АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВЛАДИМИРСКОЙ ОБЛАСТИ

600025, г. Владимир, Октябрьский проспект, д. 14

 тел. (4922) 32-29-10, факс (4922) 42-32-13

е-mail: vladimir.info@arbitr.ru,  Интернет-сайт: http://vladimir.arbitr.ru

 Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Владимир                                                                          Дело № А11-3892/2015

"01" ноября 2016 года                                                       

Резолютивная часть решения объявлена 25.10.2016.

Решение в полном объёме изготовлено 01.11.2016.

Арбитражный суд Владимирской области в составе судьи Кузьминой С.Г., при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Степановой И.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества «Пивоварня Пятый океан» (600033, <...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 12 по Владимирской области (600001, <...>) от 03.02.2015 № 11-03-03/001 о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизам и налогу на прибыль; о признании недействительным требования № 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 09.04.2015 в части доначисления налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизам и налогу на прибыль,

при участии представителей:

от открытого акционерного общества «Пивоварня Пятый океан» –                      ФИО1 - по доверенности от 15.03.2016, срок действия на один год;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Владимирской области – ФИО2, по доверенности от 11.01.2016

№ 03-07/00030 сроком действия до 17.01.2017, ФИО3, по доверенности от 11.01.2016 № 03-07/00029 сроком действия до 01.02.2017; ФИО4, по доверенности от 11.01.2016 № 03-05-07/00028сроком действия до 01.02.2017,

информация о движении дела размещена на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет по веб-адресу: http://vladimir.arbitr.ru,

установил.

Открытое акционерное общество «Пивоварня Пятый океан»                               (далее по тексту – ОАО «Пивоварня Пятый океан», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным и недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Владимирской области (далее по тексту – МИФНС № 12 по Владимирской области, Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 03.02.2015 № 11-03-03/001 о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизам и налогу на прибыль; о признании недействительным требования № 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 09.04.2015 в части доначисления налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизам и налогу на прибыль.

На основании определения Арбитражного суда Владимирской области от 21.03.2016 в соответствии со статьей 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи Фединской Е.Н. на судью Кузьмину С.Г.

В обоснование заявленных требований заявитель в заявлении и его представитель в заседаниях суда, ссылаясь на нормы Налогового кодекса Российской Федерации, полагает, что оспариваемые решение и требование вынесены с нарушением действующего законодательства и нарушают права ОАО «Пивоварня Пятый океан».

Общество пояснило, что вывод Инспекции о фактическом не включении в стоимость услуг по переработке давальческого сырья суммы акциза не соответствует действительности и является недоказанным, указывает, что исчислило сумму акциза с объема переданных подакцизных товаров, предъявляло к оплате собственнику давальческого сырья соответствующую сумму акциза, что подтверждается счетами-фактурами, в которых сумма акциза выделена отдельной строкой.

По мнению налогоплательщика, отсутствие выделенной суммы акциза в платежных поручениях не влияет на его налоговые обязательства и Общество не может отвечать за правильность составления расчетных документов своим контрагентом.

Заявитель указывает, что налоговое законодательство не возлагает обязанность на налогоплательщика выделять сумму акциза в документах, не являющихся расчетными, а именно в договорах и актах оказанных услуг.                 В рассматриваемом случае цена установлена договором от 01.11.2007                         № 2/07 и включает все применимые налоги, кроме того, нигде в представленных документах не содержится информация об исключении акциза из цены услуги по переработке. Тат факт, что цена услуги без НДС ниже размера акциза, по мнению заявителя, не свидетельствует о не включении в цену именно суммы акциза, поскольку отдельные операции могут быть для хозяйствующего субъекта убыточными, что согласуется с принципом осуществления предпринимательской деятельности на свой страх и риск.

Налогоплательщик считает, что расчеты, приведенные Инспекцией в решении, носят искусственный характер, налоговая база по доначисленному налогу на добавленную стоимость рассчитана как произведение объема реализации права по давальческой схеме, умноженной на ставку акциза за период с января по декабрь 2012 года включительно.

Инспекцией, по мнению Общества, необоснованно не применены предусмотренные нормами главы 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации методы, используемые для определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица.

Общество, сославшись на положения Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 указало, что Инспекция не установила ни одного из оговоренных в нем обстоятельств, являющихся основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, равно как и не привела доказательств согласованности действий налогоплательщика и его контрагента.

Кроме того Общество отметило, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

На основании изложенного, Общество полагает доводы Инспекции                о не включении акциза в стоимость услуг по переработке давальческого сырья абсолютно недоказанными, а использование суммы акциза в качестве налоговой базы для НДС и налога на прибыль – незаконным и необоснованным. При этом продажа услуги в убыток (убыточность операций) не подтверждает нецелесообразность и неэффективность деятельности Общества в целом.

Общество также указало, что несогласно с выводами Инспекции о занижении объема произведенной и реализованной продукции и применением  пункта 7 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (расчетный метод).

По мнению заявителя, расчет «произведенной» Обществом продукции осуществлен Инспекцией путем деления количества поступившего сырья в варочное производство на «максимальную норму» расхода солода. Применимая налоговым органом норма расхода солода в размер                                   22 кг на 1 гектолитр является недопустимой при указанном расчете.

Заявитель указывает, что расход солода в спиртовом производстве исчисляется в зависимости от сорта зерна, из которого приготовлен солод.            В то же время норма расхода солода дифференцируется в зависимости                     от производимого сорта пива, технического уровня производства, сроках брожения и способах сбраживания. Производя расчет нормы расхода солода, Инспекция руководствовалась ТУ по сортам пива, которые Общество в рассматриваемый период не производило.

При этом Общество считает что, Инспекцией не учтен факт неудачных варок и списания некондиционного и/или некачественно сваренного продукта. В процессе проверки все документы о списании некондиционной продукции были предоставлены налоговому органу, однако были проигнорированы.

Кроме того, по мнению налогоплательщика, при расчете объема выпущенного продукта Инспекцией также не учтен факт использования списанного солода для производства кваса.

ОАО «Пивоварня «Пятый океан» также находит не подтвержденным вывод налогового органа об умышленном характере совершенного налогоплательщиком правонарушения. Вывод Инспекции о том, что налогоплательщик предпринял действия, направленные на затруднение налогового контроля и действия, имеющие признаки активного противодействия проведению выездной налоговой проверки, по мнению заявителя, не подтвержден документально.

Заявитель также оспаривает расчет пеней и штрафных санкций по причине отсутствия в приложениях к решению ссылок на документы, которые подтверждают данные недоимки на указанные даты и отсутствие в описательной части решения детализированного расчета штрафов.

ОАО «Пивоварня «Пятый океан» полагает, что поскольку требование от 09.04.2015 № 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов вынесено на основании оспариваемого решения, то оно также является незаконным и необоснованным по указанным выше основаниям.

Подробно доводы заявителя изложены в заявлении от 14.04.2015, дополнении к заявлению, письменных пояснениях.

Инспекция в судебных заседаниях, в отзыве на заявление от 22.06.2015 и дополнениях к нему, возразила против заявленного требования Общества и просила отказать в его удовлетворении.

В обоснование своей позиции Инспекция пояснила, что налоговым органом доказано отражение должностными лицами налогоплательщика в налоговой отчетности Общества заведомо недостоверных сведений.

По мнению Инспекции, предоставление заведомо недостоверных сведений предполагает наличие умысла, поскольку совершая указанные действия, должностные лица налогоплательщика осознавали противоправный характер своих действий, желали наступление вредных последствий для бюджета от таких действий в виде занижения сумм налогов, подлежащих уплате.

Инспекция полагает, что учитывая в совокупности безосновательное не предоставление к проверке документов, недостоверные ссылки на их изъятие правоохранительными органами, действия Общества были направлены на воспрепятствование осуществлению налогового контроля.

Более подробно возражения заинтересованного лица изложены в отзыве на заявление от 22.06.2015, дополнениях к отзыву № № 1-6.

Выслушав представителей сторон, исследовав представленные в материалы дела доказательства, арбитражный суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога за период с 01.01.2011 по 31.12.2012; налога на добавленную стоимость за период с 01.07.2011 по 31.03.2012; налога на доходы физических лиц за период с 01.09.2011 по 31.12.2012; акцизов на пиво за период с 01.09.2011 по 31.12.2012.

По результатам проверки составлен акт от 24.11.2014 № 6, на основании которого и материалов проверки заместителем начальника Инспекции принято решение от 03.02.2015 № 11-03-03/001 о привлечении ОАО «Пивоварня «Пятый океан» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций в виде штрафа в общем размере 1 094 426,5 руб., пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций и акцизов в виде штрафа в общем размере 3 799 139,5 руб., статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 317 804,5 руб.

Указанным решением Обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 7 594 796 руб., налог на добавленную стоимость                           8 563 976 руб., акциза в размере 14 970 828 руб., задолженность по НДФЛ в сумме 3 291 725 руб., начислены соответствующие пени по данным налогам и налогу на доходы физических лиц в общем размере 7 177 670,09 руб., предложено уменьшить исчисленные в завышенном размере суммы акцизов на 5 367 144 руб.

ОАО «Пивоварня «Пятый океан», не согласившись с принятым решением, обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы России по Владимирской области (далее – Управление)              с требованием об отмене решения Инспекции от 03.02.2015 № 11-03-03/001                      «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в полном объеме.

Решением УФНС России по Владимирской области от 31.03.2015                      №13-15-05/2939@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

Полагая, что решение МИФНС России № 12 по Владимирской области от 03.02.2015 № 11-03-03/001 противоречит положениям действующего законодательства и нарушает права и законные интересы Общества, последнее обратилось в арбитражный суд с требованием о признании указанного решения незаконным в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, акцизов, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль.Одновременно Обществом оспаривается требование от 09.04.2015 № 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов как вынесенного на основании незаконного и необоснованного решения.

Арбитражный суд, руководствуясь статьями 65, 71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав в совокупности и проанализировав во взаимосвязи все представленные лицами, участвующим в деле, доказательства, оценив их доводы и возражения, пришёл к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования Общества о признания незаконным оспариваемого решения от 03.02.2015 № 11-03-03/001 и требования от 09.04.2015 № 17966.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

На основании пункта 2 статьи 179 Налогового кодекса Российской Федерации организации признаются налогоплательщиками акциза, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с главой 22 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров признается объектом налогообложения акцизами. При этом в целях главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признается реализацией подакцизных товаров.

В ходе выездной налоговой проверки на основании документов (производственных отчетов) налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что Обществом в нарушение статьи 187 Налогового кодекса Российской Федерации занижен объем произведенной и реализованной продукции за 2012 год на 1247569 литров, в том числе за январь, февраль, март, май, июнь, июль, август, ноябрь, декабрь, завышен объем произведенной и реализованной продукции за 2012 год на 447262 литров, в том числе за июль, август, ноябрь. В результате занижения налоговой базы заявителем не начислен и не уплачен акциз в сумме 14970828 руб.

Производственные отчеты получены Инспекцией в предусмотренном законом порядке (оригиналы производственных отчетов предоставлены налогоплательщиком к проверке), следовательно, являются надлежащими доказательствами.

В соответствии со статьями 143 и 246 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемый период Общество являлось плательщиком НДС и налога на прибыль организаций.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 5 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по НДС при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации пиво признается подакцизным товаром.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что операции по передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам признаются объектом налогообложения по акцизу.

Согласно пункту 2 статьи 195 Налогового кодекса Российской Федерации датой передачи подакцизных товаров, по операциям, указанным в подпункте 7 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации, признается дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.

Согласно подпунктам 1 и 2 статьи 198 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые в соответствии с главой 22 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по акцизу, обязан предъявить к оплате собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза и выделить ее отдельной строкой в соответствующих расчетных документах и счетах-фактурах.

Таким образом, источником покрытия акциза являются средства давальца.

Из содержания названных норм закона следует, что в стоимость услуг, связанных с переработкой подакцизного давальческого сырья, включается акциз, которым облагаются услуги переработчика.

Инспекцией установлено и материалами дела подтверждается, что Обществом с ООО «Пивной дом «Пятый океан» заключен договор по переработке давальческого сырья № 2/07 от 01.11.2007, согласно условиям которого ОАО «Пивоварня «Пятый океан» (переработчик) осуществляло деятельность по переработке сырья в пиво под маркой «Пятый океан», «ПятОк»,   «PRIM RED BEER», и согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 182 Налогового Кодекса Российской Федерации осуществляло операции по передаче произведенных им из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья.

Согласно положениям указанного договора ОАО «Пивоварня «Пятый океан» принимало от ООО «Пивной дом «Пятый океан» (Заказчика) сырье и материалы в переработку, а именно: солод пивоваренный, сахар-песок, кислота молочная, кислота лимонная, кислота аскорбиновая, мультисвит.                 В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, а также Планом счетов, утвержденным Учетной политикой предприятия, учет давальческих материалов осуществлялся на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые  в переработку». Приход материалов на склад производился на основании приходных ордеров по форме М-4 за 2012 год.

Из актов оказанных услуг, представленных Обществом налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки, следует, что ОАО «Пивоварня «Пятый океан» в процессе переработки давальческого сырья была произведена следующая продукция: пиво «PRIM RED BEER», «Пятый океан» светлое, «Пятый океан» темное, «ПятОк» светлое, «ПятОк» темное, «Пятый океан» «Экспорт» светлое, «Пятый океан» «Благородное красное», «Пятый океан пшеничное», которая в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации признается подакцизным товаром.

Согласно пункту 3.1 раздела 3 договора от 01.11.2007 № 2/07 на переработку давальческого сырья и дополнительных соглашений (приложений) к нему, стоимость работ установлена в размере 13 руб. 40 коп. с 01.01.2011 года и 16 руб. с 01.12.2012 года, включая НДС за 1 литр готовой продукции. Стоимость услуги по переработке за период с 01.01.2012 по 30.11.2012 года год без учета НДС составила 11 руб. 36 коп., за декабрь 2012 года - 13руб. 56 коп.

Включение суммы акциза в стоимость услуг по переработке договором не предусмотрено.

Стоимость услуги определена с учетом НДС и соответствует данным, отраженным в выставленных заказчику счетах-фактурах и актах оказанных услуг.

Выполнение услуг по переработке давальческого сырья подтверждается актами выполненных работ, в которых отражается объем произведенной продукции в литрах, стоимость услуги, НДС, начисленный на стоимость услуги, всего стоимость услуги с НДС, а также счетами-фактурами на отгрузку произведенной из давальческого сырья продукции.

Ставка акциза для пива с нормативным содержанием объемной доли этилового спирта свыше 0,5% и до 8,6% включительно установлена статьей 193 Налогового кодекса Российской Федерации и составляла до 01.12.2012 года 12 руб. за 1 л.

Акциз является косвенным налогом, то есть уплачивается покупателями товаров в составе цены, увеличенной на сумму налога. При этом в соответствии со статьей 187 Налогового кодекса Российской Федерации, акциз исчисляется с объема переданных подакцизных товаров покупателю или собственнику давальческого сырья, то есть должен учитываться при формировании налоговой базы по налогу на добавленную стоимость. 

Из анализа данных, содержащихся в расчетах стоимости услуг, предъявленных к оплате покупателю ООО «Пивной дом «Пятый океан» следует, что сама стоимость услуг, включающейся в отпускную цену продукции с 01.01. 2012 года по 30.11.2012 года, составляет 11 руб. 36 коп., акциз – 12 руб., что меньше установленной статьей 193 Налогового кодекса Российской Федерации ставке акциза.

Таким образом, отпускная цена по реализации услуги за минусом суммы начисленного акциза за январь-ноябрь 2012 года составила (-)0,64 руб., за декабрь 2012 года 1 руб. 56 коп.

Договор по переработке давальческого сырья относится к возмездным договорам. Цена услуг определена сторонами в условиях договора по переработке давальческого сырья от 01.11.2007 № 2/07. При этом в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 575 Гражданского кодекса Российской Федерации в отношениях между коммерческими организациями дарение не допускается.

Счета-фактуры, на которые ссылается ОАО «Пивоварня «Пятый океан» не могут служить доказательством включения в стоимость услуг по переработке сырья акциза и верного определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.

Налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что фактически суммы акциза в стоимость реализованных услуг по переработке давальческого сырья не включены.

Заключенный сторонами договор отвечает признакам договора подряда, в связи с чем, к правоотношениям сторон по договору подлежат применению нормы Главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации.                             

В силу с пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно пункту 1 статьи 711 Гражданского кодекса, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.

В силу закона документом, на основании которого производятся расчеты при выполнении данного вида работ, может являться акт выполненных работ.

Пунктом 3.2 указанного договора оговора по переработке давальческого сырья от 01.11.2007 № 2/7 установлено, что заказчик оплачивает работу переработчика в течении 45 (сорока пяти) календарных дней после получения готовой продукции путем перечисления денежных средств на расчетный счет переработчика.

Таким образом, во исполнение требования пункта 2 статьи 198 Налогового кодекса Российской Федерации суммы акциза должны в данном случае быть выделены отдельной строкой в первичных расчетных документах (актах выполненных работ или товарных накладных) и счетах фактурах.

Из анализа данных документов налогоплательщика следует, что при одинаковой конечной стоимости выполненных работ, отраженной в актах выполненных работ, товарных накладных и счетах-фактурах сумма акциза выделена только в счетах - фактурах.

Счет-фактура является налоговым регистром и составляется на основании уже имеющихся первичных учетных документов (товарная накладная, акт выполненных работ). С учетом имеющихся у Общества первичных документов без выделения сумм акцизов в счетах-фактурах суммы акцизов выделены формально, безосновательно.

Довод заявителя о том, что, унифицированные формы первичных документов, не содержат графы, предусматривающей указание суммы акциза, судом не принимается, поскольку обязанность подтверждать правильность определения налогоплательщиком своих налоговых обязательств первичной документацией лежит на налогоплательщике, так как именно он выступает субъектом, уменьшающим в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации доходы на сумму акциза в целях исчисления налога на прибыль.

Возможно оформление другого документа, отвечающего требованиям части 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», форма которого самостоятельно утверждена в учетной политике организации-переработчика.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 № 106н, учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе названного Положения и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются, в том числе формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

Согласно пункту 6 названного Положения учетная политика организации должна обеспечивать также отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).

Таким образом, законодательство предоставляет хозяйствующему субъекту право приспосабливать первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета к конкретным обстоятельствам хозяйственной деятельности.

Налогоплательщик не предоставил доказательств выделения суммы акциза ни в расчетных, ни в первичных документах (актах оказанных услуг, накладных на передачу готовой продукции давальцу). Из договора от 01.11.2007 № 2/7 (с дополнениями) или иных документов и обстоятельств также не следует, что в установленную в договоре цену включена сумма акциза.

Кроме того, факт включения в стоимость услуг только НДС и не включения акциза подтверждает отсутствие перечисления последнего                      от ООО «Пивной дом «Пятый океан», что подтверждается ответами,                  полученными Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки от ООО «ПЧРБ» и АКБ «Российский Капитал», из которых следует, что на расчетный счет денежные средства зачислялись на основании платежных поручений, в графе «Назначение платежа» которых значится «За услуги по переработке давальческого сырья в т.ч. НДС».

Кроме того, Инспекцией произведен анализ, который показал, что хозяйственная деятельность налогоплательщика по переработке давальческого сырья не могла быть и фактически не была убыточной, а договорная цена, предъявленная ОАО «Пивоварня «Пятый океан» своему покупателю в первичных документах соотносится с себестоимостью таких работ.

Для этих целей налоговым органом выполнен расчет фактической себестоимости спорных работ и в качестве дополнительных использованы сведения о себестоимости продукции других налогоплательщиков                      (ООО «Пивобезалкогольный завод «Гусь- Хрустальный»).

Довод налогоплательщика о необоснованности использования сведений, полученных от ООО «Пивобезалкогольный завод «Гусь-Хрустальный» о том, что цена услуги без НДС ниже размера акциза не свидетельствует о не включении в цену именно суммы акциза; отдельные операции для хозяйствующего субъекта могут быть убыточными; и налоговый орган не вправе вторгаться в сферу экономической целесообразности деятельности налогоплательщика не принят судом в силу следующего.

Не включение в стоимость работ акциза подтверждается в первую очередь первичными документами Общества, результаты исследования вопроса стоимости работ без акциза, использованы лишь как дополнительные доказательства, которые подтверждают выводы налогового органа. Отдельные операции для хозяйствующего субъекта, действительно, могут быть убыточными в силу рискового характера предпринимательской деятельности. При этом убыточность отдельных операций не обязательно указывает на их экономическую необоснованность. Однако, в данном случае, согласно позиции налогоплательщика речь идет об убыточности от вида деятельности в отсутствие на то каких-либо названных Обществом причин.

При этом, как усматривается из материалов дела, налоговый орган не затронул вопросы экономической целесообразности деятельности Общества. Инспекция руководствовалась необходимостью исследования вопроса экономической оправданности деятельности налогоплательщика, наличия у него деловой цели, установления направленности его деятельности на получение прибыли.

Кроме того в рассматриваемом случае объектом налогообложения по акцизу являются операции по передаче подакцизных товаров, произведенных в результате оказания услуги по переработке сырья, следовательно сумма акциза не может включаться в стоимость услуги по переработке сырья.

Судом также отклоняются доводы Общества о необходимости применения предусмотренных нормами главы 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации методов, используемых для определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, как основанные на неверном толковании налогового законодательства.

В силу пункта 2 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (далее - ФНС России) с применением методов, установленных главой 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации.

В рассматриваемом деле установленных законом оснований для применения положений главы 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации не имеется.

Кроме того, отсутствует необходимость прибегать к каким-либо специальным методам с целью определения дохода налогоплательщика.

Инспекцией правомерно использована для расчета налоговой базы цена работ, согласованная и установленная сторонами в договоре (без НДС), фактически предъявленная Обществом покупателю согласно первичным документам ОАО «Пивоварня «Пятый океан».

С учетом указанной цены работ налоговая база по налогу на добавленную стоимость определена Инспекцией на основании пункта 5 статьи 154 Налогового Кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым налоговая база по НДС при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС.

Кроме того, арбитражным судом не могут быть приняты во внимание доводы налогоплательщика, основанные на положениях постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, со ссылкой на которые Общество указало, что Инспекция не установила ни одного из оговоренных в названном постановлении обстоятельств, являющихся основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, равно как и не привела доказательств согласованности действий налогоплательщика и его контрагента.

Как усматривается из постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), изложенные в нем разъяснения даны судам в целях обеспечения единообразия судебной практики при оценке арбитражными судами доказательств обоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика.

Согласно Постановлению № 53  налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В силу абзаца 2 пункта 1 Постановления № 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получение налогового вычета, налоговой льготы, применение более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Вместе с тем, Обществом не учтено, что налоговая база по НДС и по налогу на прибыль занижена им не вследствие действий по необоснованному уменьшению на предусмотренные законодательством суммы (в частности, на произведенные расходы  пункт 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации), а по причине изначального ее неверного исчисления.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Кроме того, Обществом не указано какие дополнительные обязанности, не предусмотренные налоговым законодательством, налоговый орган возлагает на налогоплательщика.

Обязанность же учесть суммы акциза при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость установлена пунктом 5 статьи 154 Налогового Кодекса Российской Федерации.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Соответственно, не предъявленные покупателю суммы налогов налогоплательщик обязан учитывать в доходах.

Налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается несоблюдение налогоплательщиком обязанностей и правил, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Также Общество указало, что при наличии представленных заявителем документов, Инспекцией не учтен факт неудачных варок и списания некондиционного и/или некачественно сваренного продукта.

Однако, факт предоставления всех необходимых документов не нашел своего подтверждения.

Как усматривается из материалов дела, по требованию Инспекции                                                    от 10.06.2014 № 12594 Обществом не представлены: технологический журнал варок, требования-накладные на передачу сырья в производство, требования-накладные на приход готовой продукции на склад, приказы о нормах списания сырья по видам выпускаемой продукции, журнал лабораторных исследований по входящему сырью, журнал лабораторных исследований по выпускаемой продукции, сертификаты на приобретаемое сырье, необходимое для производства продукции, инвентарные карточки, паспорта на основное технологическое оборудование, состав технологического оборудования, используемого в производстве, приказы на сотрудников, имеющих право подписи счетов-фактур, товарных накладных и других первичных документов за должностных лиц ОАО «Пивоварня «Пятый океан».

Кроме того, Инспекцией в расчете использована норма расхода солода, при расчете которой учитываются потери на всех стадиях производства.

По мнению налогоплательщика при расчете объема выпущенного продукта налоговым органом не учтен факт использования списания солода для производства кваса.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, при расчете объема произведенной подакцизной продукции Инспекцией учтен солод, списанный как на производство пива, так и на производство кваса, что подтверждается данными, отраженными в приложении № 1.16 к акту выездной налоговой                   от 24.11.2014 № 6.

При расчете выпуска готовой продукции расчетным методом налоговым органом учитывалось количество солода, списанного на производство согласно данных аналитического учета и представленных производственных отчетов.

Первичные документы, подтверждающие фактически израсходованное количество солода при производстве (варках) продукции, как из собственного сырья, так и из давальческого сырья Обществом не представлены.

Кроме того, из свидетельских показаний главного пивовара Общества                       ФИО5 следует, что на производство кваса используется концентрат квасного сусла примерно от 3 до 7 кг ККС на 100 литров. При производстве кваса солод может тоже использоваться в целях экономии квасного сусла. Квас в основном производится летом.

На основании представленных материалов по встречным проверкам                   от покупателей контрагентов ОАО «Пивоварня «Пятый океан», реализация кваса в рассчитанном Обществом объеме не подтверждается.

Общество указало о недостоверности выполненного налоговым органом расчета налоговых обязательств налогоплательщика в связи с использованием при расчетах ненадлежащей нормы расхода солода, так как норма расхода зависит от ряда неучтенных Инспекцией факторов (сорт пива, технический уровень производства, сроки брожения, способы сбраживания); использовании нормы расхода солода по ТУ применительно к сортам пива, которые Общество в проверяемый период не производило; а также по причине того, что солод является не единственным ресурсом при производстве пива, а расход иных ресурсов (вода, хмель, дрожжи) налоговым органом не проанализирован.

В соответствии с пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 (далее - ПБУ 1/2008), утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 № 106н, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организацией осуществляется разработка соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

Пунктом 8 ПБУ 1/2008 предусмотрено, что принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что в нарушение пунктов 7, 8  ПБУ 1/2008 методика определения норм расхода сырья в Учетной политике предприятия не установлена.

При проведении выездной налоговой проверки документы, подтверждающие нормы расхода солода при производстве продукции, налогоплательщиком Инспекции не представлены со ссылкой на их изъятие органами внутренних дел, однако изъятие указанных документов органами внутренних дел не подтверждается материалами дела.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля в Управление Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека по Владимирской области налоговым органом были направлены запросы от 23.09.2013 № 12-04/09108, ответ № 7813/09-ГП от 22.10.2013, от 05.08.2014 № 11-03-03/06793, от 29.08.2014 № 11-03-03/07303,  ответ № 6149/09 от 17.09.2014 по вопросу предоставления технологических инструкций (рецептур) с приложениями к ним, нормы расхода сырья (приложения к инструкции), иные имеющиеся документы, характеризующие выпускаемую продукцию.

Управлением Роспотребнадзора по Владимирской области на запрос от 23.09.2013 № 12-04/09108 представлена технологическая инструкция ТИ 918-001-05237735-02 с изменениями № 11 по производству пива, разработанная ОАО «Пивоварня «Пятый океан» г. Владимир. В приложении к технологической инструкции указаны нормы расхода сырья (солода светлого). Расчет расхода сырья производится с учетом плановых потерь на всех стадиях производства.

Согласно рецептурам, указанных в представленных технологических инструкциях, основным видом солода при производстве пива является солод пивоваренный ячменный светлый.

Изготовление пива ОАО «Пивоварня «Пятый океан» производится в соответствии с требованиями Национального Стандарта Российской Федерации ГОСТ Р № 51174-2009 по технологическим инструкциям с соблюдением требований, установленных нормативными правовыми актами Российской Федерации.

В качестве сырья для производства пива ОАО «Пивоварня «Пятый океан» использует солод пивоваренный ячменный по ГОСТ 29294-92.

В ходе проведения проверки Инспекцией проведен опрос главного пивовара ФИО5 (протокол № 1 от 07.10.2014 года), из показаний которой следует, что в ее обязанности входит составление плана производства, регулировка технологических режимов варки, брожения, дображивания, фильтрации, корректировка, а также составление рецептур на приготовление различных сортов пива, контроль за расходованием норм сырья и материалов.

На поставленный в ходе допроса вопрос: «На основании каких нормативных документов устанавливаются нормы расхода сырья на производство пива, кваса, кто разрабатывает и утверждает технологические карты, технологические инструкции, нормы расхода сырья?», свидетель пояснила, что Общество работает без норм по факту в связи с техническим состоянием оборудования. Средний расход солода 20 кг на гектолитр. В средней норме расхода 20 кг солода технологические нормы потерь учитываются.

Учитывая, что основным видом солода, используемого при производстве пива всех сортов является солод пивоваренный ячменный светлый (от 78% до 100%), технология производства пива на протяжении всего периода оставалась неизменной, налоговым органом при расчете объема выпуска готовой продукции из количества приобретенного и списанного сырья применены данные, полученные у налогоплательщика, как максимальные из установленных, и применена максимальная норма расхода солода пивоваренного светлого ячменного в размере 22 кг на 100 литров                 (1 гектолитр).

Инспекцией также были использованы производственные отчеты Общества. Данные производственных отчетов, в частности об объеме солода, поступившего в производство, соотнесены налоговым органом с данными счетов 10, 20, 003.

Таким образом, имеющиеся документальные данные о нормах расхода солода при производстве пива налогоплательщиком, показания главного пивовара предприятия о показателе средней нормы расхода солода и неизменной технологии производства пива в совокупности указывают на обоснованность примененной в расчетах нормы расхода солода.

То обстоятельство, что при производстве пива используется не только солод, но и другие виды сырья, не опровергает обоснованность расчетов Инспекции в рамках расчетного метода.

В связи с тем, что налогоплательщик не указал, как влияет использование дополнительных видов сырья на объем выпущенной продукции при установленной норме расхода солода на 100 л продукции, то отклонение расчетов Инспекции от фактических обстоятельств хозяйственной деятельности Общества им не обосновано.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

В силу положений статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным методом на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика, поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

При расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому приблизительное исчисление налогов в ходе налоговой проверки возможно и может быть основано на усредненных данных, не противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.

При определении расчетным методом налоговых обязательств Общества Инспекция использовала, в том числе, данные о самом Обществе.

Погрешности в применении расчетного метода предполагаются, в данном случае по причине не предоставления документов самим налогоплательщиком.

Поскольку Общество не обеспечило сохранности документов бухгалтерского учета и не опровергло правильности расчета суммы налогов, произведенного Инспекцией, основания считать необоснованным размер его налоговой обязанности, определенный в порядке, установленном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствуют.

Замечания налогоплательщика к доказательствам объема реализованной продукции не могут быть приняты арбитражным судом во внимание.

Как усматривается из материалов выездной налоговой проверки, Общество не поддержало довод о завышении показателей в декларациях, представленных в Росалкогольрегулирование, что подтверждается протоколом рассмотрения материалов проверки от 20.01.2015.

Так, ФИО6, занимавший в ОАО «Пивоварня «Пятый океан» должность главного бухгалтера, и представляющий интересы предприятия по доверенности от 16.01.2015, указал, что декларации, представленные в Росалкогольрегулирование, подготовлены под его руководством на основании бухгалтерских производственных документов.

Довод Общества о том, что объем приобретенной продукции конечными покупателями у ООО «Торговый дом «Пятый океан», ООО «Пивной дом «Пятый океан» и ООО «Владбир» не может подтверждать конкретный объем реализации продукции Обществом в соответствующий налоговый период, поскольку в 1 квартале 2012 года конечным покупателем могла быть приобретена продукция, реализованная Обществом посреднику в 4 квартале 2011 года, арбитражным судом не принят в силу следующего.

Как установлено налоговым органом и следует из материалов дела задекларированный налогоплательщиком объем производства в 2012 году составил 7 573 436,27 л. С учетом применения расчетного метода объем производства продукции Обществом в 2012 году составит                                           8 373 743,27 л (7 573 436,27 л + 800 307 л) (стр. 63 акта проверки).

Согласно полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля материалов встречных проверок, установлено, что покупателями ООО «Торговый Дом «Пятый Океан», ООО «Пивной Дом «Пятый Океан», ООО «Владбир» объем реализации продукции, произведенной                                   ОАО «Пивоварня «Пятый Океан» за 2012 год, составил 8 508 636,1 л.

На отчетные даты в рамках проверяемого периода, в том числе на 01.01.2013 остатки нереализованной продукции у Общества отсутствуют, что подтверждается декларацией за 4 квартал 2012 года об объеме закупки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, представляемой в территориальные органы Росалккогольрегулирования. Таким образом, весь объем произведенной Обществом в 2012 году спорной продукции реализован.

Представленный Обществом в материалы дела контррасчет не принимается судом, поскольку не подкреплен надлежащими доказательствами, на основании которых выполнен.

Использованная в расчете Инспекции норма расхода сырья на производство продукции принята Инспекцией с использованием сведений, полученных в ходе допроса главного пивовара Общества ФИО5 (протокол от 07.10.2014 № 1), а также подтверждена технологической инструкцией ТИ 918-001-05237735-02 с изменениями № 11 по производству пива, разработанной ОАО «Пивоварня «Пятый океан» г. Владимир, полученной налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля из Управления Роспотребнадзора на запрос № 12-04/09108 от 23.09.2013. В приложении к технологической инструкции указаны нормы расхода сырья (солода светлого) в кг/гл по таким видам пива, как Владимирское студеное - 16,49, Владимирское Великое - 18, Владимирское золотое - 21,3, Владимирское центральное - 22,68, Владимирское соборное-15,6, Золото Вятки - 17,7, Мюнкер-Золото Вятки - 16,8.

Расчет расхода сырья производился с учетом плановых потерь на всех стадиях производства.

Учитывая, что основным видом солода, используемого при производстве пива всех сортов является солод пивоваренный ячменный светлый (от 78% до 100%), технология производства пива на протяжении всего периода оставалась неизменной, налоговым органом при расчете объема выпуска готовой продукции из количества приобретенного и списанного сырья применены данные, полученные у налогоплательщика, как максимальные из установленных, и применена максимальная норма расхода солода пивоваренного светлого ячменного в размере 22 кг на 100 литров (1 гектолитр).

Инспекцией были использованы также производственные отчеты ОАО «Пивоварня «Пятый океан». Данные производственных отчетов, в частности об объеме солода, поступившего в производство, соотнесены налоговым органом с данными счетов 10,20,003.

Таким образом, расчет Инспекции является обоснованным и подкреплен рядом не опровергнутых заявителем доказательств. Методика расчета Обществом также не оспорена. Следовательно, отсутствуют основания для признания расчета налогового органа неверным.

Использованная в контррасчете заявителя норма расхода солода  принята на основании письма ФИО5, однако по существу письмо ФИО5 от 20.06.2016 являет собой письменно выраженное профессиональное мнение специалиста, вместе с тем ФИО5 в качестве специалиста судом не привлекалась.

Кроме того, объем расхода солода, использованный в контррасчете Общества производства пива по списанному в производство солоду, не соответствует данным производственных отчетов.

Инспекция при выполнении расчетов учитывала количество использованного в производстве солода светлого. Другие виды солода в расчет не принимались. При таком подходе к выполнению расчета объема выпущенного пива права налогоплательщика не нарушаются, поскольку в таком случае расчетный объем выпуска продукции меньше, чем при учете всех видов солода.

Представленный Обществом в материалы дела расчет производства пива по списанному в производство хмелю не принят судом, поскольку в имеющихся в материалах дела документах Общества (технологические инструкции, карточки счета 10, оборотно-сальдовые ведомости по счету 10, производственные отчеты элеваторного и варочного отделения) отражено наличие и использование при производстве пива, в том числе хмелевых продуктов – хмеля гранулированного, экстракта хмеля СО2, изохоп.

Кроме того, незаменяемость данного сырья Обществом не подтверждена. Использование хмеля при производстве всех видов пива не находит документального подтверждения, так  согласно технической инструкции 918-001-05237735 с изменениями № 11 по производству пива, разработанной ОАО «Пивоварня «Пятый океан», хмель для производства пива не используется. В производственных отчетах также не отражено фактическое использование хмеля при производстве таких видов пива как: Жигулевское, Владимирское Бархатное, Бавария Темное.

К свидетельским показаниям допрошенного при рассмотрении дела ФИО7. суд считает необходимым отнести критически, поскольку свидетель не присутствовал при подписании договора по переработке давальческого сырья от 01.11.2007 № 2/02 между ООО «Пивной дом «Пятый океан» и заявителем, данный договор не подписывал, его условия не согласовывал, калькуляцию цены не видел. Свидетель также не подтвердил, что видел калькуляцию договорной цены, указанной в подписанных им дополнительных соглашениях к названному договору. Конкретный источник своей осведомленности о составе договорной цены свидетель не указал.

Согласно части 4 статьи 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не являются доказательствами сведения, сообщаемые свидетелем, если он не может указать источник своей осведомленности.

Наличие деловой цели в случае включения в договорную цену только НДС и акциза, ФИО7, как председатель совета директоров ОАО «Пивоварня «Пятый океан», пояснить не смог.

Ссылка заявителя на то обстоятельство, что позиция налогового органа в обособленном споре по делу № А11-7868/2014 по заявлению УФНС по Владимирской области о привлечении Буги И.В. к субсидиарной ответственности состоит в том, что в цену на переработку давальческого сырья включен акциз, не принимается судом, поскольку это только лишь позиция по конкретному делу, вместе с тем как решение принимается судом с учетом всех, представленных сторонами в материалы дела доказательств, в их совокупности.

Суд также считает необоснованным указание Общества на отсутствие доказательств согласованности действий налогоплательщика и его контрагента, поскольку Обществу в оспариваемом решении не вменяется умышленная форма вины при совершении налогового правонарушения, связанного с не включением акцизов в стоимость работ. Более того, правонарушение совершено в связи с несоблюдением самим налогоплательщиком обязанностей и правил, установленных налоговым кодексом Российской Федерации. Поэтому согласованность действий заявителя и его контрагентов не является квалифицирующим признаком для привлечения к ответственности по данному эпизоду.

Как усматривается из материалов дела, требования и правила, установленные законодательством по исчислению налоговой базы по НДС и налогу на прибыль при реализации подакцизных товаров (работ, услуг), Обществу известны. Каких-либо причин, препятствующих Обществу выполнить требования законодательства, не допустить его нарушения, налогоплательщиком не приведены.

Общество также указывает, что Инспекция, привлекая его к ответственности по части 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, не доказала наличие умысла.

Как установлено Инспекцией и усматривается из материалов дела, занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по причине искажения (занижения) в целях налогообложения объема выпущенной и отгруженной в проверяемом периоде продукции налоговый орган правомерно установил умышленный характер деяний налогоплательщика и квалифицировал данное правонарушение по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, из материалов дела следует, что в период с 01.09.2011 года по 31.12.2012 года ОАО «Пивоварня «Пятый океан» представляло в Инспекцию декларации  со следующими показателями объемов отгруженной продукции в литрах и суммами, акцизов, подлежащих уплате в рублях:

за период с 01.09.2011 года:

- за сентябрь 2011 года объем отгрузки 404179,4 л, акциз 4041794 руб.,

- за октябрь 2011 года объем отгрузки 458085,3 л, акциз 4580853 руб.,

- за ноябрь 2011 года объем отгрузки 542427,5 л, акциз 5424275 руб.,

- за декабрь 2011 года объем отгрузки 572942 л., акциз 5729420 руб.;

за 2012 год:

- за январь 2012 года объем отгрузки 517760 л, акциз 6213120 руб.,

-за февраль 2012 года объем отгрузки 458333 л, акциз 5500000 руб.,

-за март 2012 года объем отгрузки 592895 л, акциз 7114740 руб.,

-за апрель 2012 года объем отгрузки 741914,5 л, акциз 8902974 руб.,

-май 2012 года объем отгрузки 707450,5 л, акциз 8489406 руб.,

- за июнь 2012 года объем отгрузки 1000 л, акциз 120000 руб.,

- за июль 2012 года объем отгрузки 1000 л, акциз 120000 руб.,

- за август 2012 года объем отгрузки 666293 л, акциз 7995516 руб.,

- за сентябрь 2012 года объем отгрузки 1000 л, акциз 120000 руб.,

- за октябрь 2012 года объем отгрузки 1000 л, акциз 120000 руб.,

- за ноябрь 2012 года объем отгрузки 241664 л, акциз 2900000 руб.,

- за декабрь 2012 года объем отгрузки 1000 л, акциз 120000 руб.

Таким образом, за сентябрь – декабрь 2011 года Обществом были предоставлены налоговые декларации по акцизам с общей исчисленной суммой к уплате налога в размере 19 446 920 руб., за 2012 год в размере 47 715 756 руб.

Исходя из анализа представленных налоговых деклараций установлено, что ОАО «Пивоварня «Пятый океан» за февраль, июнь, июль, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2012 года отразило в отчетности минимальные объемы отгруженного подакцизного товара по 1000 л ежемесячно и, соответственно, с суммами начисленных акцизов по 120000 руб.

В период проведения выездной налоговой проверки, а именно 01.07.2014 года, Обществом представлены уточненные налоговые декларации по акцизам за февраль, июнь, июль, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2012 года с уточненной налоговой базой (объем реализации) для начисления акцизов. Так, налоговая база за февраль составила 588 077 л, за июнь – 707 645,5 л, за июль – 681 287,6 л, за сентябрь – 575 063 л, за октябрь – 582 052 л, за ноябрь – 579 664 л, за декабрь – 633 333,5 л. Дополнительно начислено организацией акцизов за 2012 год 43 165 479 руб., в том числе за февраль 1 556 932 руб., за июнь – 8 371 746 руб., за июль – 8 055 451 руб., за сентябрь – 6 780 756 руб., за октябрь – 6 864 624 руб., за ноябрь – 4 055 968 руб., за декабрь – 7 480 002 руб.

В соответствии с пунктом 2 постановления Правительства Российской Федерации от 09.08.2012 № 815 «О представлении деклараций об объеме производства, оборота и (или) использования этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, об использовании производственных мощностей, об объеме собранного винограда и использованного для производства винодельческой продукции винограда» организации, занимающиеся производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции обязаны осуществлять учет и представлять декларации об объемах производства и (или) оборота (реализации) указанной продукции и представлять в территориальный орган Росалкогольрегулирования.

Как следует из материалов дела, ОАО «Пивоварня «Пятый океан» в территориальный орган Росалкогольрегулирования представлены декларации, в которых объемы фактически произведенной и реализованной продукции за 2012 год заявлены в размере 9 475 874 литра.  

В представленных первоначальных налоговых декларациях по акцизам объем реализации за 2012 года отражен в размере 3 976 313 литров. С учетом уточненных деклараций объем реализации за 2012 год составил 7 573 436,27 литров.

Таким образом, Общество заведомо знало о подаче в налоговый орган деклараций, содержащих недостоверные сведения по объемам отгруженной подакцизной продукции.

Несостоятелен довод заявителя о недоказанности Инспекцией вины Общества в форме умысла в действиях по искажению налоговой отчетности, поскольку совокупность фактически совершенных налогоплательщиком действий свидетельствуют именно об умышленных действиях Общества, целью которых являлось неправомерное занижение объема реализованной продукции.

Так, на основании пунктов 1 и 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

В силу пункта 4 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

С учетом установленных по делу обстоятельств, а также обстоятельства подачи заявления на ликвидацию Общества и его взаимозависимых лиц; подачи заявления о признании заявителя банкротом; нахождения имущества в залоге; не предоставления документов к проверке; сообщение налоговому органу недостоверных сведений об отсутствии документов; уклонения должностных лиц Общества от дачи показаний; предоставления заведомо недостоверной отчетности, подписания отчетности должностными лицами, а также с учетом существа допущенного правонарушения в виде занижения объема реализованной продукции, позволило налоговому органу прийти к обоснованному выводу о наличии в деяниях заявителя умысла.

Довод заявителя о том, что Инспекцией сделан необоснованный вывод, что налогоплательщик предпринял действия, направленные на затруднение налогового контроля и действия, имеющие признаки противодействия проведению выездной налоговой проверки, а также то, что указанные выводы не подтверждаются такими обстоятельствами, как обращение налогоплательщика в арбитражный суд с заявлением о признании его банкротом, принятие решения о ликвидации Общества и взаимозависимых лиц отклоняется судом в силу следующего.

Как усматривается из материалов дела, свои выводы Инспекция сделала на основании оценки всех обстоятельств в совокупности (обращение налогоплательщика в арбитражный суд с заявлением о признании его банкротом, принятие решения о ликвидации Общества и взаимозависимых лиц, отказ должностного лица от дачи показаний, непредставление к проверке документов, сообщение недостоверных сведений об отсутствии на предприятии документов, представление заведомо искаженной налоговой отчетности в течении длительного периода времени).

Налогоплательщик указывает, что в приложениях к решению, где приведен расчет пеней, отсутствуют ссылки на документы, подтверждающие размер недоимки на указанные даты.

 Однако, Общество не указало правовые нормы, обязывающие Инспекцию ссылаться в расчете пеней на документы, подтверждающие недоимку на конкретные даты. Кроме того, за сверкой расчетов Общество не обращалось.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В силу пункта 5 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Начисление Инспекцией пеней по акту проверки, на момент вынесения решения о привлечении к ответственности, производилось в автоматическом режиме на суммы доначисленных налогов, с учетом имеющейся недоимки и переплаты, на основании данных карточки расчетов с бюджетом по каждому виду налогов и бюджетов.

Арбитражный суд считает доводы Общества о незаконности начисления штрафных санкций ввиду отсутствия в описательной части решения детализированного расчета штрафа, что затрудняет понимание решения Инспекции и нарушает права Общества на представление соответствующих возражений несостоятельными в силу следующего.

Как усматривается из текста решения Инспекции, в том числе в его описательной части, в нем четко обозначены суммы доначисленных налогов отдельно по каждому виду и правонарушению.

По разделу III. По результатам проверки доначислено налога на добавленную стоимость всего 5 184 126 руб., в том числе за 1 квартал 2012 года 1 014 736 руб., за 2 квартал 2012 года 1 375 128 руб., за 3 квартал2012 года 1 300 626 руб., за 4 квартал 2012 года 1 493 636 руб. (абз.8 стр. 15 решения).

По разделу IV. С учетом отрицательного показателя выручки от реализации 862 966 руб., по результатам проверки налогаоблагаемая прибыль за 2012 год определена в размере 28 800 699 руб., доначислен налог на прибыль за 2012 год в сумме 5 760 140 руб., в том числе за 1 квартал              1 127 484 руб., за 2 квартал 1 527 920 руб., за 3 квартал 1 445 140 руб., за 4 квартал 1 659 596 руб. (абз. 2 стр. 23 решения).

По разделу V, п. 16 (стр. 57-58 решения). В соответствии с пунктом 2 статьи 187 Налогового кодекса российской федерации налоговая база при реализации произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении. В результате занижения объема произведенной и реализованной продукции за 2012 год на 1 247 569 л, в том числе за январь на 255 634 л, за февраль на 165 388 л, за март на 930 037 л, за май на 52 732 л, за июнь на 8 643 л, за июль на 12 238 л, за август на 121 388 л, за ноябрь на 342 819 л, за декабрь на 195 690 л, доначислено акциза по ставке 12 руб. с 1 литра за 2012 год в сего в размере 14 970828 руб., в том числе за январь 3 067 608 руб., за февраль  1 984 656 руб. за март 1 116 444 руб., за май 632 784 руб., за июнь 103716 руб., за июль 146 856 руб., за август 1 456 644 руб., за ноябрь 4 113 828 руб., за декабрь 2 348 280 руб.

В результате завышения объема произведенной и реализованной продукции за 2012 год на 447 262 л, в том числе за апрель на 104 914 л, за сентябрь на 185 174 л, за октябрь на 157 174 л, уменьшена сумма акциза на    5 367 144 руб., в том числе за апрель на 1 258 968 руб., за сентябрь 2 222 088 руб., за октябрь 1 886 088 руб.

Налогооблагаемый доход за 2012 год занижен на 9 173 280,96 руб., в том числе:

- по выпуску продукции, изготовленной из давальческого сырья на 8 669 065, 92 руб. (763 122 л.*11,36 руб.),

- по выпуску продукции, изготовленной из собственного сырья и материалов на 504 215,04 руб. (371 184 л*13,56 руб.).

Доначислено налога на прибыль за 2012 год всего 1 834 656 руб., в том числе за 1 квартал 2012 года на 1 112 325 руб., за 4 квартал 2012 года на 862 959 руб., уменьшен налог на прибыль за 2 квартал 2012 года на 32 415 руб., за 3 квартал 2012 года на 108 213 руб.

С учетом уменьшения налогооблагаемой базы для исчисления НДС за 2, 3, 4 кварталы 2012 года в результате уменьшения суммы акцизов за апрель 2012 года на 1 258 868 руб., за сентябрь на 2 222 088 руб., за октябрь на 1 886 088 руб., а также определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2012 год с учетом цен по реализации продукции, изготовленной из давальческого сырья и собственного производства, доначислено налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года 2 111 460 руб., за 4 квартал 2012 года 1 600 346 руб., налог на добавленную стоимость подлежит уменьшению за 2 квартал 2012 года на 123 218 руб., за 3 квартал на 208 738 руб.

Как усматривается из материалов дела, в пункте 2 резолютивной части решения суммы штрафных санкции определены отдельно по каждому составу правонарушения со ссылками на пункты 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, суммы налогов для расчета штрафных санкций приведены Инспекцией на стр. 70 оспариваемого решения.

Таким образом, доводы налогоплательщика о неясностях в расчете штрафных санкций арбитражным судом отклонены.

Ссылка заявителя на судебную практику подлежит отклонению, поскольку судебные акты по приведенным делам вынесены по иным, отличным от настоящего дела, обстоятельствам.

Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании доказательств, представленные сторонами в материалы дела доказательства в их совокупности, арбитражный суд приходит к выводу о том, налоговый орган правомерно привлек Общество к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в виде штрафа в общем размере 1 094 426,5 руб., к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, акцизов в виде штрафа в общем размере 4 099 139,5 руб., начислил недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 8 563 976 руб., налогу на прибыль организаций в сумме 7 594 796 руб., акцизу в сумме 14 970 828 руб., а также в связи с несвоевременным исчислением и уплатой налогов в порядке статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации начислил пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 004 040, 19 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 1 818 140,03 руб., пени по акцизу в сумме 2 432 277,69 руб.

Суд также не находит оснований для удовлетворения требования о признании незаконным и недействительным требования № 17966 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов от 09.04.2015 в части доначисления налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль, а также применения штрафов за неуплату налога на добавленную стоимость, акцизов и налога на прибыль и доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость, акцизам и налогу на прибыль.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 63 Постановления от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" дал разъяснения о том, что ненормативные правовые акты, направленные на взыскание налогов, пеней, штрафа и принимаемые во исполнение решений о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, могут быть обжалованы только по мотивам нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа либо грубого нарушения процедуры при принятии решений о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности.

Следовательно, оспаривание ненормативных актов, направленных на взыскание налогов, пеней, штрафа, возможно только по основаниям нарушения сроков и порядка их принятия, но не по мотиву необоснованности начисления сумм налоговых платежей.

В нарушение положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Обществом не заявлено доводов и не представлено в материалы дела доказательств нарушения сроков и порядка их принятия оспариваемого требования.

При рассмотрении настоящего дела судом не установлено нарушений, которые в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации могут являться основанием для отмены решения налогового органа в оспариваемой части.

Суд, оценив материалы дела и доводы сторон, не установил нарушений законодательства, а также прав и законных интересов заявителя, которые могли бы повлечь отмену оспариваемого решения налогового органа в оспариваемой части.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями  110, 167 - 170, 176, 180 - 181, 201  Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

1. В удовлетворении заявленного требования открытому акционерному обществу «Пивоварня Пятый океан» отказать.

2. Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Владимирской области в течение месяца с момента его  принятия.

В таком же порядке решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа (г. Нижний Новгород) в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемого судебного акта, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья                                                                                             С.Г.Кузьмина