АРБИТРАЖНЫЙ СУД САМАРСКОЙ ОБЛАСТИ
443045, г. Самара, ул. Авроры, 148, тел. (846-2) 226-56-17
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
г. Самара
30 октября 2008 года
Дело №
А55-4292/2008
Резолютивная часть решения объявлена 27 октября 2008 года. Полный текст решения изготовлен 30 октября 2008 года.
Судья Арбитражного суда Самарской области Степанова И.К.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Евстигнеевой М.А.
рассмотрев в судебном заседании 20-27 октября 2008 года
дело по заявлению Открытого акционерного общества «Тольяттиазот» г. Тольятти
к Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области г. Самара
3 лицо: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 г. Москва
о признании частично недействительным решения налогового органа
при участии в заседании
от истца, заявителя - представитель ФИО1 (по доверенности от 17.12.07г. № 113), представитель ФИО2 (по доверенности от 17.12.07г. № 114), представитель ФИО3 (по доверенности от 17.12.07г. № 116), представитель ФИО4 (по доверенности от 17.12.07г. № 115)
от ответчика, заинтересованного лица – представитель ФИО5 (по доверенности от 07.08.08г. № 12-16/165), представитель ФИО6 (по доверенности от 21.03.08г. № 12-16/83), представитель ФИО7 (по доверенности от 23.04.07г. № 12-19/115)
от 3-го лица: представитель ФИО8 (по доверенности от 17.10.08г. № 03-1-27/081), представитель ФИО9 (по доверенности от 17.04.08г. № 02-1-27/033)
установил:
Открытое акционерное общество «Тольяттиазот», с учетом уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ (т. 15 л.д.71-73), просит признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области № 02-19/009 от 28 апреля 2007 г. о привлечении ОАО «Тольяттиазот» к ответственности за совершение налогового правонарушения с изменениями, внесенными в указанное решение решением № ММ-26-08/622@ от 29 декабря 2007 г. Федеральной налоговой службы в части:
• подпункта «б» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части предложения уплатить:
- налог на прибыль в сумме 292 061 710,08 руб., в том числе:
- в сумме 38 098 938,96 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.4.1 мотивировочной части решения;
- в сумме 9 641 580,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.4.2
мотивировочной части решения;
- в сумме 21 685 896,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.4.3.3 мотивировочной части решения;
- в сумме 4 218 280,8 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.4.3.7
мотивировочной части решения;
- в сумме 189 105 407,28 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.6
мотивировочной части решения;
- в сумме 29 311 606,08 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.7.2.2 мотивировочной части решения;
- налог на добавленную стоимость в сумме 191 174 734,14 руб., в том числе:
- в сумме 66 825,76 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.3.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 5 112 346,02 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.3.3.10 мотивировочной части решения;
- в сумме 3 618 556,07 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.3.3.11 мотивировочной части решения;
- в сумме 295 554,29 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.3.12
мотивировочной части решения;
- в сумме 157 587 839 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.5.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 24 489 757,5 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.6.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 3 855,5 руб., доначисленной в резолютивной части решения, но в отношении
которой в мотивировочной части решения не приведены основания для доначисления;
- налог на имущество в сумме 2 442 634 руб., в том числе: в сумме 2 442 634 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.5 мотивировочной части решения;
- налог за пользование водными объектами в сумме 28 997 руб., в том числе:в сумме 28 997 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.8 мотивировочной части решения;
• раздела 1 и подпункта «а» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части
привлечения ОАО «Тольяттиазот» к налоговой ответственности,
предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок первичных бухгалтерских документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в количестве 1 490 штук, в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ, в общей сумме 74 500 руб.;
• подпункта «в» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части предложения
уплатить пени в части:
- суммы, доначисленной по налогу на имущество в размере 1 056 037 руб.;
- суммы, приходящейся на оспариваемые суммы налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога за пользование водными объектами, суммы, доначисленной по налогу на прибыль по основаниям, указанным в п. 1.3.3.9 мотивировочной части решения, по основаниям, изложенным в заявлении, дополнениях, письменных объяснениях (т.1 л.д.2-61, т.10 л.д.76-141, т.11 л.д.69-104, т.16 л.д.1-65).
Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области с требованиями не согласно, считает решение законным и обоснованным, с учетом решения Федеральной налоговой службы № ММ-26-08/622@ от 29 декабря 2007 г. по апелляционной жалобе заявителя, просит в удовлетворении требований отказать по основаниям, изложенным в отзыве, дополнениях к нему (т. 8 л.д.18-33, 66-81, т.19 л.д.42-75, т.15 л.д.85-87, т.18 л.д.12-16).
Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 в сущности поддерживает позицию Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области по основаниям, изложенным в отзыве (т. 11 л.д.37-64).
В судебном заседании объявлялся перерыв до 15 часов 50 минут 22 октября 2008г. и до 09 часов 00 минут 27 октября 2008г. в порядке ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Исследовав материалы дела, оценив доводы и возражения лиц, участвующих в деле, арбитражный суд находит заявление подлежащим частичному удовлетворению по следующим основаниям.
Управлением Федеральной налоговой службы по Самарской области по результатам повторной выездной налоговой проверки (акт от 21.02.07г. № 02-19/00938 – т. 1 л.д.91-150, т. 2 л.д.1-38) при наличии разногласий принято решение от 28 апреля 2007г. № 02-19/009, в соответствии с которым заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок первичных бухгалтерских документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в количестве 1 490 штук, в виде штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ 74 500 руб. и предложено уплатить в срок, указанные в требовании суммы: налоговой санкции, указанной в пункте 1 настоящего решения; неполную уплату налога на прибыль организации за 2003г. в общей сумме 333 579 783 руб.; неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2003г. в общей сумме 275 030 244 руб.; неполную уплату налога на имущество за 2003г. в сумме 2 442 634 руб.; неполную уплату налога за пользование водными объектами в сумме 31 350 руб.; пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организации за 2003 год в общей сумме 146 435 001 руб.; пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в общей сумме 124 598 162 руб.; пени за несвоевременную уплату налога на имущество в сумме 1 056 037 руб.; пени за несвоевременную уплату налога за пользование водными объектами за 2003 год в сумме 364 руб.; внести необходимые исправления в бухгалтерский учет (т.2 л.д.50-150, т.3 л.д.1-52).
Решением Федеральной налоговой службы № ММ-26-08/622@ от 29 декабря 2007 г. по апелляционной жалобе заявителя оспариваемое решение изменено путем частичной отмены в резолютивной части решения, а именно: в абзаце «б» подпункта 2.1 пункта 2 в части неуплаченного налога на прибыль за 2003 г. в сумме 19 020 123 руб.; в абзаце «б» подпункта 2.1 пункта 2 в части неуплаченного налога на добавленную стоимость за 2003 г. в сумме 77 464 161 руб.; в абзаце «в» подпункта 2.1 пункта 2 пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2003 г., начисленные на отмененную часть указанного налога; в абзаце «в» подпункта 2.1 пункта 2 пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость за 2003г., начисленные на отмененную часть указанных налогов, за исключением эпизода по п. 1.3.3.9 решения (т. 3 л.д.53-100).
В соответствии с п. 9 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации в случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 НК РФ, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.
Таким образом, согласно п. 9 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившим в силу с 01.01.07, решение налогового органа в случае подачи апелляционной жалобы считается принятым и приобретает юридическую силу с момента его утверждения вышестоящим налоговым органом.
По расходам на приобретение природного газа, использованного при производстве продукции (п. 1.1.4.1. решения). Налоговый орган считает неправомерным включение в состав расходов затрат на приобретение природного газа, использованного при производстве продукции – аммиака, в результате неуплаченная сумма налога на прибыль составила 38 098 938,96 рублей, на которую соответственно начислены пени.
Доводы налогового органа о том, что заявитель израсходовал природный газ на производство аммиака с превышением нормативов, установленных проектом на завод и об экономической необоснованности расходов на приобретение сверхнормативного газа суд считает ошибочными исходя из следующего.
Согласно ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, расходы заявителя связаны с приобретением природного газа, используемого в связи с производством им одного из основных видов продукции - аммиака. При этом, количество природного газа, фактически потребленного агрегатами аммиака, налоговым органом в решении не оспаривается.
В соответствии с п. 1 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся, в частности, затраты налогоплательщика на приобретение сырья, используемого в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также затраты на приобретение топлива, расходуемого на технологические цели.
Налоговый кодекс Российской Федерации не ограничивает какими-либо нормативами размер данных затрат, признаваемых в целях налога на прибыль. Расходы признаются в размере фактических затрат.
Аналогичный вывод содержится в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.04.03г. № 9194/02, где указано на неправомерность ограничения затрат в целях налога на прибыль при отсутствии законодательно установленных нормативов. Указанное постановление доведено МНС РФ до сведения налоговых органов письмом от 23.07.2003г. № НА-6-14/813 (т.4 л.д. 51-55).
Доводы заявителя о том, что им не допущено перерасхода природного газа в 2003 г. по сравнению с нормами, установленными техническим проектом, суд находит обоснованными, поскольку в Техническом проекте Тольяттинского азотного завода (1976г.), разработанном Государственным научно-исследовательским и проектным институтом азотной промышленности и продуктов органического синтеза (т.3 л.д. 110-111), в разделе «Потребность в сырье и материалах и ее обеспечение» указано, что потребность в природном газе для производства аммиака мощностью 2 700 тыс. т составляет до 3,5 млрд. куб. м., при этом в Техническом проекте применяется теплотворная способность (калорийность) природного газа Q=8810 ккал. Исходя из приведенных данных, суммарный расходный коэффициент по всем агрегатам составляет 1,3 тыс. куб. м/т (3 500 000 000/2 700 000/1 000) при указанной калорийности. При калорийности Q=8 000 ккал, расходный коэффициент составит 1,4316 тыс. куб. м/т (1,3*8810/8000). С учетом расходного коэффициента 1,4316 тыс. куб. м/т расход природного газа в 2003 г. всеми агрегатами аммиака в комплексе но проекту составляет до 2 507 125,702 тыс. куб. м., а расход природного газа, отраженный в регистрах налогового учета, составил 2 455 495,765 тыс. куб. м (т.3 л.д. 112). Факт непревышения расхода газа агрегатами аммиака, установленных в проектной и технической документации норм подтверждается заключением ГИАП от 31.07.07г. (т.3 л.д.123-150, т.4 л.д.1-25).
Доводы налогового органа о завышении расходного коэффициента но природному газу и как следствие о завышении расхода газа на 41 653 тыс. куб. м, о непризнании расхода газа на пуск агрегатов на 158 581,53 тыс. куб. м, а также расхода газа на остановки агрегатов на 12 878,25 тыс. куб м. суд находит необоснованными, т.к. расчет налогового органа является произвольным по следующим причинам.
В оспариваемом решении налоговым органом указано на завышение проектной часовой выработки аммиака, повлекшей завышение расхода газа, выработка составляет 51,4 т/час.
Тогда как, согласно техническим проектам (Технический проект производства аммиака мощностью 1 800 тыс. т/год (агрегаты №№1-4 фирмы «Кемико»), Технорабочий проект унифицированного агрегата аммиака «АМ-76», разработанные в 1976 г. Государственным научно-исследовательским и проектным институтом азотной промышленности и продуктов органического синтеза) выработка (нагрузка) одного агрегата аммиака «Кемико» составляет 56,7 т/час3, выработка (нагрузка) агрегата «АМ-76» - 59,2 т/час. Данная выработка (нагрузка) агрегатов прямо указана в технических проектах агрегатов (т.3 л.д. 113-116).
В соответствии с «Техническими решениями по расходу природного газа на 1 т аммиака в крупнотоннажных агрегатах при нагрузке 80, 90, 100%, на плановую остановку и пуск и в различных остановочных ситуациях» (утв. зам. директора ГИАП 28.12.82 г.), на которые ссылается налоговый орган, расход природного газа увеличивается на 3,5%, если агрегат аммиака работает с выработкой (нагрузкой) ниже проектной на 10% и расход природного газа увеличивается на 7%, если агрегат аммиака работает с выработкой (нагрузкой) ниже проектной на 20%. Иными словами, уменьшение выработки (нагрузки) агрегата на 1% ведет к увеличению расхода газа на 0,35%. В свою очередь, количество процентов, на которое уменьшилась выработка (нагрузка), определяется по формуле: 100% - (факт. выработка/(проектная часовая выработка*факт. кол-во часов работы)* 100)%. Из чего следует, что чем меньше проектная выработка, тем меньше процент снижения нагрузки (выработки) и тем меньше расход газа. Таким образом, налоговым органом неправильно определен расходный коэффициент в приложении № 2 к оспариваемому решению (соответствующие графы - т. 3 л.д. 117-119). В связи с чем, исключение из состава расходов затрат на природный газ по агрегатам №№ 1,3,4 является необоснованным.
Расчёт расхода природного газа с учетом предусмотренной проектами часовой выработки и с учётом данных, указанных налоговым органом, в т.ч. расходного коэффициента 1,287 (т.3 л.д. 120) свидетельствует о том, что заявителем израсходовано газа меньше (графа 10), чем предусмотрено нормативом по расчёту налогового органа (графа 9).
Расчет завышения расхода природного газа по причине завышения расходных коэффициентов (41 653 тыс. куб. м) произведен налоговым органом произвольно, тогда как данные регистров налогового учета заявителя о расходе газа налоговому органу представлены и в оспариваемом решении (стр. 4-8 решения - т. 3 л.д. 53-57) отражены. Так, например, налоговый орган указывает в приложении № 2 к оспариваемому решению (т.3 л.д.38), что в августе 2003 г. по агрегату № 1 заявителем отнесены на расходы 52 364 тыс. куб. м природного газа, по расчетам налогового органа расход должен был составить 51 338 тыс. куб. м. и расход газа завышен заявителем на 1 026 тыс. куб. м (52 364-51 338). Однако, как отражено в оспариваемом решении (стр. 5 – т. 2 л.д.54) по агрегату № 1 в августе 2003г. заявитель признал в целях налогообложения только 49 321,269 тыс. куб. м.
В расходные коэффициенты заложен расход газа на пуски и остановки агрегатов (5%), он включает в себя только 1 плановую остановку, 1 плановый пуск и 5 неплановых остановок в течение года на 1 агрегат аммиака. Согласно Указанию Государственного научно-исследовательского и проектного института азотной промышленности и продуктов органического синтеза № 65 от 17.03.83 г., общее количество природного газа на указанное количество пусков и остановок, заложенное в расходный коэффициент, составляет 26 800 тыс. т. в год на 1 агрегат аммиака (т.3 л.д. 122). Вместе с тем, у заявителя имеется 7 агрегатов аммиака и общий расход природного газа на пуски и остановки 7-ми агрегатов, согласно данным ГИАП, на которые ссылается налоговый орган, должен составить 187 600 тыс. куб. м. Как указывает налоговый орган в оспариваемом решении (стр. 75 п. п. 3, 4 решения – т. 2 л.д.124), заявителем отнесены на расходы затраты природного газа на пуски и остановки в объеме 186 177,78 тыс. куб. м (158 581,53+27 596,25), то есть меньше, чем предполагают технические нормативы, на которые ссылается налоговый орган.
Доводы заявителя о том, что налоговым органом не учтен ряд факторов при оценке учета природного газа на остановки агрегатов, не зарегистрированных в журнале учета инцидентов, произошедших на опасныхпроизводственных объектах, подконтрольных Госгортехнадзору РФ, суд считает обоснованными, поскольку названный журнал ведется во исполнение постановления Госгортехнадзора РФ от 08.06.1999 № 40 "Об утверждении положения о порядке технического расследования причин аварий на опасных производственных объектах», где под инцидентом понимается отказ или повреждение технических устройств, применяемых на опасном производственном объекте, отклонение от режима технологических процессов, не связанный с разрушением сооружений и (или) технических устройств. Тогда как агрегаты аммиака могут останавливаться не только в связи с отказом или повреждением устройств, но и без такового, например, для проведения планового ремонта; по причинам экономического характера и т.п.
Как следует из оспариваемого решения (стр. 4 – т. 2 л.д.53) на основании фактических данных по объему газа, потребленного агрегатами, были составлены регистры материальных расходов по агрегатам № № 1-7 на производство аммиака.
По объяснениям заявителя, на расход природного газа влияют ряд технических факторов, поскольку технические проекты исходят из идеального состояния оборудования и режима его работы и не учитывают отклонений от указанных показателей, тогда как агрегаты аммиака спроектированы около 30 лет назад, в этой связи проектные нормы расхода природного газа отклоняются от фактических показателей вследствие физического износа оборудования. При этом фактическое количество потребляемого газа агрегатами аммиака зависит от ряда факторов, например, различных видов агрегатов аммиака, которые имеются у заявителя («Кемико», АМ-76), а также факторов, не учитываемых проектами: количества используемых вспомогательных котлов, количества пусков и остановок агрегатов по производству аммиака, температуры окружающего воздуха (времени года), разгрузок агрегатов, низкой концентрацией веществ, предусмотренныхтехнологией (метилэтаноламина, метилдиэтаноламина, моноэтаноламина), падения вакуума в системе конденсации турбины и т.п. Данные объяснения приняты судом во внимание, поскольку названные факторы действительно оказывают влияние на расход природного газа.
Более того, согласно заключению ОАО «Государственный научно-исследовательский и проектный институт азотной промышленности и продуктов органического синтеза (ГИАП)», проведенного специалистами (имеющими профильное образование в области технологии химических удобрений, машин и аппаратов химических производств; стаж работы в области проектирования агрегатов аммиака от 19 до 42 лет и т.п.) (т. 3 л.д. 123-150, т. 4 л.д. 1-49), для производства в 2003 г. аммиака массой 1 669 415 т., фактически выработанного агрегатами аммиака № № 1-7 ОАО «Тольяттиазот», был необходим природный газ в объеме 2 622 037 тыс. куб. м. (т. 3 л.д.140-141), при этом согласно регистрам налогового учета заявителем отражен расход - 2 455 495,765 тыс. куб. м.
Довод заявителя о необоснованном определении налоговым органом расчётным путем цены природного газа (744,82 руб. за тыс. куб. м, исходя из которой определена сумма затрат, исключенная из состава расходов) суд считает обоснованным, поскольку действительно налоговый орган в ходе проверки располагал данными о фактической помесячной цене природного газа, что отражено в оспариваемом решения (стр. 4-8 – т. 2 л.д.53-57).
Тогда как обстоятельства, при которых налоговый орган вправе определять суммы налогов расчетным путем, установлены подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако таких обстоятельств в ходе выездной проверки установлено не было и суду не представлено.
В соответствии с п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
Исходя из изложенного, заявителем правомерно в соответствии с требованиями ст. ст. 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации в состав расходов текущего периода отнесена только та сумма прямых затрат, которая приходится на реализованную продукцию (аммиак). Из расчёта фактически учтённых в целях налогообложения расходов (т.4 л.д. 26-50) следует, что в целях налогообложения заявителем было фактически признано затрат на приобретение природного газа в сумме 1 503 226 675,43 руб. В связи с этим, доначисление налога на прибыль в сумме 38 098 938,96 рублей и соответствующих пеней является необоснованным.
По услугам, оказанным ООО «Универсал-Трейдер» (п.п. 1.1.4.2, п. 1.3.3.10. решения). Налоговый орган считает неправомерным отнесение в состав расходов затрат и применение вычетов НДС, уплаченного по договорам поручения, заключенным заявителем с ООО «Универсал-Трейдер».
Как следует из материалов дела, в 2003 году заявителем заключены договоры поручения на покупку газа с ООО «Универсал - Трейдер». По условиям договоров, ООО «Универсал-Трейдер» обязуется от имени и за счет заявителя совершить действия юридического и фактического характера по обеспечению поставок природного газа сверх объемов, получаемых заявителем по договору № 45-4-001 от 18.12.97 г. (т.4 л.д. 86-105), в соответствии с которым ООО «Межрегиональная компания по реализации газа» поставляет природный газ, а ОАО «Тольяттиазот» принимает и оплачивает поставленный газ в согласованных объемах (т.4 л.д.56-60).
Согласно представленным в материалы дела договорам поручения, ООО «Универсал - Трейдер» выступало в качестве поверенного, который от имени и за счёт заявителя обязался совершать юридические и иные действия по обеспечению поставок природного газа и при таких обстоятельствах ООО «Универсал-Трейдер» не состояло и не могло состоять в договорных отношениях с ООО «Самарарегионгаз» (ООО «Межрегиональная компания по реализации газа»), что полностью соответствует нормам гражданского и налогового законодательства. Стороной по всем договорам на поставку природного газа является непосредственно заявитель, что, в свою очередь, полностью соответствует гражданско-правовой конструкции договора поручения и фактически подтверждается представленным в материалы дела письмом ОАО «Самарарегионгаз» от 06.10.08г. № 02-12/3607 (т.18 л.д. 17-18). Данные доводы заявителя суд находит обоснованными.
Поскольку условия договора на поставку газа от 18.12.1997г. № 45-4 -0001 существенным образом не менялись, объём поставки природного газа в 2003 году не увеличился и составил 57,7% от согласованного объёма, соответственно расходы в виде уплаты комиссионного вознаграждения ООО «Универсал - Трейдер» за поставку газа налоговый орган считает экономически необоснованными, необусловленными разумными экономическими причинами и целями делового характера.
Однако данное обстоятельство материалами дела не подтверждается, поскольку фактически объем поставки природного газа с учетом услуг, оказанных ООО «Универсал-Трейдер», способствовавшего заключению месячных договоров на поставку природного газа с ООО «Самарарегионгаз», составил 121,57% от первоначально согласованного объема по договору с ООО «Межрегиональная компания по реализации газа». Доказательств обратного налоговым органом суду не представлено.
Как следует из материалов дела, в т.ч. из представленного налоговым органом дополнения к отзыву (стр.78-79 решения – т.2 л.д. 127-128, т.18 л.д.14-16), в ходе проведения мероприятий налогового контроля Управлением ФНС России по Самарской области проведена встречная проверка ООО «Универсал - Трейдер» (направлен запрос в Инспекцию ФНС России по Волжскому району Самарской области от 01.12.2006г. № 03-37/25844), которой установлено, что ООО «Универсал - Трейдер» снято с налогового учёта 31.05.2006г. в связи с реорганизацией в форме присоединения к ООО "Каспи" (ИНН <***>) на основании решения Межрайонную инспекцию ФНС России №46 по г. Москве от 31.05.2006г. №133420; ООО «Универсал - Трейдер» было зарегистрировано по не существующему адресу: 443548, <...> - в соответствии с ответом Администрации городского поселения Смышляевка муниципального района Волжский Самарской области от 27.03.2007г. №109 улицы Кировской не существует, в п.г.т. Смышляевка существует улица Кирова, по адресу: <...> зарегистрирован ФИО10, ДД.ММ.ГГГГ года рождения; в соответствии с заявлением гражданина ФИО10 он не имеет никакого отношения к ООО «Универсал - Трейдер», договоры аренды и купли-продажи помещения с данной фирмой не заключал. По результатам мероприятий налогового контроля (направлен запрос в Межрайонную инспекцию ФНС России № 46 по г. Москве от 29.01.2007г. № 03-37/01563) установлено, ООО «Каспи» зарегистрировано 22.02.2006г., состоит на учёте в Инспекции ФНС России №27 по г. Москве, последняя отчётность представлена за 1-ое полугодие 2006г., в отчётности финансово-хозяйственная деятельность не заявлена, адрес местонахождения: 117149, <...>. Инспекцией ФНС России №27 по г. Москве проведена проверка по вопросу установления фактического местонахождения ООО «Каспи» и установлено, что по адресу: 117149, <...>, организация не выявлена, что подтверждается справкой от 27.02.2007 года, по данному адресу находятся другие организации, со слов сотрудников которых, договоры аренды (субаренды) с ООО «Каспи» не заключались, юридический адрес не представлялся.
Налоговый орган считает, что вся деятельность ООО «Универсал-Трейдер» направлена на уклонение от уплаты налогов и получение дохода преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.
В дополнение налоговый орган ссылается на опрос 14.08.2008г. свидетеля ФИО11 (т.15 л.д.90-92), которая являлась директором ООО «Универсал - Трейдер» в 2003г., и которая не подтвердила наличие хозяйственных отношений с ОАО «Тольяттиазот» и подписи представленных ей на обозрение копий документов.
По мнению налогового органа (т. 18 л.д.14-16), сделки ОАО «Тольяттиазот» с ООО «Универсал-Трейдер» создают только видимость приобретения газа и расчетов за него и не имеют какой - либо экономической оправданности, имитируют внешнее соответствие действий налогоплательщиков требованиям налогового законодательства, реальной целью указанных сделок считает необоснованное получение налоговой выгоды путем включения в состав налоговых вычетов сумм НДС и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль. В связи с чем, со ссылкой на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" считает, что отсутствует деловая цель сделок и сделки на основании статьи 170 Гражданского кодекса РФ считаются мнимыми, поскольку заключены с целью получения денежных средств из бюджета и уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость, а не достижения реального хозяйственного результата и получения прибыли от предпринимательской деятельности и в соответствии со статьей 45 НК РФ сделки с вышеуказанным контрагентом квалифицируются как недействительные.
Вместе с тем, обстоятельствам, связанным с взаимоотношениям между ОАО «Тольяттиазот» с ООО «Универсал-Трейдер» дана оценка в т.ч. во вступившем в законную силу решении Арбитражного суда Самарской области по делу № А55-16294/2007 (т.9 л.д.117-130, т.10 л.д.1-40). Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29.07.08г. данное решение суда оставлено без изменения (т.11 л.д. 105-113). Судом в рамках названного дела установлено, что ОАО «Тольяттиазот» имел хозяйственные взаимоотношения только с ООО «Универсал-Трейдер» в 2003-2005г.г., к деятельности же ООО «Каспи» Общество вообще не имеет никакого отношения, договоры с указанной организацией не заключались. Отсутствие же организации по месту нахождения согласно учредительным документам, само по себе, не является правонарушением. ООО «Универсал-Трейдер» по отношению к заявителю является самостоятельным юридическим лицом, не находящимся под контролем заявителя, которое не может нести ответственность за его действия. ООО «Универсал-Трейдер» осуществляло свою деятельность с 1999 года, в проверяемом периоде (а также в рассматриваемом периоде) являлось действующим юридическом лицом, состояло на налоговом учете, в учредительные документы вплоть до реорганизации периодически вносились изменения, что подтверждается свидетельством о постановке на учет в налоговом органе, свидетельствами о внесении изменений в учредительные документы и выпиской из Единого реестра юридических лиц. При этом каких либо претензий к нему налоговые органы по месту учета не имели. Документы о государственной регистрации с указанием адреса юридического лица, обладают признаком публичной достоверности, поскольку издаются полномочным государственным или муниципальным органом власти. Изложенное свидетельствует о том, что у заявителя не было никаких оснований ставить под сомнение адрес государственной регистрации поставщика.
Данные обстоятельства подтверждаются также и представленными в материалы дела документами - свидетельством о постановке на учет в налоговом органе, свидетельствами о внесении изменений в учредительные документы, выпиской из Единого реестра юридических лиц, бухгалтерским балансом, отчетом о прибылях и убытках, где выручка отражена (т.4 л.д.61-77).
В соответствии с действующим законодательством Российской Федерации регистрация юридических лиц, присвоение ИНН, внесение записей в Единый государственный реестр юридических лиц осуществляется налоговым органом.
Именно произведенная регистрация публично подтверждает реальность и правоспособность любого участника гражданского оборота.
То есть, если налоговый орган зарегистрировал названных контрагентов как юридические лица, поставил их на учет, таким образом признал его право заключать сделки, нести определенные законом права и обязанности.
Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.07г. № 320-О-П, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53"Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.
Исходя из позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в названном Постановлении Пленума от 12.10.06г. № 53, факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Тогда как материалами дела подтверждается, что ООО «Универсал-Трейдер» в проверяемый период являлось действующим юридическом лицом, состояло на налоговом учете, в учредительные документы вплоть до реорганизации периодически вносились изменения, и каких-либо претензий к нему налоговые органы по месту учета не имели.
Более того, согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.10.1998г. № 24-П, истолкование ст. 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
ООО «Универсал-Трейдер», как и ООО «Каспи», по отношению к заявителю
являются самостоятельными юридическими лицами, не находящимися под контролем
заявителя, который не может нести ответственность за их действия.
Таким образом, налоговым органом не доказано, что заявитель действовал без должной осмотрительности и осторожности, а также не представлено каких-либо иных доказательств направленности деятельности ООО «Универсал-Трейдер» на уклонение от уплаты налогов и получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды. При этом ссылка налогового органа на опрос 14.08.2008г. свидетеля ФИО11 (т.15 л.д.90-92), которая являлась директором ООО «Универсал - Трейдер» в 2003г., и которая не подтвердила наличие хозяйственных отношений с ОАО «Тольяттиазот» и подписи представленных ей на обозрение документов в копиях, не может быть принята судом во внимание, поскольку эти обстоятельства не были установлены проведенной проверкой и названные показания получены вне рамок мероприятий налогового контроля, после окончания проверки и соответственно не изложены в акте выездной налоговой проверки (п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации). Более того, налоговым органом не представлено суду доказательств невозможности проведения данных контрольных мероприятий в рамках рассматриваемой выездной налоговой проверки. Помимо этого, показания ФИО11 (договор б/н от 27.04.03г., заключенный между ОАО «Тольяттиазот» и ООО «Универсал - Трейдер», счет-фактура от 31.05.03г. № 0637, акт приема-сдачи работ от 31.05.03г., представленные на обозрение в копиях, не знакомы, подписи на них не подтверждает, договоров с ОАО «Тольяттиазот» не заключала, с представителями этого Общества не знакома, никогда не встречалась) не могут однозначно свидетельствовать ни об экономической необоснованности расходов в виде уплаты комиссионного вознаграждения, ни об отсутствии намерений осуществить реальную экономическую деятельность, ни об уклонении заявителя от уплаты налогов, ни о получении им дохода преимущественно за счет налоговой выгоды. В связи с этим, судом отклонено заявленное Управлением Федеральной налоговой службы по Самарской области ходатайство о вызове качестве свидетеля ФИО12 (т.15 л.д.88-89), которое в т.ч. не соответствует и требованиям ст. 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с ч. 1 которой, лицо, ходатайствующее о вызове свидетеля, обязано указать, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, может подтвердить свидетель. Тогда как данное ходатайство содержит общую формулировку о выяснении обстоятельств, имеющих существенное значение для всестороннего, объективного рассмотрения спора по существу. По этим же основаниям судом отклонено и ходатайство Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области о назначении судебной почерковедческой экспертизы с постановкой перед экспертом вопроса о том, ФИО12 либо другим лицом выполнялись подписи от ее имени на представленных заявителем документах (т. 15 л.д.96-97), которое не соответствуют требованиям ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в т.ч. налоговым органом не заявлено о фальсификации представленных доказательств.
Более того, на страницах 14 и 57 акта проверки (т.1 л.д.103, 146) проверяющие пришли к выводам о документальной неподтвержденности затрат, а также о неправомерном применении вычета по НДС в связи с отсутствием первичных документов и неподтвержденности приобретения услуг для операций, облагаемых НДС.
По итогам рассмотрения возражений заявителя на акт повторный выездной проверки вышеуказанные доводы были сняты налоговым органом и заявлены новые (иные) основания для доначисления налогов, отсутствующие в акте проверки-
экономическая необоснованность расходов, направленность деятельности на уклонение от уплаты налогов и т.д. (стр. 77-78, 124 решения – т. 2 л.д.126-127, т.3 л.д.23).
Вместе с тем, документы по встречной проверке (ответ администрации пгт. Смышляевка, запрос в Межрайонной ИФНС России № 46 по г. Москве и ответ по ООО «Каспи», ответ ИФНС России № 27 по г. Москве) получены налоговым органом вне рамок мероприятий налогового контроля, после окончания проверки, в акте проверки ссылок на указанные документы не имеется. На это обстоятельство заявитель обращает внимание, указывая на нарушение налоговым органом ст. 101 НК РФ.
Согласно п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
Кроме того, в соответствии с п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, в отношении которого проводилась проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту.
В данной ситуации, когда в решении предъявляются претензии, отличные от изложенных в акте проверки, заявитель лишается права на полное и объективное исследование обстоятельств, послуживших основанием для привлечения его к ответственности, а также на ознакомление со всеми материалами проверки и представление соответствующих возражений.
В соответствии с п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является безусловным основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности налогоплательщика представить свои объяснения относительно всех претензий, предъявленных налоговым органом до вынесения решения о привлечении к ответственности.
Информирование налогоплательщика о существе (содержании) претензий налогового органа и предоставление возможности на выражение своей позиции против предъявленных претензий, является одной из основных гарантий, обеспечивающих законность осуществляемой процедуры по привлечению лица к налоговой ответственности. На важность указанных гарантий указывал и Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006г. № 267-O, в соответствии с которым право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции РФ право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.
Незаконность отражения в решении налогового органа не доведенных до сведения налогоплательщика иных оснований вменяемых правонарушений, подтверждается судебной практикой. Так, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.04.2007г. № 15000/06 суд указал на неправомерность доначисления налогов по иным основаниям чем те, которые приведены в акте проверки (т. 12 л.д. 44-50).
Аналогичная позиция изложена во вступившем в законную силу решении Арбитражного суда Самарской области от 16.02.08г. по делу № А55-16294/2007 с участием заявителя, которое оставлено без изменения Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29.07.08 г. (т. 10 л.д. 1-40, т. 11 л.д. 105-113) и подтверждается многочисленной судебной практикой (т.12 л.д.61-108), в т.ч. Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 14.05.08г. по делу № 55-15140/2007 (т. 12 л.д.54-56).
При этом представленными в материалы дела документами – договорами поручения, актами приема-сдачи работ (т.4 л.д. 86-116) подтверждается факт выполнения поручения ООО «Универсал - Трейдер» по обеспечению поставок природного газа, т.е. реальность совершенных хозяйственных операций, оплата за оказанные услуги – платежными поручениями, выписками банка (т.17 л.д.74-91).
По объяснениям заявителя, необходимость заключения договоров с ООО «Универсал-Трейдер» на увеличение объемов поставки газа была вызвана тем, что поставщик газа ООО «Межрегионгаз» в 2003 г. существенно сократил объемы поставок природного газа по сравнению с запланированными, ссылаясь договор с названным поставщиком и дополнительное соглашение к договору поставки природного газа. Тогда как согласно Техническому проекту Тольяттинского азотного завода потребность предприятия в природном газе только для производства аммиака (природный газ потребляется заявителем и на иные виды продукции) составляет 3 500 млн. куб., а самостоятельные попытки добиться увеличения объема поставок газа не дали положительного результата, о чем свидетельствует представленная в материалы дела переписка (т. 4 л.д.78-85).
Действительно, как следует из материалов дела, согласно договору от 18.12.1997г. №45-4-0001, заключенному заявителем с ООО «Межрегиональная компания по реализации газа», объем поставки природного газа в 2003 г. должен был составить 4 546 млн. куб. м., однако с учетом дополнительного соглашения № 4 от 30.12.02 г. (т.4 л.д. 56-60) контрагент фактически обязался поставить только 2 511 млн. куб. м природного газа. Таким образом, необходимость заключения посреднических договоров на покупку природного газа с ООО «Универсал-Трейдер» вызвана объективными причинами.
Более того, налоговое законодательство не содержит ограничений либо препятствий по привлечению сторонних организаций с целью обеспечения предприятия сырьем. Аналогичная позиция изложена в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.05.07г. по делу № 09АП-6345/2007-АК (т.4 л.д.129-134).
Отнесение в состав расходов в целях налога на прибыль сумм комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) прямо предусмотрено подп. 3 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из изложенного следует, что заявителем правомерно отнесены в состав расходов затраты и применены вычеты НДС, уплаченного по договорам поручения, заключенным заявителем с ООО «Универсал-Трейдер», требования ст. ст. 252, 171-172 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем выполнены, несоответствия требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации счетов-фактур не установлено, а доводы налогового органа об обратном, а также о необоснованном получении налоговой выгоды путем включения в состав налоговых вычетов сумм НДС и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль являются ошибочными.
Исходя из изложенного, доначисление налога на прибыль в сумме 9 641 580,48 руб., НДС в сумме 5 112 346,02 руб. и соответствующих пеней по данным налогам, суд находит неправомерным.
По вопросу признания для целей налогообложения расходов при создании резервов предстоящих расходов на ремонт основных средств (п. 1.1.4.3.3. решения).
Налоговый орган считает, что налогоплательщик не может одновременно создавать в целях налогообложения резерв под предстоящие ремонты для особо сложных видов основных средств и списывать затраты по ремонту в составе прочих расходов по остальным видам ремонта основных средств. По мнению налогового органа, создав резервы особо сложных и дорогостоящих ремонтов по агрегатам № 3 и 4, налогоплательщик не имел права принимать на уменьшение облагаемой прибыли расходы по всем прочим ремонтам, не являющимся особо сложными и дорогостоящими капитальными ремонтами, пока не будут израсходованы отчисления по особо сложным видам капитального ремонта. При этом правомерность формирования резервов и включения отчислений в резерв в состав расходов по налогу на прибыль налоговым органом не оспаривается.
При признании расходов на ремонт посредствам создания резервов затраты на ремонты, не отнесенные к особо сложным и дорогостоящим капитальным ремонтам, должны уменьшить облагаемую базу текущего периода исходя из следующего. Налоговым законодательством не предусмотрено создание резерва для «особо сложных видов основных средств», оно предусматривает различные способы формирования резервов в зависимости от вида выполняемого ремонта, а не от вида объектов основных средств.
Исходя из положений ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв.
При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.
Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта.
В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.
Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.
Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.
Из чего следует, что в ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации четко разграничен общий резерв предстоящих ремонтов, отчисления в который определяются по совокупной стоимости основных средств, и резерв на проведение особо сложных и дорогостоящих капитальных ремонтов.
Правила расчетов этих видов резервов совершенно различны: резерв на обычные виды ремонтов рассчитывается исходя из стоимости всех основных средств и распространяется на все виды работ, которые осуществляются на всех объектах, тогда как резерв по дорогостоящим и сложным видам капитальных ремонтов создается под конкретные виды работ, которые проводятся на определенных объектах.
В налоговом законодательстве не установлены требования, которым должны соответствовать работы по капитальному (особо сложному, дорогостоящему) и прочим видам ремонта. Следовательно, налогоплательщик имеет право установить критерии для квалификации самостоятельно, исходя из условий его хозяйственной деятельности. Данная позиция подтверждается судебной практикой - Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 28 июня 2006 г. № А68-АП-356/Я-05 (т.12 л.д.112-114), где отражено, что действующее законодательство о налогах и сборах не содержит понятия особо сложного и дорогостоящего ремонта, а потому вывод о наличии именно такого ремонта можно сделать в каждом конкретном случае исходя из обстоятельств дела.
Поэтому дорогостоящими и сложными видами капитальных ремонтов, подлежащих резервированию, могут быть признаны только те работы, необходимость которых признал для своих объектов сам налогоплательщик, стоимость которых и период проведения он отразил в сметах и графиках выполнения работ, на что прямо указано в Письме Минфина РФ от 19 июля 2006 г. № 03-03-04/1/588.
Таким образом, отчисления в резерв по долгосрочным и дорогостоящим видам ремонта имеют строго целевой характер, определяются в отношении конкретных объектов основных средств и на основании стоимости конкретных работ, определяемых налогоплательщиком самостоятельно.
В рассматриваемом случае такими сложными и дорогостоящими видами ремонтов признаны те работы, которые заявитель намерен провести в отношении агрегатов № 3 и 4 согласно графикам и сметам проведения ремонтных работ, составленным в установленном порядке (т.4 л.д. 144-153), в которых и приведены все операции, стоимость которых и должна быть накоплена путем резерва. Все остальные виды работ в формировании размера резервов по дорогостоящим и сложным видам ремонта принимать участие не должны. Работы, проведенные на агрегате № 3 и № 4 в проверяемый период, в составе работ, учтенных при расчете резерва, не учитывались, что подтверждается: сметами и графиками работ на проведение капитального ремонта; учетными регистрами расходов на ремонт (использованы налоговым органом); первичными документами о проведении ремонтных работ ан агрегатах № 3 и № 4.
Как следует из материалов дела, в 2003 г. общая стоимость работ, проведенных на агрегате № 3, составила 44 594 003,03 руб. Основную часть составили работы, выполненные в январе (529 781 руб.), в марте (40 699 255 руб.), в ноябре (645 645 руб.) и в декабре (1 217 020,45 руб.). Всего за указанные периоды было выполнено работ на 43 091 701,45 руб., что составляет 97 % от всей стоимости проведенных ремонтов. Операции, выполненные в остальные месяцы, по своей стоимости не превышают 150 000 руб. и к дорогостоящим ремонтам относиться не могут. В январе, как видно из актов о приемке выполненных работ, проводился ремонт регенератора инв. № 051184 (350 749 руб.). График капитального ремонта предусматривает проведение работ на регенераторе, но с заменой трапециедальных колпачков на тарелке. Как видно из сметы работ на данном агрегате, в январе 2003 г. замена колпачков не производилась. Между тем, по объяснениям заявителя, регенератор представляет собой оборудование, требующее постоянной поддержки, периодической разборки и чистки фильтрующих частей (тарелок). В 2003 г. предприятие проводило обычный комплекс работ по поддержке, в то время как на 2004 г. было запланировано проведение более глубокого ремонта, при котором предполагалось также произвести замену некоторых частей (колпачков) (т.8 л.д.1-3). Кроме того, согласно актам, в январе проводился текущий ремонт турбин и насосов (42 236 руб.), текущий ремонт регулятора скорости турбин и компрессора. В марте, согласно актам выполненных работ, проводился ремонт насоса (7 947,69 руб.), техническое обслуживание вентиляторов (28 306,16 руб.), а также замена трубопроводов отделения очистки и воздушных холодильников (8 716 571 руб.), обвязочных трубопроводов (2 643 840 руб.), трубопроводов на компрессорах и вакуумвытяжках (3 899 148 руб.). Для этих целей по требованию-накладной № 009314/МТР от 15.03.2003 г. было отпущено труб на 38 850 519,57 руб. Основную часть стоимости работ, проведенных в марте (во всем 2003 г. на агрегате № 3) составила замена трубопроводов, между тем, график работ замену трубопроводов не учитывал, к 2004 г. они уже должны были быть заменены, поэтому в графике было указано только комплексное обследование и ремонт изоляции. В ноябре, согласно актам выполненных работ, проводилось обслуживание турбинно-насосного оборудования (139 725,54 руб.), ремонт технических трубопроводов (78 444,36 руб.). Для этого было отпущено по требованию-накладной № 011529/XLK от 10.11.2003 г. запорной арматуры на 136 950,85 руб. и иные расходные материалы. Стоимость таких работ ни в смете, ни в графике не была учтена, при расчете отчислений они не учитывались. В декабре данные работы продолжились, в связи с чем по требованию-накладной № 012572/XLK. было отпущено запорной арматуры на 824 270,92 руб. В 2003 г. общая стоимость работ, выполненная на агрегате № 4 составила 47 024 615,35 руб. Основную часть составили работы, выполненные в августе (35 225 308 руб.) и в декабре (9 535 626,68 руб.). Всего за указанные периоды было выполнено работ на 44 760 934,68 руб., что составляет 96 % от всей стоимости проведенных ремонтов. Операции, проведенные в остальные месяцы, по своей стоимости не превышают в среднем 200 000 руб. и к дорогостоящим ремонтам относиться не могут. В августе, как видно из актов о приемке выполненных работ, проводился ремонт ТНД компрессора 4К-601 (67 155,53 руб.), а также текущий ремонт насосов (42 215,19 руб.). Для ремонта компрессора по требованию-накладной № 007625/CON от 04.08.2003 г. был отпущен ротор в сборе, лопасти и подшипники, стоимость всего комплекта составила 33 522 237,23 руб. Также были отпущены валы и роторы вентилятора (требование-накладная № 007238/MLA от 01.08.2003 г. на 293 600 руб.) и прочие ТМЦ.Таким образом, основную стоимость ремонтных работ, проведенных в марте, составила стоимость ремонта турбины. График работ действительно предусматривал проведение ремонтов в отделении компрессии. Однако замена ротора, проведенная в августе, планомпредусмотрена не была, и сам ротор к участку компрессии синтез-газа отношения не имеет (справка зам. главного механика по ремонту ФИО13 - т.9 л.д.2). Стоимость этих работ при расчете отчислений в резерв на дорогостоящий и сложный ремонт не учитывалась и, соответственно, за счет этих отчислений погашаться не должна. В декабре, согласно актам выполненных работ, проводилась замена трубопроводов отделения очистки и воздушных холодильников (5 047 780 руб.), для чего по требованию-накладной № 016263/XLK от 20.12.2003 г. было отпущено труб на 4 898 812 руб. (акты, сметы, ведомости дефектов, требования-накладные – т.8 л.д.104-150, т.9 л.д.1-7). Таким образом, основную часть стоимости работ, проведенных в декабре, составила замена трубопроводов. Между тем, график работ замену трубопроводов не учитывал. К 2004 г. они уже должны были быть заменены, поэтому в графике было указано только комплексное обследование трубопроводов и ремонт изоляции. Таким образом, в январе, марте, ноябре, августе, декабре работ, предусмотренных в графике, не проводилось.
Из чего следует, что в 2003 г. в отношении агрегатов № 3 и № 4 не проводилось ремонтных работ, предусмотренных графиком и сметой, поэтому стоимость фактически проведенных работ при расчете отчислений на долгосрочные и дорогостоящие ремонты не учитывалась.
Если расходы по проведению текущего ремонта превышают размер отчислений, установленный для текущего ремонта, то величина этого превышения не может списываться за счет целевых отчислений, рассчитанных для дорогостоящего ремонта.
Исходя из смысла и содержания ст. 260 Налогового кодекса Российской Федерации, затраты по осуществлению ремонта в любом случае должны относиться на уменьшение облагаемой прибыли. Законодательство предусматривает два способа признания этих расходов - единовременно и по желанию налогоплательщика, равномерно на протяжении определенного периода посредством создания резервов на предстоящие ремонты. При этом создание резерва не означает, что размер расходов, который налогоплательщик понес при осуществлении ремонта, будет ограничен.
Сущность резервирования заключается в предварительном планировании расходов по ремонту на будущий период и включении этой прогнозируемой суммы в состав затрат равными долями.
Планирование обычного ремонта осуществляется на один налоговый период. Если по итогам года фактические расходы на ремонт окажутся меньше предполагаемых (размер резерва), разница подлежит включению в годовой доход. Если фактические расходы окажутся выше, то они включаются в состав затрат. То есть, затраты на ремонты, не отнесенные к особо сложным и дорогостоящим капитальным ремонтам, должны уменьшить облагаемую базу текущего периода.
Напротив, отчисления на дорогостоящий и сложный ремонт рассчитываются в соответствии с конкретным графиком ремонтных работ, который может распространяться на несколько периодов вплоть до завершения ремонтных работ в целом, при этом независимо от фактических затрат в конкретном периоде, неизрасходованный остаток отчислений не подлежит восстановлению в составе доходов. Также, если затраты на дорогостоящий ремонт превысят запланированный размер, дополнительный расход признан быть не может.
Делая вывод об отсутствии у заявителя права принимать на уменьшение облагаемой прибыли расходы по всем прочим ремонтам, не являющимися особо сложными и дорогостоящими капитальными ремонтами, пока не будут израсходованы также отчисления по особо сложным капитальным ремонтам, налоговый орган тем самым фактически требует, чтобы в состав фактических расходов по дорогостоящему ремонту были включены затраты по текущему ремонту.
Однако такая позиция противоречит вышеприведенному порядку расчета резерва и приводит в сущности к необоснованному завышению фактических затрат на долгосрочный ремонт и к уменьшению фактически понесенных расходов налогоплательщика, которые соответствуют требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации и прямо предусмотрены ст. 263 и ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации. Данный довод заявителя суд считает обоснованным.
Ссылку налогового органа на Письмо Минфина РФ от 19 июля 2006 г. № 03-03-04/1/588 суд считает необоснованной, т.к. в нем анализируется случай, когда налогоплательщик создал резерв для проведения дорогостоящих ремонтов, но не создавал резерва для ремонтов обычных и именно в этом случае Минфин РФ указал на, что резервирование дорогостоящих ремонтов невозможно при отсутствии резервов по ремонтам обычным.
Исходя из изложенного, доначисление налога в размере 21 685 896,48 рублей и соответствующих пеней суд находит неправомерным.
По расходам на приобретение услуг по управлению организацией (п. 1.1.4.3.7 решения). Налоговый орган считает неправомерным уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат по услугам на управление, оказанным ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот» (далее - управляющая организация), неуплата налога на прибыль, по мнению налогового органа, составила 4 218 280,80 руб.
Основанием для доначисления налога и пеней является то, что расходы на услуги управляющей организации документально не подтверждены первичными документами, поскольку в актах сдачи-приемки выполненных работ указано лишь на то, что оказанные услуги удовлетворяют условиям договора на выполнение работ и услуг и сумма, подлежащая уплате, исполнителю услуг. Из содержания данных актов, по мнению налогового органа нельзя определить, какие услуги по управлению обществом были оказаны и в каком объеме, какую конкретно работу выполнила управляющая организация для заказчика.
Как следует из материалов дела, между заявителем и управляющей организацией ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот» был заключен договор № 12 от 28.01.2000г. (т.5 л.д. 1-5) о передачи полномочий единоличного исполнительного органа. По условиям данного договора, заявитель передает управляющей организации все полномочия исполнительного органа, вытекающие из Устава Общества, а также иные не предусмотренные Уставом полномочия, которыми наделены исполнительные органы акционерных обществ в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 2.2. указанного договора управляющая организация осуществляет, в частности следующие полномочия: совершает сделки от имени ОАО «Тольяттиазот»; издаёт приказы, даёт указания, обязательные для исполнения всеми работниками ОАО «Тольяттиазот», распоряжается имуществом ОАО «Тольяттиазот» в пределах установленных его уставом, настоящим договором и действующим законодательством; утверждает привила, процедуры и другие внутренние документы ОАО «Тольяттиазот» и т. д. (всего более 20 полномочий).
Таким образом, управляющая организация осуществляла управление всей текущей деятельностью ОАО «Тольяттиазот». В этой связи в штатном расписании ОАО «Тольяттиазот» (т.6 л.д. 6) не предусматривалась должность генерального директора,
главного бухгалтера и других руководящих работников, функции которых выполняют
сотрудники управляющей организации. Выплата вознаграждения определяется в соответствии с ежемесячными дополнительными соглашениями к договору (т.5 л.д. 6-17) и в проверяемый период составляет в процентном отношении от объема реализации продукции (к примеру, в январе 0,25%, в апреле 0,15%, в мае 0,15% и т.д.).
Как видно из материалов дела, расходы на приобретение услуг по управлению ОАО «Тольяттиазот» являются документально подтвержденными – надлежащим образом оформленными ежемесячными актами сдачи-приемки выполненных работ ежемесячно подписывались акты сдачи-приемки работ (услуг): б/н от 31.01.03; б/н от 28.02.03; б/н от 31.03.03; б/н от 30.04.03; б/н от 31.05.03; б/н от 30.06.03; б/н от 07.08.03; б/н от 31.08.03; б/н от 30.09.03; б/н от 31.10.03; б/н от 28.11.03; б/н от 31.12.03 (т.5 л.д. 107-118) и ежемесячными отчетами управляющей организации: б/н от 31.01.03; б/н от 28.02.03; б/н от 31.03.03; б/н от 30.04.03; б/н от 31.05.03; б/н от 30.06.03; б/н от 31.07.03; б/н от 31.08.03; б/н от 30.09.03; б/н от 31.10.03; б/н от 30.11.03; б/н от 31.12.03 (т.5 л.д. 95-106), которые отражают объем оказанных услуг по управлению и оформлены в полном соответствии с законодательством РФ.
Учитывая указанные затраты при исчислении налога на прибыль, заявитель правомерно руководствовался положениями подп. 18 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым, в целях исчисления налога на прибыль учитываются расходы на управление организацией и её отдельными подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или отдельными подразделениями.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В названых актах приема-передачи работ (услуг), представленных заявителем налоговому органу и суду, для целей раскрытия содержания операции имеется ссылка на договор № 12 от 28.01.2000г., которая позволяет определить, какие услуги оказывались заявителю, поскольку перечень (комплекс) конкретных услуг раскрывается именно в самом договоре. При этом в актах указано, что оказанные услуги удовлетворяют условиям указанного договора.
Данный способ оформления первичных документов полностью соответствует налоговому законодательству РФ и законодательству о бухгалтерском учете, поскольку в указанных документах содержится указание на содержание услуг и предмет договора.
Данная позиция суда подтверждается многочисленной судебной практикой. Так, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Определении от 28.11.2007 № 15254/07 указал, что сторонами составлялись акты сдачи-приемки услуг ... с указанием всех обязательных реквизитов, предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Федерального закона 129-ФЗ от 21.11.1996 документов, в частности, акты имеют отсылку к договору, согласно приложению 1 к которому определен перечень вопросов, входящих в компетенцию управляющей организации, что позволяет определить содержание хозяйственной операции (т.5 л.д. 92-94). Сложившая судебная практика подтверждает правомерность установления содержания оказанной услуги в акте приема-передачи путем отсылки к договору и считает такие акты соответствующими законодательству РФ первичными документами – Постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 28.04.2006 г. № А12-24634/05-С51, от 25.01.2007 г. № А57-5005/06, от 27.12.2006 г. № А12-4943/06, от 02.10.2007 г. № А72-6677/06-12/228, Постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 10.05.2006 г. № КА-А40/3558-06, от 23.11.2007г.№ КА-А40/12012-07, от 21.01.2008 г. № КА-А40/13000-07, Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 05.08.2005 г. № А62-8620/2004, Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.01.2007 г. № А74-5635/05-Ф02-7364/06-С1 (т.5 л.д. 18-70).
В названных отчётах управляющей организации перечисляются конкретные виды работ и услуг, в частности в отчёте за январь 2003г. указаны следующие виды услуг управляющей организации: «распоряжение имуществом управляемого, в целях достижения экономического результата и его рационального использования», «утверждение правил, процедур и других внутренних документов Общества», «организация приёма и увольнения работников». Документальным подтверждением конкретных управленческих действий, совершенных сотрудниками управляющей компании в рамках оказания управленческих услуг, являются внутренние локальные акты, управленческие приказы о назначениях и переводах сотрудников, бухгалтерская и налоговая отчетность, доверенности и т.д., выданные от имени ОАО «Тольяттиазот» и подписанные сотрудниками управляющей организации (т.5 л.д. 143-150, т.6 л.д. 1-14).
Кроме того, в штатном расписании ОАО «Тольяттиазот» отсутствует должность генерального директора, главного бухгалтера и других руководящих работников, функции которых выполняют сотрудники Корпорации (т.6 л.д. 6), факт отсутствия в штате заявителя должности генерального директора также подтверждается справкой начальника ОКиТ (отдел кадров) (т.6 л.д. 7). Напротив, в штатном расписании управляющей организации (т.6 л.д. 8-9) имеются должности управляющего ОАО «Тольяттиазот» и главного бухгалтера ОАО «Тольяттиазот», руководителей управлений, например, управления строительства и реконструкции, управления железнодорожного транспорта и проч.
Помимо этого, вопрос о правомерности уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат по услугам на управление в 2004, 2005, 2006 годах был предметом рассмотрения арбитражными судами – Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29.07.2008 по делу № А55-16294/2007 (т. 11 л.д. 105-113, по рассматриваемому договору на управление № 12 от 28.01.2000 г.); вступившее в законную силу решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.07.2008 по делу №А40-14529/08-33-41 (т. 11 л.д. 114-156).
Кроме того, следует отметить, что в соответствии с положениями ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы могут подтверждаться любыми документами, из которых следует фактическое осуществление затрат и их связь с деятельностью, приносящей доход.
Аналогичная позиция содержится в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.06.1998г. № 842/98 и от 24.11.1998 г. № 512/98 (т.5 л.д. 88-94), где прямо указано, что налогоплательщик вправе уменьшать налогооблагаемую прибыль на осуществленные расходы даже в том случае, если в актах приема-передачи оказанных услуг имеются отдельные дефекты. Любые документы, позволяющие установить факт несения затрат налогоплательщиком, могут служить документальным подтверждением расходов.
Как указано выше, в качестве таких документов заявителем представлены налоговому органу - договор, акты об оказании услуг, отчёты об оказанных услугах и документы, подтверждающие фактическое осуществление управления силами управляющей организации.
Из материалов дела видно, что объем управленческих услуг, оказанных заявителю, раскрывается в договоре и ежемесячных отчетах управляющей организации, представленных налоговому органу и суду. В соответствии с договором и отчетами заявителю оказывались следующие услуги: организация производственно-хозяйственной деятельности Управляемого; совершение сделок от имени Управляемого; распоряжение имуществом Управляемого; другие услуги, указанные в отчетах.
Тот факт, что в отчётах за разные периоды содержится одинаковый перечень услуг, не свидетельствует о неправильном оформлении указанных отчётов и объясняется тем, что ежемесячно управляющая организация выполняет одни и те же функции.
По объяснениям заявителя, подробное описание всех конкретных распорядительных действий, совершённых при выполнении управленческих функций, в актах об оказанных услугах и соответствующих отчётах невозможно и не эффективно, поскольку ежемесячно управляющей компанией заключаются сотни договоров, выдаются множество распоряжений и приказов, главным бухгалтером оформляются тысячи хозяйственных операций, которые отражаются в налоговом и бухгалтерском учёте и т.п., в этой связи более подробное описание всех заключенных договоров, выпущенных локальных актов, составленных учетных документов и т.п. является чрезвычайно трудоёмким и практически не реализуемо. Данные объяснения приняты судом во внимание, поскольку отсутствие такого подробного описания в актах и отчетах об оказанных услугах восполняется распорядительными документами и локальными актами заявителя, подтверждающими фактическое оказание услуг по управлению и, соответственно, реальность затрат на управление (внутренние локальные акты, управленческие приказы о назначениях и переводах сотрудников - т.5 л.д. 143-150, т.6 л.д. 1-5), бухгалтерская, налоговая отчётность, доверенности и т.д. При этом перечисленные документы выданы от имени заявителя и подписаны сотрудником управляющей организации.
Довод налогового органа о том, что услуги по управлению не были оказаны управляющей организацией на том основании, что все договора на передачу имущества в аренду, акты приема-передачи основных средств от имени ОАО «Тольяттиазот» подписаны управляющим ОАО «Тольяттиазот», а не Президентом управляющей организации ФИО14, является ошибочным по следующим основаниям.
Действительно, все документы от имени ОАО «Тольяттиазот» были подписаны управляющим ОАО «Тольяттиазот» ФИО15, который в свою очередь является сотрудником управляющей организации, что подтверждается штатным расписанием управляющей организации, предусматривающим должность управляющего ОАО «Тольяттиазот»», а так же приказом о назначении ФИО15 на должность Управляющего ОАО «Тольяттиазот», подписанным Президентом ЗАО Корпорации «Тольяттиазот» ФИО14 (т.6 л.д. 10).
Договором № 12 от 28.01.2000г. с управляющей организацией прямо предусмотрена передача функций исполнительного органа (п.4.3) и порядок осуществления управления - все решения по вопросам руководства ОАО «Тольяттиазот» в рамках настоящего договора принимаются от имени управляющей организации Президентом ЗАО Корпорация «Тольяттиазот» или лицом, им уполномоченным. В данном случае управление осуществлялось именно от имени уполномоченного лица - Управляющего ФИО15, действовавшего на основании доверенности, выданной от имени управляющей организации и подписанной ее Президентом ФИО14. (т.6 л.д. 11-12).
Таким образом, все документы, исходящие от ОАО «Тольяттиазот», были подписаны сотрудником управляющей организации, а не сотрудником ОАО «Тольяттиазот», как полагает налоговый орган.
Нормами налогового законодательства не предусмотрена обязанность налогоплательщика подтверждать расходы счетами-фактурами, выставленными поставщиками.
Вместе с тем, счета-фактуры: №4 от 31.01.03, №5 от 28.02.03, №9 от 31.03.03, №13 от 30.04.03, №20 от 31.05.03, №24 от 30.06.03, №29 от 31.07.03, №37 от 31.08.03, №41 от 30.09.03, №45 от 31.10.03, №49 от 28.11.03, №52 от 31.12.03 (т.5 л.д. 119-135), на которые ссылается налоговый орган, соответствуют требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (т.5 л.д. 119-135) – в графе «Наименование товара» счетов-фактур, имеется ссылка на договор № 12, которая позволяет идентифицировать оказанные заявителю услуги как услуги по управлению организацией. Более того, анализ договора позволяет более подробно (с разбивкой на конкретные полномочия Управляющей организации) определить содержание оказанной услуги. Аналогичная позиция содержится в Постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.10.2003 г. № КА-А40/8361-03 (т.5 л.д. 136-137), в Постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.05.2006 № А42-200/2005, в Постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.05.2006 № Ф04-2953/2006(22762-А70-25) (т.5 л.д. 136-142).
Из чего следует, что доводы налогового органа об отсутствии в счетах-фактурах наименования оказанных услуг и о нарушении заявителем подпункта 5 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Рассматриваемые расходы на приобретение услуг по управлению являются экономически обоснованными, поскольку в соответствии с положениями ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации таковыми признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Экономическая обоснованность затрат на управление естественным образом вытекает из содержания услуг, поскольку без управления не возможна ни деятельность коммерческой организации, ни получение ей дохода.На экономическую обоснованность затрат по управлению не влияет способ организации такого управления (с привлечением или без привлечения управляющей организации), указанные услуги приобретены для использования в хозяйственной деятельности, которая не может осуществляться без управления.
При этом эффективность привлечения управляющей организации подтверждается следующими обстоятельствами: в результате привлечения к управлению управляющей организации в течение нескольких лет происходит постоянное увеличение положительных финансовых показателей заявителя - произошло увеличение объема производства продукции на 68,9 %, темпа роста валовой прибыли на 168 %, прибыли от продаж на 373 % (Динамика отчета о прибылях и убытках за 2004 год - т.6 л.д. 14), выписка из пояснительной записки к годовому балансу за 2004 год (т.6 л.д. 13); за период 2002-2006 г.г. стоимость активов компании увеличилась в 2 раза; наблюдается устойчивый рост собственных средств заявителя, финансовое положение компании можно охарактеризовать как финансово устойчивое, с положительной динамикой изменения значений финансовых показателей (анализ финансового состояния заявителя за период с 2002 по 2006 годы аудиторской компанией ЗАО «Софт-Аудит», лицензия № Е002869 - т.6 л.д. 15-31), а также дипломы и награды, полученные самой управляющей организацией (т.6 л.д. 32-42). Исходя из изложенного, доначисление налога в размере 4 218 280,80 руб. рублей и соответствующих пеней суд находит неправомерным.
По вопросу доначисления налога на прибыль по ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации по операциям реализацииаммиака на экспорт (п. 1.1.6. решения). Налоговый орган со ссылкой на ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации делает вывод о занижении заявителем цены реализации аммиака безводного швейцарской фирме «Нитрохем» (компании «NitrochemDistributionAG»). В связи с этим, заявителю доначислен налог на прибыль в размере 189 105 407,28 руб. и соответствующие пени.
Основанием для доначисления налога и пеней являются доводы налогового органа о том, что средняя цена реализации аммиака безводного заявителем отличается более чем на 20% от «рыночных» цен со ссылкой на экспертное исследование ФИО16 В качестве таковых налоговым органом приняты среднестатистические расчетные импортные цены в США (кроме поставок из России) за вычетом 4-х видов расходов: 1) средней стоимости транспортировки аммиака в США; 2) расходов по страхованию грузов на условиях FOB; 3) комиссионных трейдеру; 4) скидок по финансовым условиям. Налоговый орган также указывает на взаимозависимость заявителя с покупателем продукции (покупатель владеет 19,99% акций заявителя, является поручителем заявителя по ряду кредитов), ссылаясь на непоименованные открытые источники.
Основания доначисления налога в связи с тем, что средняя цена реализации аммиака безводного заявителем отличается более чем на 20% от «рыночных» цен по результатам других проверок были предметом рассмотрения арбитражными судами – Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29.07.08 г. по делу № А55-16294/2007 (т. 10 л.д. 1-40, т. 11 л.д. 105-113); вступившее в законную силу решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.07.08 г. по делу № А40-14529/08-33-41 (т. 11 л.д. 114-156), где судами сделан вывод об отсутствии отклонения цен реализации аммиака безводного от уровня рыночных цен.
Как следует из материалов дела, применяемые заявителем цены, не отклоняются более чем на 20% от уровня рыночных цен, что подтверждается отчётом № 2613/04-0607 АНО «Союзэкспертиза» Торгово-промышленной палаты РФ (т. 9 л.д. 19-76).
Что касается акта экспертизы № 026-05-00024 от 06.02.07 г. АНО «Союзэкспертиза» (т.10 л.д. 142-145), то указанный акт экспертизы получен вне рамок налоговой проверки (проверка согласно акту проверки окончена 29.12.06 г. - т. 1 л.д. 91); в этом акте экспертизы согласно разделу «Заключение» установлен только ориентировочный уровень справочных цен, к которому при особых условиях (долгосрочность, равномерность, систематичность и большой объём поставок, что имело место по договору заключенному заявителем) может быть применена скидка 20-30% (т. 11 л.д. 1-22). При этом под справочной ценой понимаются не цены по конкретным сделкам, а предварительное, ориентировочное значение оптовой цены товара во внутренней и международной торговле. Справочные цены служат исходными в процессе торга между продавцами и покупателем товара, при определении договорной цены.
Как отражено в оспариваемом решении, при проведении проверки налоговым органом привлечен специалист ФИО16 для определения уровня рыночных цен на продукцию заявителя, т.е. для разъяснения конкретного вопроса, требующего специальных познаний в экономике и оценочной деятельности: какова рыночная стоимость продукции, реализованной ОАО «Тольяттиазот» на экспорт в 2003 г., в рамках экспортных контрактов (с приложениями и дополнениями), сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке однородных товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях в 2003 г. (помесячно) и указано на то, что экспертизу провел ФИО16, факт заинтересованности в исходе дела не установлен (стр. 25 решения, т. 2 л.д.74).
В соответствии с п. 8 ст. 95 Налогового кодекса Российской Федерации, эксперт проводит исследование и по его итогам дает заключение от своего имени. Тогда как Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает выражение
специалистом своего профессионального мнения, составления какого-либо документа,
в т.ч. экспертного исследования.
Из материалов дела следует, что ФИО16 выполнил соответствующие исследования и выразил свое профессиональное мнение о ценах на аммиак, то есть фактически осуществил ценовую экспертизу (провел оценку аммиака) составлением Экспертного исследования рыночных цен па аммиак безводный, карбамид марки «Б», и метанол марки «А» при экспортных поставках из России в 2003 г., которое и было приобщено к материалам повторной выездной налоговой проверки (т.6 л.д. 45-76).
Заявитель считает, что дача заключения, выражение профессионального суждения специалистом, который не несет никакой ответственности в случае заведомой ложности заключения, а также доначисление налогов исключительно на основании такого заключения, существенным образом нарушает права налогоплательщика в ходе налогового контроля и соответственно сами по себе (без иных доказательств) выводы специалиста не могут иметь доказательственной силы, а решение, основанное исключительно на таком мнении специалиста, не может служить основанием для доначисления налогов.
Налоговым органом нарушен порядок проведения экспертизы, установленный ст. 95 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с п. п. 3, 6, 8, 9 ст. 95 Налогового кодекса Российской Федерации экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.
В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.
Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.
Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы.
Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.
Привлекая специалиста для проведения экспертизы, налоговым органом нарушен порядок проведения экспертизы, установленный ст. 95 Налогового кодекса Российской Федерации: не вынесено соответствующее постановление и соответственно заявитель с ним не ознакомлен, ему не разъяснены права.
Тогда как при отсутствии предупреждения эксперта заключения признаются ненадлежащими доказательствами (Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 25.10.2005 по делу № А12-34301/04-С29, Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.05.2008 N Ф04-2937/2008(4905-А46-25) и др. (т. 13 л.д. 34-105).
Помимо этого, экспертом не обоснованы надлежащим образом сделанные им выводы, в экспертном исследовании отсутствуют ссылки на конкретные документы, на основании которых эксперт определил данные внешнеторговой статистики США, расходы на страхование грузов (1%), на выплату комиссионных трейдеру и скидки по финансовым условиям (6%), равно как не обосновал конкретный размер указанных расходов (стр. 6 экспертного исследования – т.6 л.д.50).
С учетом изложенного, судом отклонено ходатайство Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области о назначении судебной экспертизы с постановкой вопроса об определении рыночной цены реализации аммиака безводного в 2003г. по внешнеторговым сделкам заявителя по контрактам с компанией «NitrochemDistributionAG» в соответствии со ст. 40 НК РФ с привлечением для проведения экспертизы ГУП «Самарская лаборатория судебных экспертиз» (т.15 л.д.100-101), которое в т.ч. не соответствуют требованиям ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку, как изложено выше, экспертиза в рамках повторной выездной проверки налоговым органом проводилась - Экспертное исследование рыночных цен па аммиак безводный, карбамид марки «Б», и метанол марки «А» при экспортных поставках из России в 2003 г., в материалы дела представлены акт экспертизы № 026-05-00024 от 06.02.07 г. АНО «Союзэкспертиза» и отчёт № 2613/04-0607 АНО «Союзэкспертиза» Торгово-промышленной палаты РФ, а достаточных доказательств необходимости проведения дополнительной или повторной экспертизы налоговым органом суду не представлено.
Из материалов дела следует, что налоговым органом произведен расчет «рыночной цены» реализации аммиака безводного без установления самих рыночных цен и применён метод определения цены, не предусмотренный ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Во-первых, в ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции. Несоблюдение данного порядка влечет признание решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным (Постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9 от 11.06.99 г. - т.6 л.д. 77-79).
Только в тех случаях, когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных товаров, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.
В соответствии с п. 4 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. В п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации указано, при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях.
При определении «рыночных цен» налоговый орган не учитывал информацию о заключенных на момент реализации этого товара на рынке сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях на том рынке, на котором заявитель реализовывал свой товар. Иными словами налоговый орган для сравнения цен должен определить реальные сделки, заключенные на территории РФ в месте реализации аммиака – Украина порт Южный и определенные таким образом цены по конкретным сделкам сравнить с ценами заявителя. Таким образом, суд приходит к выводу, что доначисление налога произведено без установления рыночных цен.
В оспариваемом решении и экспертном исследовании указано на применение средних импортных цен США, средних месячных цен, а из граф 12-15 таблицы, приведенной в приложении № 42 к акту проверки (т.2 л.д.20-21), следует, что цены заявителя сравниваются с расчетной ценой.
В качестве основы для вычисления цен экспертом использовались данные внешнеторговой статистики США, заимствованные из сети Интернет (<http://dataweb.usitc.gov>). При этом импортные цены на аммиак были определены путем деления стоимости импортированного помесячно в 2003 г. в США аммиака (в долл. США) на вес аммиака, ввезённого в США в 2003 г. (в тоннах) (т.7 л.д. 27-30). Потом, из полученной таким образом цены вычитались четыре вида расходов: 1) стоимость транспортировки аммиака в США; 2) расходы по страхованию груза; 3) комиссионные трейдеру (брокеру); 4) скидки по финансовым условиям (стр. 6 экспертного исследования - т.6 л.д.50, стр. 27-28 решения – т.2 л.д.76-77).Стоимость транспортировки аммиака в США определялась как средняя величина по соответствующему месячному интервалу ставок фрахта, что также неправильно. Полученная таким образом цена может быть только среднестатистической среднемесячной расчетной, не учитывающей конкретные условия реализации продукции конкретным продавцом (заявителем).
Тогда как средняя цена товара не может быть использована для доначисления налоговых платежей и пеней, т.к. положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают возможности доначисления налога на основании средней цены товара, работы или услуги (Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 ноября 2002 г. № 1369/01 (т.6 л.д. 80-94). Аналогичная позиция изложена в Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18 января 2005 г. N 11583/04 (т. 6л.д. 80-94).
Во-вторых, при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги.
Такие источники должны содержать информацию о рыночных ценах по сделкам на идентичные (однородные) товары в сопоставимых условиях.
Тогда как налоговый орган ссылается при расчете «рыночных цен» на данные внешнеторговой статистики США из сети Интернет (для определения базы для расчета «рыночных цен») и издание «FеrteconAmmoniaReport» (т.17 л.д.1-2) (для определения ставок фрахта), указанные источники не содержат информацию о рыночной цене аммиака, реализуемого в сопоставимых условиях на рынке Украины в г. Одесса.
Недопустимость использования в целях налогообложения источников, не учитывающих обстоятельств, оказывающих влияние на цену продукции налогоплательщика, подтверждается Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 11583/04 от 18 января 2005 г. (т.6 л.д. 80-94), в котором указано: «Поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса определение рыночных цен производится по правилам пунктов 4 - 11, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени».
Изложенную позицию суда подтверждают Постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 3 апреля 2007 года № А55-11076/06, от 6 апреля 2006 года N А72-7227/05-12/484, от 23 марта 2006 года N А55-3919/05-43, от 9 марта 2006 года N А55-7775/05-43, от 27 июля 2005 года N А57-14681/03-16, от 8 февраля 2005 года N А55-9945/04-10, от 21 сентября 2004 года N А06-660У/4-21/04; Постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 18.06.2007, 19.06.2007 N КА-А40/5440-07, от 15.07.2003 N КА-А40/4710-03, от 29.11.2007 N КА-А41/11031-07, от 06.11.2007 N КА-А40/11420-07, от 03.09.2007, 07.09.2007 N КА-А40/7859-07 (т.6 л.д. 95-138).
В отношении недопустимости использования данных внешнеторговой статистики
сложилась единая судебная практика. Так, в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.11.07г. № 09АП-14694/2007-АК (оставленного без изменения Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа Московского округа от 20.02.08 №КА-А40/533-08) отмечено: «Как указывается в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 г. N 442-O, рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями подп. 4-11 ст. 40 НК РФ. Используемый источник - внешнеторговая статистика не является официальным источником и не может использоваться при определении рыночной цены в соответствии со ст. 40 НК РФ».
Кроме того, данные статистики не являются официальным источником в значении ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации и в связи с тем, что Федеральным законом РФ от 09.07.1999 № 154-ФЗ из п. 12 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации были исключены положения, согласно которым при определении и признании рыночной цены товара (работы, услуги) могла быть использована информационная база органов государственной власти и местного самоуправления. Исходя из последовательности внесения изменений в положения ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, следует вывод, что законодатель выразил явную волю на исключение из источников информации о рыночных ценах данных органов государственной власти и местного самоуправления.
В-третьих, в соответствии с п. 5 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации рынком товаров признается сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности продавца реально и без значительных дополнительных затрат реализовать товар на ближайшей по отношению к продавцу территории РФ или за пределами РФ.
В качестве базы для расчета «рыночных цен» налоговый орган использует средние цены на аммиак на рынке США и в обоснование такого подхода ссылается на факт экспорта аммиака заявителем в США. Тогда как, заявитель осуществляет реализацию аммиака безводного только на Украине, г. Одесса. США, как и «мировой рынок», в соответствии с п. 5 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации не являются рынком товаров заявителя. Кроме того, аммиак безводный, реализуемый заявителем компании «NitrochemDistributionAG», продается последней не только в США, но также в Мексику, Парагвай, Бразилию, Перу, Гондурас, Турцию, Израиль и т.д. (стр. 25 решения – т.2 л.д.74).Например, частично те партии аммиака, по которым налоговый орган вменяет занижение экспортных цен, были реализованы компанией «NitrochemDistributionAG» в Тунис, Норвегию, Испанию, Францию, Израиль, Турцию и ЮАР. Данный факт подтверждается соответствующими коносаментами (т.6 л.д. 139-150, т.7 л.д. 1-26).
Однако, несмотря на указанные обстоятельства, рыночные цены определяются налоговым органом и ФИО16 на рынке США (сумма расходов на доставку, страхование и пр. также определяется исходя из транспортировки аммиака в США), что является не только ошибочным, но и не имеет под собой какого-либо экономического основания.
В-четвертых, в соответствии с п.п. 4, 6, 7 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.
Данные внешнеторговой статистики США не содержат сведений о ценах на товары, местом происхождения которых является Россия, поскольку на стр. 6 экспертного исследования (т. 6 л.д.50) указано, что из расчётов были исключены поставки аммиака из России.
В результате для расчета цен на аммиак, произведенный в г. Тольятти Самарской области и реализованный в порту Южный (г. Одесса, Украина), использовались цены на аммиак, импортируемый в США преимущественно из Тринидада и Тобаго и Венесуэлы (по некоторым месяцам в США также ввозился аммиак из Латвии, Аргентины, Украины, Великобритании, Саудовской Аравии, Нидерландов, Индонезии, Колумбии, Катара, Франции и Бразилии).
Следовательно, налоговый орган сравнивает цены на товары заявителя с ценами на товары, которые не являются ни идентичными, ни однородными. Тем более, что страна происхождения имеет существенное значение для определения уровня рыночных цен.
В-пятых, в соответствии с п. п. 8, 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров по контракту, сроки исполнения обязательств, условия платежей, иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цену.
Налоговым органом не учтены следующие условия сделки, влияющие на цену аммиака: заявителем заключен долгосрочный контракт (сроком на 1 год) на поставку аммиака безводного массой 1,4 млн. т. (т. 7 л.д. 34-37); отсутствие у заявителя достаточных емкостей для хранения избытков производства товарной продукции при непрерывном технологическом процессе производства аммиака; отсутствие у заявителя возможности для переработки произведенной продукции в полном объеме, а также не учтены экспертом - традиционная ориентация заявителя на зарубежных покупателей товарной продукции (заложена при проектировании завода); квотирование поставок производимого аммиака Украиной; значительные объемы поставок товарной продукции постоянному клиенту, который на протяжении многих лет обеспечивал
бесперебойную работу заявителя; отсутствие в связи с этим расходов на маркетинговую
службу, которая необходима заявителю в случае отсутствия постоянного клиента для
целей реализации, процесса реализации товарной продукции множеству клиентов (как
конкурентный фактор) и др. О наличии и существенности данных факторов свидетельствует ценовая экспертиза, проведенная в рамках налоговой проверки заявителя за 2005 г. (экспертное заключение - т.6 л.д. 67-76) . В производственной и торговой деятельности ОАО «Тольяттиазот» действительно имеются условия, которые могут оказывать определенное влияние на цены готовой продукции, в том числе отгружаемой по внешнеторговым контрактам и эти факторы могут существенно влиять на ценообразование и создавать дополнительные условия заключения сделок, требующих учета при определении рыночной цены.
В-шестых, налоговым органом неправильно определена сумма выручки (фактическая цена реализации аммиака безводного), отраженная заявителем в качестве дохода в целях
налогообложения и именно неверно определенная цена реализации используется для расчета доначисляемого налога на прибыль ((«рыночная» цена - цена реализации)*24%). Так, согласно приложению № 42 к акту проверки по ГТД №№ 353, 1208, 1327, 1522, 1584. 1661 (т. 2 л.д.20-21), заявителем реализован аммиак на общую сумму 632 017 160 руб., а фактически отраженная в целях налогообложения цена реализации аммиака составила 633 452 447,16 руб. (неправомерно исключены из состава расходов 1 435 287,16 руб.), что подтверждается выпиской из оборотной ведомости по счету 62.01. (т.7 л.д. 33). Кроме того, из гр. 11 приложения № 42 к акту проверки следует, что налоговым оргном сравнены с рыночными ценами не цены заявителя, применяемые им по конкретным сделкам, а средняя цена реализации аммиака за месяц.
В-седьмых, налоговый орган неправильно произвел расчет 20% при проверке наличия (или отсутствия) отклонения рыночных цен от фактических цен реализации. Так, по мнению налогового органа, заявитель в марте реализовывал аммиак по цене 120 долл. США за 1 т., при этом рыночная цена составила 146 долл. за 1 т. Очевидно, что цены заявителя не отклоняются от рыночной более чем на 20% - 120 больше, чем 116,8 (146 минус 20%).
В-восьмых, компания «NitrochemDistributionAG» не является в силу прямого указания ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимой с заявителем.
Налоговым органом в оспариваемом решения указано, что доля участия компании «NitrochemDistributionAG» в ОАО «Тольяттиазот» составляет более 5%. Кроме того, на основании непоименованных «открытых источников» он полагает, что фирма «NitrochemDistributionAG» владеет 19,99% акций предприятия. При этом в решении такие «открытые источники» не указаны, равно как и источники, которые согласно Федеральному закону РФ от 26.12.1995г. «Об акционерных обществах» являлись бы законным источником информации об акционерных обществах и подтверждали бы позицию налогового органа.
Доводы налогового органа также прямо противоречат ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой лица могут быть признаны взаимозависимыми, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Данное условие в отношении заявителя и компании «NitrochemDistributionAG» не выполнено, что не оспаривается налоговым органом.
Вместе с тем, в качестве основания для признания организаций взаимозависимыми налоговый орган предлагает учитывать также тот факт, что организации имеют длительные гражданско-правовые отношения и что компания «NitrochemDistributionAG» является основным покупателем аммиака, реализуемого заявителем на экспорт; а также поручительство последнего по кредитам, полученным заявителем в Европейском банке реконструкции и развития и Черноморском банке развития и торговли, что не соответствует положениям ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, является необоснованным довод налогового органа о том, что факт заключения договора с компанией, зарегистрированной в Швейцарии, свидетельствует о выводе денежных средств в зоны с льготным режимом налогообложения по сравнению с Россией с целью минимизации налоговых платежей на территории России, поскольку доказательств уклонения Компании «NitrochemDistributionAG» от уплаты налогов не представлено, а также доказательств проверки цен, по которым названная компания реализовывала приобретаемую продукцию своим покупателям, не представлено.
Довод налогового органа о том, что реализация аммиака по применяемым заявителем ценам не имеет экономической целесообразности, является необоснованным, поскольку противоречит понятию предпринимательской деятельности, которая, в первую очередь, направлена на систематическое получение прибыли.
Исходя из изложенного, доначисление налог на прибыль в сумме 189 105 407,28 руб. и соответствующих пеней является неправомерным.
По вопросу перенесения убытка 2002г. на 2003г., образовавшегося в связи с ремонтом печи риформинга (п. 1.1.7.2.2. решения).
Налоговый орган считает неправомерным включение в состав расходов 2003 г. суммы убытка, понесенного заявителем в 2002 г. в связи с ремонтом печи риформинга. В связи с этим, заявителю доначислен налог на прибыль в сумме 29 311 606,08 руб. и соответствующие пени.
Основанием для доначисления налога и соответствующих пеней послужил довод налогового органа о нарушении заявителем п. 2 ст. 257 НК РФ в результате неправомерного отнесения на расходы, связанные с ремонтом основных средств 2002 года, суммы направленные на реконструкцию печи первичного риформинга агрегата №1 по производству аммиака, в связи с этим, по мнению налогового органа, увеличена сумма убытка 2002 года в размере 122 131 692 руб., которая перенесена на расходы 2003 года. В сущности данные работы, соответствующим образом отраженные в учете в 2002г., переквалифицированы налоговым органом в реконструкцию основного средства.
Заявитель считает, что действия налогового органа по переквалификации работ, учтённых в 2002 г., направлены на повторную проверку 2002г., тогда как в ходе рассматриваемой проверки проверялась правильность исчисления и уплаты налогов в 2003 г.
Данный довод заявителя суд считает обоснованным, поскольку налоговый период по налогу на прибыль - 2002 год проверен налоговыми органами и принято решение № 02-32/96 от 23.12.05 г. (т.7 л.д. 43-65), в котором каких-либо претензий заявителю по спорным работам предъявлено не было и налоговым органом прямо подтверждена правомерность формирования убытка по проверке 2002 г. Более того, проверка правильности формирования убытка 2002г. при проведении рассматриваемой выездной налоговой проверки свидетельствует о нарушении требований ст. 87 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Данная позиция суда подтверждаются судебной практикой -Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.06.08г. № 6899/08, Постановлением Федерального арбитражного судаМосковского округа от 19.01.2004 N КА-А41/10907-03, Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.10.2007 N 09АП-12566/2007-АК, Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.01.2007 по делу N А56-22363/2006 и др. (т.7 л.д. 66-81, т.13 л.д. 106-124).
Как следует из материалов дела, заявителем у компании «Фостер Уиллер» (США) было приобретено оборудование и материалы для печи риформинга на сумму 157 868 954 руб, что налоговым органом не опровергается. Указанное оборудование и материалы были использованы в т.ч. для ремонта (блок загрузки катализатора радиантной зоны печи риформинга: реакционные трубы, а также комплектующие и материалы, необходимые для демонтажа старых и монтажа новых труб (пигтели, блок каната, пружинные опоры, рама проема, опорный конус катализаторной зоны, детали крепления, полотно из керамического волокна и т.п. (т.17 л.д.29-31). Заменяемые в процессе ремонта материалы и запасные части поставлялись проектировщиком и производителем данной печи - компанией «Фостер Уилер», США, которая, как следует из дополнительного соглашения № 3 к договору на поставку запчастей и материалов (т.7 л.д. 42), также определяет замену оборудования в соответствующей части в качестве ремонта печи, выполнявшегося в целях замены материалов, частей и деталей, пришедших в негодность в связи с истечением допустимых сроков использования. Выполненные работы по ремонту агрегата осуществлялись сотрудниками заявителя на основании приказа № 860 от 19.11.01 г. «О проведении капитального ремонта агрегата аммиака № 1 цеха 01А» (т.7 л.д. 38-41), который предусматривает проведение капитального ремонта и замену пришедших в негодность в процессе длительной эксплуатации отдельных составных частей печи риформинга: реакционных труб, металлоконструкций на печи риформинга, огнеупорных материалов и т.д.
В обоснование своих доводов об осуществленной реконструкции, налоговый орган ссылаясь на сравнительный анализ работы печи риформинга до и после реконструкции, указывает в оспариваемом решении на повышение производительности с 1 360 т в сутки до 1 500 т в сутки; на увеличение периода эксплуатации без капитального ремонта до 15 лет, а также на снижение энергопотребления топливного газа на 45,6 тыс. куб. м в сутки.
Поскольку указанные вопросы требуют специальных познаний в области техники, заявитель обратился в Государственный научно-исследовательский институт исследовательский и проектный институт азотной промышленности и продуктов органического синтеза (ГИАП), который провел сравнение показателей работы трубчатой печи риформинга поз. Д-101 агрегата аммиака № 1 до и после выполненных работ и пришел к выводу, что выполненные на агрегате работы следует квалифицировать в качестве ремонта, а не работ капитального характера (экспертное заключение по сравнению показателей работы трубчатой печи риформинга - т. 9 л.д. 81-116). В результате проведенных исследований экспертами сделаны выводы о том, что: производительность печи не увеличилась до 1 500 т/сутки в связи с тем, что новые элементы печи, определяющие её производительность, (реакционные трубы) по своим характеристикам аналогичны ранее установленным и выполняют те же функции; период эксплуатации без капитального ремонта, во-первых, не является технико-экономическим показателем печи, а во-вторых, он не увеличился до 15 лет, поскольку печь в принципе не может эксплуатироваться без капитального ремонта столь длительный срок; снижение потребления топливного газа до выполненных работ и после их окончания связано с восстановлением исправности печи и её ресурса, предусмотренного проектом. Тогда как налоговым органом сравнивались показатели печи до проведения ремонта (в неисправном состоянии) и после проведения ремонта (в исправном состоянии). Кроме того, эксперты подтвердили, что технические характеристики печи не изменились - замена элементов печи не привела к изменению её технологического или служебного назначения, повышению нагрузок и (или) другим новым качествам (модернизация, достройка, дооборудование), также не произошло совершенствования производства и повышения его технико-экономических показателей, равно как не имело место увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры выпускаемой продукции (реконструкция).
Под капитальным ремонтом понимается ремонт, выполняемый для восстановления исправности полного или близкого к полному восстановлению ресурса изделия с заменой или восстановлением любых его частей, включая базовые (п. 36 раздела «Общие понятия» ГОСТ 18322-78 «Система технического обслуживания и ремонта техники. Термины и определения»). Аналогичный вывод содержится и в названном экспертном заключении. Следовательно, целью и результатом замены элементов печи риформинга было поддержание основного средства в исправном состоянии, восстановление его проектных характеристик, которые в результате выполненных работ не увеличились (не улучшились).
Судебной практикой также подтверждается, что если работы направлены на поддержание основных средств в исправном состоянии и не изменяют сущности объекта, то такие работы должны рассматриваться как ремонт, а не какреконструкция (вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 22.02.2007 по делу № А40-59027/05-98-450, Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.09.2007 №КА-А40/9601 -07, вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 13.11.2007 по делу № А40-32368/07-76-142,
Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 21 мая 2008 г. N КА-А40/3937-08 – т.13 л.д.126-147).
Таким образом, суд приходит к выводу о том, что налоговым органом не доказано нарушение заявителем ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации и доначисление налога в сумме 29 311 606,08 руб., а также соответствующих пеней является неправомерным.
По вопросу вычета НДС по выбывшему недоамортизированному имуществу (п. 1.3.3.1. решения) Налоговый орган считает неправомерным применение вычетов НДС по выбывшему недоамортизированному имуществу в сумме 66 825,76 рублей (расчет налогового органа – т.17 л.д.93-97). Основанием для доначисления налога в указанной сумме и пеней послужил довод налогового органа о том, что при выбытии недоамортизированного имущества, по которому ранее был осуществлен вычет, сумма НДС подлежит восстановлению в части, приходящейся на остаточную стоимость имущества.
Пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации установлен исчерпывающий перечень случаев, когда НДС, ранее принятый к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам) подлежит восстановлению и уплате в бюджет. Такими случаями являются: приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения); приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из чего следует, что налоговым законодательством не установлена обязанность налогоплательщика но восстановлению НДС, правомерно принятого к вычету по имуществу, приобретенному для целей ведения деятельности, облагаемой НДС, в случае его выбытия до истечения срока амортизации. Фактическая эксплуатация приобретенного имущества согласно реестру выбывших основных средств с указанием в нем даты ввода в эксплуатацию, представленному налоговому органу, не опровергается налоговым органом.
Данная позиция суда подтверждается многочисленной судебной практикой - Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29.09.2006 г. № А55-36231/05, Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 06.06.2006 г. № А72-15989/05-6/915, Постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 17.03.2005 г. № А49-13280/04-398А/11, от 24.10.2006 № А55-457/2006-53, Постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 06.07.2007 № КА-А40/4872-07, от 27.07.2007 № КА-А40/6508-07, Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19.02.2007 № АЗЗ-8478/06-ф02-375/07, Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25.04.2007 № А56-27228/2006 (т.7л.д. 82-107).
Исходя из изложенного, доначисление налога в сумме 66 825,76 рублей и соответствующих пеней является неправомерным.
По вопросу начисления пеней но контрагенту ООО «Томет» (п. 1.3.3.9 решения). Налоговый орган признал неправомерным применение вычета НДС по авансовому счету-фактуре № 100 аванс от 27.08.2002г. и доначислил заявителю налог в сумме 15 790 000 руб. с начислением пеней. Решением по апелляционной жалобе Федеральной налоговой службы решение налогового органа было изменено (т.3 л.д.84-86, 99-100) в части доначисления налога, при этом начисление пеней по данному эпизоду было признано правомерным.
Заявитель считает, что начисление пени в сумме 7 100 737,39 руб. (расчет пеней - т.17 л.д. 32-33 приложение к письменным объяснениям от 17.09.08г.) по данному эпизоду является незаконным, поскольку пени по данному эпизоду начислялись с момента образования недоимки вплоть до даты вынесения решения, тогда как недоимка по данному эпизоду образовалась в июле 2003 года, при этом погашена была в сентябре 2003 года.
В соответствии с п. 3 ст.75 Налогового кодекса Российской Федерации пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Как указано в решении по апелляционной жалобе Федеральной налоговой службы (т.3 л.д.84-86), Управлением установлено, что заявитель получил аванс в счет предстоящей поставки оборудования, уплатил с него налог на добавленную стоимость, но оборудование не реализовал, а аванс возвратил. Сторона по договору претензий по возврату не заявляла. Факт наличия переплаты установлен и отражен в оспариваемом решении. Данное обстоятельство подтверждается налоговым органом в приложении №10 к оспариваемому решению (т. 3 л.д.45), где в период с 27.02.2003 по 01.10.2003 у заявителя числилась переплата по налогу на добавленную стоимость.
Таким образом, недоимка по данному эпизоду образовалась в июле 2003 года (возврат ранее уплаченных денежных средств, в т.ч. налога на добавленную стоимость в сумме 15 790 000 руб. в составе платы за аренду оборудования с согласия ООО «Томет) и погашена была в сентябре 2003 года при числящейся у заявителя переплате по налогу в период с 27.02.2003г. по 01.10.2003г. Данных обстоятельств налоговый орган не опровергает.
По объяснениям налогового органа, изложенным в дополнении к отзыву от 20.10.08г. (т.18 л.д. 12-13), сумма пени по НДС зависит от суммы недоимки по налогу, ежемесячного срока уплаты и состояния КРСБ, в связи с чем, не представляется возможным рассчитать сумму пени по отдельному эпизоду, т.к. необходимо сопоставление суммы недоимки (нарастающим итогом) с состоянием КРСБ на определенную дату, в зависимости от принятого судом решения по каждому обжалуемому эпизоду состояние КРСБ будет изменяться, будет установлен размер недоимки и период времени, в котором сохраняется недоимка, только после принятия решения судом налоговому органу станет возможно произвести расчет доначисленных сумм пени по оспариваемому решению.
Поскольку расчет пеней по данному эпизоду налоговым органом суду не представлен, с учетом вышеизложенных объяснений (в материалы дела представлен только расчет налога по эпизоду ООО «Томет» - т.17 л.д. 123), а представленный заявителем расчет пени не опровергнут, принимая во внимание начисление пеней (приложение №10 к оспариваемому решению – т. 3 л.д.45) на суммы доначисленного по результатам проверки НДС без указания конкретных сумм налога по оспариваемым эпизодам, суд делает вывод о неправомерном начислении пеней в сумме 7 100 737,39 руб., т.е. в сумме, рассчитанной заявителем.
По вопросу применения вычетов НДС по приобретенным услугам по управлению организацией (п. 1.3.3.11 решения). Налоговый орган считает неправомерным применение вычетов НДС в сумме 3 618 556,07 руб., уплаченного заявителем при приобретении услуг по договору передачи полномочий исполнительного органа ОАО «Тольяттиазот» управляющей организации ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот» от 28.01.2000 г. № 12 (т.5 л.д. 1-5).Основанием для доначисления налога и соответствующих пеней налоговый орган указывает нарушение заявителем пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с применением вычетов НДС на основании документов, оформленных ненадлежащим образом, поскольку, по его мнению, расходы на услуги управляющей организации не подтверждены первичными документами, поскольку в актах сдачи-приемки выполненных работ указано лишь на то, что оказанные услуги удовлетворяют условиям договора и указана сумма, подлежащая уплате исполнителю услуг, а также не соответствуют требованиям, предъявляемым к первичным документам статьей 9 ФЗ РФ от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» - не указало в каком объеме и какие услуги оказаны, не указано конкретное наименование выполненных услуг, не раскрыто содержание хозяйственных операций, в нарушение п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счетах-фактурах отсутствует описание вида оказанных услуг.
Необходимо отметить, что вопрос о правомерности применения вычета НДС уплаченного при приобретении услуг по управлению был предметом рассмотрения арбитражными судами – так, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в Постановлении от 29.07.2008 №А55-16294/2007 (т. 11 л.д. 105-113) признал правомерным применение заявителем вычета НДС по услугам на управление в 2005 году. К такому же выводу пришел и Арбитражный суд г. Москвы по делам № А40-14529/08-33-41 и № А40-31247/08-90-85 (т. 11 л.д. 114-156) при оценке правомерности применения заявителем вычета по услугам на управление в 2004 и 2006 г.г.
Доводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении, не основаны на нормах действующего законодательства, фактических обстоятельствах дела, единообразной судебной практике по следующим основаниям:
Как следует из материалов дела, заявителем представлены налоговому органу первичные документы, оформленные надлежащим образом и подтверждающие расходы на приобретение услуг по управлению.
Позиция суда по данному вопросу изложена выше по расходам на приобретение услуг по управлению организацией (п. 1.1.4.3.7 решения).
Из материалов дела видно, что в актах приема-передачи работ (услуг) (т.5 л.д. 107-118), представленных заявителем налоговому органу и суду, содержится ссылка на договор № 12 от 28.01.2000 г., которая позволяет определить, какие именно услуги оказывались заявителю, поскольку перечень (комплекс) конкретных услуг указан в пункте 2.2 договора № 12, в актах указано, что оказанные услуги удовлетворяют условиям указанного договора.
Позиция суда о правомерности установления содержания оказанной услуги в акте приема-передачи путем отсылки к договору подтверждается многочисленной судебной практикой, на которую имеется ссылка выше по расходам на приобретение услуг по управлению организацией (п. 1.1.4.3.7 решения) (т.5 л.д. 18-70).
Счета-фактуры, оформленные и выставленные ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот» (т.5 л.д. 119-135), представленные налоговому органу и суду, содержат все установленные законодательством реквизиты и соответствуют требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, в графе «Наименование товара» данных счетов-фактур имеется ссылка на названный договор № 12, которая позволяет идентифицировать оказанные заявителю услуги как услуги по управлению организацией. Более того, анализ договора позволяет более подробно (с разбивкой на конкретные полномочия Управляющей организации) определить содержание оказанной услуги.
Сложившаяся судебная практика подтверждает правомерность заполнения счетов-фактур таким способом - Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24.10.2003 г. № КА-А40/8361-03, Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.05.2006 № А42-200/2005, Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24.05.2006 № Ф04-2953/2006(22762-А70-25 (т.5 л.д. 136-142).
Таким образом доводы налогового органа об отсутствии в счетах-фактурах наименования оказанных услуг и нарушении заявителем подпункта 5 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не соответствует фактическим обстоятельствам дела.Исходя из изложенного, доначисление налога на добавленную стоимость в размере 3 618 556,07 руб. и соответствующих пеней суд находит необоснованным.
По вопросу правомерности применения вычета НДС но счету-фактуре №6 от 30.07.2003г. (п. 1.3.3.12 решения). Налоговый орган считает неправомерным применение вычета НДС но указанному счету-фактуре, в связи с чем, заявителю доначислен налог в сумме 295 554,29 руб. и соответствующие пени.
Основанием для доначисления налога и пеней налоговый орган указывает оформление названного счета-фактуры с нарушением требований ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, счет-фактура №6 от 30.07.2003г. (т.т. 7 л.д.119), оформленный и выставленный ООО «ТВиГ», соответствуют требованиям ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, из его содержания следует, что покупателем и грузополучателем является ОАО «Тольяттиазот». Данный счет-фактура оплачен, товар принят на учет, что не оспаривается налоговым органом.
Налоговый орган в обоснование довода о неправомерности заявления вычета НДС в декабре 2003 года, ссылается на то, что ООО «ТВиГ» было ликвидировано и снято с налогового учета 01.12.2003г. По объяснениям заявителя, вычет НДС заявлен в декабре в связи с тем, что оприходование товара по этому счёту-фактуре произошло именно в декабре 2003г. Данного обстоятельства налоговый орган не опровергает.
Доводы налогового органа суд считает необоснованными, поскольку спорный счёт-фактура был выставлен не в декабре 2003 г., а в июле 2003 г. Кроме того, контрагент ООО «ТВиГ» не был ликвидирован, а был реорганизован 01.12.2003 года путем присоединения к ООО фирма «ТВиГ» и ООО фирма «ТВиГ», в свою очередь, не ликвидировано, не снято с налогового учета, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ в отношении ООО «ТВиГ» (т.7 л.д. 120-126), свидетельством о внесении записи в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения от 01.12.2003 (т.7 л.д. 127) и свидетельством о внесении изменений, вносимых в учредительные документы ООО фирма «ТВиГ» (т.7 л.д. 128), выпиской из ЕГРЮЛ в отношении ООО фирма «ТВиГ» (т.7 л.д. 129-133), а также свидетельством о постановке на учет в налоговом органе ООО фирма «ТВиГ» (т.7 л.д. 134).
В соответствии с пунктом 2 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица.
Таким образом, после реорганизации ООО «ТВиГ» обязанности поставщика заявителя исполняет правопреемник прежнего контрагента, т.е. ООО фирма «ТВиГ» и в период после 01.12.2003г. заявитель совершал хозяйственные операции с правопреемником ООО «ТВиГ» - ООО фирма «ТВиГ», что соответствует нормам Гражданского кодекса Российской Федерации и Налогового кодекса Российской Федерации.
Исходя из изложенного, доначисление налога на добавленную стоимость в сумме
295 554,29 руб. и соответствующих пеней является необоснованным.
По вопросу налогообложения НДС по ставке 20% ценовой разницы, доначисленной налоговым органом по ст. 40 НК РФ, по операциям реализации аммиака на экспорт, облагаемым по ставке 0%. (п. 1.3.5.1 решения).
Налоговый орган применил меры ценового контроля в отношении продукции, отгруженной на экспорт по контракту с компанией «NitrochemDistributionAG», сумма доначисленной выручки составила 787 939 197 руб. Включив эту ценовую разницу в состав налоговой базы по НДС, облагаемой по ставке 20 %, налоговым органом произведено доначисление налога в размере 157 587 839 руб. и соответствующих пеней.
Основанием для доначисления налога и пеней налоговый орган указывает отсутствие пакета документов, предусмотренного ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении ценовой разницы, доначисленной им на основании ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Однако вывод налогового органа о том, что цены реализации аммиака безводного на экспорт производились по ценам ниже рыночных, не соответствует ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации и фактическим обстоятельствам дела но основаниям, изложенным выше по вопросу доначисления налога на прибыль по ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации по операциям реализацииаммиака на экспорт (п. 1.1.6. решения).
В соответствии с требованиями ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в период рассматриваемых операций) налогоплательщик, совершающий экспортные операции, для подтверждения ставки 0 % должен представить следующие документы: контракт налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации; выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара (припасов) на счет налогоплательщика в российском банке; грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа; копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ.
Все требуемые законом документы, подтверждающие правомерность применения ставки 0%, в отношении спорных операций по реализации аммиака безводного на экспорт представлены налоговому органу в полном объеме. Данного обстоятельства налоговый орган не отрицает, так, в оспариваемом решении на стр. 56-57 (т.3 л.д. 105-106) отражено, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров, реализованных в режиме экспорта (в т.ч. по контракту № 643/00206492/02121 от 10.12.2002 г. с компанией «NitrochemDistributionAG» (фирмой «Нитрохсм») налогоплательщиком, в соответствии с пунктом 1 статьи 165 НК РФ для проверки были представлены: контракты на поставку товаров (аммиак, метанол, карбамид), заключенные с иностранными покупателями; грузовые таможенные декларации; товаросопроводительные документы (железнодорожные накладные, коносаменты, поручения на отгрузку); банковские документы (выписки банка, свифт-сообщения, инвойсы, кредитовые авизо, аккредитивы). В ходе проведения проверки в целях установления полноты представления налогоплательщиком пакета документов, подтверждающего обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по НДС, проведены контрольные мероприятия: направлены запрос в Тольяттинскую таможню о представлении информации об объемах экспортных поставок и запрос в ЗАО «Тольяттихимбанк» о представлении документов; использованы соответствующие базы данных. По результатам указанных мероприятий расхождений с данными налогоплательщика не установлено.
Из смысла и содержания ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогоплательщика на применение ставки 0 % обусловлено фактами реального экспорта товаров и реальной оплаты товара иностранным покупателем. Аналогичная позиция содержится в т.ч. в Постановлениях Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 05.09.2006 г. N А55-28493/05-43, от 31.08.2006 г. N А55-6851/2005-11, от 27.02.2003 г. N А57-1525/02-29-7.
Очевидно, что все документы, представляемые налогоплательщиком в соответствии с требованиями ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, должны отражать выполнение сторонами условий заключенного экспортного контракта. Тогда как, применение мер ценового контроля, как следует из положений п.1 и п. 3 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, предполагает применение для расчета налоговых обязательств тех цен, которые сторонами сделки предусмотрены не были.
Ни валютное, ни налоговое законодательство Российской Федерации не предусматривает положения, на основании которого экспортер обязан потребовать от иностранного покупателя перечисления на его счет суммы ценовой разницы, соответствующей установленному налоговым органом уровню рыночных цен.
Поэтому и предоставление документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении такой ценовой разницы, не установлено законом, поскольку законодатель требует представления документов именно в отношении той выручки от экспорта товаров, на получение которой налогоплательщик имеет право. Выручка от экспорта товаров по контракту № 643/00206492/02121 от 10.12.2002 г. с компанией «NitrochemDistributionAG» на счет заявителя поступила в полном объеме. Данного обстоятельства налоговый орган также не отрицает.
Подтверждением изложенного являются и правила бухгалтерского учета, в соответствии с которыми, выручка принимается в размере, установленном в договоре между сторонами, она признается при условии, если организация имеет право на се получение (Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н). Тогда как ценовая разница, доначисленная налоговым органом, договором (контрактом) не установлена.
Таким образом, в отношении ценовой разницы, доначисленной по правилам ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, требование о подтверждении ее зачисления на счет налогоплательщика не основано на законе.
Более того, как установлено в п. 9 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации, доначисление налога может производиться только в том случае, если необходимые документы не были представлены в течение 180 дней с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта. В отношении товаров, отгруженных в июле и октябре 2003 г., у налогового органа не было правовых оснований для произведения доначислений, поскольку к окончанию проверяемого периода установленные законом 180 дней еще не истекли.
Исходя из изложенного, доначисление НДС в размере 157 587 839 руб. по операциям, связанным с отгрузкой продукции на экспорт по договорам с компанией «NitrochemDistributionAG», и соответствующих пеней суд находит необоснованным.
По вопросу уменьшения вычета, осуществленного при возврате части платежа (п. 1.3.6.1. решения). Налоговым органом отказано заявителю в праве на налоговый вычет, осуществленный при возврате части авансовых платежей и доначислен налог в сумме 24 489 757,5 руб. и соответствующие пени.
Основанием для доначисления налога и пеней послужил вывод налогового органа о том, что вычет с сумм возвращенных авансов возможен только в случае полного расторжения сторонами заключенного долгосрочного договора на поставку товара, а не в случае отказа покупателя от конкретной партии товара.
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что заявителем с поступившего авансового платежа исчислен к уплате в бюджет НДС в сумме 19 864 800 рублей и отражен по строкам 550, 570 налоговой декларации по НДС по ставке 0 процентов за ноябрь 2003г. Отгрузка товара в счет поступившего авансового платежа произведена заявителем 29.12.2003г. и 31.12.2003г. в размере 711 926,23 долларов США (20 826 191,58 рублей) и 288 073,77 долларов США (8 485 068,86 рублей) соответственно, общая сумма отгрузки для фирмы «Нитрохем» по аккредитиву от 17.11.2003г. № ВАНА 142-047753 составила 1 000 000 долларов США (29 311 260,44 рублей). Заявителем 26.12.2003г. произведен возврат в адрес фирмы «Нитрохем» 3 000 000 долларов США (87 735 000 рублей), полученных раннее по аккредитиву от 17.11.2003г. № ВАНА 142-047753 в виде авансового платежа, НДС в размере 14 622 500 рублей с суммы возвращенного платежа предъявлен к возмещению из бюджета и отражен по строке 250 налоговой декларации по НДС по ставке 0 процентов за декабрь 2003г. Аналогично, в рамках указанного выше контракта заявителем 02.12.2003г. получен авансовый платеж по аккредитиву от 01.12.2003г. № ВАНА 142-048141 от фирмы «Нитрохем» в счет предстоящей отгрузки безводного аммиака в размере 2 100 000 долларов США (62 377 980 рублей). Заявителем с поступившего авансового платежа исчислен к уплате в бюджет НДС в сумме 10 396 330 рублей и отражен по строке 550, 570 налоговой декларации по НДС по ставке 0 процентов за декабрь 2003г. Отгрузка товара для фирмы «Нитрохем» произведена заявителем 31.12.2003г. и составила 90 000 долларов США (2 650 905 рублей) и 31.12.2003г. произведен возврат в адрес фирмы «Нитрохем» 2 010 000 долларов США (59 203545 рублей), полученных ранее по аккредитиву от 01.12.2003г. № ВАНА 142-048141 в виде авансового платежа, НДС в размере 9 867 257,50 рублей с суммы возвращенного платежа предъявлен к возмещению из бюджета и отражен по строке 250 налоговой декларации по НДС по ставке 0 процентов за декабрь 2003г. Поскольку контракт с фирмой «Нитрохем» (Швейцария) от 10.12.2002г. № 643/00206492/02121 по состоянию на даты возврата авансовых платежей, а именно по состоянию на 26.12.2003г. и 31.12.2003г., заявителем расторгнут не был, налоговый орган считает неправомерно предъявленными в декабре 2003г. налоговые вычеты по НДС в сумме 24 489 757,5 руб. в нарушение п. 5 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (стр. 58-60 решения, т.2 л.д.107-109).
Таким образом, основанием, по которым налоговый орган считает неправомерно предъявленными в декабре 2003г. налоговые вычеты по НДС в указанной сумме, является то обстоятельство, что контракт с фирмой «Нитрохем» (Швейцария) от 10.12.2002г. № 643/00206492/02121 по состоянию на даты возврата авансовых платежей расторгнут не был, дополнительные соглашения и иные документы, свидетельствующие о его расторжении при проведении повторной выездной налоговой проверки представлены не были, к протоколу разногласий не приложены (стр. 132 решения, т. 3 л.д.30-31). Других оснований налоговым органом в оспариваемом решении не приводится.
Согласно п. 5 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
По мнению заявителя, им соблюдены все условия вычета (получение аванса; уплата налога с полученного аванса; возврат суммы авансового платежа) и раз уж ранее налог был перечислен в бюджет, то для приведения налоговых обязательств налогоплательщика в соответствие с реальным содержанием хозяйственных операций в п. 5 ст. 171 НК РФ был предусмотрен соответствующий восстановительный механизм.
Заявитель, ссылаясь на возвращенные авансовые платежи по указанным аккредитивам по причине отказа покупателя от заказанных партий аммиака с направлением соответствующих уведомлений (от 25.12.2003 г. и от 29.12.2003 г.), считает, что
отказ от поставленной партии по соглашению сторон и возврат полученного аванса признаются расторжением договора поставки в части конкретной партии, поскольку
в периоде действия договора он отгружал покупателю отдельные партии продукции, которые покупатель оплачивал в индивидуальном порядке и количество отгружаемого аммиака, срок отгрузки и его стоимость определялись в аккредитивных соглашениях. В связи с этим, по мнению заявителя, каждое такое аккредитивное соглашение обладало признаками оферты, которую заявитель акцтептовал путем исполнения, как это предусмотрено ст. 438 ГК РФ.
Данные доводы заявителя суд считает обоснованными, поскольку условия контракта с фирмой «Нитрохем» (Швейцария) от 10.12.2002г. № 643/00206492/02121, являющего базовым (поставка производится равномерными партиями, точные сроки поставки согласовываются сторонами дополнительно), допускают возможность отказа покупателя от продукции (партии продукции) в одностороннем порядке.
В соответствии со ст. 438 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается соответственно расторгнутым или измененным.
Поэтому отказ покупателя от приемки и оплаты товара, предусмотренный соглашением сторон, рассматривается как расторжение соглашения о поставке отдельной партии продукции, которое было заключено на условиях аккредитивного соглашения. При этом договор считается расторгнутым уже на основании отказа от поставляемой продукции, каких-либо дополнительных соглашений о расторжении договора сторонам заключать не требуется. Данная позиция суда подтверждается судебной практикой - Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.12.2006 N 09АП-16984/06-АК (оставленного без изменений Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа по делу №КА-А40/11436-06 (т. 15 л.д.1-4).
Помимо этого, если условия договора, заключенного между поставщиком и покупателем, позволяют последнему отказаться от поставленного товара без расторжения договора, поставщик имеет право на вычет в соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ в случае возврата товара, хотя бы действие контракта и не было прекращено. Этот вывод поддерживается судебной практикой, так, в Постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 03.10.2006 г. N Ф09-8751/06-С2 (т.14 л.д.140-142) судом признано право налогоплательщика на вычет по абз. 2 и. 5 ст. 171 НК РФ, хотя им и не были представлены доказательства расторжения договора. Аналогичная позиция содержится и в Постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 13.05.2005 г. N А55-9284/04-35 (т.14 л.д.135-139).
Исходя из изложенного, принимая во внимание, что налоговым органом не приводится других доводов в обоснование своей позиции, кроме как не расторгнутыйконтракт с фирмой «Нитрохем» (Швейцария) от 10.12.2002г. № 643/00206492/02121 по состоянию на даты возврата авансовых платежей, с учетом того, что недоимки по налогу в данном случае не возникает, суд считает доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 24 489 757,5 руб. и соответствующих пеней необоснованным.
По налогу на имущество, доначисленному вследствие переквалификации ремонта печи риформинга в реконструкцию (п. 1.5 решения). Налоговый орган считает, что заявителем неправомерно не включены в налогооблагаемую базу по налогу на имущество расходы на техническое перевооружение, реконструкцию печи первичного риформинга агрегата №1 по производству аммиака, в связи с чем, доначислен налог на имущество в сумме 2 442 634 руб. и соответствующие пени.
Данные доводы налогового органа суд считает необоснованными, поскольку у заявителя отсутствовала обязанность но исчислению налога на имущество, в связи с тем, что выполненные работы являются работами по капитальному ремонту, а не реконструкцией основного средства. Выводы о том, что заявителем были осуществлены ремонтные работы, а не реконструкция изложены выше по вопросу перенесения убытка 2002г. на 2003г., образовавшегося в связи с ремонтом печи риформинга (п. 1.1.7.2.2. решения).
Как следует из оспариваемого решения (стр. 133-134, т.3 л.д.32-33) налоговым органом не приняты доводы заявителя в части технического перевооружения, реконструкции печи первичного риформинга и сделан вывод о занижении стоимости имущества за 2003г. на 122 131 692 руб., среднегодовой стоимости имущества на 122 131 692 руб., что, по мнению налогового органа, привело к занижению налога на имущество предприятий на сумму 2 442 634 руб. (приложение № 5 – т.3 л.д.40). При этом доводы налогового органа, изложенные в отзыве, о занижении налога на 3 179 982 руб. (в которую включены в т.ч. затраты по работам, выполненным воинской частью № 128 и ООО «Спецфундаментстрой»), являются необоснованными, поскольку налог в сумме 2 442 634 руб. доначислен именно по печи первичного риформинга. Таким образом, заявителю налог в указанной сумме доначислен в связи с неправомерным не включением в налогооблагаемую базу расходов на техническое перевооружение, реконструкцию печи первичного риформинга агрегата №1 по производству аммиака.
В соответствии со ст. 2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 г. № 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. Расходы на капитальный ремонт не являются объектом налога на имущество.
Согласно ст. 260 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы на ремонт основных средств относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, и не увеличивают первоначальную стоимость основных средств. В соответствии с п. 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации» в бухгалтерском учете подобные расходы также включаются в состав расходов по обычным видам деятельности и не увеличивают первоначальную стоимость основных средств (п. 14, 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).
Таким образом, у заявителя не имелось оснований для отражения затрат на ремонт печи по счету 01 «Основные средства» и включения их в налоговую базу по налогу на имущество.
Исходя из изложенного, доначисление налога на имущество предприятий в сумме 2 442 634 руб. и пеней в сумме 1 056 037 руб. является необоснованным.
По вопросу применения льготы по плате за пользование водными объектами (п. 1.8 решения). Налоговый орган считает неправомерным применение заявителем льготы по налогу и заниженной плату за пользование водными объектами на сумму 28 997 руб. При этом в оспариваемом решении (стр. 67-68, 135, т.2 л.д.116-117, т.3 л.д.34) указывает, что в соответствии с Законом Самарской области № 108-ГД от 25.12.2002 г. «Об областном бюджете на 2003 год» сумма платы распределяетсяследующим образом: 50 % - в областной бюджет, 50 % - в местный бюджет, соответственно льгота правомерна в размере 50 %. В дополнении к отзыву (т.18 л.д. 15-16) в обоснование своей позиции налоговый ссылается на Федеральный Закон от 24.12.2002г. №176-ФЗ «О федеральном бюджете на 2003 год», согласно которому сумма платы за пользование водными объектами подлежала внесению полностью в консолидированный бюджет субъекта Российской Федерации, который является сводом бюджетов бюджетной системы РФ на соответствующей территории в соответствии со ст. 6 Бюджетного Кодекса РФ и полагает, что законодатель предоставил льготу по плате за пользование водными объектами в 2003г. только в части, поступающей в областной бюджет, не предоставив льготы в части, поступающей в местный бюджет и целевой бюджетный экологический фонд Самарской области со ссылкой на Закон Самарской области от 25.12.2002 № 108-ГД «Об областном бюджете на 2003 год» и ст. 2 Закона Самарской области от 18.10.1999 № 35-ГД «О плате за пользование водными объектами на территории Самарской области».
Однако доводы налогового органа являются необоснованными по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Закона Российской Федерации от 06.05.1998 г. № 71-ФЗ «О плате за пользование водными объектами» законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе принимать решения о зачислении в местные бюджеты всей суммы платы или ее части, поступающей в их бюджеты.
Как следует из статьи 2 Закона Самарской области от 18.10.1999 г. № 35-ГД «О плате за пользование водными объектами на территории Самарской области», от платы в доле, зачисляемой в областной бюджет, при наличии соответствующей лицензии на право пользования водными объектами освобождаются организации, использующие водные объекты, в части, связанной с забором воды для водоснабжения населения и сбросом сточных вод, принятых от населения. При этом согласно статье 3 данного Закона плата, подлежащая в соответствии с федеральным законодательством зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, распределяется между областным и местными бюджетами по нормативам, определяемым законом Самарской области об областном бюджете на очередной финансовый год.
Закон Самарской области № 108-ГД от 25.12.2002 г. «Об областном бюджете на 2003 год» устанавливает следующее распределение платы за пользование водными объектами, поступающей в консолидированный бюджет Самарской области: 50 % - доходы областного бюджета, 30 % - доходы целевого бюджетного экологического фонда Самарской области, 20 % - доходы местного бюджета. Вследствие этого последующее распределение платы по бюджетам не является установлением новой обязанности и не изменяет для заявителя порядок начисления платы.
Кроме того, согласно пункту 2 статьи 1 Закона Самарской области от 13.11.2001 г. № 70-ГД «О целевом бюджетном экологическом фонде Самарской области» экологический фонд представляет собой образуемый в соответствии с федеральным и областным законодательством в составе областного бюджета и используемый по отдельной смете фонд денежных средств, предназначенных для финансирования природоохранной деятельности, восстановления и реабилитации окружающей среды на территории Самарской области. Таким образом, плата, распределяемая в доходы целевого бюджетного экологического фонда Самарской области, является доходом областного бюджета.
Исходя из изложенного, доначисление платы за пользование водными объектами в размере 28 997 руб. является неправомерным.
По вопросу привлечения заявителя к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок первичных документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в количестве 1 490 штук, в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ, сумма штрафа составляет 74 500 руб.
Заявитель, ссылаясь на п. 6 ст. 108, ст. ст. 109, 110 Налогового кодекса Российской Федерации, считает, что налоговым органом не доказана его вина в совершении вменяемого правонарушения и он привлечен к ответственности без исследования вопроса о его виновности или невиновности в совершении данного правонарушения.
В обоснование своей позиции, заявитель считает, что им представлены проверяющим все документы, необходимые им для проведения налогового контроля, и обращает внимание на отсутствие в оспариваемом решении конкретных наименований документов и их реквизитов, за непредставление которых привлечен к ответственности, что, по его мнению, является нарушением порядка привлечения к налоговой ответственности, установленного ст. ст. 100-101 НК РФ. Заявитель обращает внимание на то, что в приложении №46 к акту повторной налоговой проверки поименованы группы документов, которые налоговый орган считает не представленными или представленными с нарушением установленного срока, при этом в данном приложении указывается отдельно по каждой группе документов их количество, но ни в приложении к акту, ни в самом акте, ни в решении не описано, как налоговый орган определял данное количество документов. В качестве примеров заявитель ссылается на № п/п 55 приложения № 46, где отражено представление с нарушением срока материального баланса с указанием в графе количества документов – 48 (не представлен расчет и не указаны конкретные реквизиты данных документов); на № п/п 58 названного приложения, где отражено представление с нарушением срока актов сдачи оборудования в ремонт с указанием количества документов – 103, при этом заявителю неизвестно, каким образом налоговый орган определил количество документов. В связи с этим, заявитель полагает, что суждения налогового органа о количестве не представленных документов строятся на его предположениях и догадках, тогда как ст. 126 НК РФ не допускает привлечение к ответственности за непредставление документов, количество которых определяется расчетным путем.
Заявитель также обращает внимание на общий характер требований о предоставлении документов, что не позволяло определить объем запрашиваемых документов и их количество либо объем был несоразмерно расширен, что препятствовало своевременному исполнению данных требований, поскольку объем истребованных документов не соответствовал установленному сроку на их предоставление. Помимо этого, заявитель указывает на невозможность представления запрашиваемых документов по причине отсутствия конкретных реквизитов документов, ссылаясь в качестве примера на п.9 требования от 10.11.2006 о представлении счетов-фактур, накладных, подтверждающих факты приобретения ТМЦ (работ, услуг), на п. 10 о предоставлении актов взаимозачетов, на требование №8/1 от 06.12.2006 о представлении актов-справок по форме КС-2, КС-3, КС-11, КС-14 по счету 08.03 за 2003 год, с учетом невозможности при таких формулировках определить их количество.
По мнению заявителя, такая неопределенность требований сделала невозможным их надлежащее исполнение. Заявитель также обращает внимание на то, что он привлечен к ответственности за непредставление документов, которые не предусмотрены Налоговым кодексом РФ или иными актами законодательства о налогах и сборах, а также у него отсутствуют, ссылаясь в качестве примера на № п/п 93 указанного приложения о непредставлении лицензии на образовательную деятельность на д/с «Тюльпан», № п/п 123 о непредставлении документа, подтверждающего местонахождение «Международной финансовой корпорации». Помимо этого, заявитель обращает внимание на количество проводимых в этот период проверок - 4 комплексные выездные налоговые проверки за периоды 2003-2006 гг. (три из которых проходили единовременно), 172 камеральных и встречных проверки, на его обязанность по каждой из проверок предоставить информацию и копии документов, подготовить возражения, представить документы в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля и на многочисленные требования о представлении документов. По мнению заявителя, у него объективно отсутствовала возможность представить запрашиваемые документы в установленный налоговым органом срок.
Налоговый орган, ссылаясь на направленные в ходе выездной налоговой проверки в адрес заявителя требования (перечень которых содержится в приложении № 46 к акту налоговой проверки), в соответствии с которыми заявителю было предложено представить документы в установленные сроки, указанные в них, считает, что в требованиях указывались конкретные документы, а из указанного приложения к акту повторной выездной налоговой проверки следует, какие документы и какое количество были представлены с нарушением установленного срока и какие не представлены. В связи с этим, налоговый орган считает факт непредставления указанных документов в срок, материалами проверки подтвержденным.
Как следует материалов дела, наименование документов, истребуемых налоговым органом в ходе проверки, номера требований, сроки представления документов по требованиям, фактическое представление документов, количество документов отражены в приложении № 46 к акту выездной налоговой проверки (т.2 л.д.22-26). В указанном приложении содержится перечень документов, переданных с несоблюдением сроков предъявления и непереданных, среди которых, наряду с указанными заявителем, действительно имеются документы без указания их конкретных реквизитов: № п/п 8 - счета-фактуры Трансаммиак; № п/п 18 - первичные документы СМТ Южный, № п/п 19 - выбытие О.С.; № п/п 20 - книга покупок, № п/п 21 - книга продаж; № п/п 34 - инвойсы по договорам экспорта; № п/п 43 – оборотно-сальдовые ведомости по счетам; № п/п 87 – железнодорожные накладные; № п/п 88 – платежные документы и другие. Но вместе с тем имеются и документы с указанием конкретных реквизитов, но не представленные либо представленные заявителем с нарушением срока, так, № п/п 9 – договор № 1429т-03; № п/п 10 – договор № 01/003; № п/п 12 – контракт № 500.211; № п/п 13 – контракт № 643/00206492 и другие. Поскольку заявителем не представлено суду доказательств обращения к налоговому органу с заявлениями о продлении срока представления документов, учитывая установленные ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации сроки проведения выездной налоговой проверки, суд считает, что значительный объем истребуемых документов сам по себе не является основанием для освобождения от ответственности за их непредставление либо несвоевременное представление.
Вместе с тем обстоятельства, связанные с многочисленными проверками, проводимыми в этот, и со значительным объемом истребуемых налоговыми органами документов, подтвержденные представленными в материалы дела документами – требованиями о представлении документов, в т.ч. полученными в рамках рассматриваемой выездной налоговой проверки, справками о проведении выездной налоговой проверки и др. (т.17 л.д.34-59), суд в порядке подп. 3 п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации признает смягчающимиответственность за совершение налогового правонарушения и считает, что заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 74 500 руб. без учета этих обстоятельств. Пользуясь правом, представленным суду п. 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации, суд снижает размер штрафа до 20 000 рублей. В связи с чем, является необоснованным привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок первичных бухгалтерских документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в виде штрафа в сумме 54 500 руб.
По вопросу допущенных налоговым органом арифметических ошибок.
Заявитель указывает на допущенные налоговым органом при вынесении оспариваемого решения арифметические ошибки: в части НДС, связанной с превышением суммы налога по мотивировочной части решения над суммой налога, указанной в резолютивной части решения, в сумме 3 855,5 руб.; при расчете пеней по НДС – за период с 31.08.06 г. по 21.09.06 г. вместо суммы 2 299 252,84 руб. указана 5 330 086,13 руб.
Данные обстоятельства подтверждаются непосредственно превышением суммы налога по мотивировочной части оспариваемого решения над суммой налога, указанной в его резолютивной части, в сумме 3 855,5 руб. и приложением №10 к решению «Пени по налогу на добавленную стоимость ОАО «Тольяттиазот» (т.7 л.д. 118), где отражено, что за период с 31.08.06 г. по 21.09.06 г. количество дней просрочки составило 51 день, за которые начислены пени в сумме 5 330 086,13 руб. Очевидно, что просрочка составила 22 дня и сумма пеней должна быть налоговым органом рассчитана за 22 дня и составить
2 299 252,84 руб., разница составила 3 030 833,29 руб. (расчет пеней – т. 17 л.д.60). С учетом, признанного выше необоснованным начисления пени по НДС, судом принята во внимание допущенная налоговым органом арифметическая ошибка в расчете пеней на сумму 3 030 833,29 руб. и соответственно в сумме 3 855,5 руб., поскольку доначисление указанных сумм пеней и налога является неправомерным. Налоговым органом обратного не доказано и не представлено доказательств устранения выявленных арифметических ошибок в установленном порядке.
Возражая на представленное уточнение требований (т. 15 л.д.85-87), налоговый орган считает, что по эпизодам, которые обжалует заявитель по НДС, оспариваемая сумма составляет 187 324 292 ,06 руб. и довод заявителя об уменьшении налоговым органом общей суммы доначисленного налога на добавленную стоимость на 4 932 080 рублей и соответственно неправомерно произведенном перерасчете сумм НДС, приходящихся на экспортную продукцию, считает необоснованным. В соответствии с расчетом, отраженном в возражениях, заявителю доначислен налог на добавленную стоимость за 2003г. в сумме 275 030 244 рублей (приложение №6 к решению), данная сумма состоит, в том числе из неправомерно заявленных вычетов: по налоговой ставке 0 процентов в сумме 98 558 057 руб.; по операциям, совершаемым на внутреннем рынке в сумме 18 802 185 руб., в свою очередь, неправомерно заявленные вычеты по налоговой ставке 0 процентов в сумме 98 558 057 рублей состоят из: 74 068 299 рублей - сумма налога, полученная в результате произведенного перерасчета сумм НДС, приходящихся на экспортную продукцию, в связи с принятием части возражений налогоплательщика (стр. 132 решения – которая, как указывает налоговый орган, заявителем под сомнение не ставилась и возражений по пункту 1.3.6.3 решения не представлено); и 24 489 758 рублей - сумма налога, неправомерно предъявленная налогоплательщиком к возмещению из бюджета при возврате авансовых платежей без расторжения соответствующего договора. По объяснениям налогового органа, с учетом принятых возражений заявителя и уменьшенных сумм НДС, им в связи с изменением суммы входного налога, неправомерно заявленной к возмещению из бюджета, с применением методики, установленной ОАО «Тольяттиазот», был произведен перерасчет сумм НДС, приходящихся на экспортную продукцию, по результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя на оспариваемое решение Федеральной налоговой службой в отношении доначисления НДС по основаниям, указанным в пунктах 1.3.3.1, 1.3.3.10, 1.3.3.11, 1.3.3.12, 1.3.5.1 и 1.3.6.1 мотивированной части решения, признаны правомерными выводы Управления ФНС России по Самарской области. В связи с чем, налоговым орган считает, что производить перерасчет сумм НДС, приходящихся на экспортную продукцию, не требуется. Однако данные доводы налогового органа не могут приняты судом во внимание по причине необоснованности, поскольку доказательствами, на которые налоговый орган ссылается – оспариваемое решение (т.3 л.д.31), приложения к нему № 6, № 17 (т.3 л.д. 41, 51), содержащие соответственно расчет НДС, доначисленного по результатам повторной выездной налоговой проверки и расчет суммы НДС, приходящейся на экспортные отгрузки продукции за период с января по декабрь 2003г., обоснованность применений налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждена в 2003г. (в т.ч. расчет, представленный в ходе судебного разбирательства - т.17 л.д.146) не свидетельствуют со всей определенностью о правильности произведенного перерасчета сумм НДС. Таким образом, налоговым органом не доказано, что оспариваемая сумма НДС составляет именно 187 324 292,06 руб. Помимо этого, налоговым органом не опровергнуты расчеты суммы налога, представленные заявителем вместе с уточнением требований (т.15 л.д.74-78). Исходя из изложенного, суд находит правильным расчет суммы НДС, произведенный заявителем по оспариваемым эпизодам – 191 174 734,14 руб. (уточнения требований - т.15 л.д.74-78).
При таких обстоятельствах, учитывая то, что налоговым органом не представлено расчетов пеней по налогам по каждому из оспариваемых эпизодов (кроме налога на имущество, размер пеней указан в резолютивной части оспариваемого решения), а также не опровергнуты в ходе судебного разбирательства представленные заявителем расчеты налогов и пеней, суд делает вывод о несоответствии Налоговому кодексу Российской Федерации решения Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области № 02-19/009 от 28 апреля 2007 г. о привлечении ОАО «Тольяттиазот» к ответственности за совершение налогового правонарушения с изменениями, внесенными в указанное решение решением № ММ-26-08/622@ от 29 декабря 2007 г. Федеральной налоговой службы в части:
• подпункта «б» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части предложения уплатить:
- налог на прибыль в сумме 292 061 710,08 руб., в том числе:
- в сумме 38 098 938,96 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.4.1 мотивировочной части решения;
- в сумме 9 641 580,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.4.2
мотивировочной части решения;
- в сумме 21 685 896,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.4.3.3 мотивировочной части решения;
- в сумме 4 218 280,8 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.4.3.7
мотивировочной части решения;
- в сумме 189 105 407,28 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.6
мотивировочной части решения;
- в сумме 29 311 606,08 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.7.2.2 мотивировочной части решения;
- налог на добавленную стоимость в сумме 191 174 734,14 руб., в том числе:
- в сумме 66 825,76 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.3.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 5 112 346,02 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.3.3.10 мотивировочной части решения;
- в сумме 3 618 556,07 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.3.3.11 мотивировочной части решения;
- в сумме 295 554,29 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.3.12
мотивировочной части решения;
- в сумме 157 587 839 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.5.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 24 489 757,5 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.6.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 3 855,5 руб., доначисленной в резолютивной части решения, но в отношении
которой в мотивировочной части решения не приведены основания для доначисления;
- налог на имущество в сумме 2 442 634 руб., в том числе: в сумме 2 442 634 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.5 мотивировочной части решения;
- налог за пользование водными объектами в сумме 28 997 руб., в том числе:в сумме 28 997 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.8 мотивировочной части решения;
• раздела 1 и подпункта «а» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части
привлечения ОАО «Тольяттиазот» к налоговой ответственности,
предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок первичных бухгалтерских документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в количестве 1 490 штук, в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ, в общей сумме 54 500 руб.;
• подпункта «в» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части предложения
уплатить пени в части:
- суммы, доначисленной по налогу на имущество в размере 1 056 037 руб.;
- суммы, приходящейся на оспариваемые суммы налога на прибыль, налога за пользование водными объектами и налога на добавленную стоимость, в том числе - пеней в сумме 7 100 737,39 руб., доначисленной по налогу на добавленную стоимость по основаниям, указанным в п. 1.3.3.9 мотивировочной части решения, и пеней в сумме 2 299 252,84 руб., доначисленной в результате арифметической ошибки. Таким образом, имеется нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности оспариваемым решением в указанной части.
Расходы по уплате государственной пошлины в соответствии со ст. ст. 101-102, 110-112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат распределению пропорционально удовлетворенным требованиям.
Руководствуясь ст. ст. 101-102, 110-112, 167, 180, 182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
РЕШИЛ:
Заявление удовлетворить частично. Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области № 02-19/009 от 28 апреля 2007 г. о привлечении ОАО «Тольяттиазот» к ответственности за совершение налогового правонарушения с изменениями, внесенными в указанное решение решением № ММ-26-08/622@ от 29 декабря 2007 г. Федеральной налоговой службы в части:
• подпункта «б» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части предложения уплатить:
- налог на прибыль в сумме 292 061 710,08 руб., в том числе:
- в сумме 38 098 938,96 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.4.1 мотивировочной части решения;
- в сумме 9 641 580,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.4.2
мотивировочной части решения;
- в сумме 21 685 896,48 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.4.3.3 мотивировочной части решения;
- в сумме 4 218 280,8 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.4.3.7
мотивировочной части решения;
- в сумме 189 105 407,28 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.1.6
мотивировочной части решения;
- в сумме 29 311 606,08 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.1.7.2.2 мотивировочной части решения;
- налог на добавленную стоимость в сумме 191 174 734,14 руб., в том числе:
- в сумме 66 825,76 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.3.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 5 112 346,02 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.3.3.10 мотивировочной части решения;
- в сумме 3 618 556,07 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте
1.3.3.11 мотивировочной части решения;
- в сумме 295 554,29 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.3.12
мотивировочной части решения;
- в сумме 157 587 839 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.5.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 24 489 757,5 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.3.6.1
мотивировочной части решения;
- в сумме 3 855,5 руб., доначисленной в резолютивной части решения, но в отношении
которой в мотивировочной части решения не приведены основания для доначисления;
- налог на имущество в сумме 2 442 634 руб., в том числе: в сумме 2 442 634 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.5 мотивировочной части решения;
- налог за пользование водными объектами в сумме 28 997 руб., в том числе:в сумме 28 997 руб., доначисленной по основаниям, указанным в пункте 1.8 мотивировочной части решения;
• раздела 1 и подпункта «а» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части
привлечения ОАО «Тольяттиазот» к налоговой ответственности,
предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок первичных бухгалтерских документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки в количестве 1 490 штук, в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ, в общей сумме 54 500 руб.;
• подпункта «в» пункта 2.1 раздела 2 резолютивной части решения в части предложения
уплатить пени в части:
- суммы, доначисленной по налогу на имущество в размере 1 056 037 руб.;
- суммы, приходящейся на оспариваемые суммы налога на прибыль, налога за пользование водными объектами и налога на добавленную стоимость, в том числе - пеней в сумме 7 100 737,39 руб., доначисленной по налогу на добавленную стоимость по основаниям, указанным в п. 1.3.3.9 мотивировочной части решения, и пеней в сумме 2 299 252,84 руб., доначисленной в результате арифметической ошибки. В остальной части в удовлетворении заявления отказать.
Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, 443110, <...>, в пользу Открытого акционерного общества «Тольяттиазот» судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 000 рублей.
Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд, г. Самара с направлением апелляционной жалобы через Арбитражный суд Самарской области.
Судья
И. К. Степанова
