Верховный Суд Российской Федерации сформулировал правовую позицию, в соответствии с которой для установления обстоятельства обоснованности применения пониженной налоговой ставки исследованию подлежат обстоятельства использования налогоплательщиком земельного участка по его целевому назначению.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2015 N 306-КГ14-8182 указано, что поскольку налоговая ставка 0,3 процента по своей сути является налоговой льготой, предоставляемой в целях стимулирования использования сельскохозяйственных земель по их прямому назначению, наличие оснований для ее применения должен обосновывать налогоплательщик.

Заявителем не используются спорные земельные участки в соответствии с их принадлежностью к соответствующей категории земель и в соответствии с разрешенным видом использования.

Напротив, в актах проверки Управления Россельхознадзора и Управления АПК, архитектуры и земельных отношений Администрации Рыбинского муниципального района Ярославской области указано, что земельные участки не использовались по целевому назначению в течение 2016, 2017, 2018 годов. Указанное  подтверждено и самим налогоплательщиком в виде пояснений и представленными им документами.

В ходе проведенного Инспекцией допроса Иванова О.Г. установлено, что им приобретен земельный участок с кадастровым номером №76:14:010301:945, категория земель: земли сельскохозяйственного назначения. На момент приобретения участок был заросшим кустарниками и деревьями.

Заместитель генерального директора Общества Смирнов А.Н. в отношении земельных участков 76:14:010301:219, 76:14:010301:945, 76:14:010301:226, 76:14:010301:232, 76:14:010301:252, сданных в аренду Иванову О.Г., кроме прочего, пояснил: «Земельный участок 76:14:010301:945 расположен при въезде на территории дачного клуба «Коприно», где есть бассейн, домики, кафе, ферма и т.д.; Земельный участок 76:14:010301:252 проходит по территории дачного клуба «Коприно»; Земельный участок 76:14:010301:219 проходит за территорией дачного клуба «Коприно», где расположена техника и бытовки для рабочих; Земельный участок 76:14:010301:232 участок расположен за территорией дачного клуба «Коприно», где расположены строительные материалы».

Также Смирнов А.Н. указал: «Земельный участок 76:14:010301:252 занят дорогой. Земельные участки 76:14:010301:219, 76:14:010301:226, 76:14:010301:945 расположены на береговой линии реки Волга, по данным участкам проходит линия газопровода высокого давления, которая построена в 2016 году в рамках Федеральной программы. По земельному участку 76:14:010301:232 проходит линия ЛЭП. Обществом земельный участок не использовался». 

Инспекцией установлено, что часть земельных участков (76:14:010302:328, 76:14:010302:209, 76:14:010302:157, 76:14:010302:157, 76:14:010302:152, 76:14:010302:115, 76:14:010302:164, 76:14:010302:0114, 76:14:010302:0112) передавалась Обществом в аренду ООО «Легково» (стр. 14 решения Инспекции). При этом из показаний директора ООО «Легково» Жульцова Ю.А. следует, что данные земельные участки по назначению не использовались (протокол допроса Жульцова Ю.А. от 14.08.2019 №359).

Также земельные участки сельскохозяйственного назначения и земли с видом разрешенного использования ИЖС сдавались в аренду ООО «Молога», земельный участок с кадастровым номером 76:14:010302:355 в период с августа 2018 года использовался ООО «Наши авиалинии» для строительства взлётно-посадочной полосы, а земельный участок с кадастровым номером 76:14:010302:354 продан Золоткову И.А. Сведения об участках, которые продавались или сдавались в аренду в проверяемом периоде, отражены на странице 9-11 оспариваемого решения Инспекции.

Представленным Управлением АПК, архитектуры и земельных отношений Администрации Рыбинского муниципального района актом результатов рейдового осмотра (обследования) земельных участков в отношении земельных участков с кадастровыми номерами 76:14:010302:114, 76:14:010302:328, 76:14:010302:336, 76:14:010302:296, 76:14:010302:219, 76:14:010301:0090 подтверждается неправомерное применение Обществомставки земельного налога в размере 0,2 %, так как данные земельные участки длительное время (на протяжении более 3 лет подряд) для производства сельскохозяйственной продукции не использовались, агротехнические мероприятия, связанные с обработкой почвы, на данных участках не проводились. Налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие осуществление сельскохозяйственного производства (стр. 21-22 решения Инспекции). 

Управлением Рослехознадзора по Ярославской области предоставлен акт проверки  от 11.04.2018 № 87-З (исх.№1212 13.08.2019, вх.№024479 от 22.08.2019), согласно которому в отношении земельного участка с кадастровым номером 76:14:010302:123 установлено, что на момент осмотра участок на 90% зарос древесно-кустарниковой растительностью и сорной растительностью. По составу произрастающих растений и по состоянию почвенного покрова  участок не является пашней  (с/х угодья, систематически обрабатываемые и используемые под посевы с/х культур), сенокосом или пастбищем. На момент осмотра в юго-западной и центральной частях участка расположена огражденная забором территория, на которой находятся сараи, техника (грузовик, трактор).

В результате визуального обследования земельных участков с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства» (участки с кадастровыми номерами 76:14:010301:188, 76:14:010302:186, 76:14:010301:217, 76:14:010301:207) установлено, что данные участки заросли древесно-кустарниковой растительностью, занимающей от 80 до 100 % площади участков, образованной путем самосева в результате естественного возобновления, представленной деревьями березы, кустарником ивы высотой свыше 5м, на свободной от древесно-кустарниковой растительности произрастает сорная травянистая растительность (костер ржаной, пырей ползучий, болиголов и др.) (стр. 22 решения Инспекции).

При этом в связи с поименованными нарушениями должностное лицо Общества Родионов Д.Ф. привлекался к административной ответственности в виде штрафа (постановление о назначении административного наказания № 118 /239-з/19 от 17.07.2019).

Относительно земельного участка 76:14:01031:219, по которому Россельхознадзором не установило нарушений,  доначисления произведены на основании пояснений и представленных налогоплательщиком в ходе проверки документов, а по земельному участку 76:14:01031:193 доначисление произведено на основании представленного договора аренды № БФ–Д/15-0-001 от 2015г., согласно которому данный земельный участок сельскохозяйственного назначения был передан в аренду Благотворительному фонду «Строительство храма Воздвижения Креста господня в Коприно» под строительство храма и не использовался по целевому назначению. Указанное свидетельствует о необоснованности позиции налогоплательщика.

При проведении анализа выписок по расчетным счетам налогоплательщика также  установлено, что Общество не осуществляет платежи, свойственные сельскохозяйственному производству.

При этом факт неосуществления Обществом сельскохозяйственной деятельности на спорных земельных участках с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства» Заявителем не оспаривается.

Таким образом, Обществом неправомерно применена налоговая ставка 0,2 процента по земельному налогу в отношении спорных земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и с видом разрешенного использования «для сельскохозяйственного производства», поскольку данные участки для осуществления сельскохозяйственного производства не использовались.

Довод о том, что заявитель освобожден от доказывания неправомерности принятого инспекцией ненормативного акта подлежит отклонению как несостоятельной, поскольку наличие у уполномоченного органа процессуальной обязанности по доказыванию оснований для принятия ненормативного акта (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не освобождает заявителя от документального обоснования заявленных требований.

Заявитель также оспаривает доначисление земельного налога по налоговой ставке 1,5% по земельным участкам с видом разрешенного использования  «для индивидуального жилищного строительства». Общество считает, что налоговым органом не доказано нецелевое использование в проверяемый период  земельных участков.  При этом, по мнению заявителя,  неиспользование таких земельных участков само по себе  не является основанием для  применения   ставки земельного налога в размере 1,5%.

Общество полагает, что налоговый орган  вышел за пределы своих полномочий, надзор за соблюдением исполнения требований  законодательства об использовании земельных участков по  целевому назначению   в соответствии с их принадлежностью к той или иной категории  земель и (или) виду разрешенного использования осуществляет Росреестр.  Общество не привлекалось Росреестром  к ответственности за нецелевое использование  принадлежащих ему земель   с видом разрешенного использования «для  индивидуального жилищного строительства» (далее – ИЖС).   

Налоговым органом необоснованно не учтены разъяснения  высших судебных инстанций, а также Минфина России и ФНС России, необоснованно отклонена ссылка  Общества на постановление Пленума  ВАС РФ от 23 июля  2009г. № 54.

Заявитель считает необоснованным вывод инспекции о том, что фактически  земельные участки  использовались  Обществом в коммерческих целях, что не соответствует условиям,  установленным  п.1 ст.394 и п.15 ст.396 НК РФ. 

За период 2016-2018гг.  было продано и сдано в аренду  10 земельных участков. Материалы проверки не содержат доказательств того, что при приобретении  всех спорных  земельных участков  Обществом имело цель в дальнейшем их продать, то есть использовать в качестве товара.

Отсутствие генерального плана и разрешения на строительство, расходов по жилищному строительству свидетельствует лишь о  неиспользовании  спорных земельных участков, что не является  основанием для применения налоговой ставки 1,5%. 

Общество полагает, что ставка 0,2%, установленная  решением муниципального  органа, зависит исключительно от категории земельного участка и вида разрешенного использования,  неосвоение земельного участка, приобретенного для  строительства, не является основанием для отказа в применении пониженной ставки земельного налога.

Довод инспекции об отсутствии на земельных участках  объектов инженерно-строительных коммуникаций  ЖКХ  не соответствует действительности, в ходе осмотра земельных участков налоговым органом было установлено  наличие на части земельных участков газопровода,  ЛЭП,  канализации, которые являются  объектами жилищной инфраструктуры.

Заявитель  также указывает, что основная масса земельных участков была осмотрена налоговым органом 18.11.2019 также с использованием  неофициальной  публичной   кадастровой карты, что следует из выписки из протокола осмотра  № 450 от 18.11.2019. Осмотры проводились  без применения технических средств, визуально, фотофиксация не  проводилась, в связи с чем протоколы осмотра являются  ненадлежащими доказательствами. 

Представленные  в материалы дела протоколы допроса   работников Общества  считает ненадлежащими доказательствами, поскольку  они  в силу занимаемых должностей не  знали и не могли знать о цели приобретения земельных участков.  Положения статьи  394   Налогового кодекса, предусматривающие запрет на применение  пониженной ставки  земельного налога в отношении земельных участков, предоставленных  для индивидуального жилищного строительства и используемых в предпринимательской деятельности,  вступили в силу  с 01.01.2020 и не подлежат применению к предыдущим налоговым периодам.   

Ответчик требования не признал,  считает решение соответствующим закону.  По мнению инспекции, для применения пониженной ставки по земельному налогу в отношении земельных участков, приобретенных для индивидуального жилищного строительства, помимо категории и вида разрешенного использования должен учитываться целевой характер использования земельного участка.  Спорные земельные участки были приобретены для перепродажи,  по целевому назначению не используются, строительство на них до настоящего времени  не осуществляется, земельные участки   отражены на балансовом счете 41 «Товары».

При этом пониженная ставка земельного налога для земельных участков, предназначенных для  индивидуального жилищного строительства,  может применяться только в отношении  физических лиц, которым предоставлены такие участки, наличие земельных участков у юридического лица   предполагает их использование в предпринимательской деятельности. 

Как установлено в ходе проверки, Обществом в нарушение пунктов 1, 2  статьи 394 НК РФ, пункта 1 раздела 2 Решения муниципального Совета Глебовского сельского поселения Рыбинского муниципального района от 02.11.2011 № 73 «О земельном налоге на территории Глебовского сельского поселения» неправомерно применена налоговая ставка 0,2 % (с учетом повышающих коэффициентов) вместо подлежащей применению ставки 1,5% в отношении земельных участков с видом разрешенного использования «для индивидуального жилищного строительства», что привело к  неполной уплате земельного налога в сумме в сумме 54 661 493 руб. (2016 год – 18 970 417 руб.,  2017 год – 18565 236 руб.,  2018 год – 17125 840 руб.) и начислению соответствующих пеней, штрафа.

Согласно пункту 2 статьи 7 Земельного кодекса Российской Федерации (далее – ЗК РФ) виды разрешенного использования земельных участков определяются в соответствии с классификатором, утвержденным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере земельных отношений.

В классификаторе видов разрешенного использования земельных участков, утвержденном Приказом Минэкономразвития России от 01.09.2014 N 540, приведено следующее описание вида разрешенного использования земельного участка «для индивидуального жилищного строительства»: размещение индивидуального жилого дома (дом, пригодный для постоянного проживания, высотой не выше трех надземных этажей); выращивание плодовых, ягодных, овощных, бахчевых или иных декоративных или сельскохозяйственных культур; размещение индивидуальных гаражей и подсобных сооружений.

В пункте 3 статьи 19 Жилищного кодекса Российской Федерации от 29.12.2004 № 188-ФЗ закреплено, что индивидуальный жилищный фонд - совокупность жилых помещений частного жилищного фонда, которые используются гражданами - собственниками таких помещений для своего проживания, проживания членов своей семьи и (или) проживания иных граждан на условиях безвозмездного пользования, а также юридическими лицами - собственниками таких помещений для проживания граждан на указанных условиях пользования.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации в определении от 20.06.2018 N 301-КГ18-7425, по смыслу налогового законодательства пониженные ставки земельного налога устанавливаются для физических лиц, непосредственно использующих земли для индивидуального жилищного строительства.

Применение индивидуальным предпринимателем, целью экономической деятельности которого является извлечение прибыли, пониженной ставки земельного налога недопустимо (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.01.2018 N 305-КГ17-20424).

Таким образом, для применения пониженной налоговой ставки 0,3 процента в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, помимо категории и вида разрешенного использования земельного участка, необходимо также учитывать целевой характер использования указанных земельных участков.

Инспекция указывает, что ее позиция о том, что пониженные налоговые ставки в размере не более 0,3% установлены для лиц, которые непосредственно используют земли для ИЖС, а если такой участок используется в предпринимательской деятельности или предназначается для перепродажи, то его налогообложение осуществляется по ставке для «прочих» земель - не более 1,5 процента, соответствует позиции, выраженной в письме Минфина России от 03.04.2019 № 03-05-04-02/23083, доведено письмом ФНС России от 05.04.2019 № БС-4-21/6245@, от 06.06.2019 № 03-05-04-02/41500, доведено письмом ФНС России от 10.06.2019 № БС-4-21/11156@, от 20.08.2019 № 03-05-05-02/63546, от 23.08.2019 № 03-05-04-02/65421 и др.).

Впоследствии указанный подход нашел свое развитие в принятом Федеральном законе от 29.09.2019 № 325-ФЗ, в соответствии с которым с 1 января 2020 года вступили в силу изменения в положения подпункта 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ, согласно которым в отношении земельных участков, в том числе, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (за исключением земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности), устанавливается пониженная налоговая ставка 0,3 процента.

Статьей 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации установлено, что разрешение на строительство представляет собой документ, который подтверждает соответствие проектной документации установленным требованиям, а также допустимость размещения объекта капитального строительства на земельном участке в соответствии с разрешенным использованием такого земельного участка и ограничениями, установленными в соответствии с земельным и иным законодательством Российской Федерации.

Разрешение на строительство дает застройщику право осуществлять строительство и реконструкцию объекта капитального строительства. По общему правилу, разрешение на строительство выдается органом местного самоуправления по месту нахождения земельного участка.

При этом получению разрешения на строительство, как следует из части 2 статьи 48 Градостроительного кодекса Российской Федерации, предшествует подготовка проектной документации, которая представляет собой документацию, содержащую материалы в текстовой форме и в виде карт (схем) и определяющую архитектурные, функционально-технологические, конструктивные и инженерно-технические решения для обеспечения строительства, реконструкции объектов капитального строительства, их частей, капитального ремонта.

Решением муниципального Совета Глебовского сельского поселения Рыбинского муниципального района Ярославской области от 02.11.2011 № 73 «О земельном налоге на территории Глебовского сельского поселения» налоговая ставка земельного налога в размере 0,2 процента установлена в отношении земельных участков, отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства; приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства; налоговая ставка земельного налога в размере 1,5% установлена в отношении прочих земельных участков.

Департамент строительства Ярославской области в ответе от 22.08.2019 № ИХ. 30-03232/19 на запрос Инспекции от 13.08.2019 № 11-17/26214 о предоставлении информации о получении Обществом разрешений на строительство, выдаче градостроительных планов на земельные участки, находящиеся в собственности ООО «ЯрославскоеВзморье», сообщил, что разрешения не выдавались, был выдан отказ от 29.06.2018 в выдаче разрешения на строительство административно-хозяйственного блока на земельном участке с кадастровым номером 76:14:010301:13242 по адресу: Рыбинский муниципальный район, Глебовское сельское поселение, д. Мухино, повторных обращений от организации не поступало.

Проверкой установлено, что земельные участки для индивидуального жилищного строительства ООО «ЯрославскоеВзморье» не использовались, межевание земельных участков производилось для использования их в предпринимательской деятельности, а именно для продажи и сдачи в аренду.

В ходе проведения выездной налоговой проверки на основании информации, представленной контролирующими органами, показаний свидетелей и документов, представленных Обществом, установлено, что разрешения и уведомления о планируемом строительстве у Общества отсутствуют; генеральный план строительства на земельных участках у Общества отсутствует; на земельных участках никакие коммуникации не проводились, объекты инженерно-строительных коммуникаций жилищно-коммунального хозяйства отсутствуют, строительство не осуществлялось; земельные участки Обществом приобретались для перепродажи и сдачи в аренду, то есть в коммерческих целях.

Инспекция не принимает доводы Общества о том, что поскольку при проведении предыдущей проверки такие нарушения не устанавливались, следовательно, решение Инспекции неправомерно.

То обстоятельство, что при проведении контрольных мероприятий за предыдущие налоговые периоды аналогичные нарушения не устанавливались налоговым органом, не является основанием для признания решения неправомерным и не может освобождать налогоплательщика от уплаты установленных законом налогов.

В силу пункта 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено Кодексом.

Налогоплательщики-организации исчисляют сумму земельного налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно (п. 2 ст. 396 НК РФ).

Согласно статье 87 НК РФ, налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Законодательство о налогах и сборах не содержит положений, детализирующих действия должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку. В каждом конкретном случае должностное лицо, проводящее проверку, самостоятельно определяет метод проведения проверки. В случае, если налогоплательщик, в отношении которого проводилась проверка, полагает, что вынесенным решением, действиями или бездействием нарушены его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, он вправе их обжаловать в порядке, установленном действующем законодательством.

Поэтому НК РФ не предусмотрено, что в случае, если при проведении предыдущей камеральной или выездной налоговой проверки налоговым органом не были установлены нарушения, то их выявление в ходе последующей выездной налоговой проверки является неправомерным.

Вместе с тем инспекция отмечает, что такая проверка (за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 по части тех же участков) действительно проводилась налоговым органом, по результатам которой Инспекцией вынесено решение от 03.02.2017 №11-20/02/2. В ходе предыдущей проверки было установлено, что, несмотря на заявленный вид деятельности по коду ОКВЭД 01.21 (разведение крупного рогатого скота), фактически в проверяемом периоде ООО «Приморье» осуществляло деятельность по сдаче в аренду и реализации земельных участков. В структуре доходов Общества выручка от реализации и предоставления в аренду земельных участков занимает наибольший удельный вес, в структуре расходов наибольший удельный вес занимают затраты на уплату земельного налога, на межевание земельных участков и общехозяйственные расходы (стр.2 решения Инспекции от 03.02.2017 №11-20/02/2).

ООО «ЯрославскоеВзморье» является правопреемником ООО «Приморье».

При этом, как следует из материалов предыдущей налоговой проверки (решение Инспекции от 03.02.2017 №11-20/02/2), на основании решения общего собрания членов сельскохозяйственного производственного кооператива «Приморье» (далее - СПК «Приморье») от 22.07.2007, СПК «Приморье» реорганизован в форме преобразования в ООО «Приморье». В соответствии с передаточным актом от 22.02.2007 к правопреемнику (ООО «Приморье») переходит все имущество реорганизуемого общества (СПК «Приморье»), принадлежащее ему на праве собственности, в том числе земельные участки.

ООО «Приморье» приобрело земельные участки на основании договора купли-продажи от 22.02.2008 с Администрацией Рыбинского муниципального района по стоимости 0.09 руб./кв.м.

 На основании приказов генерального директора ООО «Приморье» Смирнова А.Н., с 2008 года с целью более эффективного и рационального использования земельные участки межевались.

При приобретении земельных участков у Администрации Рыбинского муниципального района земельные участки имели разрешенное использование для сельскохозяйственного использования.

Указанные обстоятельства также отражены в решении Арбитражного суда Ярославской области  от 04.05.2018 по делу №А82-10638/2017 между теми же лицами (заявление ООО «ЯрославскоеВзморье» о признании частично недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 3 по Ярославской области от 03.02.2017 №11-20/02/2  - стр.3 решения суда по делу №А82-10638/2017). 

При этом, как отражено в указанном судебном акте на стр.3, в 2010 году на основании постановления Правительства Ярославской области от 17.05.2010 №310-п «О включении земельных участков в границы населенных пунктов Глебовского сельского поселения Рыбинского муниципального района» частично произведено изменение категории земли и вида разрешенного использования на категорию «Земли населенных пунктов для индивидуального жилищного строительства».

Как установлено судом (абз. 7 стр. 3 решения суда по делу №А82-10638/2017) в 2011-2013 году ООО «Приморье» реализовало земельные участки, расположенные на берегу Рыбинского водохранилища (д.Ясенево, д.Овинчища, д.Марьяново, д.Погорелка), реализовано 104 земельных участков.

Также на стр.7 указанного судебного акта отражено, что в соответствии с постановлением Правительства Ярославской области от 19.07.2011 №533-П «Об областной целевой программе развития туризма и отдыха в Ярославской области на 2011-2015 годы» создан туристско-рекреационный комплекс «Ярославское взморье».

«Ярославское взморье» - масштабный проект по созданию уникальной курортной зоны в европейской части России. В рамках девелоперских проектов часть объектов продолжает находиться под управлением компании, а часть созданной недвижимости выставляется на продажу.

В рамках реализации данного проекта ООО «ЯрославскоеВзморье» 18.03.2012 заключило Соглашение «О взаимодействии по вопросам использования земельных участков при реализации проекта «Ярославское взморье» с организациями: ООО «Приморье», ООО «Озерный край», ООО «Приморский берег», ООО «Приморские просторы». Предметом Соглашения является система отношений сторон при осуществлении проекта по комплексному развитию территории Рыбинского района Ярославской области «ЯрославскоеВзморье».

На странице 8 решения суда по делу №А82-10638/2017 (абз.6) судом установлено, что согласно пояснениям Общества (вх. 025780 от 11.08.2016 на требование Инспекции б/н от 28.07.2016), перевод земель осуществлен с целью более эффективного использования земельных ресурсов Общества (на п.9 Требования Инспекции).

При этом, как следует из решения Инспекции от 03.02.2017 №11-20/02/2, поименованные участки впоследствии перепродавались физическим лицам по более дорогой цене (стр.8 решения и стр.21 решения суда по делу №А82-10638/2017).  

Таким образом, спорные участки не были заняты жилищным фондом и на них не предусмотрено строительство объектов жилищного фонда и инженерной инфраструктуры ЖКХ.

На период настоящей проверки изменения указанные обстоятельства не претерпели.

На официальном сайте – Ярославское взморье (vzmorie.com) размещен генеральный план «Ярославского взморья», согласно которому на территории находятся:

Загородный комплекс «Бухта Коприно» (отель на 16 гостиничных номеров, развлекательный комплекс на воде с каютами и 42 европейских коттеджа, на территории в 15 га расположены прокат техники и спортивного оборудования, бизнес-центр, детский клуб, спортивная площадка, 2 ресторана, таверна, лобби-бар, летние веранды, площадки барбекю, паркинги, ночной клуб и караоке-студия.

Яхт-клуб «Бухта Коприно»;

Современный коттеджный поселок «Коприно» - более 300 участков от небольших (от 10 соток) до 90 соток под личную резиденцию;

1,5–километровая пляжная зона «Ярославского взморья» (кайт-и серф-станции, прокат оборудования, летние кафе и променад), общая протяженность береговой линии «Ярославского взморья» составляет 40км для будущего комплекса пляжей и набережных с центрами активных видов спорта и «зеленой стоянкой» для пассажирских речных судов.

Под «зеленой стоянкой» понимается специально отведенная берегоукрепленная часть набережной, предназначенная для стоянки экскурсионных пароходов, пассажирских и речных судов. Проект предусматривает создание центрального канала;

 Экстрим-парк для активных видов спорта: трассы для мотоциклов, квадроциклов, снегоходов, скалодром, площадка для пейнтбола, скейт-парк, конные велотрассы, представлен профессиональным стрельбищем

На сайте имеется информация о том, что одно из направлений реализации проекта «Ярославское взморье» – продажа и аренда земельных участков от нескольких соток до нескольких сотен гектаров различного назначения: под индивидуальную жилую застройку, под строительство объектов инфраструктуры, сельское хозяйство, промышленной направленности, как с коммуникациями, так и без них. Предусмотрена сдача земельных участков в аренду в целях организации бизнеса различных направлений.

На сайте Магазин Земли «Ярославское взморье» (landmarket.biz) размещена информация о земельных участках, предназначенных для продажи на территории Рыбинского района Ярославской области, с указанием перечня деревень. В настоящее время Магазин Земли предлагает приобрести земли в следующих деревнях: Ануфриево, Завражье, Макарово, Бурково, Мостово, Василево, Глебово, Кабатово, Свингино.

Земельные участки имеют различный размер, стоимость и категорию земель: земли для индивидуального жилищного строительства и земли сельскохозяйственного назначения. Также на сайте можно выбрать конкретное местоположение участка, посмотрев генеральный план деревни.

Согласно официальному сайту Ярославское взморье (vzmorie.com) Магазин Земли имеет логотип группы компаний «Ярославское взморье» и входит в проект «Ярославское взморье».

Таким образом, основным направлением реализации проекта «Ярославское взморье» является продажа и аренда земельных участков от нескольких соток до нескольких сотен гектаров различного назначения, в том числе земельных участков, принадлежащих Обществу, под индивидуальную жилую застройку, под строительство объектов инфраструктуры, сельское хозяйство, промышленной направленности, как с коммуникациями, так и без них. Также предусмотрена сдача земельных участков в аренду в целях организации бизнеса различных направлений.

Активная рекламная кампания деятельности Общества по демонстрации земельного кластера, привлекательности местности и близ лежащих территорий, куда входят спорные участки, по мнению инспекции, свидетельствуют об исключительно коммерческом использовании спорных земельных участков. Общество является коммерческой организацией, преследующей по общему правилу цель – извлечение прибыли из своей деятельности.

Инспекция отмечает, что в течение столь продолжительного времени ни один из множества (более 300) участков не осваивался под жилищное строительство, и перспектив освоения этих участков в личных целях нет, о чём свидетельствуют допросы сотрудников и вид деятельности организации – продажа земельных участков. Напротив, вся деятельность Общества направлена на извлечение прибыли при осуществлении управлением собственным недвижимым имуществом.

Инспекция считает, что доводы Общества о том, что доля выручки от продажи и аренды от общей выручки организации является минимальной и составляет лишь 4,8 %, поэтому такую деятельность нельзя расценивать в качестве коммерческой ввиду отсутствия ее систематичности, подлежат отклонению на основании следующего.

Из регистров бухгалтерского и налогового учета следует, что доходы Общества за 2016, 2017, 2018 годы состоят из доходов, полученных от реализации и сдачи в аренду земельных участков, реализации имущественных прав. Выручка от реализации недвижимого имущества (зданий, сооружений, жилых домов, объектов незавершенного строительства) у Общества отсутствует.

В структуре расходов наибольший удельный вес занимают затраты на уплату земельного налога, на межевание земельных участков и общехозяйственные расходы. Платежи по закупке стройматериалов, по разработке проектно-сметной документации отсутствуют.

Как отражено на странице 58 оспариваемого решения, согласно счету 90 (налоговый учет) доходы от реализации составили:

- за 2016 год – 3 438 164 руб., в том числе от продажи земельных участков – 2 904 025 руб., от аренды земельных участков – 390 774 руб.

- за 2017 год – 58 938 854 руб., в том числе от продажи земельных участков – 4 922 424 руб., от аренды земельных участков – 429 950 руб., от реализации имущественных прав – 53 450 861 руб. (погашение займа и начисление процентов по договору цессии),

- за 2018 год – 17 265 023 руб., в том числе от продажи земельных участков – 4 369 845 руб., от аренды земельных участков – 403 120 руб., от реализации имущественных прав – 12 382 934 руб. (погашение займа и начисление процентов по договору цессии).

Поэтому Общество приводит некорректный показатель доли выручки от продажи земельных участков в проверяемом периоде, поскольку его значение связанно с корреляцией при учете такого дохода как реализация имущественных прав (погашение займа и начисление процентов по договору цессии).

В ходе допроса заместитель директора ООО «ЯрославскоеВзморье» Смирнов А.Н. указал, что основной вид деятельности Общества – управление недвижимым имуществом, в 2016, 2017, 2018 годах осуществлялась продажа земельных участков физическим и юридическим лицам, межевание участков производилось для потенциальных покупателей.

Также свидетель Смирнов А.Н. указал:

- заявки на строительство не подавали, разрешений на строительство не получали (протокол допроса от 12.08.2019 №399).

- производились разделы, перераспределение, оформление земельных участков путем межевания, в соответствии с генеральным платном Глебовского сельского поселения (протокол допроса от 23.07.2019 №321). Указанные действия согласуются с ранее поименованным Соглашением о взаимодействии по вопросам использования земельных участков при реализации проекта «Ярославское взморье».

- на вопрос где располагаются земли ИЖС, свидетель указал, что земельные участки расположены вокруг существующей застройки населенных пунктов; межевание производится для потенциальных покупателей (протокол допроса от 23.07.2019 №321).

- на вопрос об использовании земельных участков №76:14:010301:347 и №76:14:010301:1265 (категория ИЖС), переданных в аренду ООО «Озерный край» свидетель пояснил, что на этих участках расположено берегоукрепление (протокол допроса от 11.11.2019 №726).

В соответствии с представленными в ходе проверки документами, Общество несло расходы на размещение рекламы по продаже земельных участков на телевидении и на сайтах в сети Интернет, на баннерах, что также подтверждается выпиской о движении денежных средств по расчетному счету Общества, согласно которой Общество производило перечисление денежных средств на оплату услуг, связанных с рекламой своей деятельности и привлекательности мест, отнесенных к проекту Ярославское взморье.

Инспекция считает, что доводы Общества о том, что реклама связана исключительно с заключенным лицензионным договором между ним и ООО «Коприно плаза», противоречат материалам дела. Кроме того, доходы от поименованного договора составляют лишь 70 000 руб., что более чем в 11 раз меньше затрат на рекламу, которые отражены по расчетному счету.

Главный бухгалтер Общества Атрошенко Г.В. указала, что рекламные услуги, оказываемые Обществу, связаны с продажей и управлением имуществом Общества (протокол допроса от 18.09.2019 №544).

Также Инспекцией допрошен Чуркин А.М., который при допросе пояснил, что приобретал у ООО «ЯрославскоеВзморье» земельный участок (ИЖС), он обратился в офис Ярославского взморья, находящегося в дер. Ясенево, где ему подсказали, что по вопросам, касающимся покупки земли, нужно обратиться в офис, находящийся на ул. Крестовая у фонтана (протокол допроса от 14.08.2019 №357).

Свидетель Пучков А.А. (протокол допроса от 15.11.2019 №729), являющийся директором ООО «Геокамгольф», при допросе подтвердил, что им заключались договоры аренды земельных участков (76:14:010301:864, 76:14:010301:256, 76:14:010301:1067; ИЖС) с Обществом, при этом участки были в заросшем состоянии, без построек.

Участок 76:14:010301:864 арендовался с целью выпаса домашних коз, планов по строительству нет, участок зачищался самостоятельно арендатором.

Участки 76:14:010301:256 и 76:14:010301:1067 арендовались для создания и планировки поля для гольфа, расчищались арендатором посредством привлечения подрядчика. Планов по строительству на этих объектах нет.

Участок 76:14:010301:1340 был продан Обществом Чекалину С.А., который при допросе пояснил, что участок им приобретен с целью развития предпринимательской деятельности по продаже кованных изделий и привлечения туристов. Приобретенный участок был заросшим кустарниками и деревьями, строительство на объекте не велось (протокол допроса Чекалина С.А. от 06.08.2019 №397).

Часть участка 76:14:010301:1174 арендовалась Барбиным В.Г., однако не использовалась фактически, оплата арендной платы произведена, заявление на получение разрешения на строительство в отношении части  (в размере 5293 кв.м.) земельного участка с кадастровым номером 76:14:010301:1174 не подавалось. На участке был установлен шлагбаум при въезде (протокол допроса Барбина В.Г. от 14.11.2019 №730).

Участок 76:14:010301:0160 сдавался Обществом в аренду Македонской Я.О., строительство на участке не планировалось, заявлений на строительство не подавалось (протокол допроса Македонской Я.О. от 15.11.2019 №728).

Участок 76:14:010336:104 разделен на 3 участка. До момента раздела часть земельного участка с кадастровым номером 76:14:010336:104 была сдана в аренду Мазалецкому А.В., участок использовался для рекреации (отдыха туристов). Указанный участок был разделен на три (76:14:010336:227 – продан Дегтяревой О.М., по участку 76:14:010336:225 проходит дорога с асфальтовым покрытием, 76:14:010336:226 используется в рекреационных целях) (протокол допроса Смирнова А.Н. от 11.11.2019). 

Кроме того, по некоторым земельным участкам установлены такие обстоятельства как расположение на участке (например, участок 76:14:010301:947) линии газопровода, построенной по Федеральной программе, и грунтовой дороги (стр. 25 решения Инспекции). На участке 76:14:010301:864 в 2015-2016 гг. по Федеральной программе по краю участка построена напорная канализация (стр. 28 решения Инспекции), также по части участков отсутствуют строения, участки заросли деревьями.

На части участков 76:14:010301:347, 76:14:010301:1265 располагается берегоукрепление (участи сданы в аренду ООО «Озерный край»). Остальная часть участков не застроена, является водоохраной зоной и используется для отдыха.

На участке 76:14:010301:348 размещено оборудование базовой станции сотовой связи ООО «Т2Мобайл», на оставшейся части земельного участка расположен ЛЭП, газораспределительная станция, трансформаторная подстанция, ВЭЛ. Указанный участок сдан в аренду ООО «Т2Мобайл» (стр.31 решения Инспекции).

Участки 76:14:010301:868, 76:14:010301:791, 76:14:010301:850 подготовлены для перевода в категорию земель «Промышленности» (стр.32 решения Инспекции).

В отношении остальных спорных участков Инспекцией установлено, что они по назначению не использовались, также на них располагались такие объекты как грунтовая дорога, газопровод, дорога, гольф-поле, канализация, берегоукрепление и прочее, не относящееся к строениям.

Таким образом, по мнению инспекции, ООО «ЯрославскоеВзморье» использовало и использует спорные участки исключительно в целях извлечения прибыли. Осуществление расходов по жилищному строительству на данных земельных участках не установлено.

Инспекция обращает внимание на множественность земельных участков, а также их площадь, которая достигала от нескольких сотен квадратных метров до более чем 20 тыс. кв.м, находящихся в собственности налогоплательщика.

Установленные обстоятельства использования спорных земельных участков исключительно для перепродажи, при отсутствии документов, подтверждающих их целевое использование (индивидуальное жилищное строительство), позволили инспекции сделать вывод о нарушении налогоплательщиком положений статьи 394 НК РФ, Решения муниципального Совета Глебовского сельского поселения Рыбинского муниципального района от 02.11.2011 № 73, и неправомерном применении налоговой ставки в размере 0,2% в отношении земельных участков, подлежащих отнесению к прочим земельным участкам, в отношении которых при исчислении земельного налога подлежит применению налоговая ставка в размере 1,5 процента. При этом проверкой не установленоиных оснований для применения пониженной налоговой ставки по земельному налогу.

Инспекцией не принят довод Общества о необходимости применения повышающего коэффициента вместо ставки налога в размере 1,5 %, поскольку повышающие коэффициенты применяются к пониженной ставке, право на применение которой у Общества отсутствует. 

Также не принят довод Общества о недоказанности факта использования в коммерческой деятельности иных участков, кроме 10 проданных.  То обстоятельство, что не все спорные участки в проверяемом периоде проданы, позицию Инспекции не изменяет, поскольку получение прибыли или иные условия, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, не изменяют того обстоятельства, что Обществом ведется предпринимательская деятельность, связанная с управлением своим имуществом (активами).

Инспекция считает несостоятельной ссылку Общества на определение Верховного Суда РФ от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457 (дело №А53-18839/2016), поскольку оно принято по иным фактическим обстоятельствам.

Инспекция отмечает, что до введения в действие Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ необходимость использования земельных участков по целевому назначению для применения пониженной налоговой ставки 0,3 процента в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства, была указана в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 № 307-КГ18-20670 по делу № А66-16992/2017 и от 30.10.2018 № 305-КГ18-16987 по делу № А41-80451/2017.

Ссылка Общества на судебную практику, в том числе определение Верховного Суда Российской Федерации от 04.02.2020 по делу № А53-21469/17, подлежит отклонению, поскольку обстоятельства рассматриваемого дела не аналогичны, судами оценивались последствия неиспользования земельного участка, предоставленного для жилищного строительства.

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 06.03.2015 N 306-КГ14-8182 указал, что налоговая ставка 0,3 процента по своей сути является налоговой льготой, следовательно, наличие оснований для ее применения должен обосновать налогоплательщик. Данный вывод согласуется с положениями статей 17, пункта 3 части 1 статьи 21, пункта 1 статьи 52, статьи 56 НК РФ.

Верховный Суд Российской Федерации неоднократно отмечал, что исходя из положений абзацев третьего и четвертого подпункта 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ, использование налогоплательщиком земельных участков в предпринимательской деятельности исключает возможность применения к ним пониженной налоговой ставки в размере 0,3 процента, предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ (например, Определения Верховного суда Российской Федерации от 20.06.2018 № 301-КГ18-7425 по делу № А28-12335/2016, от 02.10.2019 № 305-ЭС19-16238 по делу № А41-62596/2018).

Инспекция обращает внимание суда, что Арбитражным судом Ярославской области 07.10.2020 вынесено решение по делу №А82-6523/2020, которым отказано в удовлетворении заявленных требований ООО «Озерный край» (также участник проекта Ярославское взморье) о признании недействительным решения Инспекции от 29.11.2019 №11-20/02/1800. Указанное решение суда принято при аналогичных обстоятельствах, суд счел, что количество реализованных в проверяемый период земельных участков не имеет правового значения для квалификации деятельности Общества, поскольку земельные участки с разрешенным видом использования «для ИЖС» могут использоваться Обществом только в предпринимательских целях, а не личного использования.

То обстоятельство, что не все спорные участки проданы, на позицию Инспекции не влияет, поскольку получение прибыли или иные условия, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, не изменяют того обстоятельства, что Обществом ведется предпринимательская деятельность, связанная с управлением своим имуществом (активами).

Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает  заявление в данной части не подлежащим удовлетворению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса РФ  (далее – Кодекс) плательщиками земельного налога  признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено данным  пунктом.

Пунктом 1 статьи  394 Кодекса в редакции, действовавшей в проверяемый период,  предусмотрено, что налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) и не могут превышать:

1)0,3 процента в отношении земельных участков:

- отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и используемых для сельскохозяйственного производства;

- занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства;

- приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства;

- ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;

2) 1,5 процента в отношении прочих земельных участков.

Решением муниципального Совета Глебовского сельского поселения  Рыбинского муниципального района Ярославской области от 02.11.2011г. № 73 ставки земельного налога  для земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства определены в размере 0,2%.

В силу пункта 1 статьи 7 Земельного кодекса РФ земли в Российской Федерации по целевому назначению подразделяются на следующие категории: земли сельскохозяйственного назначения; земли населенных пунктов; земли промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земли для обеспечения космической деятельности, земли обороны, безопасности и земли иного специального назначения; земли особо охраняемых территорий и объектов; земли лесного фонда; земли водного фонда; земли запаса.

Виды разрешенного использования земельных участков определяются в соответствии с классификатором, утвержденным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере земельных отношений.

В классификаторе видов разрешенного использования земельных участков, утвержденном Приказом Минэкономразвития России от 01.09.2014 N 540,  приведено следующее описание вида разрешенного использования земельного участка "для индивидуального жилищного строительства": размещение индивидуального жилого дома (дом, пригодный для постоянного проживания, высотой не выше трех надземных этажей); выращивание плодовых, ягодных, овощных, бахчевых или иных декоративных или сельскохозяйственных культур; размещение индивидуальных гаражей и подсобных сооружений.

Таким образом, с учетом приведенного описания, земельные участки  с видом разрешенного использования «для индивидуального жилищного строительства» предназначены для размещения индивидуального жилого дома, а также выращивания декоративных и  сельскохозяйственных культур, то есть использования  в целях  удовлетворения личных потребностей физических лиц, соответственно, пониженные ставки земельного налога, установленные  для таких земельных участков,   не могут распространяться на коммерческие организации, которые приобрели эти земельные участки для строительства индивидуальных жилых домов  и их последующей реализации в целях извлечения прибыли.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 06.03.2015 N 306-КГ14-8182,  пониженная ставка земельного  налога  является по своей сути налоговой льготой, а поэтому наличие оснований для ее применения должен обосновать сам налогоплательщик.

Данный вывод согласуется с положениями статьи 17, пункта 3 части 1 статьи 21, пункта 1 статьи 52, статьи 56 НК РФ.

В соответствии  с пунктом 1 статьи 56 НК РФ льготой признается предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В силу статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Таким образом, заявитель обязан иметь документы, обосновывающие правомерность использования примененной им ставки налога.

При разрешении вопроса о правомерности применения той или иной ставки земельного налога подлежит установлению категория земельного участка и вид разрешенного использования земельного участка. При этом факт использования налогоплательщиком спорных земельных участков для вышеуказанных целей имеет существенное значение для установления наличия у него права на применение спорной пониженной ставки земельного налога.

Иное толкование положений налогового законодательства привело бы к необоснованному предоставлению налогоплательщикам, приобретающим земельные участки в целях, не связанных с осуществлением  жилищного строительства, налоговых преимуществ, тогда как воля законодателя направлена на уменьшение  налогового бремени для лиц, фактически использующих (имеющих намерение использовать)  земельные участки для индивидуального жилищного строительства, а не для перепродажи.

В рассматриваемом случае  налогоплательщик не оспаривает факт использования в предпринимательской деятельности земельных участков с видом разрешенного использования «для индивидуального жилищного строительства» и указал, что на спорных земельных участках с тем же видом  разрешенного использования строительство не ведется, тем самым фактически подтвердил   приобретение данных  земельных участков с целью их дальнейшей продажи.

Спорные земельные участки  учитываются  Обществом в качестве товара, основным видом деятельности  налогоплательщика заявлена  покупка   и продажа земельных участков, жилищное строительство  на спорных земельных участках не осуществляется,  доказательств наличия оснований  для применения льготной ставки  налогоплательщиком не представлено.  Напротив, налоговым органом  в ходе проверки установлены  факты реализации земельных участков. При этом количество реализованных в проверяемый период земельных участков не имеет правового значения  для квалификации деятельности Общества, поскольку земельные участки с разрешенным видом использования «для индивидуального жилищного строительства» могут  использоваться  только в предпринимательских  целях,  а не личного использования.

По этим же основаниям  отклоняется  ссылка налогоплательщика    на пункт 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога", согласно которому неосвоение земельного участка, приобретенного (предоставленного) для жилищного строительства, не является основанием для отказа в применении пониженной ставки земельного налога, предусмотренной пунктом 1 статьи 394 НК РФ. 

Тот факт, что налоговым органом по результатам предыдущей налоговой проверки не произведено доначисление налога по спорным земельным участкам,  не является основанием для освобождения от исполнения обязанности по уплате земельного налога по ставкам, установленным  законом.  Применение  пониженной ставки является льготой,   право на которую  должен подтвердить налогоплательщик.

С учетом изложенного,  оснований для удовлетворения заявленных требований не имеется.

 Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа (ч.1 ст.177 АПК РФ).

          На основании изложенного и руководствуясь ст. 110, 111, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявления отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства во Второй арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Ярославской области, в том числе посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте суда в сети «Интернет», - через систему «Мой арбитр» (http://my.arbitr.ru).